Wnioskodawczyni jest obywatelką Hiszpanii zatrudnioną w hiszpańskiej spółce, oddelegowaną do pracy w Polsce na okres 2025 roku. Posiada ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, a jej ośrodek interesów życiowych pozostaje w Hiszpanii. Otrzymała jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
8 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 3 października 2025 r. (wpływ 3 października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawczyni jest obywatelką Hiszpanii, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w hiszpańskiej spółce (…) (dalej:,,Spółka’’), należącej do międzynarodowej grupy kapitałowej „(…)” (dalej: „Grupa”).
Biorąc pod uwagę postanowienia ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, z późn. zm., dalej "Ustawa o PIT") oraz Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1982 r. poz. 127 z późn. zn.; dalej: „Umowa”) Wnioskodawczyni nie jest uznawana za osobę mającą w 2025 r. miejsce zamieszkania do celów podatkowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W rezultacie, Wnioskodawczyni posiada ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT.
W związku z rozwojem Grupy na obszarze Polski, Wnioskodawczyni została oddelegowana przez swojego hiszpańskiego pracodawcę na okres 2025 roku (tj. na okres 12 miesięcy rozpoczynający się od 1 stycznia 2025 r. - przy czym niewykluczone jest skrócenie lub wydłużenie okresu oddelegowania w przyszłości) do pracy na rzecz polskiej spółki (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Polska Spółka”). Oddelegowanie Wnioskodawczyni do pracy na rzecz Polskiej Spółki jest podyktowane względami biznesowymi i służy realizacji celów Grupy.
Na okres trwania oddelegowania, Wnioskodawczyni czasowo zmieniła miejsce wykonywania pracy z terytorium Hiszpanii na terytorium Polski, w celu wykonywania obowiązków i zadań powierzonych Jej w związku z oddelegowaniem.
Należy uznać, że w ramach oddelegowania nastąpiło przeniesienie służbowe Wnioskodawczyni, które miało miejsce 1 stycznia 2025 r. Jednocześnie, oddelegowanie Wnioskodawczyni nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu art. 775 Kodeksu Pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.).
W związku z oddelegowaniem do Polski, oprócz regularnego wynagrodzenia za pracę, które Wnioskodawczyni otrzymuje na bieżąco na podstawie hiszpańskiej umowy o pracę, Spółka przyznała Jej dodatkowe świadczenia (finansowane w całości przez Spółkę), wśród których znajdują się m.in.: zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie przyznany w związku z przeniesieniem służbowym do Polski i otrzymany jednorazowo przez Wnioskodawczynię w styczniu 2025 r. wraz z wynagrodzeniem należnym za ten miesiąc (wykazany na pasku płacowym Wnioskodawczyni jako „(…)”);
Ponieważ na Wnioskodawczyni spoczywa obowiązek wynikający z art. 44 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT (tj. obowiązek samodzielnego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego bez wezwania, według zasad określonych w ust. 3a, w związku z osiąganiem dochodów bez pośrednictwa płatnika w Polsce), Wnioskodawczyni rozpocznie obliczanie oraz wpłacanie zaliczek na podatek dochodowy od momentu, w którym Jej pobyt w Polsce przekroczy ponad 183 dni w roku finansowym od Jej przyjazdu do Polski 1 stycznia 2025 r. (wówczas Wnioskodawczyni spełni warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 pkt a Umowy).
Wnioskodawczyni, jako podmiot zobowiązany do samodzielnego obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy powziął w wątpliwość, czy w kalkulacji zaliczek powinien uwzględniać do podstawy opodatkowania pełną wysokość jednorazowego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w związku przeniesieniem służbowym (…).
Wnioskodawczyni zapoznała się z przepisami Ustawy o PIT umożliwiającymi skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 o PIT, zgodnie z którym, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.
Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, Wnioskodawczyni wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania otrzymanego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w Polsce w związku z przeniesieniem służbowym.
W przypadku otrzymania pozytywnego rozstrzygnięcia w przedmiocie niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Wnioskodawczyni planuje nie uwzględniać przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy w Polsce (…) w wysokości do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie (styczeń 2025 r.).
Uzupełnienie stanu faktycznego
W okresie oddelegowania na terytorium Polski ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni, w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”), będzie znajdował się w Hiszpanii.
O lokalizacji ośrodka interesów życiowych w Hiszpanii przesądza fakt, że tam przebywa najbliższa rodzina Wnioskodawczyni, znajduje się nieruchomość, w której ta rodzina przebywa oraz utrzymywane są więzi społeczne, polityczne i kulturowe. Wnioskodawczyni pozostaje więc w trakcie oddelegowania związany z Hiszpanią zarówno pod względem osobistym, jak i gospodarczym.
Uwzględniając postanowienia Ustawy o PIT oraz art. 4 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1982 r. poz. 127, z późn. zm., dalej: „Umowa”), Wnioskodawczyni pozostaje osobą posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) w Hiszpanii i w konsekwencji, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Wnioskodawczyni przebywa na terytorium Polski łącznie dłużej niż 183 dni w trakcie roku finansowego, w którym rozpoczęło się oddelegowanie (tj. w 2025 roku), co skutkuje opodatkowaniem jego wynagrodzenia w Polsce zgodnie z art. 15 ust. 2 lit. a Umowy.
Wynagrodzenie Wnioskodawczyni jest wypłacane w trakcie oddelegowania przez zagranicznego (tj. hiszpańskiego) pracodawcę, który nie posiada siedziby na terytorium Polski. Jedynym formalnym pracodawcą Wnioskodawczyni jest więc (…). Spółka ta pozostaje również ekonomicznym pracodawcą Wnioskodawczyni, jako podmiot który ponosi ryzyko i odpowiedzialność, a także instruuje i nadzoruje Wnioskodawczynię w trakcie Jej oddelegowania do Polski.
Zagraniczny pracodawca Wnioskodawczyni nie posiada w Polsce zakładu ani stałej placówki.
Pytanie
Czy wypłacony Wnioskodawczyni przez Spółkę składnik wynagrodzenia (…) stanowiący jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, a tym samym, czy jego wartość do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Pani stanowisko
Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacony przez Spółkę składnik wynagrodzenia (…) stanowiący zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, a tym samym, jego wartość do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni
Swoje stanowisko Wnioskodawczyni pragnie uzasadnić następującymi argumentami:
W myśl art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c Ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Na podstawie art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.
Zgodnie z art. 44 ust. 3a Ustawy o PIT, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa powyżej uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.
W ocenie Wnioskodawczyni, powyżej opisane zwolnienie znajdzie zastosowanie, przy łącznym spełnieniu następujących warunków:
1. wskazane w przepisie kwoty są otrzymywane przez Wnioskodawczynię,
2. kwoty te faktycznie stanowią zwrot kosztów przeniesienia służbowego lub zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie;
3. kwoty te są przyznawane Wnioskodawczyni w związku przeniesieniem służbowym.
Zdaniem Wnioskodawczyni, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Pojęcie "przeniesienie służbowe" wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Wnioskodawczyni jest osobą pozostającą w stosunku pracy ze Spółką wypłacającą świadczenie (…) warunek pierwszy należy uznać za spełniony. Nie ma przy tym znaczenia, że Wnioskodawczyni pozostaje w stosunku pracy ze Spółką, która jest podmiotem zagranicznym z perspektywy Polski. W konsekwencji pierwszy warunek z powyższej listy należy uznać za spełniony.
Odnosząc się do punktu drugiego, Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, że zapewniając Jej jednorazowo składnik wynagrodzenia (…), celem Spółki było pokrycie dodatkowych wydatków Wnioskodawczyni związanych z przeniesieniem służbowym do Polski. Zdaniem Wnioskodawczyni, cel wypłaty tego składnika wynagrodzenia jest zatem tożsamy z celem wypłaty zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie się w rozumieniu analizowanego artykułu. Zatem drugi warunek również należy uznać za spełniony.
Odnosząc się do trzeciego warunku, Wnioskodawczyni pragnie zauważyć, że Ustawa o PIT nie zawiera definicji przeniesienia służbowego. Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14, wynika, że odnosi się on do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika oraz zmiany warunków pracy i zasad wynagradzania za płacę. W szczególności, analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego.
W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie. W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie.
Należy także wskazać, że zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN, pojęcie "przenieść" oznacza m.in. "zabrać coś lub kogoś i niosąc, umieścić gdzie indziej" czy też "umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio", natomiast "służbowy" oznacza mi.in. "należny komuś z tytułu pracy" (www.sjp.pwn.pl).
Zgodnie z komentarzem do Ustawy o PIT (A. Bartosiewicz, J. Kulicki, "Zwolnienia świadczeń otrzymywanych przez pracowników w podatku dochodowym od osób fizycznych" ABC, www.sip.lex.pl), "ustawodawca nie ogranicza zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT jedynie do tych pracowników w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla których normy świadczeń przysługujących w związku z przeniesieniem służbowym określają przepisy prawne, jak np. policjantów czy urzędników państwowych, ale obejmuje nim wszystkich pracowników w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy otrzymują świadczenia związane z przeniesieniem służbowym. Odnotować wszakże należy, że w wyroku z dnia 26 lutego 2000 r., I SA/Ka 2247/99, NSA stwierdził, że powyższe zwolnienie dotyczy tylko podatników pozostających w stosunku służbowym. Z poglądem tym wszakże nie sposób się zgodzić."
Ponadto S. Dąbrowski i M. Płoszyńska w głosie do wyroku NSA z dnia 26 lutego 2001 r., I SA/Ka 2247/99 (publikowano: Rzeczposp. PCD 2001/10/9, www.sip.lex.pl) wskazują, że "użyte w przepisach u.p.d.o.f. oraz usus pojęcie »przeniesienie służbowe« miało na celu wskazanie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, a nie odwołanie się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. należy więc uznać za obowiązujące również dla pracowników zatrudnionych na podstawie k.p.".
Dodatkowo Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że określeniem "służbowy" ustawodawca posługuje się także w art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy o PIT, który odnosi się do podróży służbowych pracowników. Skoro przepis o dietach wypłacanych w podróży służbowej dotyczy także pracowników pozostających w stosunku pracy, a w stosunku do tego przepisu nie kwestionuje się, że dotyczy on wszystkich pracowników (a nie tylko osób pozostających w stosunku służbowym), w ocenie Wnioskodawczyni, interpretując treść art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, należy dojść do wniosku, że dotyczy on wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, w tym także tych przenoszonych służbowo i oddelegowanych do Polski w ramach stosunku pracy. W przypadku przyjęcia odmiennej interpretacji doszłoby do nieuprawnionego zawężenia zakresu analizowanego przepisu.
Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje także potwierdzenie w wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych interpretacjach, m.in. w:
Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacenie Jej przez Spółkę składnika wynagrodzenia (…) będącego zasiłkiem na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym w 2025 r., zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania do 200% wysokości wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym następowało przeniesienie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Obowiązek podatkowy
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:
Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Art. 3 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że:
Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:
1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
6a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
7. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8. niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.
Według art. 3 ust. 2d ww. ustawy:
Przy czym, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.
W myśl art. 4a ww. ustawy:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Opodatkowanie dochodów z pracy najemnej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani obywatelką Hiszpanii, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w hiszpańskiej spółce. W okresie oddelegowania na terytorium Polski ośrodek interesów życiowych będzie znajdował się w Hiszpanii. W związku z oddelegowaniem do Polski, oprócz regularnego wynagrodzenia za pracę, które Pani otrzymuje na bieżąco na podstawie hiszpańskiej umowy o pracę, Spółka przyznała Pani dodatkowe świadczenia (finansowane w całości przez Spółkę), wśród których znajdują się m.in.: zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie przyznany w związku z przeniesieniem służbowym do Polski i otrzymany jednorazowo przez Wnioskodawczynię w styczniu 2025 r. wraz z wynagrodzeniem należnym za ten miesiąc.
W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w umowie między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369):
Zgodnie z art. 15 umowy między Polską a Hiszpanią:
1. Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas roku finansowego oraz
b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, albo w jego imieniu, oraz
c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
3. Bez względu na postanowienia powyższych ustępów wynagrodzenia z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku, samolotu, pojazdu szynowego lub drogowego w komunikacji międzynarodowej, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.
W świetle powyższych przepisów wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Hiszpanii podlega opodatkowaniu tylko w Hiszpanii, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Polski. Natomiast art. 15 ust. 2 Konwencji, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Hiszpanii podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Hiszpanii, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Hiszpanii podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.
Jak wynika ze stanu faktycznego przebywa Pani na terytorium Polski łącznie dłużej niż 183 dni w trakcie roku finansowego, w którym rozpoczęło się oddelegowanie (tj. w 2025 roku). Pani wynagrodzenie jest wypłacane w trakcie oddelegowania przez zagranicznego (tj. hiszpańskiego) pracodawcę, który nie posiada siedziby na terytorium Polski. Spółka ta pozostaje również ekonomicznym pracodawcą Wnioskodawczyni, jako podmiot który ponosi ryzyko i odpowiedzialność, a także instruuje i nadzoruje Wnioskodawczynię w trakcie jego oddelegowania do Polski. Pani zagraniczny pracodawca nie posiada w Polsce zakładu ani stałej placówki.
Jeżeli zatem wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma siedziby w Polsce i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w tym kraju zakładu lub stałej placówki, to Pani dochód za pracę w Polsce podlega opodatkowaniu w tym kraju tylko w sytuacji, gdy łączny okres Pani pobytu na terenie Polski podczas oddelegowania przekroczy 183 dni podczas roku finansowego. Wówczas nie będzie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. umowy i Pani wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, tj. w Polsce oraz w Hiszpanii.
W Polsce dochód z pracy najemnej podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reguły opodatkowania w Polsce
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:
Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy:
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.
Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:
Podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.
W myśl zaś ust. 3a art. 44 cyt. ustawy:
Podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Zwolnienie z opodatkowania jednorazowego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym.
Powzięła Pani wątpliwość, czy wypłacony Pani przez Spółkę hiszpańską składnik wynagrodzenia stanowiący jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.
Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.
W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
Zatem otrzymany przez Panią jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy przychód ten jest zwolniony z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.
Stanowisko Pani w tym zakresie jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Odnosząc się do powołanych przez Panią interpretacji wskazuję, że dotyczą one indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo