Podatniczka jest polską rezydentką podatkową pozostającą w majątkowej wspólności małżeńskiej z mężem, który również jest polskim rezydentem. Wspólnie posiadają nieruchomość (mieszkanie) w Hiszpanii, którą wynajmują za pośrednictwem agencji, głównie w okresie letnim, uzyskując z tego tytułu dochody. Dochody te są opodatkowane w Hiszpanii, podczas gdy w Polsce podatniczka wybrała ryczałtowe opodatkowanie przychodów z najmu. Dotychczas wynajmowała tylko nieruchomości…
Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
9 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 3 listopada 2025 r. (wpływ 12 listopada 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Pani oraz Pani mąż posiadacie obywatelstwo polskie, jesteście polskimi rezydentami podatkowymi i uzyskujecie dochody w Polsce. Pozostaje Pani z mężem w majątkowej wspólności małżeńskiej. Posiada Pani wraz z mężem prawo własności nieruchomości (mieszkania) w Hiszpanii. Mieszkanie jest wynajmowane za pośrednictwem agencji nieruchomości. Nie ma Pani wpływu na okres najmu, a co za tym idzie wysokość i regularność dochodów - miesięcznie, czy co kilka miesięcy uzyskuje Pani wyłącznie dochody z tytułu najmu. Mieszkanie wynajmowane jest głównie w okresach letnich. Pierwszy dochód z tytułu najmu uzyskany został w 2025 r. Od dochodu z tytułu najmu zobowiązana jest Pani do odprowadzenia podatku w Hiszpanii. W Polsce wybrała Pani ryczałtowe opodatkowanie przychodów z najmu prywatnych mieszkań, podczas gdy w Hiszpanii podatek od najmu nie jest rozliczany ryczałtowo.
Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego
Wskazała Pani, że wniosek dotyczy przychodów osiągniętych w 2025 r. Wynajem mieszkania w Hiszpanii odbywa się w ramach najmu prywatnego. Złożyła Pani oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu z najmu zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Dotychczas wszelkie nieruchomości, których dotyczył podatek ryczałtowy, były położone na terytorium Polski. Poza najmem mieszkania położonego w Hiszpanii wynajmuje Pani także inne nieruchomości położone na terytorium Polski. Dotychczas całość przychodów z najmu rozliczała Pani w ramach podatku ryczałtowego.
Pytania
1. Czy uzyskany przychód z najmu nieruchomości położonej w Hiszpanii podlega opodatkowaniu na zasadzie art. 6 ust. 1a, według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2. Czy powinna Pani wykazać przychód uzyskany z najmu nieruchomości w Hiszpanii w zeznaniu podatkowym (PIT-28) składanym w Polsce?
3. W jakim terminie powinna Pani wykazać przychód uzyskany z najmu nieruchomości w Hiszpanii w zeznaniu podatkowym (PIT-28) za 2025 r.? Czy wystarczy ujawnienie go w rozliczeniu rocznym w PIT-28? W Hiszpanii rozliczenie i zapłata podatku mają miejsce po zakończeniu bieżącego roku kalendarzowego, w styczniu kolejnego roku (2026), tym samym dopiero wtedy wiadomo jaki dochód ma podatnik i ile zapłacił podatku w Hiszpanii. Czy w takim razie w Polsce należy wpłacać zaliczki na rzecz PIT-28, pomimo, iż nie wiadomo czy będzie należny jakiś podatek na rzecz polskiego urzędu skarbowego? Jak należy te dwa systemu opodatkowania połączyć?
Pani stanowisko w sprawie
Ad. 1
Na mocy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 15 listopada 1979 r. i art. 6 ust. 1, ust. 2 i ust. 3, oraz art. 23 ust. 1 lit. a) Podatnik jest zobowiązany do odprowadzania składek do polskiego Urzędu Skarbowego z tytułu najmu nieruchomości w Hiszpanii. Przy czym, zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Hiszpanii, to Polska będzie, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 2, zwalniać taki dochód lub majątek spod opodatkowania, ale może, przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby, stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w wypadku, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie była tak zwolniona.
Zgodnie natomiast z art. 27 ust. 9 ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
W Pani ocenie, rozliczając przychody z najmu na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest Pani zobowiązana uwzględnić przychody z najmu uzyskane i opodatkowane w Hiszpanii w deklaracji PIT-28 za 2025 r.
Podatek zapłacony w Hiszpanii za 2025 r. podlega uwzględnieniu przy obliczaniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za poszczególne miesiące, zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ww. ustawy oraz wykazaniu w zeznaniu rocznym o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W przypadku, gdy podatek zapłacony w Hiszpanii będzie wyższy od podatku do zapłaty w Polsce wyliczonego zgodnie z metodą proporcjonalnego zaliczenia nie wystąpi podatek do zapłaty w Polsce od wynajmu nieruchomości w Hiszpanii.
Ad. 2
Na mocy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie z 1 5 listopada 1979 r.: art. 23 ust. 1 lit. a, Podatnik jest zobowiązany do wykazania przychodu, uzyskanego z najmu nieruchomości w Hiszpanii w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce, w celu obliczenia stopy podatkowej, która ma mieć zastosowanie w konkretnym przypadku.
Ad. 3
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: ryczałt od przychodów ewidencjonowanych opłaca się miesięcznie, do 20 dnia miesiąca za miesiąc poprzedni, na podstawie przychodu osiągniętego w danym miesiącu, niezależnie od faktycznej zapłaty podatku za granicą. W Pani ocenie, powinna Pani sama określić wysokość przychodu z najmu osiągniętego w Hiszpanii według polskich zasad podatkowych. Od tak ustalonego przychodu należy zapłacić miesięczny ryczałt w zależności od limitu przychodów.
Podatek zapłacony w Hiszpanii można odliczyć dopiero w rozliczeniu rocznym (PIT-28), nie miesięcznie. Wynika to z faktu, że kwota zagranicznego podatku jest znana dopiero po zakończeniu roku. Ewentualna nadpłata podatku, skutkować będzie koniecznością złożenia wniosku o nadpłatę.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Jak wynika z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wynajmuje Pani nieruchomość w Hiszpanii należącą do majątku wspólnego Pani i Pani męża. Złożyła Pani oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów z najmu nieruchomości przez Panią. W związku z wynajmem tej nieruchomości osiąga Pani dochód z tytułu najmu prywatnego. Od dochodu z tytułu najmu odprowadzany jest podatek w Hiszpanii.
Pani wątpliwości dotyczą kwestii sposobu rozliczenia przychodów z najmu nieruchomości położonej w Hiszpanii za rok podatkowy 2025.
W świetle z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są:
· pozarolnicza działalność gospodarcza;
· najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.
Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą bądź najem stanowi przedmiot tej działalności, wynajmowanie tego składnika zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W tym miejscu wskazuję na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21, gdzie wskazano:
To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...)
Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.
Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.
Przychody z najmu zaliczane są zatem bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że przedmiot najmu stanowi składnik majątkowy związany z wykonywaną działalnością gospodarczą.
Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Jak stanowi art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):
Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.
W świetle art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.
Według art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą sporządzone na piśmie oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.
Stosownie do art. 12 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnięty został w grudniu roku podatkowego.
Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 8a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków, wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, dotyczy również lat następnych, chyba że w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został otrzymany pierwszy w roku podatkowym przychód, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód otrzymany został w grudniu roku podatkowego, małżonkowie zawiadomią na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków.
W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
W przypadku małżonków, którzy złożyli oświadczenie określone w ust. 6, kwota przychodów, o której mowa w ust. 1 pkt 4, wynosi 200 000 zł.
Tak więc przychody z tytułu najmu zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może opodatkowywać w całości – na podstawie sporządzonego na piśmie oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z małżonków – jeden z małżonków.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego.
Stosownie do art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym; zeznanie złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
Jak wynika z art. 12 ust. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Przepisy art. 27 ust. 8-9a ustawy o podatku dochodowym stosuje się odpowiednio. Przepisy te dotyczą zasad uwzględniania w rozliczeniach podatkowych dochodów zagranicznych.
Odnosząc się do przychodów uzyskanych z wynajmu nieruchomości położonej w Hiszpanii, konieczne jest zastosowanie przepisów umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127; dalej zwana: „Konwencją polsko-hiszpańską”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanię 7 czerwca 2017 r. (dalej zwana: „Konwencją MLI”).
Zgodnie z postanowieniami art. 6 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 Konwencji polsko-hiszpańskiej:
1. Dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.
2. Określenie „majątek nieruchomy” rozumie się według prawa Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym wypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa rzeczowego, użytkowanie majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji albo prawa do eksploatacji zasobów mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki, barki oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego.
3. Postanowienia ustępu 1 stosuje się do dochodów z bezpośredniego użytkowania, najmu, jak również każdego innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego.
Postanowienia określone w art. 6 ust. 1 Konwencji polsko-hiszpańskiej należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 1 Komentarza do art. 6) przyjmując, że ust. 1 przyznaje prawo do opodatkowania dochodu z majątku nieruchomego państwu źródła, tzn. państwu, w którym znajduje się majątek będący źródłem dochodu. Ta praktyka wynika z faktu, że zawsze istnieje bardzo ścisły związek gospodarczy między źródłem dochodu i państwem źródła.
Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Użyty w art. 6 ust. 1 Konwencji polsko-hiszpańskiej zwrot „może być opodatkowany w tym drugim państwie” oznacza, że o tym, czy będzie tam opodatkowany, zdecyduje już wyłącznie dane państwo, którego prawa taki zapis dotyczy i które z prawa do opodatkowania takich dochodów może zrezygnować. Określenie „może być opodatkowany” nigdy nie zezwala podatnikowi na wybór miejsca opodatkowania, lecz daje możliwość opodatkowania dochodu danemu państwu, gdy jego wewnętrzne prawo przewiduje takie opodatkowanie, czyli jest to przywilej danego państwa, a nie podatnika. Równocześnie powyższe oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym położony jest majątek nieruchomy.
Wobec powyżej przedstawionych zapisów Konwencji polsko-hiszpańskiej oraz Komentarza do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) dotyczących opodatkowania dochodu z majątku nieruchomego, dochód z nieruchomości położonej w Hiszpanii podlega opodatkowaniu zarówno w państwie położenia majątku będącego źródłem dochodu, czyli w Hiszpanii, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.
Celem uniknięcia dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu (dochodu) należy zastosować przewidzianą w Konwencji polsko-hiszpańskiej metodę unikania podwójnego opodatkowania.
W tym miejscu należy wskazać, że postanowienia Konwencji polsko-hiszpańskiej zostały zmodyfikowane przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanię 7 czerwca 2017 r. (dalej zwana: „Konwencją MLI”).
Na mocy postanowień Konwencji MLI, art. 23 ust. 1 lit. a Konwencji polsko-hiszpańskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI. Stosownie do art. 5 ust. 6 konwencji MLI:
W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w [Polsce] uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami [Umowy] mogą być opodatkowane przez [Hiszpanię] (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez [Hiszpanię] wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium [Hiszpanii]), [Polska] zezwoli na:
i. odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w [Hiszpanii];
ii. odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w [Hiszpanii].
Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w [Hiszpanii].
Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem [Umowy] dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w [Polsce] jest zwolniony z opodatkowania w [Polsce], wówczas [Polska] może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.
Konwencja MLI zmieniła metodę unikania podwójnego opodatkowania z metody zwolnienia (wyłączenia z progresją) na metodę zaliczenia proporcjonalnego.
Zatem, w odniesieniu do Pani przychodów odpowiednie zastosowanie znajdzie przepis art. 27 ust. 9 w zw. z ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
Na mocy art. 27 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy wskazać należy, że uzyskany przychód z najmu nieruchomości położonej w Hiszpanii podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadzie art. 6 ust. 1a, według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ma Pani obowiązek obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za każdy miesiąc i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego (art. 21 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym) oraz obowiązek złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie PIT-28 (art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).
W celu obliczenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych powinna Pani uwzględniać otrzymane lub postawione do jej dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu nieruchomości położonej w Hiszpanii (art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).
W myśl art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.
Podsumowując w świetle zmienionej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Hiszpanią, rozliczając przychody z najmu na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jest Pani zobowiązana uwzględnić przychody z najmu uzyskane i opodatkowane w Hiszpanii w deklaracji PIT-28 za 2025 r. Podatek zapłacony w Hiszpanii za 2025 r. podlega uwzględnieniu przy obliczaniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za poszczególne miesiące, zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz wykazaniu w zeznaniu rocznym o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (PIT-28).
Co istotne, podatek „zapłacony” w Hiszpanii to taki, który już został uregulowany, uiszczony. Sam fakt, że kwota podatku do zapłaty za granicą jest już znana podatnikowi, bądź fakt, że podatek zagraniczny jest już należny do zapłaty w określonym terminie nie są wystarczające dla odliczenia kwoty równej temu podatkowi na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jeżeli więc nie zapłaciła Pani podatku w Hiszpanii z tytułu przedmiotowego najmu – brak jest możliwości dokonania odliczenia, do którego uprawnia art. 12 ust. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
W przypadku, gdy podatek zapłacony w Hiszpanii będzie wyższy od podatku do zapłaty w Polsce wyliczonego zgodnie z metodą proporcjonalnego zaliczenia, nie wystąpi podatek do zapłaty w Polsce od wynajmu nieruchomości w Hiszpanii.
Odnosząc się końcowo do Pani wątpliwości dotyczących prawa do złożenia wniosku o nadpłatę wskazuję, w przypadku, gdy podatek zapłacony w Hiszpanii będzie wyższy od podatku do zapłaty w Polsce wyliczonego zgodnie z metodą proporcjonalnego zaliczenia, nie wystąpi podatek do zapłaty w Polsce od wynajmu nieruchomości w Hiszpanii. Wyłącznie w takiej sytuacji może Pani ubiegać się o zwrot nadpłaty podatku zapłaconego w Polsce.
Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
Za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.
W myśl art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej:
Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).
Na podstawie art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej:
Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
Stosownie do art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:
Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.
Pojęcie deklaracji zostało natomiast zdefiniowane w art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej:
Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.
Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:
Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej.
Z cytowanego wyżej art. 81 ustawy – Ordynacja podatkowa wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych, np. błędnie mogła zostać określona wysokość przychodu bądź dochodu, a także inne dane zawarte w deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym wypełnieniu formularza, z zaznaczeniem że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Podatnik, który dokonuje korekty zeznania podatkowego, aby odzyskać nadpłacony lub nienależnie uiszczony podatek dochodowy albo zaniżoną lub niewykazaną nadpłatę podatku dochodowego, musi także przedłożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Obliguje go do tego art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty należy wskazać rodzaj zobowiązania podatkowego, w którym występuje nadpłata, jej wysokość oraz okoliczności powstania.
Przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tą możliwość ze zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa).
Złożona w terminie (tj.: do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) korekta zeznania podatkowego po prostu zastępuje uprzednio złożone zeznanie podatkowe i stanowi wypełnienie ciążącego na podatniku obowiązku samodzielnego obliczenia podatku, na wypełnienie którego to obowiązku podatnik ma czas do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Jeśli zatem nadpłata wynika wprost ze złożonej w ustawowym terminie – do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym – korekty zeznania rocznego nie prowadzi się postępowania podatkowego o stwierdzenie nadpłaty. Innymi słowy wykazując w skorygowanym zeznaniu rocznym nadpłatę i czyniąc to w ustawowym terminie do dokonania samo obliczenia podatku podatnik zachowuje pełnię praw i przywilejów związanych ze składaniem zeznania podatkowego. Zatem jeśli nadpłata wynika ze skorygowanego zeznania rocznego złożonego w ustawowym terminie do dokonania samo obliczenia podatku, podatnik nie ma obowiązku składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Natomiast jeśli podatnik dokona korekty zeznania rocznego po 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, powinien również złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty.
Ze złożonego wniosku wynika, że dopiero w styczniu 2026 r. będzie wiedziała Pani ile zapłaciła podatku w Hiszpani.
W związku z powyższym, jeżeli do 30 kwietnia zapłaci Pani podatek w Hiszpanii i w tym terminie złoży zeznanie podatkowe PIT-28 (korektę zeznania PIT-28} w Polsce, w którym uwzględni Pani podatek zapłacony w Hiszpanii, to nie będzie Pani zobowiązana do złożenia wniosku o nadpłatę.
Pani stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo