Interpretacja 0114-KDIP3-2.4011.961.2025.2.MJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania zaniechania poboru podatku do umorzenia wierzytelności dotyczącej kredytu przeznaczonego w części na spłatę kredytu zaciągniętego zarówno na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. X, a także na zakup oraz wykończenie lokalu mieszkalnego przy ul. Y;
• prawidłowe - w zakresie braku możliwości zastosowania zaniechania poboru podatku do umorzenia wierzytelności w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup miejsc postojowych.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniliście go Państwo pismem z 26 listopada 2025 r. (wpływ 3 grudnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

AA (…)

(…)

2)  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

BB (…)

(…)

Opis sanu faktycznego

Zainteresowani (działający łącznie), zawarli z (…) Bank (…) Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) (następnie: (…) Bank (…) S.A.; dalej: „Bank", „(…)") umowę kredytu nr (…) z dnia 20 października 2006 r. (dalej: „Umowa Kredytu", „Umowa z (…)").

Przedmiotem Umowy było udzielenie kredytu w walucie polskiej. Na dzień zawarcia Umowy kwota kredytu została przez Bank przeliczona na równowartość 464.310,00 CHF przy zastosowaniu kursu kupna CHF wyznaczonego przez Bank na ten dzień.

Kredyt został zabezpieczony poprzez ustanowienie hipotek kaucyjnych na trzech odrębnych nieruchomościach.

W dacie podpisania Umowy Kredytu (…) Bank (…) był podmiotem podlegającym państwowemu organowi nadzoru nad rynkiem finansowym oraz uprawnionym do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania instytucji kredytowych.

Umowa Kredytu była kilkukrotnie aneksowana.

Aneks nr 1 z (…) 2007 r. podwyższał kwotę kredytu o 112.840,00 CHF. Zgodnie z jego postanowieniami, środki z podwyższenia przeznaczono na wykończenie mieszkania przy ul. Y.

Aneks nr 2 z dnia (…) 2007 r. przewidywał kolejne podwyższenie kwoty kredytu o 27.220,00 CHF, z przeznaczeniem na wykończenie mieszkania przy ul. Y. W rezultacie przeprowadzonych podwyższeń łączna kwota kredytu wyniosła 599.791,22 CHF, co Bank przeliczył na 1.402.397,97 PLN.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Kredytu celem finansowania było: „refinansowanie kredytów budowlano-hipotecznych w Banku (…), oraz zakup lokalu pensjonatowego od Developera".

W związku z tym nabyli Państwo lokal pensjonatowo-użytkowy położony przy ul. (…) w (…) (dalej: „Lokal Pensjonatowy"). Nabycie nastąpiło na podstawie Umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży, akt notarialny Repertorium A Nr (…), za cenę 316.300,00 PLN.

Pozostała część środków z kredytu, tj. 1.086.097,97 PLN, została rozdysponowana w sposób następujący:

·      304.630,49 PLN - na wykończenie mieszkania przy ul. Y (środki pochodzące z podwyższeń wprowadzonych Aneksem nr 1 oraz Aneksem nr 2),

·      781.467,48 PLN - na refinansowanie kredytów budowlano-hipotecznych zaciągniętych uprzednio przez Państwa w Banku (…).

Kredyty budowlano-hipoteczne zaciągnięte przez Państwa w Banku (…), o których mowa w Umowie Kredytu z (…), stanowiły kredyty mieszkaniowe, przeznaczone na finansowanie:

·      Nabycia w 2003 r. lokalu mieszkalnego przy ul. X, wraz z udziałem we własności lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego;

·      Nabycia w 2007 r. lokalu mieszkalnego przy ul. Y, wraz z lokalem niemieszkalnym - miejscami postojowymi w garażu wielostanowiskowym.

Oba wskazane kredyty zostały zaciągnięte na realizację Państwa własnych potrzeb mieszkaniowych. Zamieszkiwali Państwo początkowo w lokalu przy ul. X, a następnie przeprowadzili się Państwo do lokalu przy ul. Y, w którym mieszkacie Państwo do dziś.

Kredyty w (…) S.A. były zabezpieczone hipotekami. Udzielił ich podmiot, który w dacie ich udzielenia podlegał państwowemu nadzorowi nad rynkiem finansowym i był uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania instytucji kredytowych.

Dla pełności obrazu wskazuje się, że kredyt zaciągnięty w (…) (służący m.in. do refinansowania powyższych zobowiązań) nie obejmował żadnych innych opłat, w szczególności nie finansował usług dodatkowych, w tym ubezpieczeń.

Zakwestionowali Państwo ważność Umowy Kredytu zawartej z Bankiem i wnieśli Państwo powództwo o ustalenie nieważności tej umowy. Postępowanie toczy się przed Sądem Okręgowym w (…) pod sygn. akt (…).

Równolegle Państwo oraz Bank jesteście zainteresowani ugodowym zakończeniem sporu i w dniu 8 października 2025 r. zawarliście porozumienie, które pozwoliło Stronom definitywnie usunąć stan niepewności prawnej związany z Umową Kredytu oraz przeprowadzić ostateczne rozliczenie wzajemnych wierzytelności (dalej: „Ugoda”). Podpisali Państwo Ugodę w dniu 8 października 2025 r.

Zgodnie z postanowieniami Ugody:

1.  Ustalenie salda zadłużenia na dzień referencyjny

Zgodnie z § 1 ust. 6 Ugody:

„6. Strony zgodnie oświadczają, że na koniec dnia poprzedzającego dzień sporządzenia niniejszej Ugody, tj. 22 września 2025 r. saldo zadłużenia Kredytobiorcy z tytułu kredytu wynosi 232.425,22 CHF w tym:

a)  Kapitał – 232.302,28 CHF,

b)  Odsetki umowne - 122,94 CHF,

c)  Odsetki podwyższone (karne) - 0,00 CHF."

2.  Częściowy zwrot rat kapitałowo-odsetkowych

Zgodnie z § 2 ust. 1 Ugody:

„1. Bank zobowiązuje się do częściowego zwrotu rat kapitałowo-odsetkowych na rzecz Kredytobiorcy w kwocie 140.000 PLN (słownie: sto czterdzieści tysięcy złotych, 00/100)."

3.  Zwolnienie z długu (umorzenie pozostałego salda)

Zgodnie z § 3 ust. 7 i 8 Ugody:

„7. Bank oświadcza, że z dniem zawarcia Ugody zwalnia Kredytobiorcę z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy z tytułu kredytu) w zakresie pozostałego do spłaty salda kredytu, tj. wszelkich wierzytelności Banku wynikających z Umowy Kredytu z tytułu kapitału kredytu pozostałego do spłaty oraz odsetek umownych lub karnych lub innych kosztów, na które składają się:

a)  zadłużenie z tytułu kapitału kredytu pozostałego do spłaty wraz z odsetkami umownymi lub karnymi lub innymi kosztami, o którym mowa w § 1 ust. 7 powyżej,

b)  a także dalsze zadłużenie z tytułu odsetek umownych lub odsetek karnych lub innych kosztów naliczonych od dnia wskazanego w§ 1 ust. 7powyżej do dnia zawarcia Ugody.

8. Kredytobiorca oświadcza, że przyjmuje opisane w ust. 7 powyżej zwolnienie z długu (umorzenie zadłużenia Kredytobiorcy z tytułu kredytu."

W konsekwencji zawarcia Ugody zostali Państwo zwolnieni z długu w zakresie pozostałego do spłaty salda wynikającego z Umowy Kredytu, a nadto otrzymają Państwo częściowy zwrot zapłaconych rat kapitałowo-odsetkowych w wysokości 140.000 PLN. Ugoda ma zatem charakter kompleksowego rozliczenia stosunku kredytowego: określa saldo na dzień referencyjny, przewiduje świadczenie zwrotne po stronie Banku oraz obejmuje umorzenie pozostałych zobowiązań kredytowych po Państwa stronie.

Uzupełnienie stanu faktycznego

W odniesieniu do kredytów zaciągniętych w Banku (…):

Kredyty budowlano - hipoteczne zaciągnięte przez Zainteresowanych w Banku (…) zostały udzielone we franku szwajcarskim (CHF), natomiast wypłacone zostały w złotówkach (PLN), na skutek przeliczeń dokonanych przez Bank (…). Dotyczy to zarówno kredytu przeznaczonego na nabycie lokalu mieszkalnego przy ul. X wraz z udziałem we własności garażu wielostanowiskowego, jak również kredytu przeznaczonego na nabycie lokalu mieszkalnego przy ul. Y wraz z miejscami postojowymi w garażu wielostanowiskowym.

Kredyty budowlano - hipoteczne zaciągnięte przez Zainteresowanych w Banku (…) zostały zabezpieczone hipotekami ustanowionymi na należącej do nich nieruchomości lokalowej położonej w (…) przy ul. X, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…).

Zgodnie z postanowieniami zawartych umów kredytowych Zainteresowani ponosili odpowiedzialność solidarną za spłatę wskazanych kredytów do pełnej ich wysokości, co oznacza, że Bank był uprawniony do dochodzenia całości świadczenia od któregokolwiek z nich według własnego wyboru.

W ocenie Zainteresowanych kredyty udzielone przez Bank (…) były kredytami mieszkaniowymi zaciągniętymi na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w par. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z par. 3 tego rozporządzenia przez kredyt mieszkaniowy należy rozumieć kredyt który:

1.  został udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw,

2.  jest zabezpieczony hipoteką ustanowioną na nieruchomości lub odpowiednim prawie do nieruchomości,

3.  został zaciągnięty na wydatki wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kredyty zaciągnięte przez Zainteresowanych w Banku (…) spełniają wszystkie powyższe warunki, to jest: zostały udzielone przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez bank krajowy podlegający nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego, zostały zabezpieczone hipotekami opisanymi w odpowiedzi na pytanie 1 b), a środki z tych kredytów zostały przeznaczone na wydatki na nabycie lokali mieszkalnych położonych przy ul. X oraz przy ul. Y, co zostało wskazane na stronie trzeciej wniosku o interpretację.

W konsekwencji należy stwierdzić, że kredyty te były kredytami mieszkaniowymi zaciągniętymi na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Lokal mieszkalny położony przy ul. X jest objęty odrębną księgą wieczystą, natomiast udział we własności lokalu użytkowego stanowiącego garaż wielostanowiskowy położony przy ul. Y jest ujawniony w innej księdze wieczystej, prowadzonej odrębnie dla tego lokalu użytkowego.

Lokal mieszkalny położony przy ul. Y jest objęty odrębną księgą wieczystą, natomiast lokal niemieszkalny obejmujący miejsca postojowe w garażu wielostanowiskowym położonym przy ul. (…) ujawniony jest w innej, odrębnie prowadzonej księdze wieczystej.

W odniesieniu do kredytu z 2006 r. zaciągniętego w (…) Banku (…):

Zgodnie z zawartą w 2006 r. umową kredytową Zainteresowani ponosili odpowiedzialność solidarną za spłatę kredytu do pełnej jego wysokości, co oznacza, że Bank był uprawniony do dochodzenia całości świadczenia od któregokolwiek z kredytobiorców według własnego wyboru.

Na pytanie – „Czy ww. kredyt był kredytem mieszkaniowym, zaciągniętym na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

Zainteresowani wskazali, że dla udzielenia jednoznacznej odpowiedzi na postawione pytanie przyjmują rozumienie pojęcia kredytu mieszkaniowego wynikające z par. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Kredyt zaciągnięty w 2006 r. w (…) Banku (…):

1.  został udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez bank, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw,

2.  był zabezpieczony hipoteką,

3.  został przeznaczony na wydatki mieszczące się w katalogu z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności na wykończenie lokalu mieszkalnego należącego do Zainteresowanych, co odpowiada wydatkowi wskazanemu w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d tej ustawy.

W konsekwencji kredyt zaciągnięty w (…) Banku (…) należy uznać za kredyt mieszkaniowy, zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano we wniosku o interpretację (strona czwarta), Bank wykazał aktualne zadłużenie Zainteresowanych na dzień referencyjny jako całkowity pozostały dług wynikający z zawartej umowy kredytu.

Zgodnie z § 1 ust. 6 Ugody:

„6. Strony zgodnie oświadczają, że na koniec dnia poprzedzającego dzień sporządzenia niniejszej Ugody, tj. 22-09-2025 r. saldo zadłużenia Kredytobiorcy z tytułu kredytu wynosi 232 425,22 CHF w tym:

a) Kapitał - 232 302,28 CHF,

b) Odsetki umowne - 122,94 CHF,

c) Odsetki podwyższone (karne) - 0,00 CHF."

Umorzeniu podlegał cały pozostały dług Zainteresowanych wobec Banku, na który składały się wyłącznie wyżej wskazane kwoty kapitału oraz odsetek umownych. Żadne inne należności nie zostały objęte umorzeniem, w szczególności nie umarzano jakichkolwiek prowizji, składek ubezpieczeniowych ani odsetek karnych.

W konsekwencji Zainteresowani wyjaśniają, że umorzenie dotyczyło jedynie kwoty kapitału i odsetek umownych, nie obejmowało natomiast innych opłat ani odsetek karnych. Z tego względu pytania Organu zawarte w dalszych dwóch podpunktach nie znajdują zastosowania do opisanego stanu faktycznego.

Zainteresowani wskazują, że nie korzystali dotychczas z zaniechania poboru podatku dochodowego od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu jakiegokolwiek innego kredytu mieszkaniowego, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W szczególności Zainteresowani nie występowali o zastosowanie zaniechania poboru podatku ani w związku z inwestycją mieszkaniową opisaną we wniosku ani w związku z jakąkolwiek inną inwestycją mieszkaniową.

Ponadto, Zainteresowani wyjaśnili, że przedmiotem ich zapytania jest wyłącznie kwestia opodatkowania kwot umorzonych wierzytelności kredytowych, zgodnie z treścią pytania sformułowanego we wniosku o interpretację.

W szczególności Zainteresowani nie oczekują udzielenia interpretacji w zakresie skutków podatkowych ewentualnego zwrotu jakichkolwiek kwot przez Bank, w tym częściowego zwrotu rat kapitałowo odsetkowych. Zagadnienie to nie budzi po stronie Zainteresowanych wątpliwości i nie stanowi przedmiotu wniosku.

Wszelkie wzmianki dotyczące wypłaty lub zwrotu środków pieniężnych, które mogły znaleźć się w opisie stanu faktycznego, miały wyłącznie na celu pełniejsze zobrazowanie przebiegu rozliczeń pomiędzy Zainteresowanymi a Bankiem, bez zamiaru objęcia tych kwestii zakresem żądanej interpretacji indywidualnej.

Z tych względów Zainteresowani nie formułują dodatkowego pytania ani odrębnego stanowiska w zakresie skutków podatkowych wypłaty czy zwrotu środków pieniężnych przez Bank.

Pytanie

Czy w związku z zawarciem Ugody pomiędzy Zainteresowanymi a (…) Bank (…), na mocy której Bank umorzył pozostałe do spłaty zadłużenie z tytułu Umowy Kredytu, będzie Zainteresowanym przysługiwać zaniechanie poboru podatku dochodowego (o którym mowa w Rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe z dnia 11 marca 2022 r. (t. j. z dnia 23 stycznia 2024 r., Dz.U. z 2024 r. poz. 102) w tej części umorzonego zobowiązania, która odpowiada:

• kwocie kredytu przeznaczonej na refinansowanie kredytów mieszkaniowych zaciągniętych w Banku (…) w zakresie, w jakim sfinansowały one nabycie lokali mieszkalnych, z wyłączeniem części kredytu dotyczącej miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym oraz
• kwocie kredytu przeznaczonej na wykończenie Państwa lokalu mieszkalnego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Państwa zdaniem, kwota umorzonego przez Bank zadłużenia z tytułu Umowy Kredytu, wynikająca z zawartej Ugody, korzysta z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w tej części umorzonego zobowiązania, która odpowiada:

1.  refinansowaniu kredytów mieszkaniowych zaciągniętych uprzednio w Banku (…) – w zakresie, w jakim kredyty te sfinansowały nabycie lokali mieszkalnych, z wyłączeniem części odnoszącej się do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, oraz

2.  nakładom na wykończenie Państwa lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji, wyłącznie pozostała część ewentualnego umorzenia, która nie jest związana z celami mieszkaniowymi wskazanymi powyżej (w szczególności dotycząca miejsc postojowych), nie podlega zaniechaniu poboru podatku.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 102 ze zm. dalej również "Rozporządzenie”) w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

Zgodnie z § 1 ust. 1 Rozporządzenia zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)  kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)  osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

Przez kredyt mieszkaniowy zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia uznaje się kredyt, który został:

1)  udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)  zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)  zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z § 1 ust. 3 Rozporządzenia, w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm. 2), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych to wydatki poniesione na:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Uzasadnienie Państwa stanowiska w zakresie możliwości zastosowania zaniechania poboru podatku w części w jakiej kredyt w (…) Bank został zaciągnięty na refinansowanie kredytów mieszkaniowych zaciągniętych w Banku (…).

Państwa zdaniem, w zakresie, w jakim kredyt udzielony przez (…) Bank służył spłacie (refinansowaniu) uprzednio zaciągniętych w Banku (…) kredytów mieszkaniowych przeznaczonych na nabycie lokali mieszkalnych wykorzystywanych do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych, spełnione są wszystkie przesłanki zastosowania zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych przewidziane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. (t. j. Dz.U. 2024 poz. 102 ze zm.).

Po pierwsze, (…) udzielił Państwu kredytów przed dniem 15 stycznia 2015 r., był podmiotem nadzorowanym i uprawnionym do udzielania kredytów, a kredyty te były zabezpieczone hipoteką i zostały przeznaczone na wydatki mieszczące się w katalogu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, tj. na nabycie lokali mieszkalnych.

Oznacza to, że kredyty (…) spełniały definicję „kredytu mieszkaniowego” z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, a zatem stanowią właściwy punkt odniesienia dla oceny skutków podatkowych umorzenia części wierzytelności w ramach Ugody zawartej z (…).

Po drugie, skoro część kredytu w (…) Banku była kredytem refinansowym wobec kredytów mieszkaniowych w (…), to, w granicach odpowiadających tym kredytom mieszkaniowym, zastosowanie znajduje § 1 ust. 4 Rozporządzenia. Przepis ten wprost przewiduje, że zaniechanie poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności obejmuje również wierzytelność z tytułu kredytu refinansowego „w części odpowiadającej” wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego. Prawodawca nie uzależnił tu zastosowania zaniechania od żadnych dodatkowych warunków jakościowych po stronie kredytu refinansowanego, poza tym, by był on kredytem mieszkaniowym w rozumieniu Rozporządzenia; nie wprowadził także wymogu tożsamości „tej samej inwestycji” między kredytem mieszkaniowym a refinansującym.

W Państwa ocenie, wykładnia językowa § 1 ust. 4, przy poszanowaniu domniemania racjonalności ustawodawcy, wyklucza dosztukowywanie dalszych ograniczeń, których tekst przepisu nie zawiera. Taki sposób rozumienia jest tym bardziej uzasadniony, że § 1 ust. 4 został zredagowany jako norma „mostowa”, zapewniająca podatkową ciągłość ochrony w sytuacjach rynkowo typowych, jak zastępowanie starego finansowania nowym finansowaniem bankowym, bez zmiany mieszkaniowego charakteru finansowanej części zobowiązania.

Po trzecie, nawet gdyby przyjąć, że kredyt w (…) Banku finansował także inne cele (np. nabycie lokalu pensjonatowo-użytkowego), to ewentualne „niemieszkalne” komponenty tej umowy pozostają irrelewantne dla rozstrzygnięcia w niniejszym zakresie, ponieważ Rozporządzenie przewiduje mechanizm proporcjonalny. Zgodnie z § 1 ust. 3, zaniechanie obejmuje tę część wierzytelności, jaka odpowiada udziałowi wydatków z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT w całkowitej kwocie kredytu mieszkaniowego. Innymi słowy, w części odpowiadającej refinansowaniu kredytów (…) przeznaczonych na nabycie lokali mieszkalnych zaniechanie przysługuje wprost, natomiast elementy niemieszkalne, w tym wydatki na miejsca postojowe, pozostają poza zakresem zaniechania. Taki rezultat wynika bezpośrednio z brzmienia § 1 ust. 3 i nie wymaga rozszerzającej wykładni.

Państwa zdaniem nie można również tracić z pola widzenia normatywnego celu Rozporządzenia. Rozporządzenie zostało wydane na podstawie art. 22 § 1 Ordynacji podatkowej i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2026 r. Ugoda zawarta została 8 października 2025 r. i tym samym przesłanka czasowa stosowania zaniechania jest spełniona.

Z punktu widzenia ratio legis akt ten ma usuwać barierę podatkową w procesie polubownej restrukturyzacji kredytów frankowych, co potwierdza, że interpretacja zawężająca zakres § 1 ust. 4 w przypadku „czystego” refinansowania kredytów mieszkaniowych byłaby sprzeczna zarówno z literą, jak i z celem regulacji.

Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1813/24:

„W ocenie Sądu punktem wyjścia przy analizie rozporządzenia winno być rozważenie celu jego wprowadzenia (ażeby uwzględnić taką wykładnię przepisów, która zapewni, że zaniechanie poboru podatku będzie uzasadnione interesem publicznym i/lub ważnym interesem podatników - jak stanowi o tym art. 22 § 1 pkt 1 O.p.). Otóż uzasadnieniem dla wprowadzania przedmiotowej regulacji stanowiła szczególna sytuacja na rynku kredytów frankowych i związana z tym potrzeba stworzenia zachęt do zawierania przez obie strony (banki i kredytobiorców) ugód w celu restrukturyzacji tzw. kredytów frankowych. W tym kontekście za przeszkodę uznano konieczność uwzględnienia przez podatników-kredytobiorców jako przychodu umorzonych kwot wierzytelności z tytułu kredytu. Skoro bowiem kredytobiorcy napotykali trudności w regulowaniu zobowiązań wobec podmiotu udzielającego kredytu, tym bardziej mogli mieć trudności w zapłaceniu podatku dochodowego od osób fizycznych należnego z tytułu otrzymania przysporzenia majątkowego w postaci umorzenia tych zobowiązań. W tym zakresie projektodawca uznał argument ZBP wskazujący na to, że racjonalność ekonomiczną dla kredytobiorców, którzy znaleźli się w trudnej sytuacji finansowej, może nieść jedynie synergia działań ze strony kredytodawców oraz państwa (por. uzasadnienie projektu na stronie https://legislacja.rcl.gov.pI/docs//502/12355552/12848098/dokument547189.pdf).

Uwzględnienie celu przedmiotowego rozporządzenia (realizującego interes publiczny i ważny interes podatników) w związku z trudną sytuacją na rynku kredytów frankowych polegającego na zachęceniu do zawierania przez banki i kredytobiorców ugód o częściowym umorzeniu spłaty, które miałyby być realizowane poprzez zaniechanie poboru podatku z tytułu takiego umorzenia, prima facie nie wskazuje na konieczność wąskiego/zawężającego interpretowania regulacji tego rozporządzenia. Zawężające interpretowanie przepisów przedmiotowego rozporządzenia skutkowałoby (w odpowiednim zakresie) brakiem zaniechania poboru podatku, a co za tym idzie stanowiłoby dodatkową przeszkodę (zniechęcało) do zawierania przez banki i kredytobiorców ugód o częściowym umorzeniu spłaty. Działaniom ze strony kredytodawców umarzających częściowo spłaty miało bowiem towarzyszyć działanie państwa (tworzące efekt synergii) polegające na zaniechaniu poboru podatku od umorzonych spłat w odniesienie do kredytobiorców, którzy i tak napotkali trudności w regulowaniu zobowiązań wobec kredytobiorców (więc również napotkaliby z pewności trudności w regulowaniu zobowiązań wobec fiskusa)."

W tym kontekście podnoszą Państwo, że akceptacja odmiennej wykładni prowadziłaby do nieusprawiedliwionego różnicowania sytuacji podatników, u których, jak w niniejszej sprawie, część kredytu refinansowego wiernie odzwierciedla mieszkaniowe przeznaczenie wcześniejszych zobowiązań. Prowadziłoby to do rozszerzenia obowiązku podatkowego poza to, co wprost dopuszcza § 1 ust. 4 Rozporządzenia, oraz do osłabienia zachęty do zawierania ugód, której ustawodawca przyznał systemowe znaczenie w realiach rynku kredytów walutowych.

W Państwa ocenie, wobec wyraźnej treści § 1 ust. 4, wobec definicji z § 3 ust. 1 oraz wobec mechanizmu proporcji z § 1 ust. 3, nie istnieją podstawy, aby odmówić zaniechania w tej części umorzenia, która odpowiada refinansowaniu kredytów mieszkaniowych zaciągniętych w (…) na nabycie lokali mieszkalnych.

Konkluzja ta pozostaje w pełni zgodna z zasadą prymatu wykładni językowej w prawie podatkowym i z konstytucyjną zasadą powszechności opodatkowania, rozumianą w ten sposób, że wyjątki formułowane przez racjonalnego prawodawcę stosuje się ściśle - ani zawężając, ani rozszerzając ich treści ponad to, co wynika z przepisu. Potwierdził to m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 grudnia 2024 r. (II FSK 913/24), wskazując, następująco:

„Powszechnie przyjmuje się, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa podatkowego, ale także zakreśla jej granice (zob. R. Mastalski, Interpretacja prawa podatkowego. Źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 79). Racjonalny prawodawca, którego celem byłoby wprowadzenie ograniczeń w stosowaniu określonych przepisów dałby temu wyraz w ich treści. W piśmiennictwie przyjmuje się założenie o racjonalnym prawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny, a także celowy (zob. Z. Ziembiński, Teoria prawa, Warszawa 1978, s. 106 i nast.).

Należy wskazać, że stosując wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe, trzeba uwzględnić art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, a każdy wyjątek od tej zasady nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Z jednej strony przepisy tego rodzaju stanowią wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, z drugiej zaś przyznają uprawnienia, a w analizowanym przypadku są to normy celu społecznego - i w związku z tym, nie powinny być interpretowane zawężająco (por. wyroki NSA z 24 września 2003 r., sygn. akt III SA 2667/01 oraz z 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2147/08)."

Na marginesie wskazują Państwo, że kredyt w (…) Banku nie obejmował usług dodatkowych, co harmonizuje z § 1 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia, który, choć wprost dotyczy zakresu „kwot wierzytelności" objętych zaniechaniem, wyłącza koszty usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń. Przedmiotem niniejszej części uzasadnienia jest jednak wyłącznie komponent refinansujący kredyty mieszkaniowe i to w tym zakresie należy stwierdzić, że zaniechanie poboru podatku ma zastosowanie do umorzonej wierzytelności w części odpowiadającej tym kredytom.

Reasumując, Państwa zdaniem, umorzenie dokonane przez bank w ramach Ugody, w zakresie, w jakim odpowiada ono części kredytu w (…) Banku służącej spłacie kredytów mieszkaniowych zaciągniętych w (…) na nabycie lokali mieszkalnych, korzysta z zaniechania poboru podatku na podstawie § 1 ust. 4 w zw. z § 3 ust. 1 i § 1 ust. 3 Rozporządzenia.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w zakresie możliwości zastosowania zaniechania poboru podatku w części w jakiej kredyt w (…) Bank został zaciągnięty na wykończenie mieszkania

Państwa zdaniem, zaniechanie poboru podatku dochodowego znajduje zastosowanie również w tej części umorzonej wierzytelności, która odpowiada kwotom przeznaczonym na wykończenie Państwa lokalu mieszkalnego przy ul. Y. Część ta została sfinansowana z kredytu udzielonego przez (…) Bank, następnie dwukrotnie podwyższonego aneksami, a łączna wartość środków przeznaczonych na wskazany cel wyniosła 304.630,49 PLN.

W Państwa ocenie wydatek na wykończenie lokalu mieści się wprost w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako nakład na remont własnego lokalu mieszkalnego, a zatem spełnia przesłankę przedmiotową „wydatków mieszkaniowych” wymaganą przez § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia. Skoro z kolei kredyt został udzielony przez podmiot nadzorowany przed dniem 15 stycznia 2015 r. i był zabezpieczony hipoteką, spełnione zostały również przesłanki podmiotowo-czasowe i zabezpieczeniowe przewidziane w § 3 ust. 1 Rozporządzenia, tak aby część kredytu odpowiadająca wydatkom na wykończenie lokalu mogła zostać zakwalifikowana jako „kredyt mieszkaniowy” w rozumieniu tego aktu.

Podkreślają Państwo, że w świetle § 1 ust. 3 Rozporządzenia zaniechanie poboru podatku obejmuje proporcjonalnie tę część wierzytelności, która odpowiada udziałowi wydatków z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu. W realiach niniejszej sprawy oznacza to, iż mimo że kredyt w (…) Banku służył także innym celom, w tym nabyciu lokalu pensjonatowo-użytkowego oraz refinansowaniu dwóch kredytów w Banku (…), to w tej części, w jakiej środki zostały przeznaczone na wykończenie lokalu mieszkalnego przy ul. Y, zaniechanie poboru podatku przysługuje wprost z mocy § 1 ust. 3 w zw. z § 3 ust. 1 Rozporządzenia. Komponent pensjonatowy pozostaje poza zakresem zaniechania jako niemieszkalny, natomiast komponent refinansowy podlega ocenie na odrębnej podstawie prawnej wynikającej z § 1 ust. 4 Rozporządzenia i nie wpływa na kwalifikację części „wykończeniowej”, co zostało już wykazane w poprzedniej części uzasadnienia.

Państwa zdaniem, rozstrzygające znaczenie ma także warunek „jednej inwestycji mieszkaniowej” przewidziany w § 1 ust. 1 Rozporządzenia. W przedstawionym stanie faktycznym część kredytu dotycząca wykończenia dotyczy tylko i wyłącznie jednej, tej samej inwestycji mieszkaniowej, tj. prac wykończeniowych w lokalu przy ul. Y, w którym Państwo zamieszkują. Nie mamy do czynienia z sytuacją kredytowania wielu różnych inwestycji mieszkaniowych w rozumieniu Rozporządzenia, jaka wystąpiłaby, gdyby środki z kredytu (…) Banku służyły równolegle wykończeniu dwóch odrębnych lokali. Taka konfiguracja nie zachodzi. Bez znaczenia dla oceny spełnienia kryterium „jednej inwestycji mieszkaniowej” po stronie części „wykończeniowej” pozostaje fakt, że ta sama umowa kredytowa obejmowała również komponent refinansowy odnoszący się do innej nieruchomości przy ul. X. Komponent ten, jako refinansowanie wcześniejszych kredytów mieszkaniowych, podlega kwalifikacji według odmiennych zasad wynikających z § 1 ust. 4 Rozporządzenia i nie może „wyczerpywać” jednorodności inwestycji mieszkaniowej właściwej dla części dotyczącej wyłącznie wykończenia lokalu przy ul. Y. Taka separacja podstaw prawnych wynika z konstrukcji Rozporządzenia, które rozróżnia kredyt mieszkaniowy przeznaczony bezpośrednio na wydatki wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT od kredytu refinansowego, a następnie wprowadza mechanizm proporcjonalny na wypadek współwystępowania celów kwalifikowanych i niekwalifikowanych.

Zaznaczają Państwo ponadto, że opisane wykończenie nie obejmowało miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym ani żadnych usług dodatkowych, które i tak pozostają poza zakresem zaniechania. Tym samym mieszkaniowy charakter tej części finansowania nie budzi wątpliwości. Równocześnie zachowana jest przesłanka czasowa stosowania Rozporządzenia, albowiem ugoda, w ramach której dojdzie do umorzenia wierzytelności, została zawarta w okresie jego obowiązywania, co koresponduje z celem aktu, jakim jest usunięcie bariery podatkowej i zachęcenie do polubownego rozwiązywania sporów na tle kredytów walutowych.

Reasumując, Państwa zdaniem umorzenie wierzytelności w tej części, która odpowiada środkom z kredytu (…) Banku przeznaczonym na wykończenie lokalu mieszkalnego przy ul.Y, korzysta z zaniechania poboru podatku na podstawie § 1 ust. 1 w zw. z § 1 ust. 3 i § 3 ust. 1 Rozporządzenia. Warunek „jednej inwestycji mieszkaniowej” jest spełniony na poziomie tej części kredytu, a odmienny, refinansowy komponent umowy oceniany jest, zgodnie z konstrukcją Rozporządzenia, na gruncie § 1 ust. 4 i nie wpływa na kwalifikację omawianych wydatków wykończeniowych.

Interpretacje organów podatkowych i orzecznictwo

W interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.37.2024.2.MKA), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że zwrot środków pieniężnych wynikający z zawartej ugody, które wcześniej zostały przekazane na spłatę części rat kredytu hipotecznego, nie stanowi przyrostu majątku. Wynika to z faktu, że zwrot jest ekwiwalentem poniesionych wcześniej wydatków. W związku z tym wypłata tego zwrotu jest neutralna podatkowo na gruncie PIT. Tożsame stanowisko organ zajął przykładowo również w piśmie z dnia 18 kwietnia 2025 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.104.2025.2.DB).

Ponadto interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2- 1.4011.570.2024.3.DJ), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, kwota wypłacana w związku z ugodą zawieraną z bankiem jest neutralna podatkowo, ponieważ stanowi zwrot środków pieniężnych wpłaconych na rzecz banku na poczet kapitału oraz odsetek, spłacając raty kapitału. Organ podkreśla, że otrzymanie środków będących ekwiwalentem wydatków wcześniej poniesionych z własnych środków nie powoduje przyrostu w majątku i tym samym nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniem PIT.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2025 r. (sygn. 0112-KDIL2- 1.4011.64.2025.1.MKA), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że wypłata tzw. „kwoty dodatkowej" przez bank w ramach zawartej ugody, bez względu na podstawę jej otrzymania, która nie przekracza łącznej kwoty uprzednio wpłaconej przez kredytobiorcę na poczet spłaty kredytu mieszkaniowego, nie stanowi przysporzenia majątkowego. Organ wskazał, że skoro wypłacona kwota mieści się w nadpłaconych przez podatnika środkach ponad kwotę uzyskanego kapitału, jej otrzymanie nie prowadzi do powstania dochodu w rozumieniu ustawy o PIT. W konsekwencji, wypłata ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i jest neutralna podatkowo.

Mając na względzie powyższe, należy uznać Państwa stanowisko za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

• dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz
• dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca przyjął zasadę, że przychodem są:

• pieniądze i wartości pieniężne, które zostały otrzymane przez podatnika – tj. takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik rzeczywiście „dostał, odebrał, zainkasował, objął w posiadanie”;
• pieniądze i wartości pieniężne, które zostały postawione do dyspozycji podatnika – tj. takie przysporzenia, które zostały mu faktycznie udostępnione/przekazane do odbioru; takie pieniądze i środki pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i wartości pieniężnych i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone pieniądze i wartości pieniężne do dyspozycji podatnika.

Pojęcie przychodu wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Przychodami w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro bowiem przychód jest określonym przyrostem majątkowym po stronie podatnika jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów. W języku powszechnym mianem „źródła” określane jest „to, co stanowi początek czegoś”, „przyczyna czegoś”, a synonimami tego pojęcia są m.in. czynnik sprawczy, powód, pochodzenie.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Wskazali Państwo, że na podstawie zawartej ugody bank umorzył Państwu zobowiązanie dotyczące kredytu hipotecznego. Należy zatem przeanalizować skutki podatkowe tej czynności.

Umorzenie wierzytelności

Instytucja kredytu została uregulowana przepisami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną Państwu kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102) w aktualnie obowiązującym brzmieniu zmienionym Rozporządzeniem Ministra Finansów z 20 grudnia 2024 r. (Dz. U. 2024 poz. 1912):

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Stosownie do § 4a tego rozporządzenia:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2.  kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3.  kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4.  kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Państwa skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Prawo do zaniechania poboru podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających to prawo należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że zawarliście Państwo z (…) Bank (…) Spółka Akcyjna (następnie: (…) Bank (…)) w dniu 20 października 2006 r. umowę kredytu. Przedmiotem Umowy było udzielenie kredytu w walucie polskiej. Na dzień zawarcia Umowy kwota kredytu została przez Bank przeliczona na równowartość 464.310,00 CHF przy zastosowaniu kursu kupna CHF wyznaczonego przez Bank na ten dzień. Kredyt został zabezpieczony poprzez ustanowienie hipotek kaucyjnych na trzech odrębnych nieruchomościach. Umowa Kredytu była kilkukrotnie aneksowana. Aneks nr 1 z dnia (…) 2007 r. - zgodnie z jego postanowieniami, środki z podwyższenia przeznaczono na wykończenie mieszkania przy ul. Y. Aneks nr 2 z dnia (…) 2007 r. przewidywał kolejne podwyższenie kwoty kredytu z przeznaczeniem na wykończenie mieszkania przy ul. Y.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Kredytu celem finansowania było: „refinansowanie kredytów budowlano-hipotecznych w Banku (…), oraz zakup lokalu pensjonatowego od Developera".

W związku z tym nabyli Państwo lokal pensjonatowo-użytkowy położony w (…).

Pozostała część środków z kredytu została rozdysponowana na:

·      wykończenie mieszkania przy ul. Y (środki pochodzące z podwyższeń wprowadzonych Aneksem nr 1 oraz Aneksem nr 2),

·      refinansowanie kredytów budowlano-hipotecznych zaciągniętych uprzednio przez Państwa w Banku (…).

Kredyty budowlano-hipoteczne zaciągnięte przez Państwa w Banku (…), o których mowa w Umowie Kredytu z (…), stanowiły kredyty mieszkaniowe, przeznaczone na finansowanie:

• nabycia w 2003 r. lokalu mieszkalnego przy ul. X, wraz z udziałem we własności lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego;
• nabycia w 2007 r. lokalu mieszkalnego przy ul. Y, wraz z lokalem niemieszkalnym - miejscami postojowymi w garażu wielostanowiskowym.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia czy przysługuje Państwu zaniechanie poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w tej części umorzonego zobowiązania, która odpowiada:

• kwocie kredytu przeznaczonej na refinansowanie kredytów mieszkaniowych zaciągniętych w Banku (…) w zakresie, w jakim sfinansowały one nabycie lokali mieszkalnych, z wyłączeniem części kredytu dotyczącej miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym oraz
• kwocie kredytu przeznaczonej na wykończenie Państwa lokalu mieszkalnego.

Zaniechanie poboru podatku, określone w omawianym Rozporządzeniu, obejmuje umorzone wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego (udzielonego przed dniem 15 stycznia 2015 r.) w przypadku gdy:

• kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz
• osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej.

Zatem rozporządzenie to nie ogranicza liczby kredytów, z tytułu których dochodzi do umorzenia, a ogranicza liczbę inwestycji sfinansowanych kredytem (kredytami) - do jednej. Przy czym, przez jedną inwestycję mieszkaniową, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych: jednego gospodarstwa domowego albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 o podatku od spadków i darowizn. Natomiast, przez jedno gospodarstwo domowe, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

W przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaniechanie obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Ponadto, zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel.

Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania zakupu kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego i jest on zabezpieczony na podstawie wartości aktualnie posiadanej nieruchomości. Natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel. W rezultacie, pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Ponadto, w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako jeden z wydatków na cele mieszkaniowe – został wymieniony również remont lokalu mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „remontu”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.) jako:

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jego części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej lokalu mieszkalnego. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa, bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu mieszkalnego.

Z treści wniosku wynika, że kredyt z 2006 r. nie został zaciągnięty na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, lecz dotyczył dwóch inwestycji mieszkaniowych:

• spłaty kredytu na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. X (inwestycja 1),
• spłaty kredytu na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. Y (inwestycja 2),
• wykończenie lokalu mieszkalnego przy ul. Y (dotyczy inwestycji 2).

Z powołanego rozporządzenia Ministra Finansów wynika wprost, że zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na jego podstawie ma zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym wierzytelności, które dotyczą tylko jednej inwestycji mieszkaniowej.

Skoro kredyt zaciągnięty w 2006 r. dotyczył dwóch różnych inwestycji mieszkaniowych, tj. spłaty kredytu na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. X (inwestycja 1) oraz spłaty kredytu na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. Y oraz na jego wykończenie (inwestycja 2), zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe znajdzie zastosowanie do przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu tego kredytu tylko w odniesieniu do jednej inwestycji mieszkaniowej – według Państwa wyboru.

Zatem, w zależności od inwestycji mieszkaniowej, co do której zamierzają Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku, zaniechanie poboru podatku w związku z umorzeniem przez bank części wierzytelności z tytułu kredytu hipotetycznego będzie miało zastosowanie jedynie do tej części umorzenia wierzytelności (przy spełnieniu pozostałych warunków do zastosowania zaniechania), która odpowiada wartości kredytu, jaka służyła pokryciu kosztów tej inwestycji, natomiast nie będzie miała zastosowania do tej części umorzonego długu, która dotyczy drugiej inwestycji mieszkaniowej.

Podsumowując, zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miało zastosowanie w odniesieniu do kwoty umorzonej wierzytelności dotyczącej jednej, wybranej przez Państwa inwestycji mieszkaniowej finansowanej kredytem zaciągniętym w 2006 r.

Tym samym nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu planowanego umorzenia przez bank wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego do tej części kwoty umorzenia (przy spełnieniu pozostałych warunków do zastosowania zaniechania poboru podatku), która odpowiada udziałowi udzielonego kredytu zaciągniętego na tą wybraną przez Państwa, jedną inwestycję mieszkaniową, w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu.

Natomiast zaniechanie poboru podatku dochodowego nie będzie miało zastosowania do tej części kwoty umorzenia wierzytelności, która odpowiada udziałowi udzielonego kredytu zaciągniętego na drugą finansowaną kredytem zaciągniętym w 2006 r. inwestycję mieszkaniową w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu.

W konsekwencji, będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu umorzenia przez bank wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego od tej części kwoty umorzenia, która odpowiada udziałowi udzielonego kredytu zaciągniętego na tą drugą inwestycję mieszkaniową w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu.

Zatem w tej części Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika także, że kredyt został przeznaczony m.in. na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie dwóch lokali mieszkalnego wraz z miejscami postojowymi.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 omawianej ustawy, wydatkiem uznawanym za cel mieszkaniowy jest m.in. nabycie lokalu mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia lokalu mieszkalnego, zatem dla zdefiniowania tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że do lokalu mieszkalnego mogą przynależeć inne pomieszczenia.

W sytuacji, gdy pomieszczenia typu miejsce postojowe, garaż czy np. komórka lokatorska są ściśle powiązane z lokalem mieszkalnym i nie stanowią odrębnej nieruchomości uregulowanej odrębną księgą wieczystą, wówczas można przyjąć, że jako całość stanowią lokal mieszkalny mieszczący się w katalogu wydatków, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Państwa opisu wynika, że udział we własności lokalu użytkowego stanowiącego garaż wielostanowiskowy położony przy ul. (…) jest ujawniony w innej księdze wieczystej, prowadzonej odrębnie dla tego lokalu użytkowego. Również lokal niemieszkalny obejmujący miejsca postojowe w garażu wielostanowiskowym położonym przy ul. (…) ujawniony jest w innej, odrębnie prowadzonej księdze wieczystej.

Zatem, miejsca postojowe – chociaż związane są z zakupionymi lokalami mieszkalnymi – to stanowią odrębne nieruchomości posiadające odrębne księgi wieczyste. Nie można więc uznać, że spełniają definicję „pomieszczenia przynależnego” nierozerwalnie związanego z zakupionymi odrębnie lokalami mieszkalnymi. Samo miejsce postojowe w żadnym wypadku nie jest lokalem mieszkalnym, a więc nie służy zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych.

Wobec powyższego - wydatkiem na cele mieszkaniowe jest wyłącznie ta część należności, która została zaciągnięta i przeznaczona na lokal mieszkalny i w związku z tym tylko w tej części umorzona wierzytelność może podlegać zaniechaniu.

Zatem, umorzenie wierzytelności dotyczącej spłaty kredytu przeznaczonego w części na nabycie miejsc postojowych, która nie jest związana z celami mieszkaniowymi, w tej części nie jest objęte zaniechaniem poboru podatku.

Państwa stanowisko w tej części jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan AA (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.