Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.145.2026.1.RMA

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania przeniesienia składników majątkowych i prawa do odliczenia podatku naliczonego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym jako podatnik czynny. Jednocześnie Gmina jest jedynym udziałowcem spółki Zakład (...) w (...) Spółka z o.o. w likwidacji (dalej: „Spółka”). Oba podmioty posiadają odrębną osobowość prawną oraz na dzień sporządzenia wniosku są aktywnymi podatnikami VAT.

Od 2013 r. na terenie Gminy (...) działalność w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej była realizowana przez Spółkę. Spółka posiadała zasoby ludzkie oraz była właścicielem lub dzierżawcą środków trwałych i wyposażenia, które wykorzystywała do prowadzonej przez siebie działalności. W ich skład wchodziły nieruchomości (grunty, budynki i budowle) oraz liczne ruchomości (w tym pojazdy samochodowe i wyposażenie). Spółka nie była natomiast właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej (sieci, przepompownie itp.) wykorzystywanej do prowadzenia działalności. Infrastruktura ta stanowiła i stanowi własność Gminy, z której Spółka korzystała na podstawie umowy dzierżawy.

Z uwagi na kondycję finansową Spółki, Gmina jako jedyny udziałowiec, podjęła decyzję o likwidacji Spółki i przejęciu zadań w zakresie zaopatrzenia w wodę i gospodarki ściekowej do realizacji przez Urząd Gminy. Uchwała Zgromadzenia Wspólników w zakresie likwidacji Spółki podjęta została 29 maja 2025 r. Planowany termin zakończenia procesu likwidacji to połowa 2026 r. Wówczas planowane jest formalne wykreślenie Spółki z Krajowego Rejestru Spółek i przejęcie wszelkich praw oraz obowiązków wykreślonej Spółki przez Gminę (aktualnego 100% udziałowca).

W wyniku pierwszego etapu likwidacji - po rozwiązaniu umowy dzierżawy, Gmina rozpoczęła przejmowanie od Spółki zadań w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z powyższym, Gmina sukcesywnie przejmuje obowiązki w zakresie zarządzania i obsługi siecią wod.-kan., w tym przejmuje pozostały majątek po zaspokojeniu wierzycieli Spółki, zobowiązania i pracowników Spółki. Aktualnie po stronie Spółki pozostały jeszcze niektóre środki trwałe (głównie budynki, budowle i urządzenia) oraz wyposażenie. Umowa dzierżawy uległa rozwiązaniu.

Ww. składniki majątkowe i niemajątkowe mają służyć Gminie do kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego dostarczania wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków komunalnych. Zaspokojenie wierzycieli Spółki nie spowodowało istotnego uszczerbku na majątku Spółki, tj. uszczerbku, który mógłby w jakimkolwiek stopniu zakłócić możliwość kontynuowania jej działalności przez Gminę.

Dla porządku należy zaznaczyć, iż w ramach działalności dodatkowej Spółka prowadziła również myjnię samochodową. Działalność w zakresie myjni samochodowej na dzień złożenia niniejszego wniosku została zakończona. Gmina nie będzie jej kontynuować. W efekcie niniejszy wniosek dotyczy przeniesienia przedsiębiorstwa związanego z prowadzoną gospodarką wod.-kan.

Opisany poniżej planowany do przejęcia od Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, po zaspokojeniu wierzycieli, wraz z przejętymi zasobami ludzkimi będzie wystarczający do kontynuowania działalności w zakresie gospodarki wod.-kan. przez Gminę.

Zespół składników materialnych i niematerialnych do przekazania wspólnikowi, po zaspokojeniu wierzycieli, w celu dalszej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych wcześniej zlikwidowanej Spółce w zakresie wod.-kan. to m.in.:

1) środki trwałe:

• grunty (zabudowane),
• garaż,
• magazyn,
• warsztat,
• pomieszczenia biurowe,
• maszyny i urządzenia (np.: pompy do stacji uzdatniania wody, spawarka, pilarka, itp.),
• maszyny budowlane (np.: koparka, ciągnik),
• środki transportowe (samochody specjalistyczne),
• sieć kanalizacji deszczowej,
• kanalizacja burzowa,
• studnie,
• wyposażenie biura;

2) środki obrotowe, w tym materiały w magazynie;

3) wartości niematerialne i prawne:

• oprogramowania komputerowe (np.: PROBIT, sprzedaż, kadry i płace, jak również na obiektach infrastruktury wod.-kan.),
• prawo do korzystania z nieruchomości (w tym dzierżawa sieci wod.-kan.),
• licencje, pozwolenia i zezwolenia na prowadzenie działalności wod.-kan.;

4)    umowy cywilnoprawne z odbiorcami i kontrahentami, w tym umowy na dostarczenie wody i odbiór ścieków, na realizację usługi asenizacyjnej, na obsługę przydomowych oczyszczalni, umowy dzierżawy i najmu wraz z zobowiązaniami oraz wierzytelnościami wynikającymi z tych umów (od 1 czerwca 2025 roku nowe umowy na dostawę wody i odbiór ścieków z odbiorcami wewnętrznymi i zewnętrznymi zawiera już Wnioskodawca);

5)  środki pieniężne na rachunkach bankowych;

6)  księgi oraz dokumentacja finansowa związana z prowadzeniem działalności przez Spółkę;

7)  tajemnice przedsiębiorstwa;

8)  pracownicy wraz z dokumentacją pracowniczą, w ramach przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę (pracownicy byli przejmowani stopniowo w okresie od 1  czerwca do 1 września 2025 i na dzień złożenia niniejszego wniosku są już pracownikami Urzędu Gminy);

9)  zobowiązania finansowe wobec pracowników.

W konsekwencji, przedmiotem przekazania będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji zadań z zakresu gospodarki wodno-ściekowej. Wymieniony powyżej majątek wraz z zasobami ludzkimi oraz prawem dzierżawcy do użytkowania i pobierania pożytków z sieci wod.-kan., które uległo przekazaniu na rzecz Gminy poprzez konfuzję wierzytelności z umowy dzierżawy (czyli zlanie się roli wierzyciela i dłużnika zobowiązania umownego), będzie na tyle zorganizowany i samodzielny, iż będzie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące działalność gospodarczą w zakresie wod.-kan. Wykonywanie przez Gminę dotychczasowych zadań Spółki w tym zakresie nie wymaga i nie będzie wymagać udziału innych składników majątku niż te, którymi dysponuje Spółka i którymi po likwidacji Spółki dysponować będzie Gmina. W efekcie przekazany majątek będzie spełniał definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Działalność Gminy prowadzona na bazie majątku zlikwidowanej Spółki będzie miała charakter mieszany, tzn. przejęty majątek w całości będzie służył zarówno działalności opodatkowanej na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT), jak i działalności nieopodatkowanej - na rzecz własnych jednostek (budynków i budowli) oraz na cele przeciwpożarowe. Ta ostatnia będzie dokumentowana notami księgowymi.

Przejęty majątek zatem jest i będzie wykorzystywany przez Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz - w marginalnym zakresie - do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Ta ostatnia działalność będzie dokumentowana notami księgowymi. Nie będzie on przy tym wykorzystywany przez Gminę do czynności zwolnionych z opodatkowania. Jednocześnie brak będzie możliwości przyporządkowania wydatków związanych z przejętym majątkiem w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Spółka dokonywała odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze fakt, iż sposób rozliczenia podatku VAT od planowanej transakcji przeniesienia majątku likwidowanej Spółki do Gminy będzie miał bezpośredni wpływ na rozliczenia podatkowe Gminy, Gmina jest podmiotem zainteresowanym (w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej) uzyskaniem stanowiska Dyrektora KIS w tej sprawie. Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 112 § 1 Ordynacji podatkowej: „nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach”. W konsekwencji, zachowując należytą staranność Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem stanowiska w tej sprawie.

Pytania

1)    Czy planowane i częściowo już realizowane przeniesienie opisanego w zdarzeniu przyszłym zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki wraz z pracownikami do jej jedynego udziałowca (Gminy) w związku z planowaną likwidacją Spółki będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle art. 6 pkt 1) ustawy o VAT?

2)  Czy w przypadku podlegania transakcji opisanej w pytaniu nr 1) opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do jego odliczenia zgodnie z w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w zakresie, w jakim nie będzie on podlegał zwolnieniu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1) Planowane i częściowo realizowane przeniesienie opisanego w zdarzeniu przyszłym zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki wraz z pracownikami do jej jedynego udziałowca (Gminy), w związku z planowaną likwidacją Spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1) ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa.

Ad. 2) W przypadku przyjęcia przeciwnego stanowiska przez organ interpretacyjny i konieczności opodatkowania transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym, ze względu na mieszane wykorzystanie majątku Spółki przeniesionego do Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT (poza składnikami majątku podlegającymi zwolnieniu z VAT), za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (dalej: „prewspółczynnik”), proporcji opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli dokumentowanych notami) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1)

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jednocześnie ustawodawca wprowadził wyłączenie z opodatkowania VAT niektórych transakcji, które mogłyby spełniać powyższe definicje dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1) ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też przy wykładni tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Według art. 55(1) Kodeksu cywilnego: Przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.  koncesje, licencje i zezwolenia;

6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.  tajemnice przedsiębiorstwa;

9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle przytoczonych krajowych przepisów, jeżeli warunki, o których mowa w art. 55(1) Kodeksu cywilnego lub w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do innego podmiotu, nie powinno podlegać przepisom ustawy o VAT.

Krajowe regulacje w opisywanym zakresie są efektem implementacji przepisów unijnych w zakresie podatku VAT do porządku krajowego. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 3 str. 1, ze. zm., dalej: „112 Dyrektywa VAT”)), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s. 1, ze zm., dalej: „Szósta Dyrektywa VAT”), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zakres powyższego wyłączenia doprecyzował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy VAT uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub cześć przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy VAT TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 112 Dyrektywy VAT, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 w sprawie Christel Schriever z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy VAT.

Podsumowując, z analizy przepisów krajowych, wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE w omawianym zakresie wynika, iż możliwe jest wyłączenie z opodatkowania VAT przekazania określonego majątku do nabywcy, o ile:

1)  przekazywany majątek stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część,

2)  jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;

3)  mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania;

4)  nabywca, jako następca prawny przekazującego, wyraża zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego powyższe warunki w ocenie Wnioskodawcy będą spełnione.

Po pierwsze majątek przekazywany Wnioskodawcy, opisany powyżej, po zaspokojeniu wierzycieli likwidowanej Spółki, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, prowadzące działalność w zakresie gospodarki wod.-kan.

Wraz z zasobami ludzkimi oraz prawem do użytkowania i pobierania pożytków z sieci wod.-kan., które uległo przekazaniu na rzecz Gminy poprzez kontuzję wierzytelności z umowy dzierżawy (czyli zlanie się roli wierzyciela i dłużnika zobowiązania umownego), będzie na tyle zorganizowany i samodzielny, iż będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące działalność gospodarczą w zakresie wod.-kan. Wykonywanie przez Gminę dotychczasowych zadań Spółki w tym zakresie nie wymaga i nie będzie wymagać udziału innych składników majątku niż te, którymi dysponuje Spółka i którymi po likwidacji Spółki dysponować będzie Gmina. Wraz z zasobami ludzkimi będzie to na tyle zorganizowany i powiązany funkcjonalnie kompleks składników niematerialnych i materialnych, praw, obowiązków i rzeczy, że będzie zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych likwidowanej Spółce w zakresie gospodarki wod.-kan.

Co istotne, Gmina jako następca prawny Spółki, planuje kontynuację opodatkowanej działalności Spółki w zakresie wod.-kan. na bazie przekazanego majątku wraz z pracownikami.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przepisów podatkowych prowadzi Wnioskodawcę do stwierdzenia, że przekazanie jedynemu udziałowcowi (Gminie) majątku likwidowanej Spółki będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Spółkę w zakresie wod.-kan. W konsekwencji czynność ta będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT i na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy wydaje się podzielać Dyrektor KIS w wydawanych w bardzo zbliżonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego (por. pismo z dnia 2 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.824.2017.2.MD, z dnia 2 lipca 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.242.2021.2.MK oraz z dnia 18 stycznia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.844.2021.1.AZ).

Ad. 2)

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie ww. przepisu Gmina byłaby zobowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z wodociągami i kanalizacją zgodnie ze „sposobem ustalenia proporcji”.

W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT ustawodawca wskazał przykładowe rodzaje kryteriów, którymi podatnik może posłużyć się w celu określenia sposobu ustalenia proporcji (np. kryterium osobowe, godzinowe, obrotowe, powierzchniowe). Z uwagi jednak na co do zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń gospodarczych, powyższe wyliczenie ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest zatem zastosowanie dowolnego, wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że najbardziej odpowiada on specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a więc zgodnie z art. 86 ust. 2b:

1)    zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Jednocześnie ustawodawca dopuścił możliwość uregulowania w przypadku niektórych podatników, sposobu określenia proporcji uznawanego za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć w drodze rozporządzenia Ministra Finansów (art. 86 ust. 22 ustawy o VAT).

Na podstawie ww. upoważnienia ustawowego zostało wydane rozporządzenie wykonawcze Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. W rozporządzeniu określone zostały wzory do obliczania prewspółczynnika dla urzędów gmin, jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, instytucji kultury, uczelni publicznych i instytutów badawczych.

Stosowanie przedmiotowych wzorów nie jest jednak obligatoryjne.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego takie rozporządzenie wydano uzna, że wskazany w nim sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie będzie odpowiadał specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, ponieważ nie będzie odzwierciedlał on faktycznego stopnia wykorzystania majątku zlikwidowanej Spółki do celów działalności gospodarczej. Przede wszystkim, nie uwzględnia on faktu, iż działalność Gminy związana z dostarczania wody oraz odbiorem ścieków stanowić będzie działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych. W związku z tym Gmina powinna zastosować inny sposób ustalenia proporcji, do czego uprawnia ją wspomniany przepis art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

W opinii Gminy, w okolicznościach sprawy adekwatny byłby sposób oparty o kryterium ilościowe.

W celu jego ustalenia, porównałaby roczną ilość dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (w m³) do całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na terenie Gminy (a więc dokonywanych łącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz jednostek budżetowych Gminy oraz do innych budynków i budowli gminnych).

x = ZZ+W

gdzie:

x - prewspółczynnik,

z - roczna ilość dostarczonej wody i ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych,

w - roczna ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy, do świetlic wiejskich, remiz strażackich oraz do innych budynków, budowli gminnych (wewnętrznych).

Wysokość indywidualnego prewspółczynnika obliczona wg ww. wzoru wyniosłaby odpowiednio 97% w zakresie dostaw wody i 94% w zakresie odbioru ścieków. Wartość ta byłaby co rocznie weryfikowana z faktycznym zużyciem wody i odbiorem ścieków i w razie zmiany powodowałaby korektę roczną odliczonego podatku VAT w tym zakresie na zasadach opisanych w art. 90c ustawy o VAT.

W przekonaniu Gminy, prewspółczynnik obliczony w ten sposób spełnia obie z wymienionych uprzednio przesłanek, ponieważ obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją (oczyszczaniem ścieków) zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej. Porównanie ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych, jak i wody zużytej na cele przeciwpożarowe dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też w przekonaniu Gminy proponowany przez nią sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT.

Stanowisko to wydaje się ugruntowane zarówno w judykaturze sądów administracyjnych, jak i praktyce organów podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

• istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
• wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
• związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wyłączają określone czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”. Zgodnie z tym przepisem:

Art. 55² Kodeksu cywilnego:

Ww. definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Na gruncie ww. przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym przypadku danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 stycznia 2017 r. (sygn. akt I FSK 1969/16):

Zakres ww. wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl TSUE stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że:

TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji.

W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Kwestia zbycia przedsiębiorstwa była również przedmiotem wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever.

TSUE wywiódł w nim, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów.

Jak wskazał Trybunał:

W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta więc przekazanie przedsiębiorstwa (lub jego niezależnej części), w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo (lub jego część) zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi mieć jednak mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów, zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć w sposób funkcjonalny. Należy więc przeanalizować, czy zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa (sprzedaż, darowizna itp.) lub jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wnika, że są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik czynny. Jednocześnie są Państwo jedynym udziałowcem spółki Zakład (...) w (...) Spółka z o.o. w likwidacji.

Od 2013 r. na Państwa terenie działalność w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej była realizowana przez Spółkę. Spółka posiadała zasoby ludzkie oraz była właścicielem lub dzierżawcą środków trwałych i wyposażenia, które wykorzystywała do prowadzonej przez siebie działalności. W ich skład wchodziły nieruchomości (grunty, budynki i budowle) oraz liczne ruchomości (w tym pojazdy samochodowe i wyposażenie). Spółka nie była natomiast właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej (sieci, przepompownie itp.) wykorzystywanej do prowadzenia działalności. Infrastruktura ta stanowiła i stanowi Państwa własność, z której Spółka korzystała na podstawie umowy dzierżawy.

Z uwagi na kondycję finansową Spółki podjęli Państwo decyzję o likwidacji Spółki i przejęciu zadań w zakresie zaopatrzenia w wodę i gospodarki ściekowej do realizacji przez Urząd Gminy. Uchwała Zgromadzenia Wspólników w zakresie likwidacji Spółki podjęta została 29 maja 2025 r. Planowany termin zakończenia procesu likwidacji to połowa 2026 r. Wówczas planowane jest formalne wykreślenie Spółki i przejęcie wszelkich praw oraz obowiązków wykreślonej Spółki przez Państwa.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest rozstrzygnięcie, czy planowane i częściowo już realizowane przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki wraz z pracownikami do jej jedynego udziałowca – Państwa – nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem zbycia na rzecz Państwa będzie przedsiębiorstwo, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki przeznaczonych do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Wskazali Państwo, że w wyniku pierwszego etapu likwidacji - po rozwiązaniu umowy dzierżawy ze Spółką (nie była ona bowiem właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej – sieci, przepompownie, itp.), sukcesywnie rozpoczęli Państwo przejmowanie od Spółki zadań w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, tj. obowiązków w zakresie zarządzania i obsługi sieci wod.-kan. oraz przejmują Państwo majątek Spółki, zobowiązania i pracowników Spółki. Aktualnie po stronie Spółki pozostały jeszcze niektóre środki trwałe (głównie budynki, budowle i urządzenia) oraz wyposażenie.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności dodatkowej Spółka prowadziła również myjnię samochodową. Działalność w zakresie myjni samochodowej na dzień złożenia wniosku została zakończona. Nie będą Państwo jej kontynuować. Wniosek dotyczy zatem przeniesienia przedsiębiorstwa związanego z prowadzoną gospodarką wod.-kan.

Należy zatem uznać, że planowane obecnie do przekazania składniki, tj. środki trwałe; środki obrotowe, w tym materiały w magazynie; wartości niematerialne i prawne; umowy cywilnoprawne z odbiorcami i kontrahentami; środki pieniężne na rachunkach bankowych; księgi oraz dokumentacja finansowa związana z prowadzeniem działalności przez Spółkę; tajemnice przedsiębiorstwa oraz pracownicy wraz z dokumentacją pracowniczą - będą stanowić funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji zadań z zakresu gospodarki wodno-ściekowej. Zespół ten wraz z przejętymi zasobami ludzkimi oraz przekazanym Państwu (właścicielowi) prawem dzierżawcy do użytkowania i pobierania pożytków z sieci wod.-kan., będzie wystarczający do kontynuowania ww. działalności przez Państwa. Wykonywanie przez Państwa dotychczasowych zadań Spółki w tym zakresie nie wymaga i nie będzie wymagać udziału innych składników majątku niż te, którymi dysponuje Spółka i którymi po likwidacji Spółki dysponować będą Państwo.

W rozpatrywanym przypadku zostaną zatem spełnione przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem transakcji za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Tym samym planowane i częściowo już realizowane przeniesienie ww. zespołu wraz z pracownikami Spółki do jedynego udziałowca – Państwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl ww. art. 6 pkt 1 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Z uwagi na uzależnienie odpowiedzi na pytanie nr 2 od uznania transakcji opisanej w pytaniu nr 1 za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, co nie zachodzi w opisanej sytuacji - nie udzielono odpowiedzi w tym zakresie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.