Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.150.2026.1.PS

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym [t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm. (dalej: „ustawa o samorządzie”)], zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Poszczególne zadania własne Gminy przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie, jak i zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, są w ramach Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd obsługujący Gminę (dalej: „Urząd Gminy”). Urząd Gminy wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina.

Wykonując wskazane wyżej zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT). Jednym z obszarów działania Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie są zadania z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Gmina w latach 2023-2024 zrealizowała inwestycję pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”), w wyniku której zmodernizowany został budynek świetlicy A. w (…).

Wydatki poniesione przez Gminę na realizację przedmiotowej Inwestycji (dalej: „wydatki inwestycyjne”) zostały sfinansowane częściowo ze środków własnych Gminy, a częściowo ze środków zewnętrznych przyznanych z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Ponoszone przez Gminę w ww. zakresie wydatki inwestycyjne były każdorazowo dokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy fakturami VAT, z wykazanym na nich podatkiem VAT stanowiącym dla Gminy podatek naliczony.

Realizacja Inwestycji została ukończona w październiku 2024 roku. Od początku realizacji Inwestycji Gmina przewidywała komercyjne udostępnianie przedmiotu Inwestycji na zasadach odpłatności.

W związku z powyższym, po zakończeniu Inwestycji, Gmina odpłatnie udostępniła nieruchomości o nr ewidencyjnych 1 o pow. 0,0800 ha, 2 o pow. 0,0800 ha zabudowane budynkiem świetlicy wiejskiej – (…) - o powierzchni 252,77 m² wraz z infrastrukturą rekreacji i parkingiem położonymi w miejscowości (…) (dalej: „Przedmiot dzierżawy” lub „(A.)”) na rzecz Gminnej Biblioteki Publicznej – B. w (...) (dalej: „B.”). Przeniesienie prawa do korzystania z Przedmiotu dzierżawy nastąpiło na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej w dniu 17 grudnia 2024 r. (dalej: „Umowa dzierżawy”) oraz aneksu nr 1 do Umowy dzierżawy z tego samego dnia (dalej: „Aneks 1”). Dodatkowo dnia 2 stycznia 2026 r. zawarty został aneks nr 2 (dalej: „Aneks 2”).

Gmina zaznacza, że B. jest samorządową instytucją kultury, niescentralizowaną z Gminą. Prowadzona przez B. działalność, w tym działalność gospodarcza realizowana z wykorzystaniem dzierżawionego obiektu, generuje przychody pozwalające na samodzielne regulowanie zobowiązań wynikających z Umowy dzierżawy. W konsekwencji dotychczasowe funkcjonowanie B. potwierdza, że koszty te były i są pokrywane ze środków własnych B. Nie wyklucza się jednak, iż w przyszłości pokrycie części lub całości przedmiotowych kosztów mogłoby nastąpić ze środków dotacji podmiotowej. Dotychczas nie wystąpiła jednak taka sytuacja, w której Gmina wypłacałaby na rzecz B. dotację podmiotową na bieżące funkcjonowanie z przeznaczeniem na pokrycie kosztów czynszu dzierżawnego.

Umowa dzierżawy została zawarta na okres 10 lat, tj. od dnia 17 grudnia 2024 r. do dnia 17 grudnia 2034 r. Z tytułu świadczenia usługi udostępniania A. na podstawie Umowy dzierżawy, Gmina pobiera od B. miesięczne wynagrodzenie w łącznej kwocie 4 200,00 zł netto powiększone o podatek VAT. W związku z postanowieniami Aneksu 1, Gmina ponosi wszelkie opłaty związane z zużyciem mediów, w szczególności energii elektrycznej, wody, odprowadzania ścieków oraz wywozu odpadów. Na podstawie Aneksu 1, z tytułu kosztów mediów, B. zobowiązana jest do uiszczania na rzecz Gminy dodatkowej miesięcznej opłaty ryczałtowej w wysokości 300,00 zł netto. W związku z powyższym, dochód Gminy z tytułu zawartej Umowy dzierżawy oraz Aneksu 1, od 1 lipca 2025 r. do 31 grudnia 2025 r. wynosił 4 500,00 zł netto miesięcznie. Jednocześnie, wynagrodzenie płatne za okres od dnia 18 grudnia do dnia 31 grudnia 2024 r. zostało ustalone proporcjonalnie do długości trwania Umowy dzierżawy za ten miesiąc.

Wnioskodawca zaznacza, że ustalenie czynszu dzierżawnego zostało poczynione w drodze negocjacji pomiędzy stronami Umowy dzierżawy wraz z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych oraz innych czynników zewnętrznych, takich jak sytuacja rynkowa, czynnik inflacyjny oraz stopień wykorzystywania Przedmiotu dzierżawy. Należy również wskazać, iż zgodnie z postanowieniami Umowy dzierżawy, kwota należnego czynszu jest corocznie waloryzowana o wskaźnik inflacji. Ponadto, w celu jednoznacznego określenia sposobu ustalania wskaźnika waloryzacji strony Umowy dzierżawy dnia 2 stycznia 2026 r. zawarły Aneks 2. Zgodnie z jego zapisami, stawka dzierżawy będzie corocznie waloryzowana, na podstawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych za pierwsze trzy kwartały poprzedniego roku, ogłoszonego przez Główny Urząd Statystyczny. Waloryzacja zostanie dokonana poprzez pomnożenie obowiązującego czynszu dzierżawnego przez ww. wskaźnik. Ponadto, w przypadku braku publikacji ww. wskaźnika w odpowiednim terminie, waloryzacja nie zostanie przeprowadzona, a czynsz pozostanie na dotychczasowym poziomie do czasu jego ogłoszenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, na mocy postanowień Umowy dzierżawy, Aneksu 1 oraz Aneksu 2, od dnia 1 stycznia 2026 r. wysokość czynszu Gminy z tytułu dzierżawy A. wynosi 4 668,00 zł netto miesięcznie, co stanowi 5 741,64 zł brutto miesięcznie. Po przeliczeniu, kwota rocznego czynszu brutto (68 899,68 zł) w odniesieniu do łącznej wartości Przedmiotu dzierżawy, wynoszącej 1 980 310,84 zł brutto, odpowiada około 3,48% wartości Przedmiotu dzierżawy w skali roku. Jest to wartość wyższa od rocznej stawki amortyzacyjnej (2,5%) dla tego typu nieruchomości. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że patrząc na obecny charakter czynszu, okres zwrotu nakładów na Inwestycję (1 717 393,33 zł) wynosi około 25 lat, natomiast okres zwrotu Inwestycji łącznie z wcześniejszymi nakładami (1 980 310,84 zł) około 29 lat. Okres ten prawdopodobnie zostanie skrócony z uwagi na waloryzację czynszu.

W związku ze świadczeniem opisanych powyżej usług, Gmina wystawia na rzecz B. faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

Zgodnie z Umową dzierżawy, B. zamierza wykorzystywać Przedmiot dzierżawy głównie do realizacji zadań z zakresu działalności kulturalnej. Ponadto, Gmina pragnie zaznaczyć, że towary i usługi nabyte w ramach realizacji Inwestycji są wykorzystywane w całości do czynności opodatkowanych VAT - dzierżawy, zaś efekty realizacji Inwestycji są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji nie jest i nie będzie przez Gminę wykorzystywana do realizacji czynności zwolnionych od opodatkowania ani pozostających poza zakresem opodatkowania VAT. Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji nie jest i nie będzie przez Gminę wykorzystywana do realizacji czynności zwolnionych od opodatkowania ani pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.

Pytania

1.    Czy w przedstawionym stanie faktycznym czynność odpłatnego udostępnienia Przedmiotu dzierżawy do B. stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu VAT?

2.    Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne?

Państwa stanowisko w sprawie

1.    W przedstawionym stanie faktycznym czynność odpłatnego udostępnienia Przedmiotu dzierżawy do B. stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu VAT.

2.    W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 1:

Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Konstrukcja taka jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania, jednej z podstawowych zasad unijnego systemu podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem [m.in.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 29 października 2015 r., sygn. I FSK 1352/14; wyrok NSA z dnia 26 lipca 2019 r., sygn. I FSK 1889/15; wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 3 marca 1994 r., sygn. C-16/93], dla uznania danego świadczenia za odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie),
• występuje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, obejmujący świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę wykonaną na rzecz usługobiorcy (istnieje bezpośredni związek pomiędzy usługą a wynagrodzeniem).

Przechodząc do analizy przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że między stronami transakcji (Wnioskodawcą a B.) istnieje stosunek prawny oraz wzajemność świadczeń (Umowa dzierżawy). Zasadniczo, w przypadku tego typu umowy, podstawowym świadczeniem jest oddanie przez Wnioskodawcę B. Przedmiotu dzierżawy do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony - 10 lat. Po stronie Wnioskodawcy występuje natomiast wynagrodzenie pozostające w bezpośrednim związku z wykonywanym przez niego świadczeniem. Ponadto, w analizowanym stanie faktycznym realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz B. świadczenie – z punktu widzenia ustawy o VAT – skutkuje powstaniem korzyści po stronie B. w postaci możliwości korzystania z Przedmiotu dzierżawy w sposób określony w umowie cywilnoprawnej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie Przedmiotu dzierżawy na rzecz B. będzie zasadniczo spełniało przesłanki do uznania go za opodatkowane VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, aby przyjąć, iż dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT koniecznym jest stwierdzenie, iż jest ona wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT.

W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy jako organy władzy publicznej realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Uznać zatem należy, że jednostki samorządu terytorialnego nie posiadają statusu podatnika VAT w przypadku, gdy wykonują czynności w roli organu władzy publicznej lub urzędu obsługującego ten organ, w zakresie realizowanych zadań nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie, do zadań własnych gminy należą zadania z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Jak zostało natomiast wskazane w opisie stanu faktycznego, cała nieruchomość, na której znajduje się Przedmiot dzierżawy jest udostępniona B. na podstawie podpisanej Umowy dzierżawy.

Podsumowując, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek opisaną w stanie faktycznym czynność udostępnienia Przedmiotu dzierżawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym należało przyjąć, że udostępnienie Przedmiotu dzierżawy do B.stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu VAT.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy o VAT, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na udostępnieniu Inwestycji w ramach umowy dzierżawy, za które Gmina pobiera wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatna dzierżawa A. na rzecz B., będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 4 października 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1- 1.4012.701.2024.2.AK, zgodnie z którą „(...) dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę. W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez (...) budynku (...) na podstawie umowy dzierżawy, za które będą pobierać Państwo wynagrodzenie, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (będzie czynnością cywilnoprawną). Zatem - w odniesieniu do tej czynności - nie będą Państwo działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w indywidualnej interpretacji DKIS z dnia 12 maja 2021 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.54.2021.1.LS zgodnie z którą: „Zatem, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wyremontowanego i rozbudowanego w ramach realizowanej inwestycji obiektu, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 2:

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika więc z powyższych regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch warunków, tj.:

1)    Odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 1, przez podatnika VAT należy rozumieć podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, która to działalność zasadniczo powinna być wykonywana w sposób zorganizowany, ciągły i dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Z powyższego wynika zatem, iż jednym z warunków uznania określonej aktywności za działalność gospodarczą jest jej zorganizowany charakter. Ponadto, działalnością gospodarczą będzie tylko taka aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Tym samym, dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, A. została przekazana B. poprzez podpisanie umowy cywilnoprawnej.

Podsumowując, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek opisaną w stanie faktycznym czynność odpłatnego udostępniania, będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym spełniony zostanie pierwszy ze wskazanych powyżej warunków.

2)    Towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wyklucza to zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jak bowiem zostało już wcześniej wskazane, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem zarówno spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak też niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten wskazuje bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Gminy, w opisanej w stanie faktycznym sytuacji, spełnione zostaną wszystkie wskazane powyżej warunki dotyczące odliczenia VAT. Po zakończeniu Inwestycji, Przedmiot dzierżawy, będący własnością Gminy, został w całości udostępniony B. w drodze odpłatnej umowy cywilnoprawnej, tj. Umowie dzierżawy. Udostępnienie to stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Tym samym, A. jest przez Gminę w pełni wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Gmina jest w stanie bezpośrednio przypisać poniesione wydatki do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Jednocześnie poniesione przez Gminę wydatki nie będą mieściły się w katalogu wydatków pozbawionych prawa do odliczenia, wskazanym w art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto, jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego, Gmina pobiera od B. wynagrodzenie ustalone w drodze negocjacji pomiędzy stronami Umowy dzierżawy wraz z uwzględnieniem uwarunkowań rynkowych.

Powyższe prowadzi więc do wniosku, że towary i usługi nabywane w celu realizacji Inwestycji są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a w rezultacie drugi z warunków również należy uznać za spełniony. Wnioskodawcy będzie więc przysługiwać prawo do odliczenia całości podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Gmina pragnie podkreślić, że prawo do odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z odpłatnym udostępnieniem/najmem/dzierżawą obiektów gminnych potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2025 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.248.2025.2.MR, DKIS wskazał, że: „Jak wskazano powyżej odpłatne udostępnienie przez Państwa Ośrodka Kultury stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udostępniając na podstawie dzierżawy Ośrodek Kultury będą Państwo występować zatem w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskazują Państwo, że cały majątek, przebudowany w ramach Inwestycji, zostanie wykorzystany przez Państwa do czynności opodatkowanych, poprzez jego odpłatną dzierżawę na rzecz Instytucji. Wydatki związane z realizacją Inwestycji, są i będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których Państwo są i będą oznaczeni jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Po dokonaniu wszystkich odbiorów prac, będą Państwo wystawiać na rzecz Miejsko-Gminnego Ośrodka Kultury miesięczne faktury z wykazanym VAT należnym. Ponadto nie przewidują Państwo możliwości wykorzystywania Ośrodka Kultury do celów innych aniżeli dzierżawa na rzecz MGOK, w szczególności, nie przewidują Państwo korzystania z tego majątku przez Gminę czy jednostki organizacyjne funkcjonujące na terenie Gminy. Z uwagi zatem na fakt, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz ponoszone wydatki mają/będą mieć związek z wykonywaniem wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług uznać należy, że spełnione są/będą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony”.

Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.223.2024.2.KK, wskazał, że: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będą Państwo mieli możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z wniosku, są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z tytułu odpłatnego udostępnienia nowego budynku Biblioteki na podstawie umowy dzierżawy, będą Państwo pobierali od Biblioteki wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie dokumentowane fakturami VAT, a podatek należny od tej sprzedaży zostanie wykazany w składanych przez Państwa plikach JPK. Zatem, infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację inwestycji będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.214.2022.2.MB, w której DKIS wskazał, że: „Usługi nabyte w związku z przebudową budynku (...) będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, gdyż cały budynek zostanie wynajęty Bibliotece publicznej. Mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a Biblioteka będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. (...) Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Gminy, że mogą Państwo dokonać odliczenia podatku naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją ww. inwestycji, biorąc pod uwagę, że całość budynku zostanie wynajęta jednostce kulturalnej – Bibliotece”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty VAT od wydatków inwestycyjnych ze względu na fakt, iż Gmina wykorzystuje Inwestycję wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w celu odpłatnego udostępnienia jej na rzecz B. na podstawie umowy cywilnoprawnej).

Mając na uwadze powyższe, Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, który zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo‑przedmiotowy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W latach 2023‑2024 zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(…)”, w wyniku której zmodernizowany został budynek świetlicy A. w (...). Po zakończeniu Inwestycji, odpłatnie udostępnili Państwo nieruchomości o nr ewidencyjnych 1 o pow. 0,0800 ha, 2 o pow. 0,0800 ha zabudowane budynkiem świetlicy wiejskiej – A. - o powierzchni 252,77 m² wraz z infrastrukturą rekreacji i parkingiem położonymi w miejscowości (…) na rzecz Gminnej Biblioteki Publicznej – B. w (…). Przeniesienie prawa do korzystania z Przedmiotu dzierżawy nastąpiło na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej w dniu 17 grudnia 2024 r. oraz aneksu nr 1 do Umowy dzierżawy z tego samego dnia. Dodatkowo dnia 2 stycznia 2026 r. zawarty został aneks nr 2. B. jest samorządową instytucją kultury, niescentralizowaną z Państwem. Umowa dzierżawy została zawarta na okres 10 lat, tj. od dnia 17 grudnia 2024 r. do dnia 17 grudnia 2034 r. Z tytułu świadczenia usługi udostępniania A. na podstawie Umowy dzierżawy, pobierają Państwo od B. miesięczne wynagrodzenie w łącznej kwocie 4 200,00 zł netto powiększone o podatek VAT. B. zobowiązana jest do uiszczania na Państwa rzecz dodatkowej miesięcznej opłaty ryczałtowej w wysokości 300,00 zł netto. Państwa dochód z tytułu zawartej Umowy dzierżawy oraz Aneksu 1, od 1 lipca 2025 r. do 31 grudnia 2025 r. wynosił 4 500,00 zł netto miesięcznie. Od dnia 1 stycznia 2026 r. wysokość czynszu z tytułu dzierżawy A. wynosi 4 668,00 zł netto miesięcznie, co stanowi 5 741,64 zł brutto miesięcznie. Po przeliczeniu, kwota rocznego czynszu brutto (68 899,68 zł) w odniesieniu do łącznej wartości Przedmiotu dzierżawy, wynoszącej 1 980 310,84 zł brutto, odpowiada około 3,48% wartości Przedmiotu dzierżawy w skali roku. Okres zwrotu nakładów na Inwestycję (1 717 393,33 zł) wynosi około 25 lat, natomiast okres zwrotu Inwestycji łącznie z wcześniejszymi nakładami (1 980 310,84 zł) około 29 lat. Okres ten prawdopodobnie zostanie skrócony z uwagi na waloryzację czynszu.

W pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy czynność odpłatnego udostępnienia A. do B. stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r.
poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W odniesieniu do dzierżawy nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Czynność odpłatnego udostępnienia Przedmiotu dzierżawy – A. na rzecz B. stanowi usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie majątku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem czynność odpłatnego udostępnienia A. do B. na podstawie umowy dzierżawy stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Inwestycja jest przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. czynności odpłatnego udostępnienia A. na podstawie umowy dzierżawy.

Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne. Odliczenie jest możliwe pod warunkiem, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto Państwa opis sprawy dotyczący kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego na poziomie 3,48% wartości Przedmiotu dzierżawy, który określili Państwo na kwotę 1 980 310,84 zł, zaś wysokość nakładów na inwestycję na kwotę 1 717 393,33 zł. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też że Inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·       Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·       w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.