Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków przeznaczonych na realizację inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni na nieruchomościach mieszkańców gminy.
Gmina planuje budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców w ramach programu unijnego. Inwestycja będzie finansowana w ok. 65,5% z dotacji, 23,2% z wpłat mieszkańców i 11,3% ze środków własnych gminy. Przez 5 lat (okres trwałości projektu) gmina będzie właścicielem oczyszczalni, po czym nieodpłatnie przekaże je mieszkańcom. W okresie trwałości gmina nie będzie pobierać…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków przeznaczonych na realizację inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni na nieruchomościach mieszkańców gminy.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 kwietnia 2026 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Gmina (…) planuje realizację przedsięwzięcia polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy.
Inwestycja planowana jest do realizacji w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023–2027, dla interwencji „(…)” – obszar A: Inwestycje w zakresie systemów indywidualnego oczyszczania ścieków.
Wsparcie ma charakter dotacji celowej, a środki finansowe będą przekazywane na rzecz Gminy (…) jako beneficjenta projektu. Wniosek o przyznanie pomocy jest w trakcie oceny.
Celem przedsięwzięcia jest zapewnienie właściwego oczyszczania ścieków bytowych na obszarach nieskanalizowanych gminy, w stopniu wymaganym obowiązującymi przepisami ochrony środowiska. W ramach inwestycji planuje się budowę (...) przydomowych mechaniczno-biologicznych oczyszczalni ścieków w technologii (…), w tym:
Inwestycja realizowana będzie na terenie Gminy (…) w miejscowościach:
Zakres robót obejmuje w szczególności: (…)
Realizacja inwestycji będzie odbywać się na nieruchomościach stanowiących własność osób fizycznych – mieszkańców gminy. Gmina posiada zawarte z właścicielami nieruchomości umowy użyczenia części działek, na których zlokalizowane zostaną oczyszczalnie.
Zgodnie z warunkami programu pomocowego Gmina zobowiązana będzie do zapewnienia trwałości projektu przez okres 5 lat od dnia wypłaty płatności końcowej przez Agencję. W tym okresie Gmina będzie właścicielem wybudowanych oczyszczalni i nie będzie mogła przenosić prawa własności ani zmieniać sposobu ich wykorzystania.
W okresie trwałości projektu Gmina zachowa prawo własności oraz zarządzania i utrzymania oczyszczalni.
Po upływie okresu trwałości projektu planowane jest nieodpłatne przekazanie oczyszczalni mieszkańcom, na których nieruchomościach zostały one wybudowane.
Mieszkańcy uczestniczący w projekcie będą zobowiązani do wniesienia wkładu własnego w formie jednorazowej wpłaty pieniężnej, która będzie częściowo pokrywać koszty inwestycji. Wpłaty te nie wynikają z obowiązku nałożonego przez program pomocowy, lecz z zasad przyjętych przez Gminę w celu współfinansowania przedsięwzięcia.
Po zakończeniu realizacji inwestycji oraz w okresie trwałości projektu Gmina nie planuje pobierania od mieszkańców żadnych opłat eksploatacyjnych związanych z funkcjonowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Planowana inwestycja w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będzie finansowana z następujących źródeł:
Wpłaty mieszkańców:
Sposób wyłonienia mieszkańców
Uczestnicy projektu zostali wyłonieni w trybie otwartego, publicznego i niedyskryminującego naboru. Procedura obejmowała:
Udział mieszkańców ma charakter dobrowolny i wynika z realizacji zadania własnego Gminy, a nie z oferty rynkowej kierowanej do określonego kręgu odbiorców.
Sposób realizacji inwestycji
Inwestycja zostanie zrealizowana przez wykonawcę wyłonionego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych.
Gmina:
Mieszkańcy nie mają wpływu na wybór wykonawcy, zakres technologiczny ani sposób realizacji inwestycji.
Charakter ekonomiczny przedsięwzięcia (zysk/wynagrodzenie)
Gmina nie realizuje inwestycji w celu osiągnięcia zysku ani prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Przedsięwzięcie:
W szczególności Gmina wskazuje, że:
1. Brak bezpośredniego związku świadczenia z wynagrodzeniem
Wpłaty mieszkańców nie stanowią wynagrodzenia za usługę, lecz partycypację w kosztach realizacji zadania publicznego. Ich wysokość nie odzwierciedla wartości rynkowej świadczenia.
2. Brak ekwiwalentności świadczeń
Nie występuje bezpośredni, wzajemny i indywidualnie skonkretyzowany stosunek zobowiązaniowy charakterystyczny dla czynności opodatkowanych VAT.
3. Dominujący udział środków publicznych
Zasadnicza część finansowania pochodzi ze środków publicznych, co przesądza o publicznym, a nie komercyjnym charakterze przedsięwzięcia.
4. Brak działania jako podatnik VAT w tym zakresie
Gmina, realizując zadanie własne w ramach reżimu publicznoprawnego, nie działa jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT.
Realizacja przedsięwzięcia następuje w ramach wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym), a jej podstawowym celem jest poprawa stanu środowiska oraz warunków bytowych mieszkańców, a nie świadczenie usług o charakterze komercyjnym.
Jednocześnie Gmina wskazuje, że sposób organizacji przedsięwzięcia, w tym zawieranie umów z mieszkańcami, wynika z wymogów programu dofinansowania oraz zasad racjonalnego gospodarowania środkami publicznymi.
Pytanie
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gminie (…) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, w sytuacji gdy:
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Gminy (…), w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT jest zatem łączne spełnienie dwóch przesłanek:
Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą sprawy m.in. w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz ochrony środowiska.
Realizowana przez Gminę inwestycja polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków stanowi wykonywanie zadania własnego gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej oraz ochrony środowiska.
W związku z realizacją projektu Gmina nie będzie prowadziła działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności:
Wpłaty mieszkańców mają charakter partycypacji w kosztach realizacji inwestycji publicznej, a nie wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
W konsekwencji należy uznać, że wydatki ponoszone przez Gminę na realizację inwestycji nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
W związku z powyższym nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkująca możliwość odliczenia podatku naliczonego.
W konsekwencji Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.
Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.
Aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy. Podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:
„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.
Wskazali Państwo, że planują realizację przedsięwzięcia polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy (POŚ). Inwestycja planowana jest do realizacji w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023-2027 ((…)). Wsparcie ma charakter dotacji celowej, a środki finansowe będą przekazywane na Państwa rzecz jako beneficjenta projektu. Wniosek o przyznanie pomocy jest w trakcie oceny.
Celem przedsięwzięcia jest zapewnienie właściwego oczyszczania ścieków bytowych na obszarach nieskanalizowanych gminy, w stopniu wymaganym obowiązującymi przepisami ochrony środowiska. W ramach inwestycji planuje się budowę (...) przydomowych mechaniczno-biologicznych oczyszczalni ścieków w technologii (…). Realizacja inwestycji będzie odbywać się na nieruchomościach stanowiących własność osób fizycznych – mieszkańców gminy. Posiadają Państwo zawarte z właścicielami nieruchomości umowy użyczenia części działek, na których zlokalizowane zostaną oczyszczalnie.
Zgodnie z warunkami programu pomocowego będą Państwo zobowiązani do zapewnienia trwałości projektu przez okres 5 lat od dnia wypłaty płatności końcowej przez Agencję. W tym okresie będą Państwo właścicielem wybudowanych oczyszczalni i nie będą mogli przenosić prawa własności ani zmieniać sposobu ich wykorzystania. Po upływie okresu trwałości projektu planowane jest nieodpłatne przekazanie oczyszczalni mieszkańcom, na których nieruchomościach zostały one wybudowane.
Mieszkańcy uczestniczący w projekcie będą zobowiązani do wniesienia wkładu własnego w formie jednorazowej wpłaty pieniężnej, która będzie częściowo pokrywać koszty inwestycji. Wpłaty te nie wynikają z obowiązku nałożonego przez program pomocowy, lecz z zasad przyjętych przez Państwa w celu współfinansowania przedsięwzięcia.
Po zakończeniu realizacji inwestycji oraz w okresie trwałości projektu nie planują Państwo pobierania od mieszkańców żadnych opłat eksploatacyjnych związanych z funkcjonowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków.
Uczestnicy projektu zostali wyłonieni w trybie otwartego, publicznego i niedyskryminującego naboru. Procedura obejmowała:
Udział mieszkańców ma charakter dobrowolny i wynika z realizacji zadania własnego, a nie z oferty rynkowej kierowanej do określonego kręgu odbiorców.
Inwestycja zostanie zrealizowana przez wykonawcę wyłonionego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych. Mieszkańcy nie mają wpływu na wybór wykonawcy, zakres technologiczny ani sposób realizacji inwestycji.
Mają Państwo wątpliwości odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy.
Jak już wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zatem w celu stwierdzenia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy określić czy czynności, w związku z którymi dokonują Państwo zakupów towarów i usług, tj. czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy, będą wykonywane w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Art. 8 ust. 2a ustawy:
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi, czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.
Zatem, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Jak już wskazano, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującym określone czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Analizując charakter podejmowanych przez Państwa działań warto wskazać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.
W wyroku tym TSUE wskazał, że:
„(…), aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika”. (pkt 24)
Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:
„W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały. (pkt 36)
Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej. (pkt 37)
Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75 % kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku. (pkt 38)
Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane”. (pkt 39)
Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:
„W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112. (pkt 40)
Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy”. (pkt 41)
Ostatecznie Trybunał orzekł, że:
„(…) art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”. (pkt 42)
Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyrok w sprawie C-612/21, zgodnie z którym dla określenia czy czynności wykonywane przez Państwa będą realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, kluczowe jest przeanalizowanie realizowanej inwestycji pod kątem ewentualnego opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:
W analizowanej sprawie ww. przesłanki będą spełnione.
Wskazali Państwo, że struktura finansowania inwestycji POŚ to dofinansowanie ze środków zewnętrznych (dotacja celowa) ok. 65,5% kosztów kwalifikowanych, wpłaty mieszkańców (udział w kosztach) ok. 23,2%, środki własne ok. 11,3% (w tym koszty niekwalifikowane oraz koszty organizacyjne). Zatem przeważająca część inwestycji finansowana będzie ze środków publicznych, tj. otrzymanej dotacji celowej oraz Państwa wkładu własnego.
Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie ma na celu osiągnięcia przez Państwa zysku ani prowadzenia działalności gospodarczej. Podstawowym celem przedsięwzięcia jest zapewnienie właściwego oczyszczania ścieków bytowych na obszarach nieskanalizowanych gminy, w stopniu wymaganym obowiązującymi przepisami ochrony środowiska, a nie świadczenie usług o charakterze komercyjnym.
Głównie to mieszkańcy (użytkownicy POŚ), a nie Państwo, osiągną korzyść z budowy na ich rzecz POŚ, ponieważ poprawią się warunki ich życia.
Udział mieszkańców ma charakter dobrowolny i wynika z realizacji Państwa zadania własnego, a nie z oferty rynkowej kierowanej do określonego kręgu odbiorców. Uczestnicy projektu zostali wyłonieni w trybie otwartego, publicznego i niedyskryminującego naboru.
Realizacja inwestycji będzie odbywać się na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców gminy. Posiadają Państwo zawarte z właścicielami nieruchomości umowy użyczenia części działek, na których zlokalizowane zostaną oczyszczalnie. Po zakończeniu realizacji inwestycji oraz w okresie trwałości projektu nie planują Państwo pobierania od mieszkańców żadnych opłat eksploatacyjnych związanych z funkcjonowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków.
Inwestycja zostanie zrealizowana przez wykonawcę wyłonionego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych.
Podsumowując, w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że skoro:
to w świetle stanowiska TSUE przedstawionego w ww. wyroku C-612/21, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców gminy w ramach realizacji opisanej inwestycji nie będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz mieszkańców i tym samym czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców, nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo nie będą występowali w charakterze podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy realizując te czynności. Zatem czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Skoro realizacja inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców, które po okresie trwałości projektu zostaną nieodpłatnie przekazane mieszkańcom, nie będzie wiązała się z wykonywaniem przez Państwa działalności gospodarczej, to nie będzie Państwu również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z realizacją tej inwestycji.
W zakresie wydatków dotyczących realizacji inwestycji nie zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywane na potrzeby realizacji inwestycji dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków towary i usług nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo