Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.234.2026.2.SK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 maja 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania:

Gmina (…)

2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wyłącznym udziałowcem Spółki działającej w formie komunalnej spółki prawa handlowego, jest Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca). Spółka pozostaje odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Spółka została utworzona na podstawie uchwały Rady Gminy (...) w sprawie utworzenia przez Gminę (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (uchwałą nr (…) z dnia 24 lutego 2000 r. z późniejszymi zmianami). Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2), 3), 12), 15) ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należą zadania obejmujące w szczególności sprawy gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zaś w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (Rada Gminy) postanowił w drodze uchwały o wyborze sposobu prowadzenia i formie gospodarki komunalnej, w zakresie wykonywania opisanych powyżej zadań własnych Gminy poprzez powierzenie wykonywania ich Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ww. ustawy.

Spółka spełnia wymogi do realizacji ww. zadania własnego Gminy, tj. posiada wymagany do realizacji zadań potencjał ekonomiczny, techniczny i organizacyjny. W konsekwencji, pomiędzy Spółką a Gminą zostanie zawarte Porozumienie wykonawcze dotyczące szczegółowych zasad wykonania zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (dalej: Porozumienie wykonawcze).

Zgodnie z projektowaną treścią Porozumienia wykonawczego zakres powierzonych zadań publicznych obejmuje: opróżnianie koszy ulicznych i przystankowych, utrzymanie czystości na przystankach autobusowych, cmentarzach i przyległych parkingach, utrzymanie porządku w pomieszczaniach dworca (...) oraz w jego obrębie w tym parkingu „(...)”, utrzymanie porządku na placach zabawach w poszczególnych sołectwach Gminy, prace porządkowe oraz utrzymanie zieleni w poszczególnych sołectwach na terenach należących do Gminy (...).

Odbiorcami realizowanych przez Spółkę świadczeń są mieszkańcy Gminy. Zaś Gmina dofinansuje ww. zadania w drodze Rekompensaty wypłacanej Spółce na zasadach opisanych w Porozumieniu wykonawczym.

Z tytułu wykonywania powierzonych zadań publicznych Spółce nie przysługuje wynagrodzenie. Natomiast finansowanie kosztów realizacji powierzonych zadań następuje zasadniczo z przychodów i wpływów pochodzących od Gminy w formie Rekompensaty wypłacanej przez Gminę na rzecz Spółki. Zgodnie z projektowaną treścią Porozumienia wykonawczego w okresie wykonywania zadań powierzonych Spółka będzie uprawniona do otrzymywania Rekompensaty (dalej: Rekompensata) powiększonej o kwotę rozsądnego zysku. Rekompensata stanowi przysporzenie dla Spółki ze środków publicznych zgodnie z decyzją Komisji Europejskiej (patrz decyzja komisji (UE) 2025/2630 z dnia 16 grudnia 2025 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie Rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, i uchylająca decyzję 2012/21/UE z dnia 20 grudnia 2011 r.; dalej: Decyzja).

Rekompensata ustalana będzie na podstawie Rozporządzenia Komisji (UE) 2023/2832 z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis przyznawanej przedsiębiorstwom wykonującym usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym i będzie mieć na celu zniwelowanie strat wynikłych z realizacji zadań powierzonych Wnioskodawcy oraz zapewnienie mu rozsądnego zysku. W tym aspekcie uwzględniane są koszty działalności podatnika, nie zaś zakres (wartość) konkretnie świadczonych usług.

Rekompensata ma pokryć uzasadnione koszty ponoszone przez Spółkę, tj.: całość uzasadnionych kosztów bezpośrednich netto związanych z wykonywaniem zadań publicznych, do których zaliczyć można: koszty materiałowe – wartość zużytych materiałów bezpośrednich oraz koszty ich zakupu; koszty płac bezpośrednich z narzutami, energii bezpośredniej, zużycia specjalistycznych narzędzi; koszty amortyzacji sprzętu wykorzystywanego bezpośrednio do realizacji powierzonych zadań publicznych. Ponadto do uzasadnionych kosztów zalicza się wydatki inwestycyjne Spółki konieczne do odpowiedniego wykonywania powierzonych zadań zaakceptowane przez Gminę oraz udział w kosztach pośrednich/stałych Spółki, w tym: płace pracowników zarządu i administracji wraz z narzutami, koszty administracyjne – biurowe, czynsze, ubezpieczenia, materiały zużyte na potrzeby ogólne.

Do prawidłowego ustalenia wysokości Rekompensaty z tytułu realizacji powierzonych zadań Spółka będzie prowadzić wyodrębnioną ewidencję księgową dla każdego realizowanego zadania, aby właściwie określić koszty bezpośrednie jak i koszty pośrednie/stałe.

Do tak wyliczonej wartości kosztów doliczać się będzie rozsądny zysk Spółki w wysokości do 2% ich wartości. Wysokość zysku na poziomie 2% nie stanowi ryzyka pomocy publicznej z uwagi na aktualnie obowiązującą dla Polski ustaloną przez Komisję Europejską stopę bazową wynoszącą ponad 6%.

Płatności Rekompensaty będą odbywały się w okresach miesięcznych (płatność na koniec każdego miesiąca) zgodnie z założonym harmonogramem na podstawie wystawionych przez Spółkę faktur VAT.

Po zakończeniu kwartału i przedstawieniu rozliczenia w miesiącu następnym po ostatnim w danym kwartale, może dojść do potrącenia lub do dopłaty Rekompensaty. Po zakończeniu roku kalendarzowego Spółka jest w obowiązku złożyć roczne rozliczenie Rekompensaty, z którego wynikać będzie niedobór lub nadwyżka Rekompensaty do zwrotu.

Wnioskodawca będzie dokonywać kontroli prawidłowości pobrania i wydatkowania Rekompensaty przez Spółkę oraz będzie badać, czy Spółka nie otrzymała Rekompensaty przekraczającej kwotę określoną w Decyzji.

Poza działalnością użyteczności publicznej Spółka prowadzi również inną działalność na zasadach komercyjnych, która nie jest przedmiotem niniejszego Wniosku.

Spółka pragnie zaznaczyć, że w latach poprzednich na mocy poprzednio obowiązujących umów Spółka otrzymywała wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez nią usług na rzecz Gminy. W konsekwencji, Spółka opodatkowywała VAT powierzone jej przez Gminę zadania publiczne i dokumentowała je wystawionymi na rzecz Gminy fakturami VAT.

Jednak w świetle ostatnich rozstrzygnięć sądów krajowych oraz wyroków Trybunału Sprawiedliwości UE Spółka nabrała wątpliwości co do prawidłowości traktowania Rekompensaty na gruncie przepisów o podatku VAT i konieczności dokumentowania jej fakturami VAT.

Uzupełnienie opisu sprawy

Zakładając hipotetycznie wykonywanie przez Spółkę zadań wynikających z porozumienia, związanych ogólnie z utrzymaniem porządku na terenie Gminy bez możliwości pokrywania ze strony Gminy kosztów jakie w tym zakresie Spółka by poniosła, tj. m.in. kosztów zatrudnienia personelu, kosztów materiałów zużytych przy wykonywaniu usług itp., Spółka wykazać mogłaby wyłącznie stratę z tego tytułu. W projektowanym porozumieniu jest założenie, że w przypadku osiągnięcia jakichkolwiek przychodów związanych z realizacją zadań objętych tym porozumieniem, ewentualne przychody pomniejszają wysokość Rekompensaty, jednak przychody te, mogłyby mieć wyłącznie charakter incydentalny np. kara umowna, odszkodowanie.

W projektowanym porozumieniu pomiędzy Spółką a Gminą, „pod pojęciem Rekompensaty strony tego porozumienia rozumieją wszelkie przysporzenia majątkowe udzielone Spółce przez Gminę w dowolnej formie, otrzymywane przez Spółkę wyłącznie z tytułu i w celu pokrycia uzasadnionych kosztów realizacji Zadania Publicznego, w całkowitym okresie wynikającym z niniejszego Porozumienia, w zakresie w jakim kosztów tych nie pokrywają przychody osiągnięte przez Spółkę w związku z realizacją Zadania Publicznego. Uzasadnione Koszty obejmują:

1) całość uzasadnionych kosztów bezpośrednich netto związanych z wykonywaniem Zadania Publicznego, do których zaliczyć można:

a.  koszty materiałowe – wartość zużytych materiałów bezpośrednich oraz koszty ich zakupu;

b.  koszty płac bezpośrednich z narzutami, energii bezpośredniej, zużycia specjalistycznych narzędzi (…);

c.   koszty amortyzacji sprzętu wykorzystywanego bezpośrednio do realizacji Zadania Publicznego,

2) wydatki inwestycyjne Spółki konieczne do odpowiedniego wykonywania tego zadania,

 3) odpowiedni udział w uzasadnionych kosztach - kosztów stałych netto Spółki, (…)

4) rozsądny zysk Spółki w wysokości do 2% całkowitej wysokości kosztów, (…)

5) podatek dochodowy odprowadzany przez Spółkę - w części, w jakiej jego wysokość przypisana jest do dochodu osiąganego w związku z realizacją Zadania Publicznego,

Każdy wydatek inwestycyjny, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, aby podlegał uwzględnieniu w Uzasadnionych Kosztach, musi zostać poprzedzony uzyskaniem akceptacji pisemnej Gminy. Spółka zobowiązana jest do uzyskania akceptacji Gminy przed poniesieniem danego wydatku, która to akceptacja musi obejmować zarówno cel wydatku, jak i jego wysokość.

Spółka każdorazowo zobowiązana jest poinformować Gminę o zamiarze uzyskania środków publicznych, które mogą być przeznaczone na finansowanie uzasadnionych kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 lub 2. Środki te obniżają poziom należnej Spółce Rekompensaty”.

Do uzasadnionych kosztów Spółki nie mogą być wliczone administracyjne kary pieniężne, kary umowne zarówno publicznoprawne jak i prywatnoprawne, których obowiązek poniesienia przez Spółkę wynika z przyczyn leżących po stronie Spółki, jej pracowników w związku z realizowanymi czynnościami.

Wzór kalkulacji Rekompensaty jaki jest zastosowany w projektowanym porozumieniu przedstawia się następująco:

R = UK = Kc + Z + Pd – ŚP – P,

gdzie poszczególne litery oznaczają:

R - kwotę Rekompensaty,

UK - Uzasadnione Koszty,

Kc - koszty całkowite, tj. suma kosztów, o których mowa w pkt 1, 2 i 3 zacytowanego projektu Porozumienia,

Z - rozsądny zysk - wysokość na poziomie 2%, który nie stanowi ryzyka pomocy publicznej z uwagi na aktualnie obowiązującą dla Polski, ustaloną przez Komisję Europejską wynoszącą 4,78%,

Pd - podatek dochodowy, w części, w jakiej jego wysokość przypisana jest do dochodu osiąganego w związku z realizacją Zadania Publicznego,

ŚP - środki publiczne – inne środki publiczne, które Spółka ma zamiar pozyskać i przeznaczyć na finansowanie uzasadnionych kosztów, (np. uzyskanie ze źródeł zewnętrznych dofinansowania na zakup urządzeń wykorzystywanych do realizacji powierzonych zadań),

P - przychody osiągnięte przez Spółkę w związku z realizacją zadań – jakiekolwiek inne przychody, które Spółka uzyskała w związku z realizowaniem powierzonych zadań, które są wymienione w Porozumieniu i są przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji.

Odbiorcami usług jakie będzie wykonywała Spółka i jakie zostaną jej powierzone przez Gminę do wykonania, czyli utrzymanie porządku na placach zabawach, prace porządkowe oraz utrzymanie zieleni, opróżnianie koszy ulicznych i przystankowych, utrzymanie czystości na przystankach autobusowych, cmentarzach i przyległych parkingach, będą mieszkańcy Gminy, jak i osoby odwiedzające Gminę, które korzystają ze wszystkich miejsc publicznych ogólnie dostępnych, które to miejsca będą objęte porozumieniem. Usługi te będą świadczone nieodpłatnie przez Spółkę dla mieszkańców i dla osób odwiedzających Gminę. Wyżej wymienione usługi stanowią obligatoryjne zadanie własne Gminy i Spółka nie będzie pobierała żadnych opłat w tym zakresie. Porozumienie nie przewiduje odpłatności przez mieszkańców czy też innych odbiorców (nie będących mieszkańcami Gminy) za korzystanie z miejsc publicznych na terenie Gminy gdzie Spółka będzie świadczyła powierzone do realizacji przez Gminę usługi związane z bieżącym utrzymaniem czystości i porządku na terenie gminy w tym utrzymanie zieleni. Rekompensata służyć ma sfinansowaniu poniesionych przez Spółkę kosztów jakie będzie ona ponosić w związku z realizacją ww. usług.

Pytania

1.  Czy wykonywanie przez Spółkę zadań powierzonych na podstawie Porozumienia wykonawczego będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

2.  Czy wartość Rekompensaty, którą Spółka otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań w ramach Umowy wykonawczej, będzie stanowić element wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym powinna być ona dokumentowana fakturą VAT?

3.  W przypadku gdy Rekompensata będzie stanowić wynagrodzenie dla Spółki w rozumieniu art.29a ustawy o VAT, to czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego od przedmiotowej Rekompensaty? (wskazane w uzupełnieniu wniosku)

Państwa stanowisko w sprawie

1)  Wykonywanie przez Spółkę zadań powierzonych na podstawie Porozumienia wykonawczego nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług na rzecz Gminy, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

2)  Wartość Rekompensaty, którą Spółka otrzyma od Gminy z tytułu wykonywania zadań w ramach Porozumienia wykonawczego, nie będzie stanowić elementu wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie powinna być ona dokumentowana fakturą VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem świadczenia usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zasadniczo, poza nieistotnymi dla niniejszej analizy wyjątkami, świadczenie to ma charakter odpłatny, czyli w zamian za świadczenie usługi usługodawca otrzymuje świadczenie wzajemne, najczęściej w formie pieniężnej.

Zatem dla istnienia odpłatnej usługi podlegającej opodatkowaniu VAT niezbędne jest istnienie:

1)  pewnego zachowania (działania lub zaniechania) usługodawcy wynikającego z jego relacji prawnej z usługobiorcą;

2)  adresata tego zachowania, czyli bezpośredniego konsumenta lub odbiorcy, który odnosi korzyść o charakterze majątkowym, z tytułu świadczenia lub zaniechania usługodawcy;

3)  adekwatnego świadczenia wzajemnego odbiorcy/usługobiorcy na rzecz usługodawcy w postaci najczęściej pieniężnej (choć również rzeczowej/usługowej – wówczas określa się to jako barter usług).

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: Trybunał lub TSUE) wynika, iż świadczenie usług jest dokonywane odpłatnie tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (wyrok z dnia 22 czerwca 2016 r., Český rozhlas, C-11/15 C:2016:470, pkt 21).

Trybunał orzekł, że ma to miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za możliwą do wyodrębnienia usługę świadczoną w ramach takiego stosunku prawnego (wyrok z dnia 18 lipca 2007 r., Société thermale d'Eugénie-les-Bains, C-277/05, EU:C:2007:440, pkt 19). W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie sposób uznać, że wykonywanie przez Spółkę zadań własnych Gminy powierzonych jej na podstawie Porozumienia wykonawczego, stanowi w myśl ww. przepisów odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, odbiorcami realizowanych przez Spółkę zadań publicznych są mieszkańcy Gminy, nie zaś sama Gmina.

Po drugie, nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniami, które ma realizować Spółka na rzecz mieszkańców, a otrzymaną przez nią Rekompensatą. Nie ma zatem adekwatnego świadczenia wzajemnego po stronie mieszkańców. Zaś Rekompensata, która ma być wypłacana na rzecz Spółki przez Gminę nie jest i nie może być kalkulowana jako świadczenie wzajemne i adekwatne do korzyści jakie otrzymują jej mieszkańcy. Gdyż Gmina, jak zostało to wykazane powyżej, nie jest adresatem (beneficjentem) świadczeń Spółki i nie uzyskuje bezpośrednio w związku z tym żadnych korzyści materialnych.

Wypłata Rekompensaty w żaden sposób nie będzie uzależniona od świadczenia Spółki na rzecz Gminy, a zależeć będzie wyłącznie od poziomu uzasadnionych kosztów Spółki realizującej powierzone zadania publiczne. Podobnie jak w przypadku rekompensat transportowych (liczonych od wozokilometra) nie będzie tutaj związku pomiędzy ilością mieszkańców korzystających ze świadczeń Spółki, a wysokością Rekompensaty. Co więcej, udzielana na rzecz Spółki Rekompensata nie może przekroczyć maksymalnych kwot skalkulowanych na podstawie Decyzji, tj. kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu Porozumienia wykonawczego. Tym samym, dla wypłacanej Spółce Rekompensaty ustanowione są limity, które są nieprzekraczalne, a w konsekwencji ograniczają wysokość Rekompensaty, którą Spółka może otrzymać od Gminy w związku z realizacją zadań powierzonych. Tym samym nie realizowana jest zasada ekwiwalentności świadczeń.

W związku z powyższym, nie sposób uznać, że Rekompensaty wypłacane Spółce będą stanowić ekwiwalent lub uzupełnienie wynagrodzenia czy zapłaty ceny za konkretną usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy. Niezależnie od powyższych rozważań, w ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie powierzonych zadań publicznych nie ma cech działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT. Spółka stanowi narzędzie dla realizacji zadań własnych Gminy. Model finansowania oparty na Rekompensatach spowoduje, że nie będzie ona ponosić ryzyka gospodarczego, które jest zasadniczym i wyróżniającym elementem działalności gospodarczej. Tym samym Spółka nie będzie uczestniczyć w wolnym, swobodnym rynku, co wyklucza w zasadzie przyjęcie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. A w konsekwencji trudno uznać świadczenia Spółki za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Por. wyrok 7 sędziów NSA z dnia 22 września 2025 r., sygn. I FSK 678/21 (o czym szerzej w dalszej części wniosku).

W związku z powyższym, w opinii Spółki należy uznać, że czynności wykonywane przez Spółkę w związku z realizacją zadań wynikających z Porozumienia wykonawczego nie stanowią odpłatnego świadczenia usług na rzecz Gminy, a wypłacana Rekompensata nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem VAT jako element wynagrodzenia za te usługi.

Dalsza analiza przepisów ustawy o VAT, niezależnie od oceny występowania działalności gospodarczej po stronie Spółki, również prowadzi do tych samych wniosków. Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

• podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
• koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze (w tym także Rekompensaty), które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Zatem, aby opodatkować daną Rekompensatę, po pierwsze musi istnieć odpłatna usługa w rozumieniu przepisów o VAT, na cenę której ta rekompensata może mieć bezpośredni wpływ.

Jak zostało wskazane, w analizowanym przypadku Wnioskodawca będzie wykonywał powierzone przez Gminę zadania publiczne na rzecz mieszkańców, które nie będą miały cennika. Nie otrzyma on w zamian wynagrodzenia ani od nich, ani od Gminy. Wnioskodawca uzyska jedynie pokrycie części kosztów realizacji tych zadań w formie Rekompensat. Jednocześnie, model Rekompensat eliminuje element ryzyka handlowego charakterystyczny dla działalności gospodarczej. Działalność Spółki w zakresie powierzonych zadań publicznych stanowi narzędzie dla realizacji zadań własnych Gminy. Nie będzie ona uczestniczyć w wolnym, swobodnym rynku, co wyklucza w zasadzie przyjęcie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT, a w konsekwencji trudno uznać świadczenia Spółki za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W razie, gdyby organ interpretacyjny nie podzielał powyższej oceny Wnioskodawcy co do braku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT po stronie Spółki, a w efekcie braku odpłatnej usługi, należy zwrócić uwagę, iż z przepisów jasno wynika, że wpływ rekompensaty na cenę danej usługi musi być bezpośredni.

NSA nie zgodził się ze stanowiskiem organu i oddalił jego skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wskazał, iż wyrok sądu I instancji (wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. I SA/Łd 525/20), pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu. NSA powołał się w szczególności na wyroki TSUE z dnia 30 marca 2023 r. w sprawach C-612/21 (Gmina Opinogóra Górna) oraz C-616/21 (Gmina Lublin). Co doprowadziło go do konkluzji, iż „działalność spółki nie miała charakteru gospodarczego w rozumieniu przepisów u.p.t.u. Skoro nie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą nie ma potrzeby analizowania czy spełnione zostały przesłanki z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Brak charakteru gospodarczego spółki wynika natomiast z tego, że nie działa dla zysku, lecz w celu realizacji zadania publicznego oraz ma specyficzny model finansowania oparty na rekompensatach, który eliminował element ryzyka handlowego. Działalność spółki w zakresie użyteczności publicznej stanowi narzędzie dla realizacji celów województwa, a nie uczestnictwa w wolnym, swobodnym rynku, co dawałoby podstawę do przyjęcia, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą”.

W razie odrzucenia tego poglądu przez organ interpretacyjny, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na wyrok TSUE w sprawie C-615/23 z 8 maja 2025 r. TSUE wskazał, iż „art. 73 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że zryczałtowana rekompensata wypłacana przez jednostkę samorządu terytorialnego przedsiębiorstwu świadczącemu usługi publicznego transportu zbiorowego i mająca na celu pokrycie strat poniesionych w ramach świadczenia tych usług nie wchodzi w zakres podstawy opodatkowania tego przedsiębiorstwa.(…) Natomiast, jak zauważyła w istocie rzecznik generalna w pkt 54 opinii, wspomniana rekompensata jest przyznawana a posteriori i jest niezależna od konkretnego korzystania z usług transportowych, lecz zależy od liczby oferowanych wozokilometrów. Taka rekompensata nie wchodzi zatem w zakres pojęcia „subwencji bezpośrednio związanych z ceną” w rozumieniu art. 73 dyrektywy VAT”.

Podobnie w niniejszej sprawie Rekompensata, która ma być wypłacana Spółce przez Gminę, nie będzie zależna od liczby osób korzystających ze świadczeń Spółki, a będzie przyznawana a posteriori na pokrycie jej uzasadnionych kosztów.

Zaś w wyroku z dnia 12 maja 2016 r. C-520/14, TSUE uznał, że „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że jednostka samorządu terytorialnego, która świadczy usługę dowozu uczniów do szkół nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc nie działa jako podatnik, w wypadku, gdy gmina odzyskuje w drodze składek, które otrzymuje jedynie małą część ponoszonych kosztów. Rozpatrywane składki nie są bowiem należne od każdego użytkownika i były uiszczane wyłącznie przez jedną trzecią tych użytkowników, w związku z czym ich suma pokryła jedynie 3% całkowitego kosztu dowozu uczniów do szkół, a różnica została sfinansowana ze środków publicznych. Takie rozróżnienie między kosztami funkcjonowania a kwotami otrzymanymi za oferowane usługi może sugerować, iż udział rodziców należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie. (…) Taka asymetria wskazuje na brak rzeczywistego związku między zapłaconą kwotą a świadczeniem usług. W konsekwencji nie wydaje się, aby związek między świadczoną przez gminę usługą dowozu, a ekwiwalentem płaconym przez rodziców miał bezpośredni charakter wymagany do tego, aby ekwiwalent ten mógł zostać uznany za świadczenie wzajemne stanowiące wynagrodzenie za tę usługę, oraz do tego, aby świadczenie tej usługi zostało uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112.

Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej jako dyrektywa 2006/112, należy interpretować w ten sposób, że jednostka samorządu terytorialnego, która świadczy usługę dowozu uczniów do szkół w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc nie działa jako podatnik”.

W tym kontekście uwagę zwraca fakt, iż Rekompensata, która ma być wypłacana Spółce będzie ograniczona limitem określonym przez Decyzję Komisji UE z uwagi na wykluczenie pomocy publicznej. Nie będzie to zatem wynagrodzenie określone na zasadach rynkowych.

Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, że w podobny sposób przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT interpretowany jest w orzecznictwie NSA (np. wyroki z dnia: 27 września 2018 r. I FSK 1875/16 oraz I FSK 1876/16, 7 listopada 2018 r., I FSK 1692/16).

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych, rekompensaty za świadczone usługi publiczne przyznawane np. operatorom na podstawie przepisów rozdziału 6 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. „Rekompensata służy - zgodnie z ustawą o publicznym transporcie zbiorowym – pokryciu deficytu, czyli straty powstałej w związku ze świadczeniem usług publicznych. Otrzymywana przez operatora rekompensata nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z realizacją usług w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny tych usług oferowanych przez operatora. Celem tej rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności operatora (jego wyniku finansowego), na który zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady składają się: koszty poniesione w związku ze zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych wynikającym z umowy o świadczenie usług publicznych, pomniejszone o wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych oraz o przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych, a powiększone o rozsądny zysk. Tym samym, należy przyjąć, że przekazywana przez organizatora rekompensata ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności operatora i nie można jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Także w omawianej sprawie, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Spółka będzie realizować zadania publiczne wynikające z Porozumienia wykonawczego. Otrzymywana rekompensata ustalana na podstawie rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. będzie miała na celu zniwelowanie strat wynikłych z tego rodzaju działalności oraz zapewnienie rozsądnego zysku. W tym aspekcie uwzględniane są koszty działalności podatnika, nie zaś zakres (wartość) konkretnie świadczonych usług. Podobnie, jak zaznaczyła Spółka, Rekompensata nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u., gdyż nie wpływa wprost (bezpośrednio) na ceny usług, lecz służy głównie pokryciu straty z tytułu wykonywania zadań publicznych. Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w wyrokach NSA z dnia 27 maja 2021 r., I FSK 445/18; wyrok NSA z 17 stycznia 2023 r.; I FSK 780/19, wyrok NSA z 24 stycznia 2023 r., I FSK 2264/19; wyrok NSA z 28 kwietnia 2021 r., I FSK 883/18 ; wyrok NSA z 26 maja 2021 r., I FSK 1803/18; wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2019 r., I FSK 1072/17; wyrok NSA z dnia 7 listopada 2018 r. I FSK 1692/16, NSA z dnia 15 października 2020 r. sygn. I FSK 706/18, NSA z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1673/16, NSA z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. I FSK 1692/16 oraz wojewódzkich sądów administracyjnych: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 lipca 2021 r. I SA/Rz 298/21, w Gliwicach w wyroku z dnia 30 listopada 2022 r. I SA/Gl 1112/22, w Gliwicach w wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r., I SA/GI 898/19, w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., I SA/Kr 12/21; z dnia 30 września 2020 r., I SA/Kr 429/20; w Olsztynie z dnia 3 września 2020 r., I SA/Ol 255/20; w Bydgoszczy z dnia 18 sierpnia 2020 r., I SA/Bd 269/20.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jak wykazano wyżej, Rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług, ani bezpośredniej dopłaty związanej z realizacją usług na rzecz Gminy. Nie podlega ona zatem udokumentowaniu fakturą VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczności faktyczne sprawy, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie świadczyć odpłatnych usług na rzecz Gminy. Zaś Rekompensata otrzymywana od Gminy nie powinna wchodzić w zakres podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, a w konsekwencji nie ma konieczności dokumentowania jej fakturą VAT.

Ad 3 W przypadku stanowiska organu podatkowego, że Spółka będzie wykonywać na podstawie porozumienia wykonawczego na rzecz Gminy odpłatne świadczenie usług a przedmiotowa Rekompensata stanowi element wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT, które to świadczenie winno być udokumentowane fakturą VAT, wówczas Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tej czynności. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina powierzając do wykonania Spółce czynności związane z utrzymaniem porządku na placach zabawach na terenie Gminy, prace porządkowe, utrzymaniem zieleni w poszczególnych sołectwach, opróżnianiem koszy ulicznych i przystankowych, utrzymaniem czystości na przystankach autobusowych, cmentarzach i przyległych parkingach, wykonuje swoje zadania własne określone w ustawie o samorządzie gminnym, więc po stronie Gminy nie wystąpi związek pomiędzy ponoszonymi kosztami w ramach wykonywania zadań własnych Gminy a sprzedażą opodatkowaną, która w przedstawionej sytuacji po stronie Gminy nie wystąpi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Świadczenie usług to każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również jego zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi więc, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

• czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
• czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stanowi, że:

Organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública, w którym stwierdził:

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 2, 3, 12, 15 ww. ustawy:

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej - uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679).

Art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej:

Art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce komunalnej:

Zatem w przypadku, gdy są to jednostki prawnie niewyodrębnione, tzn. pozostające w strukturze gminy, dla celów podatkowych traktuje się je tak samo jak gminne jednostki pomocnicze. Wykonywane przez nie czynności powinna rozliczać gmina.

Jeśli jednak znajdą się one poza strukturą gminy, jako tzw. jednostki prawnie wyodrębnione (np. w formie spółki prawa cywilnego lub handlowego), będą miały odrębną od gminy zdolność prawnopodatkową.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wyłącznym udziałowcem Spółki działającej w formie komunalnej spółki prawa handlowego, jest Gmina. Spółka pozostaje odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Pomiędzy Spółką a Gminą zostanie zawarte Porozumienie wykonawcze dotyczące szczegółowych zasad wykonania zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zgodnie z projektowaną treścią Porozumienia wykonawczego zakres powierzonych zadań publicznych obejmuje: opróżnianie koszy ulicznych i przystankowych, utrzymanie czystości na przystankach autobusowych, cmentarzach i przyległych parkingach, utrzymanie porządku w pomieszczaniach dworca (...) oraz w jego obrębie w tym parkingu „(...)”, utrzymanie porządku na placach zabawach w poszczególnych sołectwach Gminy, prace porządkowe oraz utrzymanie zieleni w poszczególnych sołectwach na terenach należących do Gminy (...).

Z tytułu wykonywania powierzonych zadań publicznych Spółce nie przysługuje wynagrodzenie. Natomiast finansowanie kosztów realizacji powierzonych zadań następuje zasadniczo z przychodów i wpływów pochodzących od Gminy w formie Rekompensaty wypłacanej przez Gminę na rzecz Spółki. Zgodnie z projektowaną treścią Porozumienia wykonawczego w okresie wykonywania zadań powierzonych Spółka będzie uprawniona do otrzymywania Rekompensaty powiększonej o kwotę rozsądnego zysku.

Płatności Rekompensaty będą odbywały się w okresach miesięcznych (płatność na koniec każdego miesiąca) zgodnie z założonym harmonogramem na podstawie wystawionych przez Spółkę faktur VAT.

Rekompensata to wszelkie przysporzenia majątkowe udzielone Spółce przez Gminę w dowolnej formie, otrzymywane przez Spółkę wyłącznie z tytułu i w celu pokrycia uzasadnionych kosztów realizacji Zadania Publicznego, w całkowitym okresie wynikającym z Porozumienia, w zakresie w jakim kosztów tych nie pokrywają przychody osiągnięte przez Spółkę w związku z realizacją Zadania Publicznego. Uzasadnione Koszty obejmują:

1) całość uzasadnionych kosztów bezpośrednich netto związanych z wykonywaniem Zadania Publicznego, do których zaliczyć można:

a.  koszty materiałowe – wartość zużytych materiałów bezpośrednich oraz koszty ich zakupu;

b.  koszty płac bezpośrednich z narzutami, energii bezpośredniej, zużycia specjalistycznych narzędzi (…);

c.   koszty amortyzacji sprzętu wykorzystywanego bezpośrednio do realizacji Zadania Publicznego,

 2) wydatki inwestycyjne Spółki konieczne do odpowiedniego wykonywania tego zadania,

3) odpowiedni udział w uzasadnionych kosztach - kosztów stałych netto Spółki, (…)

4) rozsądny zysk Spółki w wysokości do 2% całkowitej wysokości kosztów, (…)

5) podatek dochodowy odprowadzany przez Spółkę - w części, w jakiej jego wysokość przypisana jest do dochodu osiąganego w związku z realizacją Zadania Publicznego,

Wzór kalkulacji Rekompensaty jaki jest zastosowany w projektowanym porozumieniu przedstawia się następująco:

R = UK = Kc + Z + Pd – ŚP – P,

gdzie poszczególne litery oznaczają:

R - kwotę Rekompensaty,

UK - Uzasadnione Koszty,

Kc - koszty całkowite, tj. suma kosztów, o których mowa w pkt 1, 2 i 3 zacytowanego projektu Porozumienia,

Z - rozsądny zysk - wysokość na poziomie 2%, który nie stanowi ryzyka pomocy publicznej z uwagi na aktualnie obowiązującą dla Polski, ustaloną przez Komisję Europejską wynoszącą 4,78%,

Pd - podatek dochodowy, w części, w jakiej jego wysokość przypisana jest do dochodu osiąganego w związku z realizacją Zadania Publicznego,

ŚP - środki publiczne – inne środki publiczne, które Spółka ma zamiar pozyskać i przeznaczyć na finansowanie uzasadnionych kosztów, (np. uzyskanie ze źródeł zewnętrznych dofinansowania na zakup urządzeń wykorzystywanych do realizacji powierzonych zadań),

P - przychody osiągnięte przez Spółkę w związku z realizacją zadań – jakiekolwiek inne przychody, które Spółka uzyskała w związku z realizowaniem powierzonych zadań, które są wymienione w Porozumieniu i są przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji.

Odbiorcami usług jakie będzie wykonywała Spółka i jakie zostaną jej powierzone przez Gminę do wykonania, będą mieszkańcy Gminy, jak i osoby odwiedzające Gminę, które korzystają ze wszystkich miejsc publicznych ogólnie dostępnych, które to miejsca będą objęte porozumieniem. Usługi te będą świadczone nieodpłatnie przez Spółkę dla mieszkańców i dla osób odwiedzających Gminę. Wyżej wymienione usługi stanowią obligatoryjne zadanie własne Gminy i Spółka nie będzie pobierała żadnych opłat w tym zakresie. Porozumienie nie przewiduje odpłatności przez mieszkańców czy też innych odbiorców (nie będących mieszkańcami Gminy) za korzystanie z miejsc publicznych na terenie Gminy, gdzie Spółka będzie świadczyła powierzone do realizacji przez Gminę usługi związane z bieżącym utrzymaniem czystości i porządku na terenie gminy w tym utrzymanie zieleni. Rekompensata służyć ma sfinansowaniu poniesionych przez Spółkę kosztów jakie będzie ona ponosić w związku z realizacją ww. usług.

Mają Państwo wątpliwości, czy wykonywanie przez Spółkę zadań powierzonych na podstawie Porozumienia będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy oraz czy otrzymana Rekompensata będzie stanowić wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym powinna być ona dokumentowana fakturą.

W rozpatrywanej sprawie, na podstawie Porozumienia, Spółka będzie wykonywać powierzone przez Gminę zadania w zakresie utrzymania gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, a za ich realizację Spółka otrzyma Rekompensatę.

Spółka będzie wykonywać powierzone przez Gminę ww. zadania, zwalniając tym samym Gminę z określonych prawem obowiązków. Spółka będzie wykonywać te czynności za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Rekompensata pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które Spółka będzie wykonywać na rzecz Gminy. Pomiędzy płatnością, którą Spółka otrzyma od Gminy w ramach Rekompensaty a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie Porozumienia Spółka zobowiązała się wykonywać czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, co Spółka będzie czynić jako odrębny od Gminy podmiot, tj. odrębny podatnik VAT. W ramach wykonywania powierzonych przez Gminę usług, Spółka będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Gdy wykonywanie zadań powierzonych następuje w ramach władztwa publicznoprawnego, uznaje się, że wykonywane jest przez organ władzy publicznej. W analizowanej sprawie nie można uznać, że powyższe usługi mogą być wykonywane przez Spółkę w ramach takiego władztwa publicznego. Mimo, że Spółka będzie wykonywała na rzecz Gminy czynności z katalogu zadań własnych to jednak Spółka nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Spółkę będzie łączyć z Gminą Porozumienie, w ramach którego Spółka zobowiąże się do realizacji konkretnych czynności związanych z utrzymaniem gminnych dróg, ulic, placów, utrzymaniem czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymaniem gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, za co przewidziane będzie określone w Porozumieniu wynagrodzenie. Sposób kalkulacji wynagrodzenia będzie bazował na poniesionych kosztach w związku z realizacją zadań. Zatem pomiędzy płatnością należną Spółce od Gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, będzie zachodzić bezpośredni związek, ponieważ płatność będzie następowała w zamian za to świadczenie. Otrzymywane przez Spółkę z tytułu realizacji opisanych we wniosku czynności świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako Rekompensata, będzie stanowić dla Spółki zapłatę za świadczone przez Spółkę usługi.

Spółka będzie otrzymywać zindywidualizowaną korzyść (Rekompensatę), która pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które będzie wykonywać na rzecz Gminy.

To Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty jest de facto stroną, na rzecz której Spółka będzie świadczyć usługi w zamian za wynagrodzenie w postaci Rekompensaty.

Zatem czynności, które Spółka zobowiązała się wykonywać na rzecz Gminy i których dotyczy otrzymywana przez Spółkę Rekompensata, będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Art. 29a ust. 1 ustawy:

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie jest natomiast podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają więc opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Aby stwierdzić, czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, niezbędne jest stwierdzenie, czy występują konkretne usługi, z którymi związane jest to dofinansowanie, wykonywane przez odbiorcę dofinansowania. Tylko w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania.

Rekompensata, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych gminy w zakresie utrzymania gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, będzie stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Otrzymując od Gminy Rekompensatę Spółka otrzyma zindywidualizowaną korzyść, a przekazywane Spółce świadczenie pozostanie w bezpośrednim związku z czynnościami, których Spółka dokona na rzecz Gminy. Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako Rekompensata, stanowi dla Spółki opodatkowaną zapłatę za świadczone przez Spółkę usługi.

Wskazali Państwo, że Spółka będzie otrzymywać Rekompensatę powiększoną o kwotę rozsądnego zysku w celu zapewnienia świadczenia powierzonych usług.

Zatem realizując powierzone zadania, Spółka będzie czynić to za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Otrzymywana Rekompensata będzie stanowić zatem wynagrodzenie (zapłatę) za wykonanie konkretnych czynności zleconych Spółce przez Gminę.

Jak już powyżej wskazano czynności, które Spółka będzie wykonywać na rzecz Gminy, realizując powierzone zadania własne Gminy w zamian za otrzymywaną Rekompensatę, będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem otrzymywana Rekompensata będąc wynagrodzeniem za świadczone usługi będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy.

Zasady wystawiania faktur określono w art. 106b ustawy.

Art. 106b ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy:

Art. 2 pkt 22 ustawy:

Podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Spółka jest również odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Wymienione we wniosku świadczenia dotyczą czynności, które podlegają opodatkowaniu i nie przewidziano dla nich zwolnienia zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy.

Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania wykonywanych na rzecz Gminy czynności opodatkowanych, za które otrzymuje wynagrodzenie (Rekompensatę), poprzez wystawienie Gminie faktury, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem Rekompensata, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych gminy w zakresie utrzymania gminnych dróg, ulic, placów, utrzymania czystości i porządku, zieleni gminnej i zadrzewień, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, będzie wynagrodzeniem za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. W związku z wykonywaniem przez Spółkę na rzecz Gminy czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stanowiących odpłatne świadczenie usług, za które Spółka otrzymuje Rekompensatę, Spółka powinna udokumentować fakturą wykonanie przedmiotowych czynności.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości, dotyczą także prawa do odliczenia przez Gminę podatku od towarów i usług naliczonego od przedmiotowej Rekompensaty.

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy pozwala na stwierdzenie, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, aby występował związek między wydatkami ponoszonymi na nabycie od Spółki usług wykonywanych na podstawie Porozumienia (wypłata Rekompensaty), a sprzedażą opodatkowaną. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Gminy, w zamian za które Spółka otrzymuje Rekompensatę, nie będą pozostawały w związku z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem w analizowanej sprawie nie wystąpi po stronie Gminy związek między ponoszonymi w ramach wykonywania zadań własnych Gminy wydatkami a sprzedażą opodatkowaną.

Jak wyjaśniono powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług od Spółki, za które Gmina wypłaca Rekompensatę.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa orzecznictwa sądów administracyjnych, należy zauważyć, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo zostało potraktowane jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Gmina (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.