Odliczenie podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika "metrażowego".
Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, realizuje inwestycję wodno-kanalizacyjną składającą się z budowy oczyszczalni ścieków, systemu zdalnego odczytu wodomierzy, monitoringu obiektów wodociągowych oraz systemu EBok. Wydatki związane z inwestycją są wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT (dostawa wody/odbiór ścieków od mieszkańców), jak i do czynności niepodlegających VAT (dostawa do jednostek gminnych). Gmina nie może bezpośrednio przypisać…
Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
2 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynników „metrażowych”. Uzupełnili go Państwo pismem z 25 maja 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Gmina (...) (dalej jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym).
Począwszy od 1 stycznia 2017 r., Gmina oraz jej jednostki budżetowe występują jako jeden podatnik podatku VAT, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454). W tym zakresie Gmina traktuje wewnętrzne rozliczenia pomiędzy urzędem Gminy oraz jednostkami oraz pomiędzy samymi jednostkami jako zdarzenia niepodlegające ustawie o VAT na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT.
Gmina realizuje inwestycję pn.: „(...)” (dalej jako: „Projekt”; „Inwestycja”; „Zadanie”).
Wydatki ogółem wyniosą (...) zł, w tym kwota dofinansowania wyniesie (...) zł. Inwestycja ma zostać zakończona do 30 kwietnia 2026 r.
Projekt odnosi się zarówno do systemu gospodarki ściekowej, jak i gospodarki wodnej na obszarze nieobjętym aglomeracją (teren wiejski). Częścią składową przedsięwzięcia będą 4 odrębne zadania:
1. Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...). Projekt realizowany w systemie zaprojektuj i wybuduj na podstawie przygotowanego dla Gminy Programu Funkcjonalno-Użytkowego. W ramach projektu pozyskane zostaną niezbędne uzgodnienia, zgody i decyzje, a także zrealizowane prace budowlano-montażowe wraz z dostawą niezbędnego wyposażenia oraz zagospodarowaniem terenu i oznakowaniem. Zakres prac dotyczących sieci kanalizacyjnej będzie zrealizowany poprzez budowę nowych odcinków kanalizacji grawitacyjnej oraz tłocznej w rejonie dotychczas nieskanalizowanym. Przedmiotem projektu będzie budowa sieci kanalizacji sanitarnej wraz z sięgaczami o łącznej długości ok. (...) mb. Odcinek kanalizacji ma zapewnić odbiór ścieków bytowych z budynków mieszkalnych od ok. (...). Przepustowość oczyszczalni ma sięgnąć do (...). Do działek prywatnych zostaną wykonane sięgacze kanalizacji zakończone w granicy działki (bez przyłączy). Do funkcjonowania systemu wykonane zostaną 3 pompownie ścieków. Oczyszczone ścieki zostaną odprowadzone grawitacyjnie do potoku (...);
oraz trzy zadania wykorzystujące technologie informacyjno-komunikacyjne:
2. Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...). System umożliwi bieżące monitorowanie wody oraz zdalne przekazywanie informacji do programu poprzez sieć GSM, co wyeliminuje kosztowną i czasochłonną konieczność zbierania indywidualnych odczytów z wodomierzy. Dodatkowo, inteligentny system pomiaru wody znacznie ograniczy straty wynikające z nieopomiarowanego poboru wody, poprzez dokładniejsze monitorowanie gospodarki wodnej. System umożliwi również skuteczniejsze wykrywanie i usuwanie awarii czy nieszczelności;
3. Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...). System umożliwi uzyskiwanie natychmiastowej informacji o wszelkich anomaliach w pracy urządzeń wodociągowych, zdalne sterowanie pracą obiektów włączonych w system centralnej obsługi, elektroniczną ochronę mienia obiektów i urządzeń oraz redukcję strat wody w sieci;
4. Wdrożenie systemu EBok - pozwoli usprawnić komunikację pomiędzy Zakładem, udostępnione zostaną m.in funkcjonalności: podanie odczytu, weryfikacja zużycia wody, saldo, stan rozliczeń.
Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach Projektu zostaną wystawione na Gminę. Gmina otrzyma oddzielne faktury na wskazane powyżej poszczególne części Inwestycji. Gmina nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania danych wydatków inwestycyjnych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu.
Efekty realizacji Zadania będą wykorzystywane zarówno w zakresie działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Efekty realizacji Zadania nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT. Gmina zamierza następująco wykorzystywać efekty realizacji Projektu:
1) Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...) - do działalności w zakresie kanalizacji, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (odbiór ścieków od mieszkańców), jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (odbiór ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy);
2) Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...) - do działalności w zakresie wodociągów, wydatek ma związek wyłącznie z działalnością w zakresie wodociągów - zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla mieszkańców), jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla jednostek organizacyjnych Gminy);
3) Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...) - do działalności w zakresie wodociągów, wydatek ma związek wyłącznie z działalnością w zakresie wodociągów - zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla mieszkańców), jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla jednostek organizacyjnych Gminy);
4) Wdrożenie systemu EBok - wydatek ma związek z działalnością wodno-kanalizacyjną, zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla mieszkańców, odbiór ścieków od mieszkańców), jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawa wody dla jednostek organizacyjnych Gminy, odbiór ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy).
Celem głównym Projektu jest poprawa czystości środowiska naturalnego na terenie Gminy poprzez budowę zbiorczej oczyszczalni ścieków, sieci kanalizacji sanitarnej na terenie Frydrychowic oraz zabezpieczenie dostaw wody pitnej poprzez wdrożenie systemu nadzoru i sterowania procesem produkcji i dystrybucji. Cel ogólny osiągnięty zostanie poprzez realizację celów szczegółowych:
W strukturze organizacyjnej Gminy obecnie funkcjonują między innymi następujące jednostki:
GZWiK zajmuje się zarówno działalnością wodociągową, jak i ściekową - w zakresie odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym do oczyszczalni ścieków w sąsiedniej gminie. Infrastruktura po jej wybudowaniu w ramach Inwestycji zostanie przekazana do eksploatacji na rzecz GZWiK. Zarówno GZWiK, jak i inne jednostki gminne, objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót w deklaracji składanej przez Gminę.
GZWiK do odliczeń podatku VAT od wydatków związanych z działalnością wodociągową i kanalizacyjną stosuje indywidualnie wyliczone prewspółczynniki metrażowe - na podstawie m3 dostarczonej wody/odebranych ścieków. Gmina otrzymała interpretację indywidualną z dnia 4 kwietnia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.47.2023.2.JM potwierdzającą prawo do stosowania prewspółczynników metrażowych w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej.
W ramach prowadzonej działalności w zakresie dostarczania wody, odbioru ścieków i opróżniania zbiorników bezodpływowych, świadczone usługi są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych głównie dla podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy, przedsiębiorców lub instytucji działających na jej terenie. Czynności te dokumentowane są fakturami VAT. Niewielka część sprzedaży odbywa się na rzecz jednostek scentralizowanych takich jak np. Urząd Gminy, szkoły. Czynności te, jako usługi na potrzeby wewnętrzne Gminy, dokumentowane są notami księgowymi.
W związku z powyższym infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna jest wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Infrastruktura nie jest i nie będzie wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.
Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z terenów Gminy na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. z tytułu transakcji zewnętrznych podlegających VAT) oraz ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb własnych niepodlegających VAT). Pomiar jest możliwy w szczególności dzięki odpowiedniej aparaturze pomiarowej - służą do tego przykładowo liczniki. W związku z powyższym, w celu odliczenia podatku VAT od wskazanych wydatków Gmina zamierza zastosować indywidualnie ustalone prewspółczynniki VAT na podstawie ilości m3 dostarczonej wody i odebranych ścieków. Gmina ustala odrębnie prewspółczynnik metrażowy dla działalności wodociągowej i odrębnie dla działalności kanalizacyjnej. W tym celu stosuje poniższe wzory:
1) dla działalności wodociągowej
PREw = Wz/(Wz+Ww) x 100%
gdzie:
PREw - prewspółczynnik ustalony dla działalności wodociągowej,
Wz - ilość m3 dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT - według danych z 2025 r. - 521 652,70 m3,
Ww - ilość m3 dostarczonej wody na potrzeby własne niepodlegające VAT (na potrzeby Gminy, jej jednostek organizacyjnych) - według danych z 2025 r. - 8 063 m3.
W oparciu o dane z roku 2025 r. wyliczony prewspółczynnik dla działalności wodociągowej wyniósł 99%.
2) dla działalności kanalizacyjnej
PREś = Śz/(Śz+Św) x 100%
gdzie:
PREś - prewspółczynnik ustalony dla działalności kanalizacyjnej,
Śz - ilość m3 odebranych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT - według danych z 2025 r. - 121 452,50 m3,
Św - ilość m3 odebranych ścieków w związku z czynnościami niepodlegającymi VAT (odebrane od Gminy, jej jednostek organizacyjnych) - według danych z 2025 r. - 2 589 m3.
W oparciu o dane z roku 2025 r. wyliczony prewspółczynnik dla działalności kanalizacyjnej wyniósł 98%.
W ramach realizacji Inwestycji Gmina będzie ponosić wydatki, które będą dotyczyć zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej. W ocenie Gminy dla takich wydatków inwestycyjnych powinien zostać zastosowany poniższy prewspółczynnik metrażowy:
PREwś = (Wz +Śz)/(Wz+Ww+Śz+Św) x 100%
gdzie:
PREwś - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Wz - ilość m3 dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT - według danych z 2025 r. - 521 652,70 m3,
Śz - ilość m3 odebranych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT - według danych z 2025 r. - 121 452,50 m3,
Ww - ilość m3 dostarczonej wody na potrzeby własne niepodlegające VAT (na potrzeby Gminy, jej jednostek organizacyjnych) - według danych z 2025 r. - 8 063 m3,
Św - ilość m3 odebranych ścieków w związku z czynnościami niepodlegającymi VAT (odebrane od Gminy, jej jednostek organizacyjnych) - według danych z 2025 r. - 2 589 m3.
W oparciu o dane z roku 2025 r. wyliczony prewspółczynnik dla wydatków wspólnych dla działalności wodno-kanalizacyjnej wyniósł 99%.
W stosunku do ponoszonych wydatków dotyczących całokształtu działalności GZWiK, których nie można powiązać wyłącznie z działalnością gospodarczą opodatkowaną stosowane jest odliczenie podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji określonym rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Prewspółczynnik obliczony według wzoru z rozporządzenia Ministra Finansów w oparciu o dane z 2025 r. wynosi dla GZWiK 78% według wzoru:
X = A x 100/P
gdzie poszczególne symbole oznaczają:
X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, w oparciu o dane z 2025 r. wyniosła 78%;
A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, według danych z 2025 r. wartość: 4 568 489,24 zł;
P - przychody wykonane zakładu budżetowego, według danych z 2025 r. wartość: 5 859 017,48 zł.
Zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
Według Gminy najbardziej reprezentatywnym dla Gminy, która poprzez samorządowy zakład budżetowy prowadzi działalność z zakresu wodociągów i kanalizacji, sposobem obliczenia proporcji jest proporcja oparta na kryterium ilościowym (m3) dostarczonej wody i odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych, tj. osoby fizyczne, przedsiębiorstwa i instytucje, dla których sprzedaż dokumentowana jest fakturami VAT, do ogólnej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków zarówno od odbiorców zewnętrznych jak i od odbiorców wewnętrznych, dla których wystawiane są noty księgowe.
Prewspółczynnik ilościowy (m3) opierający się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość działalności mierzona w metrach sześciennych dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków) rzetelnie obrazuje specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej, pozwala na obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi prowadzonej działalności.
Zdaniem Gminy metoda wskazana w Rozporządzeniu nie uwzględnia ani specyfiki działalności samorządowego zakładu budżetowego w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej ani jego nabyć, dlatego nie powinna być w tym przypadku stosowana.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
Wydatki dotyczące realizacji inwestycji pn. „(...)” są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.
W podmiotach zewnętrznych (mieszkańcy, przedsiębiorcy) w miejscu dostarczania wody/odprowadzania ścieków korzystających z usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków zamontowane są urządzenia pomiarowe (liczniki z atestem).
Tylko 3 odbiorców korzystających z kanalizacji zbiorczej, którzy posiadają własne źródło wody (studnia) nie mają zamontowanego wodomierza. Są oni rozliczani według norm zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. poz. 70).
We wszystkich jednostkach organizacyjnych Gminy korzystających z usług wodno-kanalizacyjnych zamontowane są urządzenia pomiarowe (liczniki z atestem).
Każda ilość wody dostarczonej/ścieków odebranych do/od podmiotów zewnętrznych oraz z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb własnych niepodlegających VAT) jest mierzona i uwzględniana przez Gminę w sposobach określenia proporcji, wskazanych we wniosku.
Ilości dostarczonej wody/odebranych ścieków, które nie są mierzone na podstawie wodomierzy (liczników zawierających atesty/certyfikaty), są również uwzględniane we wskazanych we wniosku prewspółczynnikach.
Woda na cele przeciwpożarowe pobierana z hydrantów zwiększa mianownik prewspółczynnika, a zużycie 3 odbiorców zewnętrznych korzystających z kanalizacji zbiorczej, którzy posiadają własne źródło wody (studnia) i nie mają zamontowanego wodomierza, a są rozliczani według norm zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. poz. 70) - jest uwzględniane zarówno w liczniku jak i mianowniku (zużycie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).
W kalkulacji prewspółczynników są uwzględniane wszystkie dostawy wody/ścieków.
Woda na cele gaszenia pożarów pobrana z hydrantu nie jest opomiarowana. Ustalana jest szacunkowo i wystawiana jest nota na Gminę. Wartość ta zwiększa mianownik do wyliczenia prewspółczynnika. Woda na cele przeciwpożarowe jest pobierana z hydrantu incydentalnie raz na kilka lat.
Straże pożarne na bieżąco uzupełniają wodę w swoich siedzibach, gdzie są zainstalowane urządzenia pomiarowe, na ich podstawie wystawiana jest nota do Urzędu Gminy.
Woda na cele przeciwpożarowe zwiększa mianownik prewspółczynnika.
Pytania
1. Czy Gmina może stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...), Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)?
2. Czy Gmina może stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)?
3. Czy Gmina może stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Wdrożenie systemu EBok, które dotyczą zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej, prewspółczynnik metrażowy oparty o stosunek wody dostarczonej odbiorcom/odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody/odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)?
Państwa stanowisko w sprawie
1. Zdaniem Gminy może ona stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...), Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).
2. Zdaniem Gminy może ona stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).
3. Zdaniem Gminy może ona stosować, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” w odniesieniu do wydatków: Wdrożenie systemu EBok, które dotyczą zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej prewspółczynnik metrażowy oparty o stosunek wody dostarczonej odbiorcom/odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody/odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).
Uzasadnienie
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775, tj. z dnia 21 maja 2025 r., dalej jako: „ustawa o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).
Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
W niniejszej sprawie Infrastruktura niewątpliwie jest wykorzystywana w zdecydowanie przeważającej części do czynności opodatkowanych VAT, w zakresie działalności gospodarczej Gminy. Tym samym Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego. Pozostaje jednak kwestia ustalenia zakresu tego prawa.
Gmina pragnie podkreślić, iż jak wskazała powyżej, Infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana zarówno na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. do czynności opodatkowanych VAT), jak również na własne potrzeby (tj. zasadniczo do czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT).
W konsekwencji, zdaniem Gminy towary i usługi nabywane w ramach wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę opisaną we wniosku są przez nią wykorzystywane jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
Gmina nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
Niemniej jak już wyżej wspomniano, Gmina jest w stanie precyzyjnie określić prewspółczynniki metrażowe, tj. udział procentowy liczby metrów sześciennych wody dostarczanej/odebranych ścieków do/od podmiotów zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczanej/ścieków odebranych ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz do miejsc wykorzystywanych na własne potrzeby Gminy).
W opinii Gminy ustalone w powyższy sposób udziały procentowe najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury, a przez to wydatków inwestycyjnych związanych z jej utrzymaniem, a których Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności.
Ustalone zatem na podstawie prewspółczynnika metrażowego udziały procentowe najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, których Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności. W pełni odpowiadają one specyfice działalności wodociągowej i kanalizacyjnej Gminy i związanych z nią nabyć, a także zapewniają dokonanie odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność opodatkowaną VAT.
Powyższa metoda zdaniem Gminy daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności, dla wykonywania których ponoszone są wydatki inwestycyjne, a zatem jest ona bardziej reprezentatywna niż proporcja z rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika (w rozumieniu art. 86 ust. 2h ustawy o VAT).
W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przy zastosowaniu proporcji wyliczonych w przedstawiony wyżej sposób (prewspółczynnik metrażowy).
Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT precyzuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu ws. prewspółczynnika (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników).
Art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost stanowi, że w przypadku, gdy podatnik (np. gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia uzna, że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć (a, jak już wyżej wykazano, proporcja określona przepisami rozporządzenia w sposób ewidentny nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć w zakresie Infrastruktury), może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
Podkreślić więc należy w tym miejscu, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują obowiązkowej dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego metody ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów w rozporządzeniu. Warunkiem zastosowania innego prewspółczynnika jest jedynie wykazanie przez podatnika, że prewspółczynnik z rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, a inny sposób określenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny - co Gmina już wyżej obszernie wykazała.
TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w następujący sposób wypowiedział się odnośnie różnych metod ustalenia prewspółczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej z tych metod”.
Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia prewspółczynnika, aniżeli ta przedstawiona w rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.
Tym samym w świetle powyższego Gmina jest zdania, iż może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji niż ten przedstawiony w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika. Sposób ten przedstawiony został szczegółowo powyżej.
Zdaniem Gminy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę przy użyciu Infrastruktury w całości działalności wykonywanej przy użyciu tej Infrastruktury, bowiem nie odpowiada on specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków i nie odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy zakupów dotyczących tej Infrastruktury.
Przyjęty w rozporządzeniu wzór zakłada, że wszystkie inne źródła finansowania działalności Zakładu poza działalnością wodno-kanalizacyjną (np. dotacje, dofinansowania kosztów zatrudnienia) są związane wyłącznie z działalnością nieopodatkowaną zakładu budżetowego, powiększają tylko obrót całkowity. Uwzględniane są tylko w mianowniku wzoru i obniżają wysokość prewspółczynnika, a więc ograniczają zakres dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego. Oprócz przychodów ze świadczonych usług, Zakład posiada inne źródła finansowania, m.in. otrzymuje z budżetu Gminy dotację przedmiotową będącą dopłatą dla odbiorców usług do ceny m3 wody i ścieków. Dotacja przedmiotowa mimo, iż jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną jak i nieopodatkowaną, uwzględniana jest tylko w mianowniku wzoru, co powoduje znaczne obniżenie wysokości prewspółczynnika i w związku z tym ograniczenie odliczeń podatku naliczonego od nabyć związanych z działalnością opodatkowaną. Im większą zakład będzie otrzymywał dotację przedmiotową z budżetu Gminy lub posiadał przychody z innych źródeł, to tym mniejszy będzie prewspółczynnik i prawo do odliczenia VAT.
Prewspółczynnik obliczony według wzoru z rozporządzenia nie jest najbardziej reprezentatywnym dla działalności wodociągowo-kanalizacyjnej i nie pozwala na odliczenie podatku w proporcji najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną. Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia MF prowadzi do nieuzasadnionego zaniżenia zakresu przysługującego Gminie prawa do odliczenia.
Według Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika oparty na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
Należy wreszcie podkreślić, że „preproporcja metrażowa” najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy w zakresie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, bowiem w zdecydowanie przeważającej większości już „na pierwszy rzut oka” gospodarka ta polega na wykonywaniu czynności opodatkowanych. Liczba budynków publicznych, które są podłączone do sieci wodociągowej/kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego najczęściej stanowią skrajnie nieznaczny ułamek wszystkich podłączonych budynków do sieci. Jednocześnie oczywistym jest, że ilość dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków do/od budynków prywatnych, których właściciele są obciążani „z VAT” jest przytłaczająco większa niż ilość wody dostarczanej/odprowadzanych ścieków do/od budynków publicznych, których użytkownicy obciążani są „bez VAT”. Samo intuicyjne więc spojrzenie wskazuje, że proporcja wynikająca z rozporządzenia w sprawie współczynnika jest oczywiście niemiarodajna, a proporcja „metrażowa” wydaje się najodpowiedniejsza i bardzo precyzyjna.
Zdaniem Gminy metoda metrażowa jest najbardziej właściwą metodą obliczenia zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem opiera się na danych właściwych dla tej działalności i jednocześnie eliminuje wpływ czynników niezwiązanych z tą metodą. Z tego względu metoda ta pozwala na jak najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu wykorzystania do działalności gospodarczej. Ponadto metoda ta jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (ilość dostarczonej wody/odprowadzanych ścieków) i odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym. Wreszcie metoda ta pozostaje w zgodzie z zasadami neutralności.
Reasumując, w związku z wykorzystaniem przez Gminę wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę zarówno do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne na tę Infrastrukturę obliczonej według przedstawionych wyżej prewspółczynników metrażowych, gdyż mogą one zostać uznane za „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy:
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Dodatkowo ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.
Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo‑przedmiotowy. W celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
W myśl art. 86 ust. 2a ustawy:
W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:
1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.
W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
Na podstawie wskazanej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
Rozporządzenie:
1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;
2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
b) jednostkę budżetową,
c) zakład budżetowy.
W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.
W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:
Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:
X = A x 100/P
gdzie poszczególne symbole oznaczają:
X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
P - przychody wykonane zakładu budżetowego.
W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia:
Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
a) dokonywanych przez podatników:
- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
- eksportu towarów,
- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:
Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:
Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:
1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2) transakcji dotyczących:
a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Państwa zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym).
Począwszy od 1 stycznia 2017 r. Państwo oraz Państwa jednostki budżetowe występują jako jeden podatnik podatku VAT zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego. W tym zakresie traktują Państwo wewnętrzne rozliczenia pomiędzy Urzędem Gminy oraz jednostkami oraz pomiędzy samymi jednostkami jako zdarzenia niepodlegające ustawie.
Realizują Państwo inwestycję pn.: „(...)”.
Częścią składową przedsięwzięcia będą 4 odrębne zadania:
1. Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...);
oraz trzy zadania wykorzystujące technologie informacyjno-komunikacyjne:
2. Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...);
3. Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...);
4. Wdrożenie systemu EBok - pozwoli to usprawnić komunikację pomiędzy Zakładem, udostępnione zostaną m.in funkcjonalności: podanie odczytu, weryfikacja zużycia wody, saldo, stan rozliczeń.
Nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania danych wydatków inwestycyjnych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu.
Efekty realizacji Zadania będą wykorzystywane zarówno w zakresie działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Efekty realizacji Zadania nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT.
Zamierzają Państwo następująco wykorzystywać efekty realizacji Projektu:
1. Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...) - do działalności w zakresie kanalizacji, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (odbiór ścieków od mieszkańców), jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (odbiór ścieków od Państwa jednostek organizacyjnych);
2. Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...) - do działalności w zakresie wodociągów, wydatek ma związek wyłącznie z działalnością w zakresie wodociągów - zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;
3. Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...) - do działalności w zakresie wodociągów, wydatek ma związek wyłącznie z działalnością w zakresie wodociągów - zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;
4. Wdrożenie systemu EBok - wydatek ma związek z działalnością wodno-kanalizacyjną, zakup będzie wykorzystywany zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
W Państwa strukturze organizacyjnej obecnie funkcjonują między innymi następujące jednostki:
GZWiK zajmuje się zarówno działalnością wodociągową jak i ściekową - w zakresie odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym do oczyszczalni ścieków w sąsiedniej gminie. Infrastruktura po jej wybudowaniu w ramach Inwestycji zostanie przekazana do eksploatacji na rzecz GZWiK.
Są Państwo w stanie precyzyjnie określić ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z Państwa terenów na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. z tytułu transakcji zewnętrznych podlegających VAT) oraz ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb własnych niepodlegających VAT). W celu odliczenia podatku VAT od wskazanych wydatków zamierzają Państwo zastosować indywidualnie ustalone prewspółczynniki VAT wg wzorów:
1) dla działalności wodociągowej
PREw = Wz/(Wz+Ww) x 100%
gdzie:
PREw - prewspółczynnik ustalony dla działalności wodociągowej,
Wz - ilość m3 dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,
Ww - ilość m3 dostarczonej wody na potrzeby własne niepodlegające VAT (na potrzeby Państwa, jej jednostek organizacyjnych).
2) dla działalności kanalizacyjnej
PREś = Śz/(Śz+Św) x 100%
gdzie:
PREś - prewspółczynnik ustalony dla działalności kanalizacyjnej,
Śz - ilość m3 odebranych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających,
Św - ilość m3 odebranych ścieków w związku z czynnościami niepodlegającymi VAT (odebrane od Państwa, jej jednostek organizacyjnych).
W ramach realizacji Inwestycji będą Państwo ponosić wydatki, które będą dotyczyć zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej. Dla takich wydatków inwestycyjnych zamierzają Państwo zastosować poniższy prewspółczynnik metrażowy:
PREwś = (Wz +Śz)/(Wz+Ww+Śz+Św) x 100%
gdzie:
PREwś - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Wz - ilość m3 dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,
Śz - ilość m3 odebranych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających,
Ww - ilość m3 dostarczonej wody na potrzeby własne niepodlegające VAT (na potrzeby Państwa, jej jednostek organizacyjnych),
Św - ilość m3 odebranych ścieków w związku z czynnościami niepodlegającymi VAT (odebrane od Państwa, jej jednostek organizacyjnych).
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” mogą Państwo stosować w odniesieniu do wydatków:
1. Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...), Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT);
2. Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć;
3. Wdrożenie systemu EBok, które dotyczą zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej, prewspółczynnik metrażowy oparty o stosunek wody dostarczonej odbiorcom/odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody/odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć.
W celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Jak Państwo wskazali, nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania danych wydatków inwestycyjnych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu.
W niniejszej sprawie przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków dotyczących ww. inwestycji w pierwszej kolejności powinny zatem znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:
Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.
Przy czym korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu określił dla zakładu budżetowego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Jednocześnie w przypadku, gdy infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana przez Państwa zakład budżetowy do świadczenia usług, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 4 rozporządzenia.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:
„Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.
Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.
Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
Wskazali Państwo, że są w stanie precyzyjnie określić ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z Państwa terenów na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. z tytułu transakcji zewnętrznych podlegających VAT) oraz ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb własnych niepodlegających VAT). Pomiar jest możliwy w szczególności dzięki odpowiedniej aparaturze pomiarowej - służą do tego przykładowo liczniki.
W podmiotach zewnętrznych (mieszkańcy, przedsiębiorcy) w miejscu dostarczania wody/odprowadzania ścieków korzystających z usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków zamontowane są urządzenia pomiarowe (liczniki z atestem).
Tylko 3 odbiorców korzystających z kanalizacji zbiorczej, którzy posiadają własne źródło wody (studnia) nie mają zamontowanego wodomierza. Są oni rozliczani według norm zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. poz. 70).
We wszystkich Państwa jednostkach organizacyjnych korzystających z usług wodno-kanalizacyjnych zamontowane są urządzenia pomiarowe (liczniki z atestem).
Woda na cele gaszenia pożarów pobrana z hydrantu nie jest opomiarowana. Ustalana jest szacunkowo i wystawiana jest nota na Państwa. Wartość ta zwiększa mianownik do wyliczenia prewspółczynnika. Woda na cele przeciwpożarowe jest pobierana z hydrantu incydentalnie raz na kilka lat.
Straże pożarne na bieżąco uzupełniają wodę w swoich siedzibach, gdzie są zainstalowane urządzenia pomiarowe, na ich podstawie wystawiana jest nota do Urzędu Gminy.
Woda na cele przeciwpożarowe zwiększa mianownik prewspółczynnika.
W zakresie przesłanek, jakimi kierowano się uznając, że przedstawiony sposób obliczenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny – bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć wskazali Państwo, że najbardziej reprezentatywnym dla Państwa, którzy poprzez samorządowy zakład budżetowy prowadzą działalność z zakresu wodociągów i kanalizacji, sposobem obliczenia proporcji jest proporcja oparta na kryterium ilościowym (m3) dostarczonej wody i odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych, tj. osoby fizyczne, przedsiębiorstwa i instytucje, dla których sprzedaż dokumentowana jest fakturami VAT, do ogólnej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków zarówno od odbiorców zewnętrznych jak i od odbiorców wewnętrznych, dla których wystawiane są noty księgowe.
Prewspółczynnik ilościowy (m3) opierający się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość działalności mierzona w metrach sześciennych dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków) rzetelnie obrazuje specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej, pozwala na obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w prowadzonej działalności.
Metoda wskazana w Rozporządzeniu nie uwzględnia ani specyfiki działalności samorządowego zakładu budżetowego w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, ani jego nabyć, dlatego nie powinna być w tym przypadku stosowana.
Państwa zdaniem wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
Zatem przedstawione przez Państwa sposoby określenia proporcji w tym konkretnym przypadku mogą zostać uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną należy stwierdzić, że metody te zapewniają dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazane przez Państwa sposoby obliczenia proporcji opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. są Państwo w stanie precyzyjnie określić ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z Państwa terenów na rzecz podmiotów zewnętrznych oraz ilości m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (na podstawie liczników z atestami; 3 odbiorców korzystających z kanalizacji zbiorczej, którzy posiadają własne źródło wody (studnia) i nie mają zamontowanego wodomierza - zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody; woda na cele gaszenia pożarów pobrana z hydrantu nie jest opomiarowana, ustalana jest szacunkowo i wystawiana jest nota na Państwa, straże pożarne na bieżąco uzupełniają wodę w swoich siedzibach, gdzie są zainstalowane urządzenia pomiarowe, na ich podstawie wystawiana jest nota do Urzędu Gminy).
Tym samym sposoby kalkulacji prewspółczynników odzwierciedlają, w jakim stopniu wykorzystują Państwo infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.
Zatem do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie realizacji zadania pn.: „(...)” mogą Państwo stosować w odniesieniu do wydatków:
1. Wprowadzenie systemu zdalnego odczytu wodomierzy w miejscowościach: (...), Rozbudowa i modernizacja systemu monitoringu obiektów wodociągowych, dotyczy Stacji Uzdatniania Wody w (...) oraz przepompowni we (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT);
2. Budowa lokalnej zbiorczej oczyszczalni ścieków wraz z siecią kanalizacji sanitarnej i sięgaczami do granic działki dla mieszkańców miejscowości (...), prewspółczynnik oparty na kryterium ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć;
3. Wdrożenie systemu EBok, które dotyczą zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej, prewspółczynnik metrażowy oparty o stosunek wody dostarczonej odbiorcom/odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody/odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć.
Państwa stanowisko w zakresie pytań 1, 2 i 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metody obliczenia prewspółczynników opartych na kryterium ilościowym, tj. odpowiednich ilościach metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków, ocenione przez Państwa jako najbardziej reprezentatywne, nie zapewniają dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz obiektywnie nie odzwierciedlają części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie są metodami najbardziej odpowiadającymi specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo