Uznanie wystawienia oświadczenia za moment wykonania usługi oraz określenie terminu wystawienia faktury dla usług związanych ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych.
Wnioskodawca (spółka) zawarł umowę z kontrahentem (B. S.A.) na kompleksową usługę dotyczącą odpadów niebezpiecznych, obejmującą m.in. odbiór, potwierdzenie w KPO, przekazanie do ostatecznego procesu odzysku/unieszkodliwienia oraz wystawienie oświadczenia potwierdzającego ten etap. Umowa przewiduje, że faktura może być wystawiona dopiero po potwierdzeniu wszystkich KPO i po wystawieniu tego oświadczenia. Strony są czynnymi podatnikami VAT. Usługi te są…
Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie uznania wystawienia oświadczenia za moment wykonania usługi oraz nieprawidłowe w zakresie określenia terminu wystawienia faktury dla usług związanych ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania wystawienia oświadczenia za moment wykonania usługi oraz określenia terminu wystawienia faktury dla usług związanych ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych.
Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 27 maja 2026 r. oraz pismem z 16 czerwca 2026 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów. W ramach zawartej umowy będzie świadczył na rzecz B. S.A. (dalej: „Kontrahent”) usługę dotyczącą odpadów niebezpiecznych. Wnioskodawca i Kontrahent są czynnymi podatnikami VAT.
Zgodnie z postanowieniami umowy, zakres świadczenia Wnioskodawcy obejmuje:
Umowa przewiduje jednocześnie, że w przypadku odpadów niebezpiecznych Wykonawca wystawia fakturę po potwierdzeniu przejęcia i transportu odpadów wszystkich KPO wystawionych w ramach danego zamówienia oraz po wystawieniu wskazanego wyżej oświadczenia.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oświadczenie wystawia wykonawca usługi (Wnioskodawca/Spółka) na rzecz zamawiającego (Kontrahenta).
Z treści umowy wynika, że w przypadku odpadów niebezpiecznych to Spółka, po przekazaniu odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia, wystawia oświadczenie potwierdzające wykonanie tego etapu świadczenia i przekazuje je Kontrahentowi.
Umowa nie posługuje się wprost sformułowaniem, że oświadczenie „stanowi potwierdzenie wykonania usługi”. Z umowy wynika natomiast, że w przypadku odpadów niebezpiecznych wystawienie faktury następuje dopiero po:
a) potwierdzeniu przejęcia i transportu odpadów w KPO (Karta Przekazania Odpadów) oraz
b) wystawieniu przez Spółkę oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
Co do terminu wystawienia oświadczenia, z umowy wynika, że Spółka ma zapewnić przetworzenie odpadów niebezpiecznych nie później niż w terminie 60 dni od odbioru odpadu.
Umowa nie określa osobnego terminu wystawienia oświadczenia, lecz wiąże je z zakończeniem etapu przekazania odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
W umowie dotyczącej odpadów niebezpiecznych nie określono sztywnej daty kalendarzowej wystawienia faktury.
Umowa wskazuje natomiast warunki wystawienia faktury, tj. że faktura jest wystawiana po:
a) potwierdzeniu przejęcia i transportu wszystkich odpadów objętych danym zamówieniem w KPO (Karta Przekazania Odpadów), oraz
b) wystawieniu oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
Płatność za usługi wynikające z umowy następuje w ciągu 60 dni od daty wystawienia poprawnie faktury VAT przelewem na konto bankowe.
Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych - 38.12.Z.
Pytanie
Czy w przypadku usługi dotyczącej odpadów niebezpiecznych należy uznać, że usługa zostaje wykonana dopiero z chwilą wykonania ostatniego z tych elementów, tj. z chwilą wystawienia oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku lub unieszkodliwienia, a w konsekwencji faktura powinna zostać wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono to oświadczenie?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanej usługi dotyczącej odpadów niebezpiecznych, moment wykonania usługi dla celów podatku od towarów i usług należy określić na dzień wykonania ostatniej czynności składającej się na całość świadczenia, tj. na dzień wystawienia oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo ostatecznego procesu unieszkodliwienia.
W konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony i zobowiązany do wystawienia faktury zgodnie z art. 106i ust. 1 Ustawy o VAT, tj. nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do wystawienia tego oświadczenia, o ile wcześniej nie otrzymał całości lub części zapłaty.
Co do zasady art. 19a ust. 1 Ustawy wiąże bowiem obowiązek podatkowy z chwilą wykonania usługi, natomiast art. 106i ust. 1 określa termin wystawienia faktury po wykonaniu usługi; odrębna reguła dotyczy sytuacji otrzymania zapłaty przed wykonaniem świadczenia.
Nie można uznać, że usługa została wykonana już z chwilą samego odbioru odpadu i potwierdzenia KPO, skoro z treści stosunku zobowiązaniowego wynika, że świadczenie Wnioskodawcy obejmuje także dalszy, istotny gospodarczo i prawnie etap, tj. doprowadzenie odpadów niebezpiecznych do ostatecznego procesu odzysku lub unieszkodliwienia oraz udokumentowanie tego faktu oświadczeniem.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 8 ust. 1 Ustawy stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Oznacza to, że dla celów VAT należy najpierw ustalić, jakie konkretnie świadczenie Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać na rzecz kontrahenta.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem świadczenia nie jest samo fizyczne odebranie odpadu. Z treści umowy wynika bowiem, że w przypadku odpadów niebezpiecznych zakres zobowiązania Wnioskodawcy obejmuje nie tylko:
Oznacza to, że z perspektywy cywilnoprawnej i gospodarczej strony nie umówiły się na usługę transportowo-odbiorczą, lecz na szersze świadczenie, którego efektem ma być nie tylko przejęcie odpadu, ale również jego końcowe zagospodarowanie w sposób przewidziany umową.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów albo wykonania usługi. Jest to podstawowa, generalna zasada powstawania obowiązku podatkowego w VAT.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.
Ustawa o VAT nie definiuje momentu, w którym uznaje się usługę za wykonaną, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia.
W orzecznictwie przyjmuje się natomiast, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonania danego rodzaju usługi (tak wynika m.in. z wyroku WSA w Warszawie z 28 czerwca 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 2834/11).
Podejście to znajduje uzasadnienie w zasadzie swobody umów wyrażonej w przepisie art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), z którego wynika, że „strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”. Z zasady tej bowiem wprost wynika, że strony mogą kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także prawa podatkowego.
Skoro ustawa o VAT nie tworzy, autonomicznej definicji „wykonania usługi” dla każdego możliwego rodzaju świadczenia, pojęcie to trzeba odczytywać przez pryzmat treści zobowiązania łączącego strony.
Jeżeli wykonawca zobowiązał się:
1. odebrać odpad,
2. potwierdzić przejęcie i transport w KPO,
3. doprowadzić odpad do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia,
4. a następnie wystawić oświadczenie potwierdzające wykonanie tego etapu,
- to nie można twierdzić, że usługa została wykonana już po realizacji punktu 1 albo 2. Na tym etapie wykonano jedynie część świadczenia, a nie jego całość.
Dopiero wykonanie ostatniego elementu przewidzianego umową oznacza, że Wnioskodawca zrealizował wszystko, do czego był zobowiązany wobec Kontrahenta. Taki sposób rozumienia art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT pozostaje zgodny z linią interpretacyjną Dyrektora KIS, zgodnie z którą moment wykonania usługi to moment wykonania ostatniej czynności składającej się na dane świadczenie.
Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.337.2023.1.RK, a także z późniejszego omówienia tej linii interpretacyjnej, dla celów art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT „wykonanie usługi” następuje z chwilą faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których zobowiązany jest usługodawca.
Z powyższego wynika istotny wniosek dla niniejszej sprawy. Sam fakt, że umowa przewiduje wystawienie faktury po określonym etapie, nie może jeszcze samodzielnie przesądzać o momencie wykonania usługi. O momencie tym decyduje bowiem nie formalne postanowienie umowne, lecz rzeczywisty zakres świadczenia. Innymi słowy, strony nie mogą dowolnie przesuwać momentu powstania obowiązku podatkowego jedynie przez wskazanie w umowie określonej formalności dokumentacyjnej. Mogą natomiast określić, jakie czynności składają się na ich świadczenie, a wtedy moment wykonania usługi należy ustalić z uwzględnieniem całego tego zakresu.
Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że usługa Wnioskodawcy nie kończy się z chwilą samego przejęcia odpadu i potwierdzenia jego transportu w KPO. Na tym etapie wykonana zostaje jedynie część czynności objętych zobowiązaniem. Skoro bowiem Wnioskodawca zobowiązuje się także do przekazania odpadów niebezpiecznych do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia, to dopiero wykonanie tego etapu oznacza osiągnięcie rezultatu gospodarczego, którego oczekuje zamawiający. Dopiero wtedy można mówić o pełnym wykonaniu usługi w znaczeniu materialnym.
W ocenie Wnioskodawcy szczególne znaczenie ma także rola oświadczenia wystawianego po przekazaniu odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia. Nie jest ono w tej sprawie wyłącznie technicznym dokumentem potwierdzającym czynność już wcześniej zakończoną. Przeciwnie, oświadczenie to dokumentuje wykonanie końcowego elementu świadczenia, który sam w sobie należy do zakresu usługi. W tym sensie jego wystawienie nie ma charakteru czysto formalnego, lecz potwierdza, że doszło do zrealizowania ostatniego etapu zobowiązania Wnioskodawcy. To odróżnia niniejszą sprawę od sytuacji, w których dokument odbiorowy ma znaczenie wyłącznie pomocnicze i nie jest powiązany z realnym zakończeniem świadczenia.
Skoro zatem przedmiotem świadczenia jest kompleksowa usługa obejmująca: przejęcie odpadu, potwierdzenie transportu w KPO, doprowadzenie odpadu do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia oraz potwierdzenie wykonania tego etapu odpowiednim oświadczeniem, to za moment wykonania usługi należy uznać chwilę wykonania ostatniej czynności składającej się na całość świadczenia. W opisanym modelu będzie to moment wystawienia oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia, ponieważ dopiero wtedy można stwierdzić, że Wnioskodawca wykonał wszystkie obowiązki objęte umową.
Dopiero po ustaleniu tego momentu możliwe jest określenie terminu wystawienia faktury. Zgodnie z art. 106i ust. 1 Ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Oznacza to, że termin fakturowania jest następstwem ustalenia momentu wykonania usługi i nie może być analizowany w oderwaniu od art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT. Skoro więc usługa zostaje wykonana dopiero z chwilą zakończenia całego świadczenia, tj. po końcowym zagospodarowaniu odpadu i wystawieniu oświadczenia, to od tego właśnie momentu należy liczyć termin na wystawienie faktury.
Odmienna ocena mogłaby powstać jedynie w przypadku, gdyby przed wykonaniem usługi Wnioskodawca otrzymał całość lub część zapłaty. Wówczas, zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstałby z chwilą otrzymania tej płatności w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jeżeli jednak zapłata nie następuje wcześniej, decydująca pozostaje zasada ogólna z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT.
W konsekwencji należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wykonanie usługi dotyczącej odpadów niebezpiecznych następuje nie w momencie samego przejęcia odpadu i potwierdzenia transportu w KPO, lecz dopiero z chwilą wykonania ostatniego elementu świadczenia, tj. po przekazaniu odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia i wystawieniu oświadczenia potwierdzającego ten etap. W rezultacie faktura dokumentująca tę usługę powinna zostać wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono to oświadczenie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;
22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Art. 19a ust. 1 ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.
Art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje w chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:
- telekomunikacyjnych,
- wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,
- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
- ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
- stałej obsługi prawnej i biurowej,
- dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.
Art. 19a ust. 7 ustawy:
W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.
Z powyższych regulacji wynika, że w przypadkach wskazanych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego przez podatnika podatku od towarów i usług powinno nastąpić z chwilą wystawienia faktury, natomiast w sytuacji, gdy faktura ta nie zostanie wystawiona bądź nie zostanie wystawiona w terminie przewidzianym przepisami ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności.
Art. 2 pkt 31 pkt 32, pkt 32a ustawy:
Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o:
31) fakturze - rozumie się przez to dokument w postaci papierowej lub w postaci elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.
32) fakturze elektronicznej - rozumie się przez to fakturę w postaci elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym;
32a) fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
Art. 106a ustawy:
Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:
1) sprzedaży, z wyjątkiem:
a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje
nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,
b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;
2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
b) państwa trzeciego;
3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;
4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.
Art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
Podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Terminy wystawienia faktury zostały wskazane w art. 106i ustawy.
Art. 106i ust. 1 ustawy:
Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.
Art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:
Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.
Art. 106i ust. 7 ustawy:
Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:
1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
Art. 106i ust. 8 ustawy:
Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.
Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą m.in. na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów. W ramach zawartej umowy będą Państwo świadczyć na rzecz B. S.A. (Kontrahent) usługę dotyczącą odpadów niebezpiecznych. Państwo oraz Kontrahent są czynnymi podatnikami VAT.
Zgodnie z postanowieniami umowy, zakres Państwa świadczenia obejmuje:
Umowa przewiduje jednocześnie, że w przypadku odpadów niebezpiecznych Wykonawca wystawia fakturę po potwierdzeniu przejęcia i transportu odpadów wszystkich KPO wystawionych w ramach danego zamówienia oraz po wystawieniu wskazanego wyżej oświadczenia.
Wykonują Państwo „Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych” - 38.12.Z.
Mają Państwo wątpliwości, czy w zakresie usługi dotyczącej odpadów niebezpiecznych należy uznać, że usługa zostaje wykonana dopiero z chwilą wykonania ostatniego z tych elementów, tj. z chwilą wystawienia oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku lub unieszkodliwienia, a w konsekwencji faktura powinna zostać wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono to oświadczenie.
Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. O faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.
Jak stanowi art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2026 r. poz. 795):
Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego.
Z zasady tej wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Podkreślić należy jednak, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy zwrócić uwagę na charakter i specyfikę danego świadczenia, by zapobiec możliwości nieuzasadnionego przesuwania momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zatem ewentualne postanowienia umowne o uznaniu usługi za wykonaną pozostają bez znaczenia dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego od towarów i usług.
Należy zauważyć, że przepisy, nie wymagają dla powstania obowiązku podatkowego, aby odbiór usług był dokonywany na podstawie protokołów odbiorczych. Natomiast, postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu usługi za wykonaną (np. przyjęcie jej wykonania dopiero z chwilą podpisania protokołów odbiorczych) mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.
Zgodnie z ustawą dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania.
„Wykonanie usługi” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których wykonania zobowiązany był świadczący usługę.
Zgodnie z Państwa wskazaniem z umowy wynika, że w przypadku odpadów niebezpiecznych to Państwo, po przekazaniu odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia, wystawiają oświadczenie potwierdzające wykonanie tego etapu świadczenia i przekazują je Kontrahentowi.
Umowa nie posługuje się wprost sformułowaniem, że oświadczenie „stanowi potwierdzenie wykonania usługi”. Z umowy wynika natomiast, że w przypadku odpadów niebezpiecznych wystawienie faktury następuje dopiero po:
a) potwierdzeniu przejęcia i transportu odpadów w KPO (Karta Przekazania Odpadów) oraz
b) wystawieniu przez Państwa oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
Mają Państwo zapewnić przetworzenie odpadów niebezpiecznych nie później niż w terminie 60 dni od odbioru odpadu.
Umowa nie określa osobnego terminu wystawienia oświadczenia, lecz wiąże je z zakończeniem etapu przekazania odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
W umowie dotyczącej odpadów niebezpiecznych nie określono sztywnej daty kalendarzowej wystawienia faktury.
Umowa wskazuje natomiast warunki wystawienia faktury, tj. że faktura jest wystawiana po:
a) potwierdzeniu przejęcia i transportu wszystkich odpadów objętych danym zamówieniem w KPO (Karta Przekazania Odpadów), oraz
b) wystawieniu oświadczenia potwierdzającego przekazanie odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia.
Płatność za usługi wynikające z umowy następuje w ciągu 60 dni od daty wystawienia poprawnie faktury przelewem na konto bankowe.
Zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 o odpadach (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 1587 ze zm.):
1. Wytwórca odpadów jest obowiązany do gospodarowania wytworzonymi przez siebie odpadami.
2. Wytwórca odpadów lub inny posiadacz odpadów może zlecić wykonanie obowiązku gospodarowania odpadami wyłącznie podmiotom, które posiadają:
1) zezwolenie na zbieranie odpadów lub zezwolenie na przetwarzanie odpadów, lub
2) koncesję na podziemne składowanie odpadów, pozwolenie zintegrowane, decyzję zatwierdzającą program gospodarowania odpadami wydobywczymi, zezwolenie na prowadzenie obiektu unieszkodliwiania odpadów wydobywczych lub wpis do rejestru działalności regulowanej w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości - na podstawie odrębnych przepisów, lub
3) wpis do rejestru w zakresie, o którym mowa w art. 50 ust. 1 pkt 5
- chyba że działalność taka nie wymaga uzyskania decyzji lub wpisu do rejestru.
3. Jeżeli wytwórca odpadów lub inny posiadacz odpadów przekazuje odpady następnemu posiadaczowi odpadów, który posiada decyzję wymienioną w ust. 2 pkt 1 lub 2 albo posiada wpis do rejestru w zakresie, o którym mowa w art. 50 ust. 1 pkt 5 lit. a, odpowiedzialność za gospodarowanie odpadami, z chwilą ich przekazania, przechodzi na tego następnego posiadacza odpadów.
3a. Jeżeli po przekazaniu odpadów przez wytwórcę odpadów następnemu posiadaczowi odpadów nie jest możliwe ustalenie wytwórcy odpadów, za zagospodarowanie odpadów odpowiada aktualny lub poprzedni posiadacz odpadów.
3b.Wytwórca odpadów niebezpiecznych, z wyłączeniem wytwórcy pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, jest zwolniony z odpowiedzialności za gospodarowanie tymi odpadami z chwilą przekazania ich do ostatecznego procesu odzysku lub ostatecznego procesu unieszkodliwienia przez posiadacza odpadów prowadzącego taki proces. Ostateczny proces odzysku oznacza proces R1-R11, zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy, a także proces przygotowania do ponownego użycia. Ostateczny proces unieszkodliwiania oznacza proces D1-D12, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy.
3c.Przepisu ust. 3b nie stosuje się do:
1) wytwórcy odpadów komunalnych;
2) wytwórcy odpadów, o których mowa w art. 71 pkt 1 lit. a, który przekazuje te odpady posiadaczowi odpadów posiadającemu decyzję wymienioną w ust. 2 pkt 1 lub 2 albo posiadającemu wpis do rejestru w zakresie, o którym mowa w art. 50 ust. 1 pkt 5 lit. a.
4. Posiadacza odpadów, który przekazał odpady transportującemu odpady, nie zwalnia się z odpowiedzialności za zbieranie lub przetwarzanie odpadów, do czasu przejęcia odpowiedzialności przez następnego posiadacza odpadów, który posiada decyzję wymienioną w ust. 2 pkt 1 lub 2 albo posiada wpis do rejestru w zakresie, o którym mowa w art. 50 ust. 1 pkt 5 lit. a.
5. Wytwórca zakaźnych odpadów medycznych lub zakaźnych odpadów weterynaryjnych jest zwolniony z odpowiedzialności za zbieranie lub przetwarzanie tych odpadów, z chwilą dokonania unieszkodliwienia tych odpadów przez następnego posiadacza odpadów przez termiczne przekształcenie zakaźnych odpadów medycznych lub zakaźnych odpadów weterynaryjnych w spalarni odpadów niebezpiecznych.
6. (uchylony).
7. Sprzedawca odpadów oraz pośrednik w obrocie odpadami nie przejmują odpowiedzialności za gospodarowanie odpadami, jeżeli nie są posiadaczami tych odpadów.
8. Osoba fizyczna i jednostka organizacyjna niebędące przedsiębiorcami mogą poddawać odzyskowi tylko takie rodzaje odpadów, za pomocą takich metod odzysku, określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, i w takich ilościach, które mogą bezpiecznie wykorzystać na potrzeby własne.
9. Posiadacz odpadów może przekazywać osobie fizycznej lub jednostce organizacyjnej niebędącym przedsiębiorcami określone rodzaje odpadów, do wykorzystania na potrzeby własne za pomocą dopuszczalnych metod odzysku, zgodnie z wymaganiami określonymi w przepisach wydanych na podstawie ust. 10.
10. Minister właściwy do spraw klimatu, w drodze rozporządzenia:
1) określi listę rodzajów odpadów, które osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna niebędące przedsiębiorcami mogą poddawać odzyskowi na potrzeby własne, oraz dopuszczalne metody odzysku, 2) może określić dla niektórych rodzajów odpadów, o których mowa w pkt 1, warunki magazynowania odpadów przeznaczonych do wykorzystania na potrzeby własne oraz dopuszczalne ilości, które te podmioty mogą przyjąć i magazynować w ciągu roku, lub sposób określenia tych ilości
- kierując się właściwościami odpadów oraz możliwościami ich bezpiecznego wykorzystania.
Warto w tym miejscu przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18, w którym TSUE orzekł, że:
„Artykuł 66 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on temu, by w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy - tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym - państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający”.
TSUE w pkt 30 ww. wyroku odwołując się do pkt 26 wyroku z 2 czerwca 2016 r. w sprawie C‑263/15 Lajvér, oraz przytoczonego tam orzecznictwa, odniósł się do bezpośredniego związku występującego pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym i wskazał, że:
(…) świadczenie usług jest opodatkowane jedynie wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż zapłata otrzymana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości za wyodrębnioną usługę świadczoną usługobiorcy.
W pkt 34 ww. wyroku TSUE wskazał, że:
(…) w zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług budowlanych lub budowlano-montażowych, podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem.
Z wyroku tego wynika, że formalny odbiór usług budowlanych lub budowlano-montażowych, uznany jest za moment, w którym zostały one wykonane, jednakże po łącznym spełnieniu następujących warunków:
Zatem w przypadku wykonywania usług budowlanych lub budowlano-montażowych, o materialnym wykonaniu usług decyduje uzgodniony przez strony dokument umowny potwierdzający formalność odbioru tych usług, na etapie zgłoszenia do odbioru przez wykonawcę odcinka lub całości prac budowlanych lub budowlano-montażowych.
W analizowanej sprawie również umownie uzgodnili Państwo jaki dokument potwierdza wykonanie usługi.
Zatem biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz odnosząc je do okoliczności sprawy należy przyjąć, że skoro zgodnie z Państwa wskazaniem z umowy wynika, że w przypadku odpadów niebezpiecznych to Państwo, po przekazaniu odpadów do ostatecznego procesu odzysku albo unieszkodliwienia, wystawiają oświadczenie potwierdzające wykonanie tego etapu świadczenia i przekazują je Kontrahentowi, to należy przyjąć, że wystawienie tego oświadczenia stanowi datę wykonania usługi.
Jak wskazano wyżej, w przypadkach wskazanych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, w tym w przypadkach świadczenia usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy, rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego przez podatnika podatku od towarów i usług powinno nastąpić z chwilą wystawienia faktury, natomiast w sytuacji, gdy faktura ta nie zostanie wystawiona bądź nie zostanie wystawiona w terminie przewidzianym przepisami ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności.
W załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług pod poz. 30 zostały wymienione następujące usługi: „Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych” - PKWiU 38.12.1.
Zatem, dla usług związanych ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych, wymienionych w poz. 30 załącznika nr 3, obowiązek podatkowy powstaje w oparciu o przepis art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b w powiązaniu z art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury z tytułu wykonania ww. usług, jednakże w sytuacji gdy podatnik z tytułu wykonania tych usług nie wystawi faktury lub wystawią ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie.
Według Państwa faktura dokumentująca usługę powinna zostać wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono to oświadczenie.
Należy wskazać, że w przedstawionym przez Państwa przypadku faktura powinna być wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. najpóźniej z upływem terminu płatności ustalonego pomiędzy stronami.
Tym samym, Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe w zakresie uznania wystawienia oświadczenia za moment wykonania usługi oraz nieprawidłowe w zakresie określenia terminu wystawienia faktury.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno‑skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy od przedstawionego we wniosku opisu sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo