Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.336.2025.2.RMA

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach inwestycji. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 sierpnia 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako podatnik podatku od towarów i usług (VAT). Gmina realizuje zadania własne na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W celu zapewnienia mieszkańcom dostępu do świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających aktualnym standardom, Gmina podjęła decyzję o realizacji inwestycji polegającej na budowie nowego Ośrodka Zdrowia w miejscowości (...) (dalej: „Inwestycja”). Inwestycja ma na celu stworzenie warunków do prowadzenia działalności leczniczej, w szczególności w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej. W ramach projektu realizowane są następujące działania: budowa budynku ośrodka zdrowia wraz z punktem aptecznym, wewnętrznymi instalacjami, infrastrukturą techniczną, szczelnym zbiornikiem na nieczystości ciekłe, podziemnym zbiornikiem retencyjnym na wody opadowe i roztopowe oraz zagospodarowanie terenu wraz z modernizacją drogi dojazdowej. Inwestycja jest finansowana ze środków własnych Gminy oraz ze środków zewnętrznych, w tym krajowych oraz z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych.

Przewidywany termin zakończenia inwestycji objętej wnioskiem: 31 grudnia 2025 r.

Przewidywana wartość Inwestycji objętej wnioskiem (w PLN): (...).

Deklarowana kwota udziału własnego (w PLN): (...).

Kwota wnioskowanych środków (w PLN): (...).

Po zakończeniu realizacji inwestycji Gmina nie zamierza samodzielnie prowadzić działalności leczniczej w powstałym obiekcie. Zamiast tego planuje oddanie obiektu w odpłatny najem na rzecz podmiotów leczniczych, które będą świadczyły usługi zdrowotne na rzecz mieszkańców.

W celu zapewnienia przejrzystości, uczciwej konkurencji oraz wyboru oferty najkorzystniejszej dla interesu społecznego, Gmina planuje przeprowadzenie postępowania przetargowego (konkursu ofert), w wyniku którego wyłonieni zostaną najemcy lokali użytkowych w budynku Ośrodka Zdrowia. Przetarg będzie przeprowadzony w trybie zgodnym z obowiązującymi przepisami prawa, w tym z zasadami wynikającymi z ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz aktów prawa lokalnego.

Z najemcami, którzy zostaną wyłonieni w przetargu, Gmina zawrze umowy najmu lokali użytkowych na zasadach rynkowych. Czynsz najmu będzie stanowił wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług i będzie dokumentowany fakturami VAT wystawianymi przez Gminę. Umowy najmu przewidywać będą możliwość prowadzenia w wynajmowanych pomieszczeniach działalności leczniczej zgodnie z wymogami ustawowymi.

W związku z powyższym, efekt inwestycji - budynek Ośrodka Zdrowia - będzie wykorzystywany przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT), tj. odpłatnego świadczenia usług najmu. Wszystkie wydatki ponoszone przez Gminę w ramach realizacji inwestycji dokumentowane są (lub będą) fakturami VAT wystawionymi na Gminę jako nabywcę.

Wnioskodawca podkreśla, że niniejsza interpretacja (wniosek) dotyczy wydatków związanych z budynkiem. Natomiast zagospodarowanie terenu oraz droga dojazdowa nie stanowi jej przedmiotu.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Wartość realizowanej Inwestycji związana z budynkiem Ośrodka Zdrowia z wyłączeniem kosztów zagospodarowania terenu oraz budowy drogi dojazdowej wynosi:

(...).

Gmina przeprowadzi postępowanie w formie przetargu pisemnego lub ustnego ograniczonego.

Przetarg będzie skierowany do nieograniczonego kręgu odbiorców, jednakże przedmiot najmu będzie przeznaczony wyłącznie na prowadzenie działalności w zakresie udzielenia świadczeń zdrowotnych (Ośrodka Zdrowia) - co determinuje formę przetargu ograniczonego.

W wyborze najkorzystniejszej oferty będą brane pod uwagę kryterium ceny oraz spełnienia wymagań w zakresie świadczonych usług ochrony zdrowia (prowadzenie poradni w zakresie wskazanych przez Gminę specjalizacji).

W wyniku postępowania przetargowego zostaną wybrani najemcy, którzy zaoferują najwyższą wysokość czynszu najmu.

Wysokość stawki amortyzacji wynosi 2,5%.

Z warunków przetargu będzie wynikał okres minimum 10 letni. Następnie umowy będą przedłużane lub wyłoniony będzie nowy najemca (na podstawie przetargu). Wartość czynszu będzie ulegała podwyższeniu (będzie zmienna). Czynsz będzie podnoszony o stawkę równą procentowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych za poprzedni rok kalendarzowy ogłaszanej przez Główny Urząd Statystyczny.

Minimalna stawka czynszu zostanie ustalona na dzień ogłoszenia przetargu. Przetarg odbędzie się najwcześniej w przyszłym roku, wobec tego Gmina jeszcze nie ustaliła wartości wyjściowej czynszu. Natomiast cena wywoławcza zostanie oparta o kryteria rynkowe. Gmina także planuje zrobienie rozeznania wśród innych Gmin w celu ustalenia poziomu czynszu wywoławczego na odpowiednio wysokim poziomie.

Gmina nie ma wpływu na podmioty, które zgłoszą się do przetargu oraz na wynegocjowane ceny. Wobec tego do czasu przeprowadzenia przetargu nie będzie możliwe wskazanie konkretnej kwoty czynszu.

Zamiarem Gminy jest, aby wysokość czynszu umożliwiła zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych w okresie wieloletnim. Okres zwrotu jest zależny od wyniku ogłoszonego przetargu.

Każda kwota trafiająca do budżetu Gminy jest kwotą dla Gminy ważną i znaczącą. Pozwala ona bowiem pokrywać koszty bieżącej działalności oraz realizować inwestycje. Do czasu rozstrzygnięcia przetargu oraz przygotowania budżetu Gminy na rok 2026 i kolejne lata nie ma możliwości wskazania, na jakim poziomie będą się kształtowały w skali roku dochody z tytułu wynagrodzenia należnego wynikającego z umów najmu w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Najem stanowi odpłatną dostawę towarów i usług. Naliczenie podatku należnego oraz istniejący od początku zamiar wykorzystania budynku do czynności opodatkowanych przesądza o prawie Gminy do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację inwestycji.

Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj najem lokali budynku).

Stanowisko to znajduje mocne oparcie w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE: „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania” (por. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman).

„Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting - INZO).

Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNr stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej)”. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.

Brak jest także przesłanek negatywnych do odliczenia, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. Należy także wskazać, że z racji faktu wykorzystania inwestycji w całości do celów opodatkowanych nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lutego 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.560.2017.1.ZD, gdzie stwierdzono: „W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania odpłatnego udostępniania budynku przez Gminę na rzecz instytucji kultury (na podstawie umowy dzierżawy) jako czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od opodatkowania tym podatkiem. W pierwszej kolejności wskazać należy, że opisana we wniosku czynność odpłatnego udostępniania budynku na rzecz dzierżawcy - Domu Kultury - będzie wypełniała definicję odpłatnego świadczenia usług, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów ustawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę budynku na podstawie umowy dzierżawy, zawartej z Domem Kultury, będzie podlegać opodatkowaniu VAT na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP3.4512.47.2017.2.TKU: „Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia. Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.294.2023.2.KFK, gdzie stwierdzono: „Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Należy wskazać, że umowa najmu jest umową cywilnoprawną, nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest właścicielem budynku (...), który pełni funkcję budynku służby zdrowia, funkcję handlu i usług oraz wynajem lokali mieszkalnych. Gmina na podstawie umów cywilnoprawnych wynajmuje lokale, tj. prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności te są usługami opodatkowanymi w zakresie lokali użytkowych, natomiast w zakresie lokali mieszkalnych podlegają zwolnieniu”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczenia podatku VAT zostały przedstawione w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz
• mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).

Z przedstawionych okoliczności wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako podatnik podatku od towarów i usług.

W celu zapewnienia mieszkańcom dostępu do świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających aktualnym standardom, podjęli Państwo decyzję o realizacji inwestycji polegającej na budowie nowego Ośrodka Zdrowia w miejscowości (...). W ramach projektu realizowane są następujące działania: budowa budynku ośrodka zdrowia wraz z punktem aptecznym, wewnętrznymi instalacjami, infrastrukturą techniczną, szczelnym zbiornikiem na nieczystości ciekłe, podziemnym zbiornikiem retencyjnym na wody opadowe i roztopowe oraz zagospodarowanie terenu wraz z modernizacją drogi dojazdowej. Wniosek dotyczy wydatków związanych z budynkiem. Natomiast zagospodarowanie terenu oraz droga dojazdowa nie stanowi jej przedmiotu.

Inwestycja jest finansowana z Państwa środków własnych oraz ze środków zewnętrznych, w tym krajowych oraz z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych.

Wartość realizowanej Inwestycji związana z budynkiem Ośrodka Zdrowia z wyłączeniem kosztów zagospodarowania terenu oraz budowy drogi dojazdowej wynosi:

(...).

Po zakończeniu realizacji inwestycji nie zamierzają Państwo samodzielnie prowadzić działalności leczniczej w powstałym obiekcie. Zamiast tego planują Państwo oddanie obiektu w odpłatny najem na rzecz podmiotów leczniczych, które będą świadczyły usługi zdrowotne na rzecz mieszkańców.

Planują Państwo przeprowadzenie postępowania przetargowego (konkursu ofert), w wyniku którego wyłonieni zostaną najemcy lokali użytkowych w budynku Ośrodka Zdrowia. Przetarg będzie przeprowadzony w trybie zgodnym z obowiązującymi przepisami prawa, w tym z zasadami wynikającymi z ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz aktów prawa lokalnego.

Przeprowadzą Państwo postępowanie w formie przetargu pisemnego lub ustnego ograniczonego.

Przetarg będzie skierowany do nieograniczonego kręgu odbiorców, jednakże przedmiot najmu będzie przeznaczony wyłącznie na prowadzenie działalności w zakresie udzielenia świadczeń zdrowotnych (Ośrodka Zdrowia) - co determinuje formę przetargu ograniczonego.

W wyborze najkorzystniejszej oferty będą brane pod uwagę kryterium ceny oraz spełnienia wymagań w zakresie świadczonych usług ochrony zdrowia (prowadzenie poradni w zakresie wskazanych przez Państwa specjalizacji).

W wyniku postępowania przetargowego zostaną wybrani najemcy, którzy zaoferują najwyższą wysokość czynszu najmu.

Z warunków przetargu będzie wynikał okres minimum 10 letni. Następnie umowy będą przedłużane lub wyłoniony będzie nowy najemca (na podstawie przetargu). Wartość czynszu będzie ulegała podwyższeniu (będzie zmienna). Czynsz będzie podnoszony o stawkę równą procentowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych za poprzedni rok kalendarzowy ogłaszanej przez Główny Urząd Statystyczny.

Minimalna stawka czynszu zostanie ustalona na dzień ogłoszenia przetargu. Przetarg odbędzie się najwcześniej w przyszłym roku, wobec tego nie ustalili Państwo jeszcze wartości wyjściowej czynszu. Natomiast cena wywoławcza zostanie oparta o kryteria rynkowe. Planują Państwo także zrobienie rozeznania wśród innych gmin w celu ustalenia poziomu czynszu wywoławczego na odpowiednio wysokim poziomie.

Państwa zamiarem jest, aby wysokość czynszu umożliwiła zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych w okresie wieloletnim. Okres zwrotu jest zależny od wyniku ogłoszonego przetargu.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach inwestycji.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W pierwszej kolejności należy zatem rozstrzygnąć, czy najem inwestycji (bez wydatków dotyczących zagospodarowania terenu i drogi dojazdowej) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Umowa najmu jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa najmu jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę najmu, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Czynność odpłatnego najmu lokali użytkowych w budynku Ośrodka Zdrowia na rzecz wyłonionych najemców stanowi usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na najmie ww. majątku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem odpłatny najem na rzecz najemców wyłonionych w ramach postępowania przetargowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

W przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Są Państwo jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako podatnik podatku od towarów i usług oraz wybudowany w ramach inwestycji budynek Ośrodka Zdrowia będzie przez Państwa wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT - odpłatnego najmu na rzecz wyłonionych w ramach postępowania przetargowego najemców.

Zatem mają Państwo pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach inwestycji polegającej na budowie nowego Ośrodka Zdrowia w miejscowości (...).

Odliczenie jest możliwe pod warunkiem tego, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto Państwa wyjaśnienia dotyczące sposobu udostępnienia inwestycji w ramach umowy najmu (planowanego postępowania przetargowego) i okoliczności dotyczących ustalania wysokości czynszu. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności gdy zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy najmu skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy), interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.