Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.394.2025.1.BS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie w szczególności wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Wnioskodawca zapewnia mieszkańcom możliwość skorzystania z toalet miejskich/szaletów. Toalety zlokalizowane są w centrum miasta oraz na targowisku miejskim (…). Za korzystanie z toalet miejskich Gmina pobiera odpłatności w wysokości (…) PLN za jednorazowe skorzystanie z szaletu. Odpłatności pobierane są od wszystkich korzystających (brak jest możliwości nieodpłatnego korzystania z usługi). W każdym z punktów zamontowane są automaty do pobierania odpłatności. Zebrane środki wpłacane są następnie na konto Gminy i stanowią dochód Gminy.

Wysokość opłat za korzystanie z toalet miejskich wynika z przyjętych zarządzeń (…).

Jednocześnie, Gmina ponosi wydatki bieżące na utrzymanie toalet miejskich, w szczególności wydatki na dostawę wody, odprowadzanie nieczystości, zakup środków czystości. Wydatki Gminy w tym zakresie dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT z NIP Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania VAT czynności udostępniania toalet miejskich i ewentualnego prawa Gminy do odliczenia VAT od wydatków na utrzymanie tych obiektów.

Pytania

1. Czy odpłatne udostępnienie toalet miejskich stanowi czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z podatku?

2. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na utrzymanie toalet miejskich?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Odpłatne udostępnianie toalet miejskich stanowi czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z podatku.

2. Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na utrzymanie toalet miejskich.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Gmina jest podatnikiem, gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W analizowanej sytuacji, Gmina wykonuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie w szczególności wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Jednocześnie jednak, w przedmiotowej sytuacji, Gmina wykonuje te zadania na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Udostępnienie szaletów miejskich dokonuje się za odpłatnością na podstawie umowy wzajemnej, gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. Jedna ze stron zobowiązana jest do wyświadczenia usługi udostępnienia toalety, a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę, która jest pobierana automatycznie. W tym zakresie, zdaniem Gminy nie działa ona w ramach reżimu publiczno-prawnego, lecz jako podatnik VAT, świadczący usługi w zamian za wynagrodzenie.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina wykonuje jako podatnik VAT odpłatne usługi udostępniania toalet miejskich podlegające opodatkowaniu VAT.

Ani ustawa o VAT ani rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują zwolnienia z VAT dla usług odpłatnego udostępnienia toalet miejskich.

W konsekwencji Gmina wykonuje czynności podlegające VAT, niekorzystające ze zwolnienia z podatku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.647.2023.1.MSU, zgodnie z którą „Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnianie przez Państwa Gminę toalety publicznej stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, realizowane przez Państwa Gminę działającą w charakterze podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad obowiązujących dla tych czynności.

Przepisy ustawy, jak również przepisy rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Gminę usług udostępniania toalety publicznej.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie czynność udostępnienia przez Państwa Gminę toalety publicznej stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Podobne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.673.2018.1.AJ, w której czytamy: „w analizowanej sprawie świadczenie w zakresie udostępnienia przez Gminę toalety miejskiej będzie stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko przedstawiono w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.620.2021.1.KM, w świetle której „świadczenie odpłatnych usług udostępniania toalety będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT”.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że odpłatne udostępnianie toalet miejskich stanowi czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z podatku.

Ad. 2

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Dla oceny przysługującego prawa do odliczenia VAT konieczne jest zatem ustalenie, czy nabywane towary i usługi zostały nabyte przez podatnika VAT oraz czy są związane z dokonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi VAT.

W analizowanej sytuacji, Gmina jako podatnik VAT ponosi wydatki na utrzymanie toalet miejskich. Dodatkowo wydatki te są związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT w postaci usług odpłatnego udostępniania tych obiektów. Tym samym, przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostaną spełnione. Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na utrzymanie toalet miejskich, bowiem są one przeznaczone do odpłatnego udostępniania. Gmina nie wykorzystuje opisanej infrastruktury do czynności niepodlegających ustawie o VAT czy zwolnionych z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.405.2023.1.IK, w której uznano, że „Przysługiwało będzie Państwo również prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem toalety trzeciej w sytuacji gdy ich użytkowanie będzie się odbywało na zasadach obowiązujących w Gminie (czyli toaleta będzie udostępniana ludności za odpłatnością)”.

Podobne podejście zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.759.2021.3.JJ, w której czytamy, że „W sytuacji, gdy są Państwo w stanie przyporządkować kwoty podatku VAT naliczonego do działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, mają prawo do odliczenia podatku w części w jakiej wydatki poniesione na realizację projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. do wykorzystywania w ramach Państwa działalności gospodarczej toalety systemowej oraz fragmentu sieci wodociągowej”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2023 r., sygn., 0113-KDIPT1-1.4012.647.2023.1.MSU, zgodnie z którą „W konsekwencji powyższego, Państwa Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących związanych z Toaletą. Przy czym prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na utrzymanie toalet miejskich.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Państwa wątpliwości budzi czy odpłatne udostępnianie toalet miejskich stanowi / będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 733):

Utrzymanie czystości i porządku w gminie należy do Państwa obowiązkowych zadań własnych, a opłaty za korzystanie z toalety publicznej stanowią Państwa dochód.

Udostępnienie toalety publicznej za opłatą stanowi umowę wzajemną, gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W przedmiotowej sytuacji jedna ze stron zobowiązała się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie toalety), a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę, która jest pobierana automatycznie. Nie zmienia tego okoliczność, że taka usługa nie jest skierowana do konkretnego odbiorcy, jak również to, że nie jest zawierana w formie pisemnej. W analizowanym przypadku mamy do czynienia z typową umową adhezyjną, czyli umową zawieraną przez samo przystąpienie bez negocjowania jej postanowień. Postanowienia takich umów są przygotowywane przez jedną ze stron – druga strona może jedynie przyjąć zaproponowane jej warunki lub odmówić zawarcia takiej umowy. Ze względu na swój charakter umowy te często zawierane są jedynie ustnie, występują w tzw. obrocie masowym, np. komunikacja autobusowa.

Zatem opłaty za korzystanie z toalety publicznej stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych przez Państwa zadań własnych na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W odniesieniu do tych usług nie działają/ nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej. Wyklucza to skorzystanie z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Działają/będą działali Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu VAT.

Zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do niej.

Odpłatne świadczenie usług udostępniania toalet publicznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji usługi te podlegają/będą podlegały opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych usług.

Świadczenie przez Państwa odpłatnych usług udostępniania toalet miejskich jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości, dotyczących prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na utrzymanie toalet miejskich, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• odliczenia dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

Art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabytych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie taki związek występuje.

Jak wyżej rozstrzygnięto, czynność odpłatnego udostępniania przez Państwa toalet miejskich jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, niekorzystająca ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na utrzymanie toalet miejskich. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.