Częściowe odliczenie podatku w związku z realizacją Projektu.
Wnioskodawcą jest jednostka organizacyjna (C.) prowadząca gospodarkę leśną w ramach struktury A., która zarządza majątkiem Skarbu Państwa. C. wykonuje zarówno działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (głównie sprzedaż drewna), jak i działalność statutową niepodlegającą opodatkowaniu. Uczestniczy on w projekcie unijnym "(...)" realizowanym w latach 2024-2028, którego celem jest adaptacja lasów do zmian klimatu poprzez inwestycje…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
2 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy częściowego odliczenia podatku w związku z realizacją Projektu.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
A. (dalej jako A.) działa na podstawie ustawy (…), zwanej dalej „BB” oraz nadanego z delegacji art. (…) tej ustawy Statutu. A. zarządza (…) stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. (…) ust. (…) BB).
W myśl art. (…) ust. (…) BB, A. jako (…) jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentuje (…) w zakresie zarządzanego mienia.
Zgodnie z art. (…) ust. (…) BB, A. prowadzi działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywa koszty działalności z własnych przychodów.
Stosownie do art. (…) ust. (…) BB, w skład A. wchodzą następujące jednostki organizacyjne:
(…)
W ramach struktury (…), C. (w tym C. (…), zwane dalej „C.” lub „Wnioskodawcą”) powadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu (art. (…) BB). Gospodarka leśna została zdefiniowana w art. (…) ust. (…) pkt (…) ustawy O (…), zgodnie z którym jest to działalność (…).
Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej - przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).
W świetle § (…) ust. (…) pkt (…) lit. (…) Rozporządzenia (…) w sprawie (…) (Dz. U.(…), dalej jako rozporządzenie) w (…) w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w uczestników Projektu, w której wyróżnia się działalność podstawową obejmującą m.in. urządzanie, ochronę i zagospodarowanie (…) oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych. Zgodnie natomiast z § (…) rozporządzenia działalność C. będącego jednostką organizacyjną (…) (A) jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.
W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „UVAT” uczestnicy Projektu wykonują m.in. następujące czynności:
Na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem (…) (instytucja wdrażająca) w dniu (…) 2025 r., A. otrzymało dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pod nazwą „(…)”, dalej jako „Projekt”, w ramach działania: (…) (…); priorytetu (…) Wsparcie (…), Typ projektu (…), programu Fundusze Europejskie (…) 2021-2027.
Głównym beneficjentem z ramienia A. jest Centrum (…) (dalej jako „Centrum”) będące jednostką organizacyjną A. o zasięgu (…). Zadanie to zostało zlecone przez D na podstawie Porozumienia nr (…) w sprawie zlecenia Centrum zadań związanych z aplikowaniem oraz realizacją projektów współfinansowanych ze środków zewnętrznych, w szczególności ze środków Programu Fundusze Europejskie (…) 2021-2027 (…). Projekt obejmuje dużą liczbę działań inwestycyjnych na terenie całego kraju, które realizowane będą przez (…) (…) z terenu 17 Regionalnych (…). Stanowi on kontynuację sprawdzonych i skutecznych działań podejmowanych w celu zatrzymania wody w lesie poprzez gromadzenie wody, spowalnianie jej odpływu oraz zabezpieczanie infrastruktury leśnej, prowadzonych przez (…) w ramach wcześniejszych programów operacyjnych na lata 2007-2013 oraz 2014-2020.
Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są (…) jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez (…) wydatków związanych z Projektem, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi uczestnikami projektu a Centrum.
(…) prowadzą działalność na zasadach samodzielności finansowej, czyli same ponoszą wydatki kwalifikowalne oraz niekwalifikowalne związane z realizacją zadań. Podatek od towarów i usług (VAT) jest według porozumienia wydatkiem niekwalifikowalnym. (…) może ponosić wydatki kwalifikowalne w ramach Projektu, wynikające ze zgłoszonego i zaakceptowanego zakresu rzeczowego do Projektu.
Na etapie rozliczania wydatków, (…) przedstawiają do refundacji za pośrednictwem Centrum dokumenty księgowe. Centrum weryfikuje ostatecznie dokumentację przygotowaną przez (…) oraz sporządza okresowo i przedkłada do Instytucji Wdrażającej (IW) zbiorcze wnioski o płatność. Po zatwierdzeniu i zrefundowaniu przez IW wydatków kwalifikowalnych przedstawionych w zbiorczym wniosku o płatność, Centrum dokonuje przekazania środków na podstawie dokumentów objętych wnioskiem, w części, w której zostały poniesione przez (…), w wysokości wskazanej przez IW po autoryzacji przez Centrum.
Zasadniczym celem Projektu realizowanego w okresie 2024 -2028 jest wzmocnienie odporności (…) ekosystemów (…) na zagrożenia związane ze zmianami klimatu. Podjęcie kompleksowych działań (…) i (…) ukierunkowane jest na zapobieganie powstawaniu lub minimalizację negatywnych skutków naturalnych zjawisk i procesów klimatycznych, takich jak susze i pożary, powodzie i podtopienia, intensywne lub długotrwałe opady atmosferyczne, ekstremalne przepływy wód w korytach, spływy powierzchniowe, niszczące działanie wód (…). Odpowiednio wczesna adaptacja (…) do zmian klimatu jest konieczna, aby zmniejszyć w przyszłości ryzyko wzrostu katastrof i związanych z nimi zakłóceń funkcjonowania ekosystemów.
Na Projekt składa się wiele jednostkowych rozproszonych inwestycji w różnych lokalizacjach, bowiem tylko kompleksowe działania mogą przynieść efekt w postaci skutecznej adaptacji ekosystemów (…) do prognozowanych zmian klimatu. Tempo i skala tych zmian niosą realne zagrożenie dla zdolności adaptacyjnej (…), dlatego podejmowane działania koncentrują się w obszarach, w których ryzyko wystąpienia niekorzystnych zmian jest największe oraz tam gdzie możliwe jest uzyskanie optymalnych efektów w zakresie retencji wody. Realizacja inwestycji uwzględnia różne funkcje spełniane przez (…), takie jak ochrona różnorodności biologicznej, funkcje społeczne, edukacyjne, a także produkcja drewna. Wybudowane w ramach Projektu obiekty, poza podstawowym zadaniem zwiększenia retencji wodnej, służyć mają celom takim jak: ochrona przeciwpożarowa, minimalizacja suszy, zapobieganie stepowieniu, ochrona przed erozją, zwiększenie akumulacji CO2, zwiększenie różnorodności biologicznej, poprawa jakości wody, zwiększenie zasobów wód podziemnych, stworzenie warunków do rekreacji i edukacji przyrodniczo-leśnej, wsparcie trwale zrównoważonej gospodarki leśnej.
W ramach Projektu wykonany zostanie szeroki zakres działań łączących techniczne i biotechniczne metody przyjazne środowisku. Planowana jest budowa, rozbudowa, przebudowa i odbudowa zbiorników (…) oraz suchych zbiorników, które magazynują wodę i pomagają łagodzić skutki susz oraz powodzi. Ponadto na inwestycję składa się budowa i modernizacja małych urządzeń (…). Te urządzenia spowalniają odpływ wód powierzchniowych, tworząc (…), co stabilizuje poziom wód w ekosystemach leśnych. Przewidziane jest przeprowadzenie (…) , co podniesie i ustabilizuje poziom wód, sprzyjając zachowaniu bioróżnorodności tych terenów. Planowana jest przebudowa, rozbudowa albo rozbiórka obiektów, które są niedostosowane do warunków (…). Dodatkowo Projekt zakłada budowę nowych mostów, (…), które chronią koryta cieków oraz jakość wód. W celu zabezpieczenia infrastruktury (…) przed skutkami nadmiernej erozji wodnej z intensywnych opadów, stosowane będą takie rozwiązania jak (…), narzut (…) czy (…). W ramach zadań Projektu zaplanowano także przywrócenie naturalnej geometrii koryt (…) poprzez (…), np. układ (…), a także odzyskiwanie terenów zalewowych, co wspiera retencję wody i różnorodność biologiczną.
Do końca Projektu ma być wykonanych około (…) obiektów i kompleksowych zadań, co pozwoli zwiększyć pojemność zbiorników małej retencji do ponad (…) i objętość (…) do około (…) sześciennych.
W Projekcie wyznaczono również dodatkowe cele związane z działaniami edukacyjnymi oraz monitoringiem tj.: (…).
Realizowane obiekty (z pewnymi wyjątkami) będą zlokalizowane na gruntach w zarządzie A. i stanowić będą własność (…). Na etapie eksploatacji, będą zarządzane przez (…), zobowiązane do utrzymania trwałości technicznej (zapewnienie konserwacji, remontów, utrzymania pełnej funkcjonalności - również po upływie okresu gwarancji oraz pokrycie kosztów utrzymania pogwarancyjnego obiektów) oraz prowadzenia monitoringu obiektów.
(…) będą m.in. prowadziły okresowe przeglądy techniczne i prewencyjnie, umożliwiające wczesne wychwycenie zmian nie tylko w obiektach, ale i w otoczeniu.
Planowana ogólna wartość projektu przedstawia się następująco:
Analiza ekonomiczna założeń Projektu (…) w poprzednich edycjach, wskazuje na wymierne korzyści finansowe, które A. może osiągnąć w obszarze wzrostu (…) oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami.
Według założeń Projektu inwestycje przełożą się na wymierne efekty ekonomiczne dla A. Analiza ekonomiczna została oparta o metodę zdyskontowanych przepływów finansowych i w odniesieniu dla okresu (…) kolejnych lat (2015 -2044) przewiduje osiągnięcie wartości na poziomie (…) PLN, w tym korzyści wynikające ze wzrostu ochronnej funkcji (…) wyniosą (…)% założonej kwoty ((…) PLN). Natomiast przewidywane w Projekcie przychody z tytułu ograniczenia strat spowodowanych klęskami żywiołowymi wyniosą odpowiednio:
Przechodząc do opisu zadania, które będzie realizowało C., wskazać należy, że Wnioskodawca przystępuje do Projektu, natomiast jest dopiero na etapie zlecenia wykonania kompletnej dokumentacji projektowej wraz z uzyskaniem wszystkich decyzji administracyjnych niezbędnych do przeprowadzania robót budowlanych realizowanych w (…) w ramach zadania „(…)”, co ma być zrealizowane do końca 2027 roku.
Projekt dotyczy budowy systemu urządzeń (…) na terenie (…). Na obszarze wytypowanym do realizacji zadania zlokalizowane są dwa naturalne zbiorniki wodne (…). Nadmiar wody gromadzi się również w drzewostanach położonych na obszarze leśnictwa (…), tworząc cenne pod względem przyrodniczym rozlewiska. Woda spływa rowem na tereny położone niżej, aby w rezultacie dotrzeć do (…).
W ramach zadania przewiduje się wykonanie (…) urządzeń (…), po jednym na każdym ze zbiorników oraz dodatkowo cztery, które usytuowane będą na rowie odprowadzającym nadmiar wód. Jako, że jest to faza projektowa, konkretna liczba urządzeń do wykonania, jak i zakres prac mogą ulec zmianie odpowiednio do wymogów technicznych inwestycji opracowanych przez projektanta. Dlatego też, na dzień złożenia wniosku nie jest znany docelowy koszt związany z realizacją tej części Projektu, który wykonywać będzie C., zaś koszt szacunkowy ustalono na poziomie (…) zł netto.
Zmiany projektowe nie wpłyną natomiast na ogólny cel i założenia Projektu, który nakierowany jest na zwiększenie retencji wodnej z wykorzystaniem warunków naturalnych na terenie (…) (istniejące (…)), co pozwoli na ograniczenie negatywnych skutków zjawisk naturalnych. Wnioskodawca wytypował do realizacji inwestycji ten obszar, ponieważ uregulowanie stosunków wodnych jest zdeterminowane koniecznością odprowadzenia nadmiaru wody, która powoduje podtopienia budynków mieszkalnych, a jednocześnie uzyskany zostanie efekt magazynowania wody w miejscu, które będzie pozytywnie wpływać na sąsiadujący ekosystem leśny.
Planowane prace budowlane dotyczyć będą budowy nowych urządzeń (…) ((…)), w tym obejmą przebudowę istniejącej naturalnej (…). Jednocześnie (…) oraz przyległe brzegi zbiorników wodnych zabezpieczone zostaną siatką przeciw (…), w przypadku stwierdzenia obecności tych zwierząt. Te roboty mają zapobiec zniszczeniom obiektów, spowodowanym przez bytujące w zbiorniku zwierzęta, kopiące nory i budujące tamy. Z tego względu urządzenia (…) powinny mieć budowę uniemożliwiającą ich zatkanie przez działania (…).
Budowa urządzeń (…) umożliwi utrzymanie naturalnych zbiorników wodnych na stałym poziomie niezależnie od warunków atmosferycznych. Planuje się przy tym odbudowę (…). (…). Efektem wykonania urządzeń (…), będzie magazynowanie nadmiaru wody w zagłębieniach terenu położonego w bezpośrednim sąsiedztwie rowu. (…). Inwestycja pozwoli na zatrzymanie wody w tym miejscu jak najdłużej, a jednocześnie umożliwi regulowanie w nim poziomu wody. Brana jest też pod uwagę opcja pogłębienia tego zbiornika. Co do zbiornika większego, zalecane jest wprowadzenie elementów prośrodowiskowych, takich jak: (…). Zróżnicowana, a tym samym wydłużona linia brzegowa w znacznym stopniu zwiększa powierzchnię kontaktu wody z glebą, co bez wątpienia ma korzystny wpływ na ruch wody „do” lub „od” zbiornika w zależności od aktualnych potrzeb oraz zwiększenie retencji wodnej.
Inwestycji towarzyszyć będzie również budowa infrastruktury towarzyszącej niezbędnej do eksploatacji obiektów, której celem będzie zapewnienie bezpieczeństwa, takie jak dojścia lub dojazdy do urządzeń (…) w celu ich kontroli i konserwacji. To zadanie spełni droga gruntowa poprowadzona w sposób minimalizujący potrzeby ingerowania w istniejący drzewostan.
W Planie (…) tereny sąsiadujące z inwestycją są klasyfikowane jako (…) ((…)). Znajdują się tutaj uprawy gospodarcze - drzewostany o składzie gatunkowym (…)w wieku(…), (…)) oraz (…) (w(…)). W okresie objętym (…) przewiduje się na( …). Zabiegi gospodarcze zgodne ze wskazówkami (…) wykonano w 2023 roku, a przez najbliższe kilka lat nie będą wykonywane zgodnie z nawrotem cięć.
Tereny przyległe do obiektów objętych Projektem są narażone na straty wynikające z nadmiaru wody. Okoliczne drzewostany ulegają podtapianiu przy większej ilości opadów. Nadmiar wody w dłuższej perspektywie czasu wpływa negatywnie na stan zdrowotny (…) co skutkuje wydzielaniem posuszu. Obumieranie drzew wpływa negatywnie na kondycję całych drzewostanów, bowiem drzewa takie są siedliskiem chorób i szkodników oraz stanowią zagrożenie pożarowe. Pozyskane drewno z posuszu ma niską jakość, klasyfikowane jest w najniższej klasie surowca lub przeznaczane na opał.
Nadmiar wody powoduje niestabilność podłoża co przekłada się na ograniczenie dostępności i uszkodzenia przy wykonywaniu zabiegów pielęgnacyjnych w drzewostanie. Dodatkowo w okresach wzmożonych opadów, do których dochodzi czasem kilka razy do roku, na podtopienia narażone są drogi i szlaki (…) zlokalizowane w obszarze planowanej inwestycji. Spływ wód powierzchniowych przy gwałtownych opadach powoduje uszkodzenia infrastruktury drogowej, która wykorzystywana jest do czynności związanych z hodowlą (…), pozyskaniem drewna oraz bardzo istotnym w okresie letnim zabezpieczeniem przeciwpożarowym.
Nadmiar wody spływającej z terenów (…) naraża ponadto na okresowe podtopienia znajdujący się w niewielkiej odległości budynek socjalny, doszło również do podtopienia stajni koni położonej w sąsiedztwie.
Planowane prace mają przede wszystkim za zadanie utrzymanie wody na terenach (…) na poziomie zapewniającym bezpieczeństwo budynkom będącym własnością Miasta (…) posadowionym na terenach sąsiadujących z gruntami A. Obiekty podtapiane okresowo nie są w zarządzie (…), jednakże przyczyna podtopienia leży po stronie Wnioskodawcy, ponieważ woda spływa z terenu, na którym C. prowadzi gospodarkę leśną.
Projektowane obiekty budowlane umożliwią (…) wód oraz ich retencjonowanie w celu zwiększenia zasobności w wodę obszarów leśnych oraz spowolnienie odpływu i przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach leśnych, co służyć będzie zapobiegniu degradacji i przesuszaniu gleby z jednej strony, a z drugiej usuwaniu negatywnych skutków gwałtownych wezbrań i podtopień. Obiekty hydrotechniczne mają pełnić wielorakie funkcje, przykładowo takie jak:
- (…).
Głównym celem A. jest prowadzenie gospodarki leśnej w myśl przepisów ustawy o (…). Zgodnie z art. (…) BB, gospodarkę leśną prowadzi się według zasad: (…). Zwiększanie pojemności retencyjnej (…) jest jednym z głównych zadań, mających na celu prowadzenie prawidłowej, trwale zrównoważonej gospodarki (…) przez C. Obszary leśne charakteryzują się dużą zdolnością do zatrzymywania wód. Dzięki budowie obiektów małej retencji wydłuża się droga i czas obiegu wody w (…).
Na szczególne znaczenie stosunków wodnych dla zachowania lasu zwraca także uwagę nauka, potwierdzając konieczność retencjonowania wody w tym obszarze. W opracowaniu „Mała retencja wodna w polskich lasach nizinnych” Prof. dr hab. inż. Antoni T. Miler zauważa, że „warunkiem koniecznym trwałości lasu jest stały przyrost biomasy. Ilość biomasy jest proporcjonalna do ilości wytranspirowanej wody. Stąd wniosek, iż trwałość lasu zależy od właściwych stosunków wodnych”.
Efektem realizacji zadań inwestycyjnych będzie ustabilizowanie stanu wody i zwiększenie możliwości magazynowania wody w (…). Budowa urządzeń piętrząco-upustowych przyczyni się nie tylko do zwiększenia retencji zbiornikowej, ale także glebowej ((…)), co będzie pozytywnie oddziaływać na sąsiadujące z inwestycją drzewostany gospodarcze. Dzięki zretencjonowanej wodzie oraz uregulowaniu stosunków wodnych polepszą się warunki siedliskowe, co wpłynie korzystnie na poprawę warunków wzrostu lasu i jego wartość techniczną. Inwestycja pozytywnie wpłynie na zmianę składu gatunkowego sąsiadujących drzewostanów, co także poprawi ich zdrowotność i wyraźnie zwiększy zasobność. Realizacja inwestycji Projektu powiązana jest z nawodnieniem terenów leśnych poprzez poprawę uwilgotnienia siedlisk leśnych, spowolnienie odpływu wód ze zlewni i zatrzymanie wody w ściółce i glebie oraz zwiększenie zasobów wód podziemnych, co wpływa na ilościowy i jakościowy stan drzewostanu. Budowa urządzeń hydrotechnicznych na (…). Dostępność wody wpłynie na wzrost przyrostu drzew na grubość i wysokość, lepszą kondycję zdrowotną drzewostanu oraz zwiększenie jego odporności na czynniki biotyczne (zwierzęta, owady, grzyby) i abiotyczne (susza, opady, wiatr, okiść). Zrównoważenie stosunków wodnych poprzez budowę obiektów (…) na obszarach leśnych, przyczyni się w dalszej perspektywie do ustabilizowania warunków wzrostowych dla drzew, a wyrównanie rocznych przyrostów drewna w znacznym stopniu zwiększy dynamiczną i statyczną wytrzymałość surowca drzewnego, a jednocześnie pozwoli na ograniczenie strat spowodowanych brakiem wody, jak też jej nadmiarem.
Zatrzymanie wody oraz spowolnienie jej spływu ograniczy podtapianie przyległych do inwestycji drzewostanów, a tym samym narażenie ich na zamieranie i wydzielanie posuszu. W konsekwencji polepszy się zdrowotność drzewostanów i ograniczone zostaną straty gospodarcze wynikające z pozyskania i sprzedaży niskiej jakości drewna posuszowego, co przełoży się efektywnie na wzrost obrotów opodatkowanych VAT.
Uregulowanie warunków hydrologicznych prowadzi do pozyskania lepszej jakości i ilości drewna z terenów znajdujących się wokół projektowanej inwestycji. Ograniczanie strat w drzewostanie, z jednoczesnym zwiększeniem jego produktywności, tak w zakresie wzrostu ilościowego produkowanego drewna, jak i jakości drewna jako surowca do sprzedaży, pozytywnie wpłynie zatem na działalność gospodarczą C. w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna.
W aspekcie gospodarczym znaczenie będzie miało również zapewnienie lepszej dostępności do drzewostanów, które dzisiaj zagrożone są okresowo podtopieniami. Ustabilizowanie podłoża pozwoli na właściwe wykonanie na tym obszarze kolejnych zabiegów gospodarczych i zmniejszenie uszkodzeń drzew przy tych czynnościach. Ustabilizowanie poziomu wód gruntowych oraz lustra wód powierzchniowych ułatwi również planowanie działań gospodarczych w dalszej perspektywie, bowiem nie będą one zależne od zmiennych czynników pogodowych.
Co ważne, inwestycja uchroni sąsiadującą infrastrukturę drogową w obszarze jej oddziaływania, przed niekontrolowanymi spływami wód powierzchniowych pochodzących z gwałtownych opadów atmosferycznych. Uregulowanie stosunków wodnych wpłynie na poprawę stabilności gruntu, co przyczyni się do polepszenia stanu dróg wywozowych i szlaków zrywkowych oraz nie ograniczy ich dostępności w związku z uszkodzeniami. W działalności gospodarczej Wnioskodawcy drogi leśne, w tym wywozowe oraz szlaki zrywkowe stanowią niezbędną infrastrukturę, bez której nie jest możliwe efektywne prowadzenie gospodarki leśnej. Lepszy stan dróg oraz ich dostępność ma znaczenie zarówno dla wykonywania zabiegów pielęgnacyjnych, ochronnych, jak i samego pozyskania drewna.
Dodatkowym skutkiem realizacji obiektów, jest znaczenie retencjonowania wody dla celów przeciwpożarowych. W związku z niedoborem wody wzrasta zagrożenie pożarowe (…). Zwiększenie retencji wodnej ograniczy ryzyko występowania pożarów, a co za tym idzie również zmniejszy straty gospodarcze jakie może ponosić C. z tego powodu. W przypadku znaczenia inwestycji dla ochrony przeciwpożarowej można mówić w kontekście ograniczenia niekorzystnych zjawisk pogodowych wynikających ze zmian klimatycznych, co zmniejszy również zagrożenie pożarowe na terenie zarządzanym przez C.
Nie bez znaczenia jest okoliczność, że woda zgromadzona w jednym ze zbiorników wodnych, do którego będzie łatwiejszy dostęp, może być wykorzystana w przyszłości do celów przeciwpożarowych, czyli służyć bezpośrednio do ochrony drzewostanów w razie pożarów.
C. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 UVAT.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej VAT) C. prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki (…) (głównie(…)), co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez C. Ponadto C. odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów.
Przychody uzyskane przez C. ze sprzedaży opodatkowanej wyniosły za 2024 rok kwotę (…) zł.
C. w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, czyli czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. cele „statutowe”). Cele działalności statutowej zostały zdefiniowane w zacytowanym wyżej art. (…) ustawy o (…).
Chodzi tutaj przykładowo o:
(…).
C. wskazuje, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a UVAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. tej ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (zwanym dalej prewspółczynnikiem).
Stosowany przez C. sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) odpowiada specyfice wykonywanej przez C. działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Prewspółczynnik zdaniem C. spełnia kryteria określone w art. 86 ust. 2b UVAT, tj. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
W ramach wykonanych dotychczas działań związanych z Projektem, C. nie poniosło jeszcze żadnych kosztów.
Pytanie
Czy Wnioskodawcy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem „(…)”, w części tego Projektu realizowanej przez C., w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a UVAT, to jest o podatek naliczony obliczony „prewspółczynnikiem”?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do obniżenia w stu procentach kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją Projektu, może jednak skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 2a UVAT, czyli przy zastosowaniu prewspółczynnika.
Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że kwota podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług celem wykonania zadań określonych w Projekcie nie może zostać odliczona od podatku należnego stosownie do treści art. 86 ust. 1 UVAT, to jest w stu procentach. Wynika to z faktu, że objęte nim inwestycje z założenia nakierowane są na osiągnięcie określonych efektów przyrodniczych, które pozostają poza zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez C., nie będą zatem służyć wyłącznie wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Ponieważ jednak, w ramach prowadzenia przez Wnioskodawcę szeroko rozumianej gospodarki leśnej cele przyrodnicze mogą łączyć się ze sferą działalności produkcyjnej, związaną z pozyskaniem i sprzedażą drewna, to uzyskany efekt ekologiczny może przełożyć się także na wykonywanie czynności opodatkowanych, konieczne jest ustalenie, czy (…) uprawnione będzie do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku , to jest na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h UVAT.
W myśl art. 5 ust. 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Podatnikami podatku VAT, są zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 2 UVAT stanowi natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Stosownie do art. 86 ust. 1 UVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Przepis art. 86 ust. 2a stanowi, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Według treści ust. 2b powołanej normy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
C. prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną, o czym mowa w opisanym stanie faktycznym. C. zarejestrowane jako czynny podatnik VAT może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT. Prawo to przysługuje w zakresie, w jakim nabywane przez C. towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.
Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić w sytuacji, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio, więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, to mają pośredni związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Aby jednak można było wykazać, że określone zakupy mają chociażby ten pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przekłada się bezpośrednio na uzyskanie przychodu przez podatnika (np. poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.
W świetle powołanych przepisów, można wskazać zróżnicowany zakres prawa do odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę:
1) w całości - odliczenie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych przez C. (np. w przypadku zakupu usług leśnych związanych z pozyskiwaniem drewna);
2) brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (m.in. na realizację celów statutowych związanych z pozaprodukcyjną funkcją lasu, jak np. ochrona gatunkowa zwierząt lub roślin);
3) podatnik może być również obowiązany do stosowania przepisów o prewspółczynniku (art. 86 ust. 2a-2h UVAT), jeżeli dokonuje zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (w szczególności do celów statutowych); przepisy te służą do obliczenia kwot podatku naliczonego od takich zakupów.
Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego zdaniem Wnioskodawcy, transakcje (wydatki) objęte podatkiem naliczonym związane z wykonaniem poszczególnych inwestycji Projektu, który ma na celu adaptację (…) do zmian klimatu, można choćby pośrednio przyporządkować do czynności związanych z pozyskiwaniem i sprzedażą drewna, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Przy tym, działania realizowane przez (…) w ramach Projektu, z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z kompleksowego ujęcia Projektu w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu). Działania adaptacyjne są ważne w świetle różnych celów spełnianych przez lasy zarówno tych nieprodukcyjnych takich jak ochrona różnorodności biologicznej, funkcje społeczne, jak i tych produkcyjnych, służących działalności gospodarczej - produkcja drewna. Obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony, winno być zatem dokonywane w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a-2 h UVAT, to jest przy zastosowaniu prewspółczynnika.
Wniosek o zastosowaniu prewspółczynnika przy obniżeniu kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jest umocniony tym, że pośród wielu funkcji pełnionych przez obiekty wykonane w ramach Projektu w celu zwiększenia retencji wodnej oraz ochrony przeciwerozyjnej, można wyróżnić te obszary, które związane są z ich wykorzystaniem przez (…) do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych, w szczególności pozyskiwania i sprzedaży drewna: (…).
Na związek zakupu towarów i usług w ramach prowadzonych inwestycji z działalnością opodatkowaną, wskazuje też analiza ekonomiczna założeń Projektu. Określa ona wymierne długofalowe korzyści finansowe, możliwe do osiągnięcia przez A. w obszarze wzrostu ochronnej funkcji lasu oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami. Wydatki poczynione przez (…) na realizację inwestycji objętych Projektem, przełożą się zatem między innymi na wzrost przychodów z gospodarki leśnej w zakresie produkcji i sprzedaży drewna. Dla osiągnięcia założonych efektów Projektu, w tym skutków w obszarze działalności gospodarczej w rozumieniu UVAT, konieczne jest zrealizowanie wszystkich przewidzianych w nim inwestycji.
Na gruncie opisanego stanu faktycznego, realizacja przez Wnioskodawcę konkretnie wskazanych inwestycji (czyli części Projektu przypadającej na C.) w zakresie(…), pozostaje niewątpliwie w związku z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą.
Jest to logiczne, bowiem wydatki na Projekt służą - poza celami innymi niż działalność gospodarcza - właśnie działalności gospodarczej, ponieważ osiągnięte dzięki realizacji Projektu założenia umożliwią w ogóle prowadzenie działalności opodatkowanej podatkiem VAT, spowodują jej wykonywanie w łatwiejszy i bezpieczniejszy sposób oraz zapobiegną w konsekwencji stratom z tego tytułu. Dlatego przełożenie wydatków poniesionych przez C. na opisane zadania inwestycyjne, na przychody opodatkowane podatkiem VAT, jawi się tutaj jako oczywiste.
Poza zasadniczym założeniem Projektu, jakim jest osiągnięcie korzyści przyrodniczych, przy planowaniu inwestycji Wnioskodawca uwzględniał też aspekt dodatkowy, związany z zapewnieniem bezpieczeństwa budynkom będącym własnością Miasta (…) posadowionym na terenach sąsiadujących z gruntami A. Stabilizacja stosunków wodnych zapobiegnie szkodom związanym z podtapianiem obiektów, które zobowiązany byłby naprawić Wnioskodawca z racji tego, że ponosi odpowiedzialność za negatywne skutki prowadzenia na tym terenie gospodarki leśnej. Czyli uregulowanie spływu wód z terenów leśnych pozwoli uniknąć kosztów ewentualnych zobowiązań odszkodowawczych.
Natomiast to, w jaki sposób wydatki na planowaną budowę urządzeń hydrotechnicznych wpłyną na uzyskiwanie obrotów opodatkowanych VAT, zostanie omówione poniżej.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie realizowane w ramach Projektu zadania inwestycyjne mają służyć retencjonowaniu wody i ograniczeniu odpływu wody z terenów leśnych. W ramach inwestycji przewiduje się wykonanie (…), po jednym na każdym z dwóch zbiorników wodnych oraz dodatkowo cztery, które usytuowane będą na rowie odprowadzającym nadmiar wód.
Budowa urządzeń (…) umożliwi utrzymanie naturalnych zbiorników wodnych na stałym poziomie niezależnie od warunków atmosferycznych. Zaopatrzenie rowu odwadniającego w system zastawek i spiętrzeń umożliwi regulowanie poziomu wody, spowolni spływ wody oraz zwiększy jej przenikanie do głębszych warstw gleby, powodując lepsze nawilżenie sąsiednich terenów leśnych. Efektem budowy urządzeń (…). Projektowane obiekty budowlane pozwolą zatem na ustabilizowanie (…).
Osiągnięcie efektów przyrodniczych polegających na zwiększaniu (…) , wiąże się ściśle z poprawą warunków hodowli lasu, co w dalszej perspektywie pozwoli na uzyskiwanie korzyści gospodarczych związanych ze sprzedażą drewna. Specyfika działalności Wnioskodawcy polega bowiem m.in. na tym, że uzyskanie produktu jakim jest drewno, które będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu UVAT, jest procesem długofalowym, obliczonym na lata, a przy tym opiera się na mechanizmach współzależności. Ta współzależność polega między innymi na tym, że efekty w sferze gospodarczej (sprzedaż drewna) powiązane są nierozerwalnie z występowaniem określonych zjawisk przyrodniczych, warunkujących produkcję surowca (np. klimat, naturalne warunki glebowe), bądź z osiągnięciem danego celu przyrodniczego poprzez działania własne (np. zaopatrzenie w wodę, ochrona drzewostanu przed szkodnikami). Albo mówiąc jeszcze inaczej, cel gospodarczy uzyskuje się wprost lub pośrednio dzięki realizacji określonych celów przyrodniczych, które zresztą też tworzą system wzajemnych powiązań i są immanentną częścią procesu produkcji drewna. Czyli, jeżeli na gruncie opisanego stanu faktycznego, założenie Projektu nakierowane jest na retencjonowanie wody w lesie, to efekt ekologiczny przekłada się na produktywność drzewostanów, a w ostatecznym rozrachunku na sprzedaż drewna, co pozwala na przyporządkowanie wydatków związanych z budową obiektów retencji wodnej, także do działalności Wnioskodawcy opodatkowanej podatkiem VAT.
Proces wzrostu i rozwoju poszczególnych drzew jest długotrwały, czyli aby uzyskać wysoką i wartościową produkcję drewna, konieczne jest zapewnienie odpowiedniego dostępu do wody na każdym etapie hodowli drzewostanu. Woda jest jednym z podstawowych czynników wpływających na wzrost drzewostanów. Jej niedobór powoduje ograniczenia w przyroście drzew na grubość i wysokość. Zwiększenie objętości retencjonowanej wody poprzez realizację inwestycji skutkować będzie zatem zwiększeniem przyrostu drzew, poprawie ulegnie kondycja zdrowotna drzewostanów oraz ich odporność, co niewątpliwie poprawi wydajności gospodarcze drzewostanów, choć oczekiwany efekt może być odsunięty w czasie.
Brak odpowiedniego systemu melioracyjnego w lesie powoduje szybki spływ wód po powierzchni gleby do niżej położonych terenów oraz jej szybkie odparowanie do atmosfery, skutkiem czego są bezpowrotne straty wody i jej ograniczona dostępność dla drzew. Nieprawidłowo prowadzona gospodarka wodno-melioracyjna na terenach leśnych przyczynia się do zwiększenia szybkości odprowadzania wody z tych obszarów, przesuszone stają się siedliska leśne, zmniejszeniu ulega powierzchnia obszarów podmokłych, co prowadzi do zaburzeń podziemnego zasilania siedlisk oraz obniżenia zdrowotności drzewostanów. Dlatego też, obiekty hydrotechniczne mają za zadanie poprawę sytuacji hydrologicznej poprzez zgromadzenie zasobów wodnych, które będą lokalnie nawadniały tereny przyległe do zbiorników wodnych i rowu oraz sąsiadujące z nimi wydzielenia leśne.
Zwiększenie retencji zbiornikowej, ale także glebowej będzie pozytywnie oddziaływać na sąsiadujące z inwestycją drzewostany gospodarcze, zwiększając ich produktywność. W okresie objętym (…) przewiduje się na tych drzewostanach cięcia pielęgnacyjne -(…). Dzięki zretencjonowanej wodzie oraz uregulowaniu stosunków wodnych polepszą się warunki siedliskowe, co przełoży się na poprawę warunków wzrostu lasu i jego wartość techniczną. Inwestycja pozytywnie wpłynie na zmianę składu gatunkowego sąsiadujących drzewostanów, co także poprawi ich zdrowotność i zwiększy zasobność. Spowolnienie odpływu wód ze zlewni oraz zatrzymanie wody w ściółce i glebie wpłynie na ilościowy i jakościowy stan drzewostanu. Budowa urządzeń hydrotechnicznych na zbiornikach oraz rowie odprowadzającym ograniczy odpływ wody, co zwiększy wilgotność powietrza, podniesie poziom wód gruntowych, ograniczy niekorzystny okres suszy oraz amplitudę skrajnych warunków wilgotnościowych, w efekcie zatem skutkować będzie zwiększeniem przyrostu oraz jakości drzewostanów gospodarczych. Efektem większej dostępności wody w lesie będzie wzrost przyrostu drzew na grubość i wysokość, lepsza kondycja zdrowotna drzewostanu oraz zwiększenie jego odporności na czynniki (…). Zrównoważenie stosunków wodnych przyczyni się w dalszej perspektywie do ustabilizowania warunków wzrostowych dla drzew, a wyrównanie rocznych przyrostów drewna w znacznym stopniu zwiększy dynamiczną i statyczną wytrzymałość surowca drzewnego, a jednocześnie pozwoli na ograniczenie strat spowodowanych brakiem wody, jak też jej nadmiarem. Poprawa dostępności wody wpłynie na zdrowotność i zasobność drzewostanów, a w konsekwencji retencja wodna spowoduje w przyszłości zwiększenie pozyskania drewna z tych obszarów, a co za tym idzie wzrost sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w odniesieniu do obecnego poziomu.
Jednocześnie tereny przyległe do obiektów objętych Projektem są obecnie narażone na straty wynikające z nadmiaru wody w okresie intensywniejszych opadów. Nadmiar wody w dłuższej perspektywie wpływa negatywnie na stan zdrowotny drzewostanów co skutkuje wydzielaniem posuszu. Obumieranie drzew związane z okresowym podtapianiem wpływa negatywnie na kondycję całych drzewostanów, bowiem drzewa takie są(…). Pozyskane drewno z posuszu ma z kolei niską jakość, klasyfikowane jest w najniższej klasie surowca lub przeznaczane na opał. W konsekwencji podwyższony stan wody nawet jeżeli zdarza się okresowo oraz lokalnie, może powodować wymierne straty gospodarcze związane z pozyskaniem i sprzedażą drewna. Poprawa stosunków wodnych na terenie C. poprzez realizację zadań inwestycyjnych, pozwoli na wyeliminowanie negatywnych skutków zalewania terenów gospodarczych, czemu służyć będą urządzenia hydrotechniczne we wszystkich wskazanych lokalizacjach, a co za tym idzie, ograniczone zostaną tego rodzaju straty w przyszłości.
Drugim efektem, jaki niesie za sobą nadmiar wody w lesie jest niestabilność podłoża na zalewanych terenach, co przekłada się na ograniczoną dostępność do drzewostanów oraz narażenie na uszkodzenia przy wykonywaniu zabiegów pielęgnacyjnych. Te ograniczenia wpływają zatem na prawidłowe wykonywanie czynności związanych z hodowlą lasu i także mogą prowadzić do powstania strat gospodarczych. Ustabilizowanie podłoża pozwoli na właściwe wykonanie na tym obszarze kolejnych zabiegów i zmniejszenie uszkodzeń drzew przy tych czynnościach. Uregulowanie poziomu wód gruntowych oraz lustra wód powierzchniowych ułatwi ponadto planowanie działań gospodarczych w dalszej perspektywie, bowiem nie będą one zależne od zmiennych czynników pogodowych.
Duże znaczenie dla prowadzenia działalności opodatkowanej VAT ma również narażenie na podtopienia w okresach wzmożonych opadów, do których dochodzi czasem kilka razy do roku, dróg oraz szlaków zrywkowych C. zlokalizowanych w obszarze planowanej inwestycji. Spływ wód powierzchniowych przy gwałtownych opadach powoduje uszkodzenia infrastruktury drogowej, która wykorzystywana jest do czynności związanych z hodowlą lasu i pozyskaniem drewna.
Dzięki urządzeniom stabilizującym poziom wody, ograniczone zostaną niekorzystne opisane skutki podtopień, poprzez ułatwienie w dostępności terenów leśnych oraz zwiększenie przejezdności dróg leśnych i szlaków zrywkowych. To z kolei pozwoli w sposób niezakłócony wykonywać przez C. zaplanowane zabiegi gospodarcze, łącznie z pozyskaniem drewna. Przy czym z uwagi na okresowość zjawiska podtopień, nie można przewidzieć w jakiej skali będą one występować w przyszłości, a co za tym idzie, trudno jest ocenić na ile wydatki inwestycyjne przełożą się w tym zakresie na przychody opodatkowane podatkiem VAT. Jednak nie ulega wątpliwości, że stabilizacja stosunków wodnych spowoduje, że gromadzona woda zostanie odpowiednio ukierunkowana i nie będzie powodować podtapiania dróg i szlaków zrywkowych oraz niekontrolowanego zalewania drzewostanów.
Inwestycja uchroni infrastrukturę drogową w obszarze jej oddziaływania przed niekontrolowanymi spływami wód powierzchniowych pochodzących z gwałtownych opadów atmosferycznych.
Uregulowanie stosunków wodnych wpłynie na poprawę stabilności gruntu, co przyczyni się do polepszenia stanu dróg wywozowych i szlaków zrywkowych oraz nie ograniczy ich dostępności w związku z uszkodzeniami. W działalności gospodarczej Wnioskodawcy drogi leśne, w tym wywozowe oraz szlaki zrywkowe stanowią niezbędną infrastrukturę, bez której nie jest możliwe efektywne prowadzenie gospodarki leśnej. Lepszy stan dróg oraz ich dostępność ma znaczenie zarówno dla wykonywania zabiegów pielęgnacyjnych, ochronnych, jak i samego pozyskania drewna.
Efektem budowy planowanych urządzeń wodnych będzie zatem zabezpieczenie w przyszłości możliwości korzystania z infrastruktury drogowej oraz zapewnienie dostępu do drzewostanów gospodarczych, co oznacza że funkcjonalnie można wydatki inwestycyjne przyporządkować także do przychodów opodatkowanych podatkiem VAT.
Dodatkowym skutkiem realizacji obiektów, jest znaczenie retencjonowania wody dla celów przeciwpożarowych. W związku z niedoborem wody wzrasta zagrożenie pożarowe lasów. Zwiększenie retencji wodnej ograniczy ryzyko występowania pożarów, a co za tym idzie również zmniejszy straty gospodarcze jakie może ponosić C. z tego powodu. W przypadku znaczenia inwestycji dla ochrony przeciwpożarowej można mówić w kontekście ograniczenia niekorzystnych zjawisk pogodowych wynikających ze zmian klimatycznych, co zmniejszy również zagrożenie pożarowe na terenie zarządzanym przez C.
Nie bez znaczenia jest okoliczność, że woda zgromadzona w jednym ze zbiorników wodnych, do którego będzie łatwiejszy dostęp, może być wykorzystana w przyszłości do celów przeciwpożarowych, czyli służyć bezpośrednio do ochrony drzewostanów.
Ważne znaczenie z punktu widzenia zabezpieczenia źródła przychodów C. ze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, ma retencjonowanie wody dla celów przeciwpożarowych, bowiem pożary w lasach powodują ogromne straty gospodarcze w drzewostanach. Konsekwencją niedoboru wody jest wzrost zagrożenia pożarowego lasów, które pojawia się zwłaszcza w obliczu zmian klimatu w kierunku jego ocieplenia, wzrostu temperatury powietrza, fal upałów w połączeniu z występowaniem okresów suszy. Z jednej strony już samo retencjonowanie wody w lesie zmniejsza odpowiednio ryzyko pożarów, bowiem lepsze uwilgotnienie siedlisk wpływa na zmniejszenie zagrożenia pożarowego w pobliżu ich lokalizacji, z drugiej zaś obiekty (…) do celów gaszenia pożarów.
W świetle opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wykonanie zadań inwestycyjnych będzie służyło pośrednio lub wprost ochronie lasów C. przed stratami w wyniku pożarów, przy czym można tutaj wyróżnić następujące powiązania obiektów hydrotechnicznych z funkcją ochrony drzewostanów przed zagrożeniem pożarowym:
(…).
Możliwość czerpania wody ze zbiornika wodnych w razie pożaru lasu dla ratowania drzewostanu, ma niewątpliwie związek z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, prawidłowa ochrona przeciwpożarowa służy bowiem odpowiedniemu zabezpieczeniu przyszłych źródeł przychodów Wnioskodawcy.
W łącznym podsumowaniu zadań inwestycyjnych składających się na część Projektu realizowaną przez C., Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko podnosząc następujące argumenty:
1. Wykonane w celu retencji wodnej inwestycje, pozwolą na wykorzystanie wody do celów gospodarczych, co w dalszej perspektywie czasowej służyć ma zwiększeniu produkcji i sprzedaży drewna przez Wnioskodawcę. Wzrost pojemności retencyjnej, odpowiednio zwiększy wydajność prowadzonej przez Wnioskodawcę produkcji drewna poprzez pozyskanie lepszej jakości surowca drzewnego oraz większej ilości drewna z terenów znajdujących się wokół projektowanej inwestycji. Lepsze warunki wzrostu drzewostanu służyć będą efektywniejszemu gospodarowaniu tym zasobem leśnym. Jednocześnie uregulowanie warunków hydrologicznych przełoży się na ograniczanie strat w drzewostanie, spowodowanych z jednej strony brakiem wody, który wpływa negatywnie na wzrost drzew, jak i ich kondycję zdrowotną, z drugiej zaś zniweluje straty gospodarcze w postaci wydzielania się drzew posuszowych, wynikające z zalewania drzewostanów. Tak więc wydatki związane z realizacją Projektu nakierowane są na osiągnięcie wymiernego efektu ekonomicznego w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna, co przyczyni się do zwiększenia przychodu opodatkowanego podatkiem VAT.
2. Program retencyjny realizowany w lasach jest ukierunkowany na osiągnięcie celu szerszego, jakim jest adaptacja lasów i leśnictwa do zmiany klimatu. Oznacza to podejmowanie działań, które mają przeciwdziałać efektom ekstremalnych zjawisk pogodowych takich jak susze, ale również powodzie. Systemy wodne odtwarzane w ramach programu (…), mają pomagać w zapobieganiu takim niekorzystnym dla lasu zjawiskom pogodowym, będą więc w konsekwencji przyczyniać się do ograniczenia strat gospodarczych jakie ponosiłoby C. w wyniku suszy lub powodzi, a także innych gwałtownych zjawisk pogodowych.
3. Analogiczne znaczenia ma też wykorzystanie zbiorników wodnych oraz rowu odprowadzającego, w obszarze ochrony lasów przed pożarami. Przy czym funkcjonalność tych obiektów nieodłącznie wiąże się ze zlokalizowanymi na nich urządzeniami, które regulują stan wody i zapewniają utrzymanie jego odpowiedniego poziomu. Niewątpliwie zapewnienie odpowiednich środków ochrony przeciwpożarowej jest niezbędne dla prowadzenia prawidłowej gospodarki leśnej, służy bowiem właściwemu zabezpieczeniu źródła przychodów. Zagrożenie pożarem w lasach jest co do zasady obciążone wysokim ryzykiem, stąd wszelkie nakłady i wydatki na inwestycje związane z budową i utrzymaniem obiektów hydrotechnicznych objętych Projektem, wykorzystywanych do ochrony drzewostanu przed zniszczeniem, przekładają się na efektywność wykonywania czynności opodatkowanych, w konsekwencji bowiem pozwalają na ograniczenie wywołanych pożarami strat w zakresie sprzedaży drewna. Funkcje przeciwpożarowe dotyczą wszystkich realizowanych obiektów i ich lokalizacji, bowiem służą one lepszemu uwilgotnieniu siedlisk, co wpływa na zmniejszenie zagrożenia pożarowego w pobliżu ich lokalizacji, a także pozwala na wprowadzenie do drzewostanów gatunków drzew odporniejszych na działanie ognia. Natomiast bezpośrednie znaczenie w zakresie ochrony przeciwpożarowej będzie miał zbiornik wodny stanowiący punkty czerpania wody do gaszenia pożarów. Ten obiekt przyczyni się do sprawniejszego przeprowadzenia akcji gaśniczych, zmniejszając straty spowodowane pożarami lasów. Możliwość poboru wody w razie pożaru lasu dla ratowania drzewostanu ma niewątpliwie związek z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, prawidłowa ochrona przeciwpożarowa służy bowiem odpowiedniemu zabezpieczeniu przychodów Wnioskodawcy z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czyli ze sprzedaży drewna.
4. Ustabilizowanie stosunków wodnych poprzez budowę obiektów hydrotechnicznych, zapobiegnie zalewaniu terenów leśnych, a tym samym pośrednio przełoży się na ułatwienie w dostępności do drzewostanów oraz zwiększenie przejezdności dróg leśnych. Pozwoli to w sposób niezakłócony wykonywać przez C. zaplanowane zabiegi gospodarcze, łącznie z pozyskaniem drewna. Realizacja wymienionych obiektów zabezpiecza zatem odpowiednie warunki m.in. do wykonywania zabiegów ochronnych i pielęgnacyjnych, co służy zabezpieczeniu przychodów ze sprzedaży surowca drzewnego na przyszłość, jak i pozyskania drewna oraz jego transportu, co łączy się w sposób oczywisty z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.
Biorąc powyższe pod uwagę, wydatki poniesione na inwestycję, służyć mają nie tylko realizacji ogólnych celów Projektu, związanych z ochroną lasu przed niekorzystnymi zmianami klimatycznymi, ale również uzyskaniu wymiernych korzyści w zakresie prowadzonych przez C. działań gospodarczych. Wydatki poniesione na zrealizowanie Projektu przełożą się zatem na uzyskanie przychodów przez Wnioskodawcę, a tym samym wykorzystanie inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych, uprawniać będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego podatku VAT.
Do fundamentalnych zasad podatku VAT należy jego neutralny charakter. Zgodnie z tą regułą, podmiot niebędący konsumentem danego towaru lub usługi, nie ponosi ciężaru podatku VAT. Innymi słowy, podatkiem tym obciążany jest jedynie końcowy konsument. Zasada ta realizowana jest poprzez mechanizm odliczenia podatku VAT. Zgodnie z UVAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tego podatku w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej. Ta konstrukcja jest wypracowana przez prawo wspólnotowe.
Potrącalność podatku VAT, a tym samym neutralność podatku, zapewnia właśnie art. 86 ust. 1 UVAT. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że nabyte towary i usługi muszą mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Nie precyzuje on jednak charakteru tego związku. Dokonując zatem wykładni powołanego przepisu, należy nadać mu taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej i najistotniejszej cechy tego podatku, jaką jest właśnie jego neutralność dla podatnika. W praktyce oznacza to, że brak jest podstaw do różnicowania prawa do odliczenia w przypadku nabytych towarów/usług, które w sposób pośredni wpływają na działalność gospodarczą. Wobec tego przyjąć należy, że każdy związek, zarówno bezpośredni, jak i pośredni - ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług - tylko wówczas bowiem będzie możliwa realizacja tego postulatu (neutralności podatku VAT).
Stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie pozostawały w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo:
Ponadto, pojęcie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi było przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W orzeczeniu w sprawie C-465/03 Kretztechnik, Trybunał uznał, że środki zgromadzone przez spółkę w wyniku podniesienia kapitału miały niewątpliwie służyć prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z czym, wydatki związane z emisją akcji powinny stanowić część ogólnych kosztów działalności i jako takie są uwzględnione w cenie dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zdaniem TSUE, spółce jako podatnikowi, powinno w takim przypadku przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT związanego z tą czynnością.
Z kolei w orzeczeniu z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National, TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu, nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności. Koszty te mogą bowiem być przypisane do działalności podatnika (podwyższają wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT), a zatem powinny być uwzględniane dla potrzeb podatku VAT.
Skoro Wnioskodawca wykazał, że istnieje związek realizacji Projektu z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (vide argumenty wyżej), to niewątpliwie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków z tym związanych. Spełniona jest bowiem przesłanka do odliczenia podatku naliczonego, wynikająca z art. 86 ust. 1 UVAT. Innymi słowy, towary i usługi, które uczestnicy Projektu są zobowiązane zakupić celem wykonania inwestycji określonych w Projekcie, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna, dlatego też poszczególni uczestnicy Projektu realizując Projekt (w tym Wnioskodawca) mogą korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT.
Zachodzi tutaj klasyczny związek przyczynowo-skutkowy wymagany dla odliczenia podatku naliczonego, tj.:
1. przyczyna - wydatki C. na Projekt, gdzie występuje podatek naliczony;
2. skutek - w wyniku realizacji Projektu zwiększy się (czasami w ogóle pojawi) sprzedaż drewna opodatkowana podatkiem VAT, czyli pojawi się podatek należny.
W wyroku C-437/06 w sprawie Securenta, TSUE wskazał, że w przypadku wykonywania działalności gospodarczej oraz działalności o innym charakterze, odliczenie podatku VAT od wydatków związanych z obydwoma rodzajami czynności powinno zostać ustalone w odpowiedniej proporcji. Dlatego wyliczanie podatku naliczonego do odliczenia od wydatków związanych z realizacją Projektu, jako związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą C. (w opisany wyżej sposób), jak i z działalnością statutową C. wynikającą z BB, będącą poza zakresem podatku od towarów i usług (niewątpliwie Projekt posłuży także sensu largo ochronie lasów, jako celowi samemu w sobie narzuconemu C. przez BB, ale niebędącemu działalnością gospodarczą), musi nastąpić przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UVAT. Takie działanie zapewni realizację podstawowego postulatu związanego z odliczaniem podatku naliczonego - zostanie odliczone tyle podatku naliczonego, ile będzie go związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez C.
Podkreślić należy, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 23 czerwca 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.323.2020.2.MK, 13 lipca 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.247.2020.1 MK oraz z 25 listopada 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.725.2020.1 MWJ, w których organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez wnioskodawcę w zakresie realizacji inwestycji objętych Projektem „(…)”.
W przywołanych interpretacjach podatkowych organ stwierdził, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługujące w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, nie jest przywilejem podatkowym, ale elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług. Wobec powyższego organ zgodził się z wnioskodawcą, że wnioskodawcy - w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy w związku z realizacją Projektu - nie będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tu: o całą kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji), ponieważ realizowane zadanie nie będzie służyć wyłącznie i w bezpośredni sposób czynnościom opodatkowanym.
Niemniej jednak według organu interpretującego „Wnioskodawcy przysługiwać będzie stosowne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi (na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy), z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym prawo do odliczenia determinowane będzie »sposobem określenia proporcji«, co wymaga uwzględnienia również postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. ustawy.
Zatem, w przypadku wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu pn. » (...)« z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy”.
Analogiczne stanowisko przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 22 maja 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.182.2019.1.AS, z 14 lutego 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.555.2019.2.TKU, z 2 sierpnia 2021 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.181.2021.1.AK; z 21 września 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.442.2021.1.MAT, oraz z dnia 4 stycznia 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.549.2022.1.DS dotyczących wydatków inwestycyjnych objętych Projektem „(…)”.
Przywołać w tym miejscu można uzasadnienie interpretacji z 22 maja 2019 r., w której organ stwierdził: „(...) wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji, polegającej na odbudowie i budowie zbiorników retencyjnych oraz budowie obiektów małej retencji będą związane zarówno ze sferą nieprodukcyjną Wnioskodawcy (tj. z działalnością statutową dotyczącą ochrony i zagospodarowania lasu), ale także będą służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT prowadzonej przez Wnioskodawcę w zakresie sprzedaży drewna. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca w opisie sprawy, przedmiotowe inwestycje będą »przekładały się« na obszar opodatkowania podatkiem VAT, mają wpływ na kształtowanie drzewostanu (jego ilości i jakości), z którego jest pozyskiwane drewno do sprzedaży. Cel i charakter podejmowanych w ramach tych inwestycji działań wskazuje na możliwość wykorzystania w przyszłości efektów tych inwestycji również do opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym w przedmiotowej sprawie istnieje związek między wydatkami poniesionymi na realizację zadań w ramach opisanego Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę, polegającymi na dostawie pozyskanych w ramach prowadzonej gospodarki leśnej produktów w postaci drewna.
Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawca obowiązany jest w pierwszej kolejności bezpośrednio alokować wydatki odpowiednio do każdego z ww. rodzajów działalności.
W przypadku wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem pn. »(...)« w części tego Projektu realizowanej przez Wnioskodawcę, służących jednocześnie działalności gospodarczej - podlegającej opodatkowaniu oraz działalności innej niż gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym, prawo do odliczenia determinowane będzie »sposobem określenia proporcji«, co wymaga uwzględnienia postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. Ustawy”.
Przykładem stanowiska potwierdzającego prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT może być również interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2023 r. sygn. 0112‑KDIL1-1.4012.69.2023.2.MG dotycząca wydatków realizowanych w ramach projektu obejmującego renaturyzację mokradeł.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, towary i usługi, które uczestnicy projektu są zobowiązani są zakupić celem wykonania inwestycji określonych w Projekcie, są wykorzystywane do wykonywania przez uczestników Projektu czynności opodatkowanych w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna, dlatego też jednostki te mogą korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT. Odliczeniu podlegać będzie podatek naliczony od wszystkich działań składających się na realizację poszczególnych inwestycji, to jest: wykonania dokumentacji projektowej, robót budowlanych oraz nadzoru nad robotami budowlanymi. Ponieważ jednak, dokonane zakupy na poczet wymienionych inwestycji, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do innych celów, związanych z prowadzeniem przez C. szeroko rozumianej gospodarki leśnej, odliczenie podatku VAT powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku, to jest na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h UVAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:
Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.
Art. 86 ust. 2a ustawy:
W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Art. 86 ust. 2b ustawy:
Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Art. 86 ust. 2d ustawy:
W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
Art. 86 ust. 2g ustawy:
Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.
Aby odliczyć podatek naliczony podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności:
W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik).
Prawidłowa wykładnia art. 86 ust. 2a ustawy wymaga zdefiniowania pojęć: „cele wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.
Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, ale ich występowanie nie oznacza, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, następuje obowiązek naliczenia VAT w przypadkach określonych w tych przepisach.
Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy - przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi, przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.
Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
Art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na gruncie podatku od towarów i usług działalność gospodarcza posiada samoistną i odrębną definicję od definicji tego pojęcia stosowanego na potrzeby innych regulacji.
Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny i pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
Bezpośredni związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika występuje wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy pojawia się, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Wówczas mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, itp.
Art. 6 ust. 1 pkt 1 i 1a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 567):
Użyte w ustawie określenia oznaczają:
1) gospodarka leśna - działalność leśną w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu;
1a) trwale zrównoważona gospodarka leśna - działalność zmierzającą do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.
Art. 7 ust. 1 ustawy o lasach:
Trwale zrównoważoną gospodarkę leśną prowadzi się według planu urządzenia lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu, z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:
1) zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;
2) ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:
a) zachowanie różnorodności przyrodniczej,
b) zachowanie leśnych zasobów genetycznych,
c) walory krajobrazowe,
d) potrzeby nauki;
3) ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;
4) ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;
5) produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.
Art. 13 ust. 1 ustawy o lasach:
Właściciele lasów są obowiązani do trwałego utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania, a w szczególności do:
1) zachowania w lasach roślinności leśnej (upraw leśnych) oraz naturalnych bagien i torfowisk;
2) ponownego wprowadzania roślinności leśnej (upraw leśnych) w lasach w okresie do 5 lat od usunięcia drzewostanu;
3) pielęgnowania i ochrony lasu, w tym również ochrony przeciwpożarowej;
4) przebudowy drzewostanu, który nie zapewnia osiągnięcia celów gospodarki leśnej, zawartych w planie urządzenia lasu, uproszczonym planie urządzenia lasu lub decyzji, o której mowa w art. 19 ust. 3;
5) racjonalnego użytkowania lasu w sposób trwale zapewniający optymalną realizację wszystkich jego funkcji przez:
a) pozyskiwanie drewna w granicach nieprzekraczających możliwości produkcyjnych lasu,
b) pozyskiwanie surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu w sposób zapewniający możliwość ich biologicznego odtwarzania, a także ochronę runa leśnego.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT) prowadzą Państwo sprzedaż produktów z gospodarki leśnej ((…)), co stanowi główne źródło wykonywanej przez Państwa sprzedaży. Ponadto odpłatnie świadczą Państwo usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów.
W zakresie realizowanych zadań wykonują Państwo również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonują Państwo czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Wynikają one z art. (…) i (…) ustawy BB.
Na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (instytucja wdrażająca) w dniu 28 marca 2025 r., przyznano dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pod nazwą „(…)” (Projekt).
Głównym beneficjentem jest Centrum (…) (Centrum) będące jednostką organizacyjną A o zasięgu (…).
Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są uczestnicy Projektu jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez uczestników Projektu wydatków związanych z Projektem, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi uczestnikami Projektu a Centrum.
Zasadniczym celem Projektu realizowanego w okresie 2024-2028 jest wzmocnienie odporności nizinnych ekosystemów leśnych na zagrożenia związane ze zmianami klimatu.
Na Projekt składa się wiele jednostkowych rozproszonych inwestycji w różnych lokalizacjach, bowiem tylko kompleksowe działania mogą przynieść efekt w postaci skutecznej adaptacji ekosystemów leśnych do prognozowanych zmian klimatu.
W ramach Projektu wykonany zostanie szeroki zakres działań łączących techniczne i biotechniczne metody przyjazne środowisku.
Przystępując do Projektu, będą Państwo realizowali zadanie pn. „(…)”, które ma być zrealizowane do końca 2027 roku.
Wskazali Państwo, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odliczają Państwo podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy.
Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych przez Państwa w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem.
Z przepisów wynika, że aby odliczyć podatek naliczony, podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).
We wniosku wskazali Państwo, że efektem realizacji zadań inwestycyjnych będzie ustabilizowanie stanu wody i zwiększenie możliwości magazynowania wody w lesie. Realizacja inwestycji Projektu powiązana jest z nawodnieniem terenów leśnych poprzez poprawę uwilgotnienia siedlisk leśnych, spowolnienie odpływu wód ze zlewni i zatrzymanie wody w ściółce i glebie oraz zwiększenie zasobów wód podziemnych, co wpływa na ilościowy i jakościowy stan drzewostanu.
Zatrzymanie wody oraz spowolnienie jej spływu ograniczy podtapianie przyległych do inwestycji drzewostanów, a tym samym narażenie ich na zamieranie i wydzielanie posuszu. W konsekwencji polepszy się zdrowotność drzewostanów i ograniczone zostaną straty gospodarcze wynikające z pozyskania i sprzedaży niskiej jakości drewna posuszowego, co przełoży się efektywnie na wzrost obrotów opodatkowanych VAT.
Uregulowanie warunków hydrologicznych prowadzi do pozyskania lepszej jakości i ilości drewna z terenów znajdujących się wokół projektowanej inwestycji. Ograniczanie strat w drzewostanie, z jednoczesnym zwiększeniem jego produktywności, tak w zakresie wzrostu ilościowego produkowanego drewna, jak i jakości drewna jako surowca do sprzedaży, pozytywnie wpłynie zatem na Państwa działalność gospodarczą w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna.
W aspekcie gospodarczym znaczenie będzie miało również zapewnienie lepszej dostępności do drzewostanów, które dzisiaj zagrożone są okresowo podtopieniami. Ustabilizowanie podłoża pozwoli na właściwe wykonanie na tym obszarze kolejnych zabiegów gospodarczych i zmniejszenie uszkodzeń drzew przy tych czynnościach. Ustabilizowanie poziomu wód gruntowych oraz lustra wód powierzchniowych ułatwi również planowanie działań gospodarczych w dalszej perspektywie, bowiem nie będą one zależne od zmiennych czynników pogodowych.
Uregulowanie stosunków wodnych wpłynie na poprawę stabilności gruntu, co przyczyni się do polepszenia stanu dróg wywozowych i szlaków zrywkowych oraz nie ograniczy ich dostępności w związku z uszkodzeniami. W Państwa działalności gospodarczej drogi leśne, w tym wywozowe oraz szlaki zrywkowe stanowią niezbędną infrastrukturę, bez której nie jest możliwe efektywne prowadzenie gospodarki leśnej. Lepszy stan dróg oraz ich dostępność ma znaczenie zarówno dla wykonywania zabiegów pielęgnacyjnych, ochronnych, jak i samego pozyskania drewna.
Realizacja Projektu ma także istotne znaczenie dla retencjonowania wody dla celów przeciwpożarowych. W związku z niedoborem wody wzrasta zagrożenie pożarowe lasów. Zwiększenie retencji wodnej ograniczy ryzyko występowania pożarów, a co za tym idzie również zmniejszy straty gospodarcze jakie mogą Państwo ponosić z tego powodu. W przypadku znaczenia inwestycji dla ochrony przeciwpożarowej można mówić w kontekście ograniczenia niekorzystnych zjawisk pogodowych wynikających ze zmian klimatycznych, co zmniejszy również zagrożenie pożarowe na terenie zarządzanym przez Państwa.
Wynika z tego, że towary i usługi, które zostaną zakupione w związku z realizacją Projektu, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i do czynności niepodlegających opodatkowaniu.
Zatem, jeśli nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków odrębnie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu, do wyliczenia podatku naliczonego znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a i nast. ustawy.
Przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabywanych przez Państwa w ramach realizowanej przez Państwa części Projektu przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w oparciu o art. 86 ust. 2a ustawy.
Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Państwu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy (…) nie wywiera skutków prawnych dla innych uczestników Projektu, tj. innych (…).
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo