Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.488.2026.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 19 sierpnia 2026 r. (wpływ 20 sierpnia 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina zrealizowała inwestycję pod nazwą: „(…)” (dalej: „Inwestycja”).

Inwestycja została sfinansowana ze środków Krajowego Planu Odbudowy (KPO) na podstawie umowy o wsparciu bezzwrotnym NR (…) zawartej z Samorządem Województwa (…). Przyznane dofinansowanie pokrywało wyłącznie wydatki w kwocie netto (nie obejmowało podatku VAT).

Przedsięwzięcie obejmowało swym zakresem: budowę systemu odprowadzania ścieków w miejscowości (…) (poza aglomeracją) z przyłączeniem do kanalizacji w (…), wykonanie ok. 1380,00 m sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej oraz ok. 2205,9 m sieci kanalizacji sanitarnej tłocznej wraz z 56 szt. przyłączy (docelowa sieć umożliwi transport ścieków z ok. 320 przyłączy), montaż i wymianę wodomierzy na urządzenia pozwalające na zdalne odczyty, zakup systemu teleinformatycznego do zarządzania gospodarką wodno-kanalizacyjną.

Celem inwestycji jest zwiększenie dostępności do infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz poprawa stanu środowiska naturalnego na terenie Gminy. Zgodnie z protokołem końcowym robót zadanie zostało zakończone w dniu 12 maja 2026 r.

Całkowita wartość Inwestycji wynosi (…) zł netto (kwota podatku VAT wynosi (…) zł). Na wartość netto inwestycji składają się m.in.: koszty nadzoru budowlanego w wysokości (…) zł netto, koszty robót budowlanych w wysokości (…) zł netto. Wydatki związane z realizacją Inwestycji zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę, z wykazanym podatkiem naliczonym. Gmina pragnie wyraźnie zaznaczyć, że towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji są i będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Po zakończeniu prac i otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie, Gmina w dniu 9 czerwca 2026 r. zawarła umowę dzierżawy wybudowanej infrastruktury ze spółką komunalną A sp. z o.o. w (…) (dalej: „Spółka”). Spółka ta jest podmiotem, w którym Gmina posiada 100% udziałów. Przedmiotowa infrastruktura została wydzierżawiona Spółce w celu odpłatnego świadczenia przez nią usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz mieszkańców gminy. Z tytułu dzierżawy Gmina pobiera czynsz roczny ustalony na poziomie 2,5% wartości netto nakładów inwestycyjnych. Dzierżawa stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a czynsz jest dokumentowany fakturami wystawianymi przez Gminę. Stawka 2,5% pozwala Gminie na sukcesywny zwrot poniesionych nakładów i ma racjonalne uzasadnienie ekonomiczne, zważywszy na długi okres użyteczności tego typu infrastruktury.

Dodatkowo, Gmina planuje w bieżącym roku kalendarzowym wnieść przedmiotową infrastrukturę (objętą obecnie umową dzierżawy) aportem do Spółki, w zamian za objęcie nowych udziałów w jej kapitale zakładowym. Czynność ta będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wybór dzierżawcy został dokonany na podstawie Porozumienia z dnia 2 marca 1995r. zawartego pomiędzy Zarządem Miasta i Gminy (…) i Zarządem A Sp. z o.o. w Drawnie w sprawie powierzenia Spółce wykonywania na terenie miasta i gminy (…) zadań własnych gminy – zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

Gmina (…) jest jedynym wspólnikiem Spółki zawiązanej umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - akt notarialny Rep. A numer (…) z dnia 25 października 1991 r. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. świadczenie usług komunalnych w zakresie zaopatrzenia w wodę i usuwanie i utylizacja nieczystości płynnych, utrzymanie i remonty kanalizacji sanitarnej.

Gmina wskazuje, że zgodnie z przyjętym na terenie Gminy od wielu lat sposobem działania w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej i realizowanie zadań z tego zakresu powierza się Spółce. Spółka zarządza dotychczas istniejącą infrastrukturą, wykorzystując ją wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody oraz odbioru ścieków na terenie Gminy, a zatem naturalnym i uzasadnionym ekonomicznie i celowościowo wyborem Gminy jest oddanie Spółce w zarządzanie także nowo powstałej infrastruktury.

Gmina nie posiada odpowiedniego know-how i zasobów technicznych w celu samodzielnego wykonywania tych zadań.

Kwota wkładu własnego stanowi kwotę podatku VAT od całości zadania tj. (…) zł.

Kwota dofinansowania stanowi kwotę netto zadania i wynosi (…) zł. Łączna kwota inwestycji netto wynosi (…) zł i stanowi kwotę brutto (…) zł.

Kwota rocznego czynszu dzierżawnego wynosi netto (…) zł, co stanowi kwotę brutto (…) zł, w tym podatek VAT 23%.

Roczne wynagrodzenie z czynszu stanowi 2,5% wartości inwestycji.

Ustalona wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot całkowitych poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych netto. Biorąc pod uwagę relację rocznego czynszu do wartości inwestycji netto, przewidywany okres zwrotu wynosi 40 lat. Taki okres jest w pełni uzasadniony ekonomicznie ze względu na specyfikę infrastruktury (bardzo długi okres użyteczności ekonomicznej) oraz typowe stawki amortyzacji dla tego rodzaju budowli (2,5%).

Wysokość wynagrodzenia została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych właściwych dla specyficznej infrastruktury komunalnej. Przy ustalaniu kwoty czynszu Gmina brała pod uwagę następujące czynniki:

1.  Wartość poniesionych nakładów inwestycyjnych netto.

2.  Długi okres użyteczności infrastruktury i przewidywany okres zwrotu z inwestycji (odpowiadający stawkom amortyzacji dla tego typu budowli).

3.  Specyfika infrastruktury przypisanej do konkretnego terenu i zadania własnego Gminy oraz realia rynkowe występujące na terenie Gminy (…).

4.  Zdolności finansowe dzierżawcy oraz wpływ wysokości czynszu na końcowe taryfy za usługi dla mieszkańców (zbyt wysoki czynsz przełożyłby się na drastyczny, nieakceptowalny rynkowo i społecznie wzrost cen usług dla odbiorców końcowych).

Koszty utrzymania Infrastruktury objętej wnioskiem o interpretację w odpowiednim stanie technicznym pokrywa dzierżawca A Sp. z o.o.

Kwota rocznego czynszu dzierżawnego w wysokości ponad 94 tysięcy złotych netto stanowi stałe, wymierne i znaczące źródło dochodów własnych Gminy (…). Kwota ta została skalkulowana na rynkowych zasadach, co bezpośrednio dowodzi komercyjnego charakteru udostępniania infrastruktury. Dla jednostki o skali budżetu Gminy (…) nie jest to kwota symboliczna – pozwala ona na sfinansowanie istotnych zadań bieżących (np. zimowego utrzymania dróg czy oświetlenia). Dodatkowo, mając na uwadze długoterminowy charakter dzierżawy, stanowi to wieloletnie, gwarantowane źródło zasilania budżetu, podlegające rygorom racjonalnego gospodarowania majątkiem publicznym.

Z uwagi na trwający rok budżetowy 2026 i brak ostatecznych danych za rok bieżący, Gmina (…) przedstawia wartości historyczne za ostatni zamknięty rok budżetowy, tj. 2025 r. Gmina zakłada, że w 2026 roku proporcje te będą kształtować się na zbliżonym poziomie.

W 2025 roku wartości te kształtowały się następująco:

1.  Dochody z tytułu umowy dzierżawy przedmiotowej infrastruktury (w skali roku): (…) zł.

2.  Dochody ogółem Gminy: (…) zł.

3.  Dochody własne Gminy: (…) zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, stosunek dochodów z dzierżawy infrastruktury do dochodów ogółem Gminy w 2025 roku wynosił 0,19%.

Z kolei stosunek dochodów z dzierżawy do dochodów własnych Gminy w 2025 roku wynosił około 0,44%.

Pomimo stosunkowo niewielkiego ułamka w skali całego budżetu (co jest naturalne przy budżetach jednostek samorządu terytorialnego), bezwzględna wartość kwoty czynszu jest dla Gminy kwotą znaczącą gospodarczo.

Po zakończeniu inwestycji, Gmina oraz jej jednostki organizacyjne np. urząd, szkoły nie korzystają w żaden sposób z wybudowanej infrastruktury. Odbiorcami usług świadczonych za pośrednictwem przedmiotowej sieci są wyłącznie okoliczni mieszkańcy. Korzystanie to jest odpłatnie, na podstawie standardowych umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, przy zastosowaniu ujednoliconych taryf, które obowiązują wszystkich odbiorców.

Kanalizacja sanitarna stanowi budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Wartość przedmiotu aportu wnoszonego do Spółki zostanie precyzyjnie określona w stosownym dokumencie (uchwale zgromadzenia wspólników oraz akcie notarialnym o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym), z którego będzie wynikał sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Gminie. Wysokość zapłaty za wniesiony aport w postaci udziałów (wartość nominalna obejmowanych przez Gminę udziałów) będzie odpowiadała wartości netto wnoszonego aportu. Zgodnie z nakładami poniesionymi na realizację inwestycji, całkowita wartość przedmiotu aportu wyniesie:

Wartość netto: (…) zł.

Podatek VAT (23%): (…) zł.

Wartość brutto: (…) zł.

Pytania

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Gminie (…) przysługuje prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w kwocie (…) zł), wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację Inwestycji, w związku z udostępnieniem tej infrastruktury na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy?

2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, planowane wniesienie wybudowanej infrastruktury aportem do Spółki, wpłynie na uprzednio zrealizowane prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego, tj. czy Gmina zachowa w pełni prawo do tego odliczenia?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Co więcej, planowany aport nie pozbawi Gminy tego prawa.

Zgodnie z przywołanym przepisem, prawo do odliczenia przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie majątek od dnia 9 czerwca 2026 r. jest przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy na rzecz Spółki zależnej. Fakt powiązania kapitałowego (Gmina posiada 100% udziałów) nie pozbawia Gminy i Spółki statusu odrębnych podatników VAT. Odpłatna dzierżawa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wysokość ustalonego czynszu (2,5% wartości netto inwestycji) potwierdza komercyjny charakter transakcji, a infrastruktura bezpośrednio służy świadczeniu odpłatnych usług. Spełniony jest zatem warunek bezspornego związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto, planowane wniesienie infrastruktury aportem do Spółki stanowi odpłatną dostawę towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), która z założenia podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Oznacza to, że majątek wytworzony w ramach Inwestycji (w tym koszty robót oraz nadzoru) był, jest i będzie przez Gminę wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (najpierw poprzez dzierżawę, a docelowo poprzez transakcję zbycia w formie aportu).

W związku z bezpośrednim związkiem poniesionych nakładów z czynnościami generującymi podatek należny, Gminie przysługuje i pozostanie utrzymane pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (w wysokości (…) zł). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z dnia 26 maja 2026 r., sygn. akt I FSK 1401/23) oraz w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS w zbliżonych stanach faktycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczenia podatku VAT zostały przedstawione w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

·      odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz

·      towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:

·      inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz

·      mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z przedstawionych okoliczności wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zrealizowali Państwo inwestycję pod nazwą: „(…)”.

Kwota wkładu własnego stanowi kwotę podatku VAT od całości zadania tj. (…) zł. Kwota dofinansowania stanowi kwotę netto zadania i wynosi (…) zł. Łączna kwota inwestycji netto wynosi (…) zł i stanowi kwotę brutto (…) zł.

Po zakończeniu prac i otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie 9 czerwca 2026 r. zawarli Państwo umowę dzierżawy wybudowanej infrastruktury ze spółką komunalną – A sp. z o.o. Spółka ta jest podmiotem, w którym posiadają Państwo 100% udziałów.

Kwota rocznego czynszu dzierżawnego wynosi netto (…) zł, co stanowi kwotę brutto (…) zł, w tym podatek VAT 23%. Roczne wynagrodzenie z czynszu stanowi 2,5% wartości inwestycji. Biorąc pod uwagę relację rocznego czynszu do wartości inwestycji netto, przewidywany okres zwrotu wynosi 40 lat. Stosunek dochodów z dzierżawy infrastruktury do Państwa dochodów ogółem w 2025 roku wynosił 0,19%. Z kolei stosunek dochodów z dzierżawy do Państwa dochodów własnych w 2025 roku wynosił około 0,44%. Koszty utrzymania Infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym pokrywa dzierżawca Komunalny Zakład Usługowo-Handlowy Sp. z o.o. Po zakończeniu inwestycji, Państwo oraz Państwa jednostki organizacyjne np. urząd, szkoły nie korzystają w żaden sposób z wybudowanej infrastruktury. Odbiorcami usług świadczonych za pośrednictwem przedmiotowej sieci są wyłącznie okoliczni mieszkańcy. Korzystanie to jest odpłatnie, na podstawie standardowych umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, przy zastosowaniu ujednoliconych taryf, które obowiązują wszystkich odbiorców.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w związku z udostępnieniem infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy i planowanym wniesieniem wybudowanej infrastruktury aportem do Spółki.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy dzierżawa Infrastruktury (kanalizacja sanitarna) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Czynność odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki stanowi usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie ww. majątku na rzecz zewnętrznego podmiotu, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem odpłatna dzierżawa Infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Kolejno, jak Państwo wskazali, planują Państwo w bieżącym roku kalendarzowym wnieść przedmiotową infrastrukturę aportem do Spółki, w zamian za objęcie nowych udziałów w jej kapitale zakładowym.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

•      wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

•      w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Wnosząc do Spółki aport w postaci wskazanej we wniosku Infrastruktury, nie będą Państwo działać w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów) zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z ww. przepisu wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy:

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, zarówno wtedy, gdy po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części sprzedano je lub oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli/ich części na potrzeby własne – ponieważ w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W przypadku budynków, budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Aby zastosować zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dostawa towarów, musi spełniać łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, oraz
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.).

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Jak Państwo wskazali, kanalizacja sanitarna stanowi budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Po zakończeniu prac i otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie, 9 czerwca 2026 r. zawarli Państwo umowę dzierżawy wybudowanej infrastruktury ze spółką komunalną. Dodatkowo, planują Państwo w bieżącym roku kalendarzowym wnieść przedmiotową infrastrukturę (objętą obecnie umową dzierżawy) aportem do Spółki, w zamian za objęcie nowych udziałów w jej kapitale zakładowym.

Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy prowadzi zatem do wniosku, że planowana czynność wniesienia budowli (kanalizacji sanitarnej) do Spółki w drodze aportu, zostanie dokonana – jak wynika z okoliczności sprawy – w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Wobec powyższego, wniesienie aportem ww. budowli do Spółki nie będzie zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli nie można zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj.

• sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz
• sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie, oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, po zakończeniu prac i otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie, udostępnili Państwo Infrastrukturę na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki. Jak wykazano powyżej odpłatna dzierżawa Infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, planują Państwo w bieżącym roku kalendarzowym wnieść aportem przedmiotową Infrastrukturę do Spółki, a za tę czynność otrzymają Państwo udziały. Oznacza to, że Infrastruktura jest i będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym, zgodnie z art. 86 ustawy, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z Inwestycją.

W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w odniesieniu do dostawy budowli nie będą spełnione, gdyż będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji. Zatem, dla dostawy (aportu) Infrastruktury nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W odniesieniu do dostawy ww. budowli nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż, jak rozstrzygnięto wyżej, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 i pkt 10a ustawy w odniesieniu do czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki należy stwierdzić, że ww. czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku, jako odpłatna dostawa towarów.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz realizowana Inwestycja jest/będzie przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatnej dzierżawy i opodatkowanego aportu).

Zatem mają/będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację Inwestycji pn. „(…)” w związku z jej dzierżawą i następnie planowanym wniesieniem aportem do Spółki.

Odliczenie to jest/będzie możliwe pod warunkiem tego, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒    stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒    zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności informacji, że kwota czynszu w relacji do poniesionych nakładów będzie na poziomie stawki amortyzacji, tj. 2,5% w skali roku.

Interpretacja nie wywoła skutków prawnych, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności gdy zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych bądź wydłuży okres zwrotu lub że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy).

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W wydanej interpretacji indywidualnej oparto się na informacji, że „Dodatkowo, Gmina planuje w bieżącym roku kalendarzowym wnieść przedmiotową infrastrukturę (objętą obecnie umową dzierżawy) aportem do Spółki, w zamian za objęcie nowych udziałów w jej kapitale zakładowym. Czynność ta będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, tj. uznano, że aport nie będzie zwolniony od podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.