Skutki podatkowe sprzedaży Surowca w cenie dodatniej/ujemnej.
Spółka prawa handlowego w Polsce planuje rozpocząć działalność w zakresie gospodarki odpadami, rezygnując ze zwolnienia podmiotowego z VAT, aby stać się czynnym podatnikiem VAT. Działalność obejmuje świadczenie usług zagospodarowania odpadów oraz obrót odpadami, w tym odpadami bezpiecznymi i niebezpiecznymi. Spółka będzie działała jako pośrednik lub sprzedawca odpadów bez fizycznego posiadania, organizując odbiór odpadów od klientów i przekazywanie ich uprawnionym odbiorcom. W szczególności spółka planuje nabywać od kontrahentów odpady…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
28 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest zarejestrowaną w Polsce spółką prawa handlowego posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność w obszarze (...). W chwili obecnej Spółka ze względu na wysokość swoich obrotów korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Obecnie Spółka rozważa rozpoczęcie działalności w zakresie gospodarki odpadami. Przed rozpoczęciem działalności w tym obszarze, Spółka złoży na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy o VAT zawiadomienie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, dla potrzeb niniejszego wniosku należy przyjąć, że na moment rozpoczęcia działalności w zakresie gospodarki odpadami spółka będzie czynnym podatnikiem VAT.
Działalność Spółki w zakresie gospodarki odpadami będzie obejmowała zarówno świadczenie usług jak i obrót wybranymi kategoriami towarów (odpadów). W szczególności działalność Spółki będzie dotyczyć:
Należy wyjaśnić, że wyżej wskazane kody stanowią kody odpadów określone w załączniku do rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 9 grudnia 2014 r. w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. z 2020 poz. 10).
Należy przy tym wskazać, że w przypadku odpadów bezpiecznych dany typ (rodzaj) odpadu może nadawać się do recyklingu bądź nie nadawać do recyklingu, w zależności od jakości danej partii odpadów.
W ramach opisanej powyżej działalności, Wnioskodawca będzie świadczyć usługi oraz wykonywać dostawy towarów na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.
Co istotne, Spółka będzie realizowała swoją działalność bądź jako pośrednik w obrocie odpadami (art. 3 ust. 1 pkt 20 Ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1587 z późn. zm., dalej: „UOO”), bądź jako sprzedawca odpadów (art. 3 ust. 1 pkt 27 UOO), nie wchodząc jednocześnie w ich posiadanie w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 19 UOO. Wybór takiego modelu działalności, oznacza, że Spółka nie będzie musiała uzyskać zezwoleń na zbieranie bądź przetwarzanie odpadów.
Podstawowym rodzajem transakcji Spółki będzie świadczenie usług zagospodarowania odpadów. Usługa zagospodarowania odpadów obejmować będzie czynności polegające na organizacji odbioru odpadów od klienta (kontrahenta) oraz przekazania ich na plac odpadowy lub do instalacji przetwórstwa odpadów (a więc do uprawnionego odbiorcy, posiadającego stosowne zezwolenia na zbieranie lub przetwórstwo odpadów).
Świadcząc usługę zagospodarowania odpadów, Spółka może występować jako transportujący, który transportuje towary od klienta i przewozi je do miejsca odbioru przez uprawnionych odbiorców bądź też może podnajmować podmioty trzecie, które na zlecenie Spółki będą wykonywały transport odpadów.
Z perspektywy klienta, istotą analizowanej usługi jest zatem „pozbycie się” odpadów i odpowiednie ich zagospodarowanie, bez konieczności nawiązywania bezpośrednich relacji komercyjnych z wieloma podmiotami, prowadzącymi instalacje przetwórstwa odpadów czy też prowadzącymi miejsca ich zbierania.
Wynagrodzenie za realizację usługi będzie kalkulowane na jeden z trzech sposób:
1) na podstawie ilości (masy) przekazanych odpadów oraz stawki jednostkowej, właściwej dla konkretnego rodzaju odpadu,
2) na podstawie liczby odbiorów odpadów,
3) w sposób mieszany, tj. na podstawie ilości przekazanych odpadów oraz ilości odbiorów odpadów, a więc poprzez połączenie metod opisanych w pkt 1 i 2 powyżej.
Głównym kosztem ponoszonym przez Spółkę w związku ze świadczeniem tej usługi będzie wynagrodzenie należne odbiorcy, który przyjmuje odpady do dalszego zagospodarowania. Należy jednak zaznaczyć, że w niektórych przypadkach odbiorca może przyjąć odpady bez wynagrodzenia, tj. za 0 zł, lub też nawet zapłacić za dostawę odpadów (o czym szerzej poniżej).
Z chwilą przyjęcia do zagospodarowania odpadów od klienta, Spółka będzie miała swobodę w zakresie dalszego dysponowania odpadami, w szczególności w zakresie wyboru konkretnego uprawnionego odbiorcy (podmiotu, który odbierze i przetworzy odpady) oraz negocjacji stawek i innych warunków umów zawieranych z tymi odbiorcami.
W planowanej działalności Spółki mogą występować również sytuacje, w których Spółka będzie przyjmować do zagospodarowania od kontrahentów odpady, które przedstawiają pewną wartość handlową (dalej również jako: „Surowiec”).
Surowiec może być pozyskiwany od kontrahentów:
W pierwszym modelu rozliczeń, cena Surowca będzie ustalona w sposób dynamiczny (tj. będzie podlegała zmianie w trakcie obowiązywania umowy) i będzie ustalana na podstawie średniej miesięcznej indeksu cenowego ustalanego przez Spółkę i udostępnianego jej kontrahentom.
W ramach tego modelu, jeżeli cena Surowca (ustalona w sposób określony w umowie z kontrahentem), posiada dodatnią wartość, Wnioskodawca odpłatnie odkupi niektóre frakcje odpadów jako Surowiec, który następnie będzie podlegał sprzedaży z narzutem do uprawnionych odbiorców (co będzie dokumentowane wystawianą przez Spółkę fakturą VAT).
Co istotne, zgodnie z postanowieniami umów, które Spółka będzie zawierać z kontrahentami, w takiej sytuacji, Surowiec - pomimo tego, że jest przedmiotem odrębnego nabycia - w dalszym ciągu będzie przedmiotem zagospodarowania przez Spółkę, a wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę z tytułu usługi zagospodarowania odpadów będzie kalkulowane również z uwzględnieniem ilości (ewentualnie liczby odbiorów) Surowca. W związku z tym, Spółka zamierza wystawić na klienta, od którego otrzymuje surowiec, fakturę VAT dokumentującą wykonaną usługę zagospodarowania odpadów, opiewającą na kwotę wynagrodzenia obejmującego całość fizycznie odebranych odpadów (wliczając w to odpady zakupione jako Surowiec). Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami umów, które Spółka będzie zawierać z kontrahentami, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz kontrahenta wynagrodzenia za nabywany Surowiec. W związku z tym kontrahenci Spółki zamierzają wystawiać na Spółkę faktury dokumentujące sprzedaż Surowca.
Przykładowo, w przypadku, gdy z danym kontrahentem Spółka będzie rozliczać się w ramach usługi zagospodarowania odpadów poprzez ilość (masę) odbieranych odpadów, może zdarzyć się, że Spółka odbierze odpady o masie 1000 Mg, podczas gdy w tej masie 300 Mg będzie stanowił Surowiec. W takim wypadku Spółka będzie uprawniona do otrzymania wynagrodzenia za zagospodarowanie 1000 Mg odpadów (a więc wliczając w to masę odpowiadającą masie Surowca) i jednocześnie będzie zobowiązania do zapłaty na rzecz kontrahenta wynagrodzenia za nabycie 300 Mg Surowca.
W tym modelu współpracy, może również wystąpić sytuacja, w której cena Surowca (ustalona w sposób określony w umowie z kontrahentem) przyjmie wartość ujemną. W takim przypadku, zgodnie z postanowieniami umów, które Spółka będzie zawierać z kontrahentami, wartość bezwzględna odbieranego Surowca będzie powiększała wynagrodzenie należne Spółce za zagospodarowanie odpadów. Innymi słowy, bezwzględna wartość Surowca powiększy wynagrodzenie należne Spółce z tytułu zagospodarowania odpadów. Taka wartość wynagrodzenia zostanie wykazana na fakturze dokumentującej usługę zagospodarowania odpadów.
Teoretycznie, w ramach omawianego modelu współpracy może zdarzyć się sytuacja, w której wartość Surowca będzie wynosiła 0. W takiej sytuacji, Spółka będzie uprawniona jedynie do wynagrodzenia z tytułu usługi zagospodarowania odpadów, natomiast sama wartość surowca nie wpłynie na ani na wynagrodzenie należne Spółce, ani nie będzie powodowała obowiązku zapłaty na rzecz kontrahenta.
W ramach tego modelu, w stosunku do odpadów będących Surowcem, gdy wartość Surowca jest dodatnia, Spółka będzie działała jako sprzedawca w obrocie odpadami, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 27 UOO. Natomiast, w przypadku, gdy wartość Surowca będzie zerowa lub ujemna, Spółka będzie działała jako pośrednik w obrocie odpadami, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 20 UOO.
Drugi model rozliczeń będzie miał zastosowanie na przykład w sytuacji, gdy dany klient nie będzie chciał brać na siebie ryzyka zmiany ceny surowców. W tym modelu Spółka będzie pozyskiwała Surowiec, bez uwzględnienia potencjalnej wartości Surowca, w ramach świadczenia usług zagospodarowania odpadów, pobierając standardową opłatę za usługę zagospodarowania odpadów. Oznacza to, że bez względu na aktualną wartość Surowca, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz kontrahenta wynagrodzenia za nabywany Surowiec, ani nie będzie uprawniona do powiększenia swojego wynagrodzenia o ewentualną bezwzględną wartość otrzymywanego Surowca. Po pozyskaniu, Surowiec będzie przedmiotem sprzedaży do uprawnionych odbiorców (co będzie dokumentowane wystawianą przez Spółkę fakturą VAT).
W ramach tego modelu, w stosunku do odpadów będących Surowcem, Spółka będzie działała jako pośrednik w obrocie odpadami, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 20 UOO.
Wierzytelności z tytułu usługi zagospodarowania towarów należna Spółce względem kontrahentów i wierzytelności kontrahentów względem Spółki z tytułu dostawy, będą mogły być przedmiotem wzajemnego potrącenia bądź kompensaty.
Pytania
1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji gdy wartość Surowca jest dodatnia, odpłatne nabycie Surowca od kontrahenta stanowi odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną przez co wartość do zapłaty której zobowiązana jest Spółka nie powinna pomniejszać podstawy opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość otrzymywanego Surowca?
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji gdy wartość Surowca jest ujemna, nabycie Surowca od kontrahenta stanowi element usługi zagospodarowania odpadów, w związku z czym Spółka powinna zwiększyć podstawę opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość bezwzględną otrzymywanego Surowca?
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji, gdy wartość Surowca jest dodatnia, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur otrzymywanych od kontrahentów dokumentujących dostawę Surowców na rzecz Spółki?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji gdy wartość Surowca jest dodatnia, odpłatne nabycie Surowca od kontrahenta stanowi odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną przez co wartość do zapłaty której zobowiązana jest Spółka nie powinna pomniejszać podstawy opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość otrzymywanego Surowca.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji, gdy wartość Surowca jest ujemna, nabycie Surowca od kontrahenta stanowi element usługi zagospodarowania odpadów, w związku z czym Spółka powinna zwiększyć podstawę opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość bezwzględną otrzymywanego Surowca.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji, gdy wartość Surowca jest dodatnia, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur otrzymywanych od kontrahentów dokumentujących dostawę Surowców na rzecz Spółki.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Wspólne uzasadnienie w zakresie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 1-3
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Należy podkreślić, że z treści przywołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że warunkiem koniecznym do uznania, że dana dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest istnienie odpłatności za tę czynność. Odpłatność oznacza natomiast wykonanie czynności w zamian za wynagrodzenie. W ujęciu potocznym wynagrodzenie stanowi należność lub zapłatę za wykonaną pracę bądź usługę, natomiast określenie „odpłatny” odnosi się do sytuacji, w której konieczne jest poniesienie zapłaty lub zwrot kosztów.
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council Trybunał stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
Pojęcie „odpłatności” zostało również omówione w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80, wydanym na gruncie przepisów Pierwszej Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. dotyczącej harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWG). Trybunał wskazał w nim, że termin „zapłata” stanowi integralny element prawa wspólnotowego i jego znaczenie nie może być ustalane w oparciu o przepisy krajowe poszczególnych państw członkowskich. W konsekwencji interpretacja tego pojęcia powinna być jednolita w całej Unii Europejskiej i nie może zależeć od swobodnego uznania krajowych organów podatkowych.
Trybunał podkreślił również, że opodatkowaniu VAT podlega jedynie takie świadczenie, za które usługodawca otrzymuje świadczenie wzajemne stanowiące podstawę opodatkowania. Dodatkowo, wartość tego świadczenia wzajemnego musi dać się wyrazić w pieniądzu. TSUE zwrócił też uwagę, że świadczenie to powinno mieć charakter subiektywny, tzn. jego wartość powinna odpowiadać faktycznej korzyści uzyskanej przez podatnika, a nie wartości określonej w sposób obiektywny.
Na znaczenie zasługuje również wyrok TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym wskazano, że warunkiem koniecznym dla uznania czynności za opodatkowaną VAT jest istnienie bezpośredniego związku między zapłatą a konkretnym świadczeniem, a także istnienie odbiorcy (konsumenta), który odnosi z tego świadczenia wymierną korzyść.
Tym samym, przez odpłatność świadczenia należy rozumieć uprawnienie sprzedawcy towaru lub usługodawcy do żądania od nabywcy, odbiorcy lub osoby trzeciej zapłaty określonej kwoty bądź ekwiwalentu, np. w formie świadczenia wzajemnego. W rezultacie opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wyłącznie te czynności (dostawy lub usługi), które mają swojego beneficjenta — podmiot uzyskujący rzeczywistą lub choćby potencjalną korzyść majątkową z danego świadczenia. Dopóki nie istnieje odbiorca odnoszący wymierną korzyść z tytułu danej czynności, nie można uznać jej za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dalej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć „(…) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”.
Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Z przedstawionej definicji dostawy towarów wynika, że ustawodawca nie utożsamia tego pojęcia z cywilnoprawnym przeniesieniem prawa własności. Kluczowe znaczenie ma tu aspekt ekonomiczny transakcji, a w szczególności ustalenie, czy w ramach danej czynności nastąpiło przekazanie rzeczywistego i ekonomicznego władztwa nad towarem.
Stanowisko to od lat jest powszechnie akceptowane zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2010 r. (sygn. I FSK 963/09), w którym podkreślono, że dla celów opodatkowania VAT kluczowe znaczenie ma przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel, a nie samo przeniesienie tytułu prawnego: „zarówno w judykaturze jak i w piśmiennictwie podkreśla się, że z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W unormowaniu tym chodzi zatem o aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym”. Oznacza to, że ustawodawca kładzie nacisk na element faktyczny – przekazanie realnej możliwości zarządzania i korzystania z towaru – a nie wyłącznie na aspekt formalnoprawny.
Podobne podejście wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 20 lutego 1997 r. w sprawie C-260/95 Trybunał zaznaczył, że przy interpretacji przepisów systemu VAT kluczowe znaczenie ma ocena ekonomiczna danej transakcji, ponieważ to właśnie kryterium ekonomiczne stanowi podstawę konstrukcji podatku VAT.
Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 stycznia 2017 r. (sygn. I FSK 1204/15) wskazał, że definicja dostawy towarów „(…) kładzie nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji rozumiany nie tylko w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy”.
Odnosząc się do podstawy opodatkowania VAT, według art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jest nią wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Przepis art. 29a ust. 6 ustawy o VAT wskazuje również dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Dalej, w myśl art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o:
1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
Przepisy ustawy o VAT nie definiują przy tym pojęcia „rabat”. Zatem, pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.
Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi i nie jest co do zasady związany z zaistnieniem odrębnej transakcji.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1
Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku stosowania z danym kontrahentem modelu rozliczeń uwzględniającego wartość Surowca, gdy wartość Surowca w danym okresie będzie dodatnia, jego odpłatne nabycie od kontrahenta stanowić będzie odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną – dostawę towarów.
Należy podkreślić, że zgodnie z umowami, które Spółka będzie zawierała z kontrahentami, Spółka będzie posiadała swobodę (ograniczoną przepisami ustawy o odpadach) w dalszym dysponowaniu odpadami, w tym Surowcem. Zgodnie z regulacjami ustawy o odpadach, Spółka będzie mogła przekazać odpady tylko podmiotom posiadającym stosowne zezwolenia, jednak to po stronie Spółki będzie leżała decyzja komu oraz na jakich warunkach (za odpłatnością czy bez) odpady zostaną przekazane, a także kto dokona transportu Surowca. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, pomimo, że Spółka nie będzie wchodziła w fizyczne posiadanie Surowca, uzyska w momencie przekazania Surowca prawo do dysponowania nimi jak właściciel.
Ponadto, w przypadku gdy w danym okresie wartość Surowca będzie dodatnia, Wnioskodawca będzie nabywał prawo do dysponowania Surowcami odpłatnie. Zgodnie z umowami, które będą wiązały Spółkę, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty w takiej sytuacji wynagrodzenia kontrahentowi, który będzie przekazywał Surowiec.
W ocenie Spółki odpłatne nabycie prawa do dysponowania Surowcami będzie stanowiło w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, odrębną od usługi zagospodarowania odpadów, czynność opodatkowaną - odpłatną dostawę na rzecz Spółki towaru w postaci Surowca.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy dana czynność stanowi dostawę towaru, nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu ustawy. Tym samym, można stwierdzić, że ustawa o VAT przewiduje prymat dostawy towarów nad świadczeniem usług. Mając na uwadze, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, spełnione są przesłanki pozwalające uznać, że pomiędzy Spółką a kontrahentem dochodzi do dostawy towarów, pomimo że Surowce są jednocześnie przedmiotem zagospodarowania w ramach usługi zagospodarowania odpadów, zasada wyrażona w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nakazuje uznać, że w zakresie w jakim Spółka nabywa odpłatnie prawo do dysponowania Surowcem jak właściciel ma miejsce dostawa towarów, która stanowi odrębną od usługi zagospodarowania czynność opodatkowaną.
Sytuacji takiej nie można uznać za rabat zmniejszający podstawę opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów (nawet jeżeli masa / liczba odbiorów Surowca wliczana jest do podstawy kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce za usługę zagospodarowania towarów). W pierwszej kolejności należy przy tym wskazać, że przepływ środków pieniężnych w obu przypadkach jest przeciwny – z jednej strony Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za wyświadczoną usługę zagospodarowania odpadów, z drugiej to klient otrzymuje wynagrodzenie od Wnioskodawcy za sprzedaż tej części odpadów, która posiada wartość na rynku surowców wtórnych.
W omawianej sytuacji bez wątpienia mamy zatem do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i dla każdego z nich inna ze stron jest świadczeniodawcą.
W tym miejscu należy wskazać, że jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.156.2016.2.JNa: „(…) punktem wyjścia dla uznania, czy dana transakcja w ogóle podlega opodatkowaniu, i dalej – czy jest usługą albo dostawą towarów (podlegającą ewentualnie odwrotnemu obciążeniu), jest zbadanie jej wszystkich elementów konstytutywnych (podmiotowych i przedmiotowych) z punktu widzenia strony inicjującej transakcję. W analizowanym przypadku stroną inicjującą transakcję będzie po prostu usługobiorca, który za nabywaną usługę uiszcza określone wynagrodzenie. Oznacza to z drugiej strony, że „nabywca” odpadów (tu: Wnioskodawca) nie tylko nie będzie płacił za ich „nabycie”, ale sam otrzyma stosowne wynagrodzenie. Przepływ środków finansowych będzie ukierunkowany przeciwnie niż w ramach transakcji, której istotą jest od samego początku przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”.
Uwzględniając powyższe należy wskazać, że w przypadku świadczenia usługi zagospodarowania odpadów, stroną inicjującą tę transakcję jest kontrahent Spółki – usługobiorca, który składa zamówienie na tego rodzaju usługę (chcąc pozbyć się odpadów), za co jednocześnie uiszcza na rzecz Wnioskodawcy stosowane wynagrodzenie.
Jednocześnie, w zakresie obrotu Surowcem, to Wnioskodawca jest stroną inicjującą transakcję – jej celem jest bowiem odkupienie części tych odpadów, które przedstawiają realną wartość handlową, w celu ich dalszej odsprzedaży. Z perspektywy klienta, korzyścią przedmiotowej transakcji jest dodatkowy zarobek na sprzedanym Surowcu w postaci wynagrodzenia, które uzyskuje z tego tytułu od Wnioskodawcy. Przepływ środków finansowych jest zatem w tym przypadku przeciwny i typowy dla transakcji, której istotną jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
W analizowanym przypadku mamy zatem, zdaniem Wnioskodawcy, bez wątpienia do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami, dla których w każdym przypadku inna ze stron jest świadczeniobiorcą, a inna świadczeniodawcą. Nie można zatem uznać, że wynagrodzenie wypłacane Spółce przez klienta, z tytułu pozyskania Surowca z uwzględnieniem jego dodatniej ceny, stanowi rabat wpływający na podstawę opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów. Istotą rabatu jest bowiem obniżenie ustalonej ceny towaru czy usługi, a nie wystąpienie odrębnej transakcji gospodarczej, której skutkiem jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji gdy wartość Surowca jest dodatnia, odpłatne nabycie Surowca od kontrahenta stanowi odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną przez co wartość do zapłaty której zobowiązana jest Spółka nie powinna pomniejszać podstawy opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość otrzymywanego Surowca.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2
Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Surowiec posiada wartość ujemną, jego nabycie od kontrahenta należy traktować jako element usługi zagospodarowania odpadów. W konsekwencji Wnioskodawca powinien zwiększyć podstawę opodatkowania tej usługi o wartość bezwzględną otrzymywanego Surowca, ponieważ stanowi ona część wynagrodzenia należnego za kompleksową usługę zagospodarowania odpadów, obejmującą również odpady kwalifikowane jako Surowiec.
Takie stanowisko uzasadnione jest tym, że – w przeciwieństwie do sytuacji opisanej w pytaniu nr 1 – w omawianym przypadku nie występują dwa odrębne świadczenia. Nie sposób bowiem przyjąć, że w przypadku, gdy Surowiec ma wartość ujemną, dochodzi do odpłatnej dostawy towarów, ponieważ w takim przypadku Spółka nie otrzymuje za Surowiec żadnej zapłaty.
W przedstawionym stanie faktycznym, ujemna cena Surowca oznacza, że Wnioskodawca przejmuje na siebie dodatkowe obciążenie finansowe wynikające z odbioru i dalszego zagospodarowania Surowca. Poniesienie tego obciążenia skutkuje koniecznością zapłaty przez klienta wyższego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, które zwiększa należność z tytułu świadczonej usługi zagospodarowania odpadów.
W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji nie można mówić o dwóch niezależnych świadczeniach, gdyż przepływy finansowe związane z ujemną wartością Surowca oraz z usługą zagospodarowania odpadów mają ten sam ekonomiczny kierunek. W obu przypadkach beneficjentem świadczenia pozostaje ten sam podmiot – Spółka.
Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-845/15-2/MPe. W przedmiotowym piśmie rozważano kwestię ustalenia podstawy opodatkowania na potrzeby VAT w sytuacji, gdy podmiot świadczył na rzecz klienta usługę odbioru energii elektrycznej przy jednocześnie występujących ujemnych cenach energii. Jak wskazał wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska:„Właśnie w obliczu wystąpienia zjawiska „ujemnych cen energii” bezpośrednio powołać należy się na tezę wyrażoną w wyroku Apple Pear, w myśl której określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednio i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. W przypadku opisanego zjawiska, to odbiorca energii świadczy usługę polegającą na jej odbiorze, w zamian otrzymując wynagrodzenie, natomiast podmiot, który się jej wyzbywa, otrzymuje korzyść, która na rynku energii jest wyjątkowo cenna, nie musi podejmować bardzo trudnych prób magazynowania nadwyżki niechcianej energii.
(…)
W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że w opisanym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania w myśl przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT powinna być kwota wynikająca z faktury wystawionej przez usługodawcę, w praktyce odbierającego nadwyżki energii elektrycznej (jego usługa polegać bowiem będzie na odbiorze energii elektrycznej), stanowiąca zapłatę określoną oraz ustaloną pomiędzy sobą przez strony transakcji”.
Należy wskazać, że w przedmiotowej interpretacji indywidualnej organ odstąpił od wydania uzasadnienia na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, uznając tym samym powyższe stanowisko za w pełni prawidłowe.
Choć przytoczona interpretacja dotyczy energii elektrycznej a nie odpadów, przedstawiony w niej mechanizm ujemnych cen funkcjonuje analogicznie do tego, który został przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy.
W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji, gdy wartość Surowca jest ujemna, nabycie Surowca od kontrahenta stanowi element usługi zagospodarowania odpadów, w związku z czym Spółka powinna zwiększyć podstawę opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów, która będzie obejmowała również odpady stanowiące Surowiec, o wartość bezwzględną otrzymywanego Surowca.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma podatku wykazanego na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Z powyższego wynika, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia wyłącznie w odniesieniu do zakupów, które są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Odliczenie nie przysługuje natomiast w przypadku nabyć wykorzystywanych do czynności zwolnionych z podatku lub niepodlegających jego opodatkowaniu.
Ustawodawca przewidział możliwość odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia tzw. przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz braku zaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis art. 88 określa bowiem katalog sytuacji, w których podatnik traci prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.
Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, a więc w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nieopodatkowanych VAT. Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wyrażonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a jednocześnie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT, który określa listę wyjątków, pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W szczególności, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.
Dla oceny możliwości dokonania odliczenia konieczne jest ponadto ustalenie, czy dany podmiot rzeczywiście posiada status podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz czy istnieje bezpośredni lub pośredni związek między dokonywanymi zakupami a prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak wskazano wyżej, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest wykazanie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością.
Związek zakupów z działalnością gospodarczą może mieć natomiast charakter:
Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że Wnioskodawca bez wątpienia posiada status podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Przejawem tego będzie chociażby okoliczność, że na moment rozpoczęcia działalności w zakresie gospodarki odpadami Spółka będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (co poprzedzi rezygnacja ze zwolnienia podmiotowego w VAT).
Analizując natomiast spełnienie drugiej z przesłanek warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że nabywany przez Spółkę Surowiec pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Surowiec jest bowiem nabywany z zamiarem jego dalszej odsprzedaży do odbiorcy końcowego, co jednoznacznie wskazuje na jego gospodarcze przeznaczenie w ramach działalności opodatkowanej VAT.
W odniesieniu natomiast do możliwości wystąpienia przesłanek negatywnych ograniczających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT – w szczególności tej wynikającej z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) – Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie ona zastosowania.
Jak wskazano wcześniej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy wartość Surowca jest dodatnia, jego odpłatne nabycie od kontrahenta stanowi odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną przez co wartość, do zapłaty której zobowiązana jest Spółka nie powinna pomniejszać podstawy opodatkowania usługi zagospodarowania odpadów. Tym samym faktura wystawiona przez kontrahenta dokumentować będzie rzeczywiście wykonaną, opodatkowaną dostawę, co wyklucza zastosowanie ograniczenia z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.
Reasumując, w ocenie Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku wystąpienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku stosowania modelu współpracy z kontrahentami, w którym uwzględniana jest potencjalna wartość Surowca, w sytuacji, gdy wartość Surowca jest dodatnia, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur otrzymywanych od kontrahentów dokumentujących dostawę Surowców na rzecz Spółki.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej ustawą.
Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;
22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
Aby czynność podlegała opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.
W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.
Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden. W wyroku tym Trybunał podkreślił, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.
Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
W konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wobec powyższego, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
Art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowaną w Polsce spółką prawa handlowego posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Rozważają Państwo rozpoczęcie działalności w zakresie gospodarki odpadami. Na moment rozpoczęcia działalności w zakresie gospodarki odpadami będą Państwo czynnym podatnikiem VAT. Państwa działalność w zakresie gospodarki odpadami będzie obejmowała zarówno świadczenie usług jak i obrót wybranymi kategoriami towarów (odpadów). W ramach działalności, będą Państwo świadczyć usługi oraz wykonywać dostawy towarów na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Podstawowym rodzajem Państwa transakcji będzie świadczenie usług zagospodarowania odpadów. Usługa zagospodarowania odpadów obejmować będzie czynności polegające na organizacji odbioru odpadów od klienta (kontrahenta) oraz przekazania ich na plac odpadowy lub do instalacji przetwórstwa odpadów (a więc do uprawnionego odbiorcy, posiadającego stosowne zezwolenia na zbieranie lub przetwórstwo odpadów).
Wynagrodzenie za realizację usługi będzie kalkulowane na jeden z trzech sposób:
1) na podstawie ilości (masy) przekazanych odpadów oraz stawki jednostkowej, właściwej dla konkretnego rodzaju odpadu,
2) na podstawie liczby odbiorów odpadów,
3) w sposób mieszany, tj. na podstawie ilości przekazanych odpadów oraz ilości odbiorów odpadów, a więc poprzez połączenie metod opisanych w pkt 1 i 2 powyżej.
Głównym kosztem ponoszonym przez Państwa w związku ze świadczeniem tej usługi będzie wynagrodzenie należne odbiorcy, który przyjmuje odpady do dalszego zagospodarowania. W planowanej Państwa działalności mogą występować sytuacje, w których będą Państwo przyjmować do zagospodarowania od kontrahentów odpady, które przedstawiają pewną wartość handlową (Surowiec).
Surowiec może być pozyskiwany od kontrahentów:
W pierwszym modelu rozliczeń, cena Surowca będzie ustalona w sposób dynamiczny (tj. będzie podlegała zmianie w trakcie obowiązywania umowy) i będzie ustalana na podstawie średniej miesięcznej indeksu cenowego ustalanego przez Spółkę i udostępnianego jej kontrahentom. W ramach tego modelu, jeżeli cena Surowca (ustalona w sposób określony w umowie z kontrahentem), posiada dodatnią wartość, odpłatnie odkupią Państwo niektóre frakcje odpadów jako Surowiec, który następnie będzie podlegał sprzedaży z narzutem do uprawnionych odbiorców. Zgodnie z postanowieniami umów, które będą Państwo zawierać z kontrahentami, w takiej sytuacji, Surowiec - pomimo tego, że jest przedmiotem odrębnego nabycia - w dalszym ciągu będzie przedmiotem zagospodarowania przez Państwa, a wynagrodzenie otrzymywane przez Państwa z tytułu usługi zagospodarowania odpadów będzie kalkulowane również z uwzględnieniem ilości (ewentualnie liczby odbiorów) Surowca. W związku z tym, zamierzają Państwo wystawić na klienta, od którego otrzymują Państwo surowiec, fakturę VAT dokumentującą wykonaną usługę zagospodarowania odpadów, opiewającą na kwotę wynagrodzenia obejmującego całość fizycznie odebranych odpadów (wliczając w to odpady zakupione jako Surowiec). Jednocześnie będą Państwo zobowiązani do zapłaty na rzecz kontrahenta wynagrodzenia za nabywany Surowiec. W związku z tym Państwa kontrahenci zamierzają wystawiać na Państwa faktury dokumentujące sprzedaż Surowca. W tym modelu współpracy, może również wystąpić sytuacja, w której cena Surowca (ustalona w sposób określony w umowie z kontrahentem) przyjmie wartość ujemną. W takim przypadku, zgodnie z postanowieniami umów, które będą Państwo zawierać z kontrahentami, wartość bezwzględna odbieranego Surowca będzie powiększała wynagrodzenie należne Państwu za zagospodarowanie odpadów. Taka wartość wynagrodzenia zostanie wykazana na fakturze dokumentującej usługę zagospodarowania odpadów. W ramach omawianego modelu współpracy może zdarzyć się sytuacja, w której wartość Surowca będzie wynosiła 0. W takiej sytuacji, będą Państwo uprawnieni jedynie do wynagrodzenia z tytułu usługi zagospodarowania odpadów, natomiast sama wartość surowca nie wpłynie na ani na wynagrodzenie należne Spółce, ani nie będzie powodowała obowiązku zapłaty na rzecz kontrahenta. W ramach tego modelu, w stosunku do odpadów będących Surowcem, gdy wartość Surowca jest dodatnia, będą Państwo działali jako sprzedawca w obrocie odpadami, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 27 UOO. Natomiast, w przypadku, gdy wartość Surowca będzie zerowa lub ujemna, będą Państwo działali jako pośrednik w obrocie odpadami, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 20 UOO.
Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia:
Art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.
Przepisy ustawy regulują konsekwencje publicznoprawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi, ale nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej. Przepisy te regulują co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.
Z literalnej wykładni treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika więc, że to do stron czynności cywilnoprawnej należy ustalenie ceny, która będzie jednocześnie podstawą opodatkowania VAT. Jest to autonomiczne uprawnienie stron umowy, które nie jest w tym zakresie limitowane ani sankcjonowane przez zapisy ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie wartość świadczenia za wykonane usługi, a w związku z tym również wartość podstawy opodatkowania, będzie efektem realizowanych czynności w ramach łączącej strony umowy.
W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności za dostawę towarów czy świadczenie usług przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ingerują w sferę podejmowania przez strony transakcji decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny) za świadczone usługi czy sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.
Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. To wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11, z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09). Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
Zatem, w pierwszej kolejności należy ustalić czy nabycie Surowca przez Państwa oraz świadczenie usług w zakresie gospodarowania odpadami, nosi znamiona świadczenia złożonego.
Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.
Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.
Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że:
„Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.
Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że w wyroku z dnia 27 października 2005 r., w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku).
W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż:
„(...) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”.
W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. Za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.
Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że:
„(...) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.
A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy. Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-292/11 Fireld Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.
Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że:
„Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.
W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.
Podkreślić należy, że w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej dzielić na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie złożone. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.
Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym, bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.
Wskazali Państwo, że będą Państwo zawierali umowy z kontrahentami na odbiór towarów. Z chwilą przyjęcia odpadów do zagospodarowania będą Państwo mieli swobodę w zakresie dalszego dysponowania odpadami. Będą Państwo przyjmować do zagospodarowania od kontrahentów odpady, które przedstawiają wartość handlową. Cena Surowca będzie mogła przyjąć wartość dodatnią lub ujemną i będzie ustalona w sposób dynamiczny (tj. będzie podlegała zmianie w trakcie obowiązywania umowy) i będzie ustalana na podstawie średniej miesięcznej indeksu cenowego ustalanego przez Państwa i udostępnianego Państwa kontrahentom. Państwo wybiorą uprawniony podmiot, który odbierze i przetworzy odpady.
W przypadku, gdy wartość Surowca będzie przyjmowała wartość dodatnią, odpłatnie odkupią Państwo Surowiec w celu dalszej odsprzedaży uprawnionym odbiorcom.
Zatem należy uznać, że pomiędzy Państwem a kontrahentem dochodzi do dostawy towarów – w momencie przekazania Surowca przez kontrahenta mają Państwo prawo do dysponowania Surowcem jak właściciel. Zakup Surowca będzie stanowił odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną.
Należy wskazać, że bez względu na wartość Surowca odbiorcą świadczenia usługi zagospodarowania odpadów będzie Państwa kontrahent, który będzie uiszczał na Państwa rzecz stosowne wynagrodzenie.
Jednocześnie w zakresie obrotu Surowcem Państwo będą stroną inicjującą transakcję i to Państwo zapłacą wynagrodzenie na rzecz kontrahenta za Surowiec, który Państwo odkupią (w przypadku jeśli Surowiec będzie miał wartość dodatnią). W takim przypadku mamy do czynienia z dwoma odrębnymi transakcjami – sprzedażą towaru (Surowca) oraz usługą zagospodarowania odpadów.
Może również wystąpić sytuacja, w której cena Surowca przyjmie wartość ujemną. Wówczas, zgodnie z postanowieniami umów, które będą Państwo zawierać z kontrahentami wartość bezwzględna Surowca będzie powiększała wynagrodzenie należne Państwu.
W takim przypadku, należy uznać, że również nastąpią dwa odrębne świadczenia. Co prawda nie nastąpi dostawa towarów, ale dojdzie do świadczenia odrębnych usług – usługi zagospodarowania odpadów oraz usługi odbioru Surowca. Wartość ujemna Surowca będzie oznaczała, że kontrahent ponosi ekonomiczny ciężar pozbycia się odpadu i w związku z tym będą Państwo świadczyli usługę odbioru Surowca o ujemnej wartości.
Surowiec o wartości ujemnej nie będzie stanowił dostawy. W takim przypadku kontrahent będzie zobowiązany do zapłaty za przekazanie Surowca (pozbycie się Surowca). W tym samym czasie świadczą Państwo usługę zagospodarowania odpadów, niezależną od usługi odbioru Surowca.
W konsekwencji, w przypadku zarówno ceny dodatniej, jak i ujemnej Surowca powstają dwa odrębne świadczenia, co jak wskazano powyżej, nie będzie miało wpływu na podstawę opodatkowania z tytułu usług zagospodarowania odpadów.
Podsumowując:
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe oraz nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2.
Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur otrzymywanych od kontrahentów dokumentujących dostawę Surowców na rzecz Spółki w przypadku, gdy wartość Surowca jest dodatnia.
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:
Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
W art. 88 ustawy przedstawiona jest lista wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabytych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki wystąpi. Jak wskazano powyżej – odpłatne nabycie Surowca od kontrahenta będzie stanowić odrębną od usługi zagospodarowania odpadów czynność opodatkowaną. Ponadto, na moment rozpoczęcia działalności w zakresie gospodarki odpadami będą Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT.
Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur otrzymywanych od kontrahentów dokumentujących dostawę Surowców na Państwa rzecz, w przypadku, gdy wartość Surowca będzie przyjmowała wartość dodatnią.
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo