Interpretacja 0114-KDIP4-1.4012.634.2025.1.MK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego udostępnienia na rzecz Instytucji Kultury Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska (…) [dalej: „Gmina”] jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług [dalej: „VAT”]. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.) [dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”] Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1, 9, 10 i 15 Ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą m.in. (i) sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, (ii) sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (iii) sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a także (iv) sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W ramach wykonywania ww. zadań Gmina planuje realizację zadania pn. „(…)” [dalej: „Inwestycja”] w zakresie projektu pn. „(…)”, który to projekt będzie dofinansowany w ramach (…) Programu Rozwoju Miast z Drugiej Edycji (…) Pomocy Finansowej dla wybranych Państw Członkowskich Unii Europejskiej.

Przedmiotem Inwestycji jest budowa budynku pełniącego funkcję użyteczności publicznej z funkcją edukacyjną, wystawową i laboratoryjną wraz z zagospodarowaniem terenu. W skład powstałego budynku wejdą m.in.: (...) [dalej łącznie infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jako „Infrastruktura”].

W ramach realizacji Inwestycji Gmina będzie ponosić wydatki inwestycyjne, udokumentowane fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. W ramach wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji zostaną zakupione m.in. (...) [dalej łącznie jako: „Wydatki Inwestycyjne”].

Budowa Infrastruktury w ramach Inwestycji polegać będzie na wykonaniu m.in. (...).

Gmina planuje utworzyć na mocy uchwały Rady Miasta (…), działającą zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej [Dz. U. z 2024 r. poz. 87 ze zm. dalej: „Ustawa o działalności kulturalnej”] A, będącą samorządową instytucją kultury [dalej: „Instytucja Kultury” lub „A”]. Jej podstawowym zadaniem będzie realizacja działań z zakresu edukacji ekologicznej, ochrony dziedzictwa przyrodniczego i kulturowego oraz animacji społeczno-kulturalnej. Instytucja kultury będzie finansowana głównie ze środków budżetu Gminy. Instytucja Kultury będzie odrębną od Gminy osobą prawną.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280), z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 2 pkt 1 tej ustawy. Natomiast Instytucja Kultury z uwagi na swą formę prawną nie będzie objęta centralizacją rozliczeń VAT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 w zw. z art. 1 ust. 1 Ustawy o działalności kulturalnej, działalność kulturalna polegająca na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury nie stanowi działalności gospodarczej w ramach odrębnych przepisów. Mając na uwadze treść art. 9 ust. 1 i 2 Ustawy o działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Po zakończeniu Inwestycji Infrastruktura ma zostać przez Gminę nieodpłatnie udostępniona na rzecz Instytucji Kultury. Podstawowym zadaniem A będzie realizacja, m.in. za pomocą Infrastruktury, bezpłatnej oferty edukacyjnej, wystawowej i warsztatowej adresowanej przede wszystkim do dzieci i młodzieży szkolnej oraz mieszkańców (...). A będzie realizowała, m.in. za pomocą Infrastruktury, także usługi odpłatne np. zielone szkoły, warsztaty laboratoryjne, wynajem sal. Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji obejmować będzie poza salami dydaktycznymi i wystawowymi także salę gastronomiczną (...), gdzie będzie prowadzona działalność gastronomiczna, a także m.in. sprzedaż produktów lokalnych. Działania te stanowią jednak działania o charakterze towarzyszącym głównemu celowi A – edukacji i działalności kulturalnej. Odpłatność za część działań (np. zielone szkoły, warsztaty, materiały dydaktyczne, częściowe opłaty za wystawy) będzie miała wyłącznie charakter uzupełniający i pokryje jedynie niewielki ułamek kosztów rzeczywistych funkcjonowania A. Podstawowa działalność Instytucji Kultury będzie dostępna nieodpłatnie dla mieszkańców, szkół i społeczności lokalnej.

Pytania

1.  Czy w przedstawionych okolicznościach nieodpłatne udostępnienie przez Gminę na rzecz Instytucji Kultury Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy?

2.  Czy w przedstawionych okolicznościach Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach, nieodpłatne udostępnienie przez Gminę na rzecz Instytucji Kultury Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei w świetle art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

1)  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)  eksport towarów;

3)  import towarów na terytorium kraju;

4)  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, wedle brzmienia art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)  wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT wskazuje, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze ww. przepisy, w opinii Wnioskodawcy, czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których Gmina nie uzyskuje wpływów, pozostają poza zakresem Ustawy o VAT. Są one bowiem realizowane przez Gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, a Gmina realizując te czynności, nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT wedle brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że nieodpłatnie udostępniając powstałą w ramach Inwestycji Infrastrukturę na rzecz Instytucji Kultury wykonuje zadania własne o których mowa m.in. w art. 7 ust. 1 pkt 1, 9, 10 i 15 Ustawy o samorządzie gminnym tj.: (i) sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, (ii) sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (iii) sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a także (iv) sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W konsekwencji nieodpłatne udostępnienie na rzecz Instytucji Kultury powstałej Infrastruktury realizowane będzie w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, stanowiących sprawy publiczne, należące do sfery działalności jednostki samorządu terytorialnego. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie więc zastosowania art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, bowiem nieodpłatne udostępnienie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, nieodpłatne udostępnienie na rzecz Instytucji Kultury powstałej w wyniku Inwestycji Infrastruktury będzie poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Gmina udostępniając nieodpłatnie przedmiotową Infrastrukturę nie wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach, nieodpłatne udostępnienie przez Gminę na rzecz Instytucji kultury Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej: „Dyrektor KIS”] np. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 5 lutego 2025 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.978.2024.2.SM oraz interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.379.2023.2.MR.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)  nabycia towarów i usług,

b)  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje, gdy są spełnione tzw. pozytywne przesłanki odliczenia (tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary lub usługi, z tytułu nabycia których podatek został naliczony, będą wykorzystywane przez tego podatnika do czynności opodatkowanych) oraz gdy nie zachodzą żadne przesłanki wyłączające prawo do odliczenia wskazane w art. 88 Ustawy o VAT (tzw. negatywne przesłanki odliczenia). Artykuł 88 Ustawy o VAT określa bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wskazać należy również, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku VAT, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku VAT w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać art. 2 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym, wedle którego Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym oraz na własną odpowiedzialność. Do zadań publicznych o charakterze lokalnym, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy, wykonanych przez gminę, należy m.in. utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Ponadto do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy:

• ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 Ustawy o samorządzie gminnym);
• kultury, w tym bibliotek gminnych i instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 Ustawy o samorządzie gminnym);
• kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 Ustawy o samorządzie gminnym).

Powyższe oznacza, iż organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT w tych przypadkach, w których: (i) wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach zadań własnych lub (ii) wykonuje czynności mieszczące się wprawdzie w ramach zadań własnych, gdy mają on swoje źródło w stosunku cywilnoprawnym, tj. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie wykonywane przez Gminę czynności mogą zatem mieć przymiot działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, powołane wyżej przepisy Ustawy o VAT wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki: (i) odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz (ii) wystąpi związek między nabywanymi towarami lub usługami z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a następnie – w ramach tej działalności – związek ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w rozpatrywanych okolicznościach nie zostaną spełnione wskazane wyżej warunki do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją Inwestycji, ponieważ: (i) Gmina nie będzie w tym przypadku występować jako podatnik VAT oraz, w konsekwencji (ii) Wydatki Inwestycyjne nie będą wykorzystywane do czynności podlegających VAT, w tym opodatkowanych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż Inwestycja będzie realizowana z założeniem, że po jej wykonaniu Infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia działalności gospodarczej. Gmina będzie działać w tym zakresie w ramach reżimu publicznoprawnego. W związku z realizacją Inwestycji Wnioskodawca będzie występować jako organ władzy publicznej, w ramach i w celu realizacji zadań własnych, nałożonych nań odrębnymi przepisami prawa, a nie na podstawie i w celu wykonywania zobowiązań wynikających z umów cywilnoprawnych. A zatem, na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, Gmina nie będzie tu działać w charakterze podatnika VAT.

Ponadto, w kontekście drugiej z ww. przesłanek, należy zauważyć, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie, gdy związek pomiędzy nabyciem towarów/usług a sprzedażą opodatkowaną jest dostatecznie oczywisty. Jak natomiast zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, po realizacji Inwestycji Infrastruktura będzie nieodpłatnie udostępniona A, a więc nie będzie służyła Gminie do czynności opodatkowanych VAT. Tym samym Wydatki Inwestycyjne poniesione przez Gminę na realizację Inwestycji nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej VAT, a więc druga z ww. przesłanek nie zostanie spełniona.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od Wydatków Inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją Inwestycji, gdyż nie zostaną spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT do odliczenia tj. w związku z realizacją Inwestycji (i) Gmina nie będzie w tym przypadku występować jako podatnik VAT oraz (ii) po realizacji Inwestycji Infrastruktura, a tym samym Wydatki Inwestycyjne, nie będą wykorzystywane do czynności podlegających VAT, w tym opodatkowanych.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego w zakresie VAT.

Przykładowo prawidłowość powyższego stanowiska w przypadku podobnym do sytuacji Gminy została potwierdzona m.in. w interpretacji Dyrektor KIS z dnia 23 stycznia 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.979.2024.1.KW, w której Dyrektora KIS stwierdził, że „W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "(...)" wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy wyposażenie nabyte w ramach realizowanego ww. projektu będzie nieodpłatnie udostępnione na podstawie umowy użyczenia do gminnej instytucji kultury. Przy czym jak wyżej stwierdzono nieodpłatne użyczenie wyposażenia na rzecz Instytucji kultury, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w omawianej sprawie warunek uprawniający - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - towary nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. "(...)".

Tożsamy pogląd Dyrektor KIS wyraził w interpretacji z dnia 6 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL1- 3.4012.379.2023.2.MR, w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który wskazał, że „W związku zatem z faktem, że nieodpłatne udostępnienie infrastruktury objętej projektem następuje w związku z prowadzoną przez Gminę "A" działalnością i wykonywaniem zadań własnych, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, należy uznać, że jest to czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT po stronie Gminy. (…) Podsumowując, Gmina "A" jest zdania, iż nieodpłatne udostępnienie przez Gminę na rzecz instytucji kultury infrastruktury wybudowanej w ramach projektu, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy (…) Brak związku nakładów poniesionych na budowę składników majątkowych wybudowanych w ramach inwestycji z czynnościami podlegającymi VAT powodować będzie z kolei, iż Gminie w odniesieniu do przedmiotowej infrastruktury, która będzie użyczona instytucji kultury nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4012.662.2018.1.AG.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Art. 2 pkt 6 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Art. 8 ust. 2 ustawy:

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Nie każda jednak czynność, która jest dostawą towarów lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

• czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
• czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo realizację zadania pn. „(…)” w zakresie projektu pn. „(…)”. Przedmiotem Inwestycji jest budowa budynku pełniącego funkcję użyteczności publicznej z funkcją edukacyjną, wystawową i laboratoryjną wraz z zagospodarowaniem terenu. W skład powstałego budynku wejdą m.in.:(...). W ramach realizacji Inwestycji będą Państwo ponosić wydatki inwestycyjne, udokumentowane fakturami, na których oznaczeni będą Państwo jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. W ramach wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji zostaną zakupione m.in. (...) [„Wydatki Inwestycyjne”].

Planują Państwo utworzyć A, będącą samorządową instytucją kultury. Instytucja Kultury będzie odrębną od Gminy osobą prawną. Po zakończeniu Inwestycji Infrastruktura ma zostać przez Państwa nieodpłatnie udostępniona na rzecz Instytucji Kultury.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy nieodpłatne udostępnienie na rzecz Instytucji Kultury Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem Inwestycji jest budowa budynku pełniącego funkcję użyteczności publicznej z funkcją edukacyjną, wystawową i laboratoryjną wraz z zagospodarowaniem terenu. Następnie po zakończeniu Inwestycji Infrastruktura ma zostać przekazana nieodpłatnie na rzecz samorządowej instytucji kultury.

Podstawowym zadaniem A będzie realizacja, m.in. za pomocą Infrastruktury, bezpłatnej oferty edukacyjnej, wystawowej i warsztatowej adresowanej przede wszystkim do dzieci i młodzieży szkolnej oraz mieszkańców (...). A będzie realizowała, m.in. za pomocą Infrastruktury, także usługi odpłatne np. zielone szkoły, warsztaty laboratoryjne, wynajem sal. Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji obejmować będzie poza salami dydaktycznymi i wystawowymi także salę gastronomiczną (...), gdzie będzie prowadzona działalność gastronomiczna, a także m.in. sprzedaż produktów lokalnych. Podstawowa działalność Instytucji Kultury będzie dostępna nieodpłatnie dla mieszkańców, szkół i społeczności lokalnej.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne są zatem działania podejmowane przez dany podmiot.

Świadczenie to określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. W przypadku świadczenia usługi istnieje odbiorca (nabywca usługi) oraz podmiot świadczący usługę.

Jak już powyżej wskazano art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli usługi świadczone nieopłatnie związane są z prowadzoną działalnością podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Czynność nieodpłatnego udostępnienia Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji nie będzie podlegać opodatkowaniu w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ ww. usługa nieodpłatnego udostępnienia związana jest z prowadzoną przez Państwa działalnością, tj. udostępnienie przez Państwa Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji związane jest z realizacją Państwa zadań własnych w zakresie zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty odnośnie kultury, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym.

W konsekwencji, czynność nieodpłatnego udostępnienia Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji na rzecz samorządowej instytucji kultury nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak zostało powyżej wskazane nieodpłatne udostępnienie Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji na rzecz Instytucji Kultury nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji nie będzie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.