Wnioskodawca, osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą i będący czynnym podatnikiem VAT, wraz z małżonką nabył nieruchomość gruntową, którą wprowadził do ewidencji środków trwałych swojej działalności. W ramach działalności rozpoczął budowę budynku na tym gruncie, a wydatki inwestycyjne były finansowane z odliczonym podatkiem VAT. Budynek znajduje się w stanie surowym i nie został oddany do użytkowania. Wnioskodawca…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
19 listopada 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji, który dotyczy określenia podstawy opodatkowaniu dla wniesienia aportem nieruchomości zabudowanej oraz braku korekty podatku naliczonego od nakładów na budowę budynku będącego przedmiotem aportu.
Uzupełnili go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 stycznia 2026 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „JDG”), zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT). Wnioskodawca rozlicza podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Wnioskodawca wraz z Małżonką (z którą łączy go ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) nabył w przeszłości nieruchomość gruntową. Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w JDG Wnioskodawcy. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej rozpoczął na gruncie proces inwestycyjny (budowę budynku), który jest w toku. W księgach JDG inwestycja ta widnieje jako środek trwały w budowie.
Wszelkie wydatki na nabycie gruntu oraz nakłady na jego zabudowę były ponoszone w celu wykorzystywania nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, dysponując fakturami wystawionymi na jego JDG, odliczał na bieżąco podatek naliczony VAT od wydatków inwestycyjnych. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej.
Wnioskodawca planuje obecnie wraz z Małżonką zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) i wnieść do niej opisaną wyżej nieruchomość (grunt wraz z rozpoczętą budową) tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Spółka będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
W umowie spółki (akcie założycielskim) strony ustalą następującą strukturę objęcia udziałów w zamian za aport nieruchomości:
Wnioskodawca obejmie 90% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.
Małżonka Wnioskodawcy obejmie 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.
Wniesienie wkładu nastąpi z zastosowaniem mechanizmu agio. Nadwyżka wartości wkładu ponad łączną wartość nominalną udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki.
Wnioskodawca udokumentuje transakcję fakturą VAT, na której podstawą opodatkowania (kwotą netto) będzie suma wartości nominalnej udziałów przypadająca na Wnioskodawcę.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
W momencie nabycia nieruchomość była niezabudowana. Nabycie nieruchomości było udokumentowane fakturą VAT, a Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (które zrealizował).
Wydana została decyzja o pozwoleniu na budowę, na podstawie której Wnioskodawca rozpoczął budowę budynku na nieruchomości.
W momencie dokonania aportu na nieruchomości będzie posadowiony budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach). Budynek będzie znajdował się w stanie „surowym otwartym” lub „surowym zamkniętym” (w toku inwestycji), ale będzie spełniał definicję budynku.
Przed dokonaniem aportu budynek nie zostanie oddany do użytkowania. Jest to inwestycja w toku. Po wniesieniu aportem do Spółki z o. o., budynek ma być wykorzystywany przez Spółkę (po zakończeniu budowy) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (działalność gospodarcza Spółki lub częściowy/całościowy wynajem).
Budynek nie zostanie oddany do użytkowania przez Wnioskodawcę przed dniem aportu (okres użytkowania wyniesie 0 dni).
Budynek (jako inwestycja w toku/środek trwały w budowie) zostanie przekazany do Spółki z o. o. w formie aportu, zanim zostanie zakończona budowa i zanim zostanie oddany do użytkowania przez Wnioskodawcę. Nie będzie on wykorzystywany przez Wnioskodawcę do żadnej działalności operacyjnej przed momentem aportu (poza samym procesem inwestycyjnym).
Zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej. Wartość tego wynagrodzenia (tj. łączna wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport) będzie wynikała wprost z umowy spółki (aktu założycielskiego) oraz umowy przeniesienia własności (aktu notarialnego). Strony ustalą, że „ceną” (zapłatą), jaką Spółka uiszcza Wnioskodawcy, jest właśnie wartość nominalna udziałów.
Nadwyżka pomiędzy wartością wkładu (wartością rynkową) a łączną wartością nominalną obejmowanych udziałów wynikać będzie z zastosowania instytucji agio (zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Nadwyżka ta zostanie przelana w całości na kapitał zapasowy Spółki. Celem takiego działania jest wyposażenie Spółki w odpowiednie kapitały własne (zapasowe) bez nadmiernego podwyższania kapitału zakładowego, co jest standardową praktyką gospodarczą mającą na celu budowanie wiarygodności finansowej podmiotu.
Pytania
1. Czy w opisanym stanie faktycznym, zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT dla czynności wniesienia aportu będzie określona w umowie spółki wartość nominalna objętych udziałów, stanowiąca rzeczywistą zapłatę uzgodnioną przez strony transakcji?
2. Czy dokonanie dostawy nieruchomości w formie aportu opodatkowanego VAT (według zasad z pytania nr 1) zwalnia Wnioskodawcę z obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów na wytworzenie tej nieruchomości (środka trwałego w budowie), o której mowa w art. 91 ustawy o VAT?
Pana stanowisko w sprawie
Stanowisko do pytania nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna udziałów.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę. W przypadku aportu zapłatą są udziały. Zgodnie z orzecznictwem polskich sądów administracyjnych, podstawa opodatkowania ma charakter subiektywny – jest to kwota, którą strony rzeczywiście uzgodniły jako wynagrodzenie.
Wnioskodawca wskazuje, że w tożsamym stanie prawnym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2024 r. (nr 0114-KDIP4-1.4012.308.2024.1.DP) potwierdził, że:
„Skoro w umowie aportu ustalą państwo z otrzymującym aport, że zapłatę za aport będzie stanowić wartość nominalna udziałów w otrzymującym aport oraz kwota stanowiąca równowartość podatku VAT, to podstawą opodatkowania dla czynności aportu będzie (...) ta właśnie określona w umowie wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za przedmiot aportu”.
Wnioskodawca podkreśla, że zastosowanie agio i ustalenie ceny na poziomie wartości nominalnej jest w pełni uzasadnione ekonomicznie (budowa kapitałów własnych Spółki) i stanowi wyraz swobody umów. Wobec wyraźnego wskazania w umowie, co stanowi zapłatę, organ podatkowy winien przyjąć wartość nominalną jako podstawę opodatkowania.
Stanowisko do pytania nr 2
Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek korekty nie wystąpi. Zgodnie z art. 91 ustawy o VAT korekta jest konieczna w przypadku zmiany przeznaczenia towaru. Wniesienie aportem jest odpłatną dostawą towarów. Skoro transakcja ta będzie opodatkowana VAT (Wnioskodawca wystawi fakturę), to zostaje zachowany ciąg wykorzystywania towaru do czynności opodatkowanych. Fakt zbycia towaru (aportu) kończy jego „życie” w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, a skoro zbycie jest opodatkowane, prawo do odliczenia zostaje ostatecznie skonsumowane i potwierdzone.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii,
22) sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.
Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.
Należy zauważyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.
Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.
Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
1) określone udziały w nieruchomości,
2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.
W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów, budynków), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Należy zauważyć, że nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
Art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Powyższy przepis odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Wskazał Pan, że jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (JDG), zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT).
Wraz z małżonką (z którą łączy Pana ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) nabył Pan w przeszłości nieruchomość gruntową. Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w Pana JDG. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej rozpoczął Pan na gruncie proces inwestycyjny (budowę budynku), który jest w toku. W księgach JDG inwestycja ta widnieje jako środek trwały w budowie.
Wszelkie wydatki na nabycie gruntu oraz nakłady na jego zabudowę były ponoszone w celu wykorzystywania nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT w prowadzonej działalności gospodarczej. Dysponując fakturami wystawionymi na jego JDG, odliczał Pan na bieżąco podatek naliczony VAT od wydatków inwestycyjnych.
Obecnie planuje Pan wraz z Małżonką zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka) i wnieść do niej aportem opisaną wyżej nieruchomość. Spółka będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
W umowie spółki (akcie założycielskim) strony ustalą następującą strukturę objęcia udziałów w zamian za aport nieruchomości:
Wnioskodawca obejmie 90% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.
Małżonka Wnioskodawcy obejmie 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.
Wniesienie wkładu nastąpi z zastosowaniem mechanizmu agio. Nadwyżka wartości wkładu ponad łączną wartość nominalną udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki.
Transakcja zostanie udokumentowana fakturą, na której podstawą opodatkowania (kwotą netto) będzie suma wartości nominalnej udziałów przypadająca na Pana.
W momencie nabycia nieruchomość była niezabudowana. Nabycie nieruchomości było udokumentowane fakturą, a Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (które zrealizował).
Wydana została decyzja o pozwoleniu na budowę, na podstawie której rozpoczął Pan budowę budynku na nieruchomości.
W momencie dokonania aportu na nieruchomości będzie posadowiony budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach). Budynek będzie znajdował się w stanie „surowym otwartym” lub „surowym zamkniętym” (w toku inwestycji), ale będzie spełniał definicję budynku.
Przed dokonaniem aportu budynek nie zostanie oddany do użytkowania. Jest to inwestycja w toku. Po wniesieniu aportem do Spółki z o. o., budynek ma być wykorzystywany przez Spółkę (po zakończeniu budowy) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (działalność gospodarcza Spółki lub częściowy/całościowy wynajem).
Zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej.
Pana wątpliwości dotyczą określenia, czy podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportu będzie określona w umowie spółki wartość nominalna objętych udziałów, stanowiąca rzeczywistą zapłatę uzgodnioną przez strony transakcji.
Wnosząc aportem do Spółki powstały budynek wraz z gruntem będzie Pan działać w charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem w postaci udziałów w Spółce.
Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług.
Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 oraz C-154/80).
Przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).
Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącymi wkład niepieniężny i Spółką wydającą w zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach). Wnoszący wkład (aport) przenoszą na Spółkę, do której dokonują wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi). W zamian za to otrzymują pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które mają określoną wartość. Ekwiwalentem dla wnoszącego aport będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji.
Ponadto warto wskazać, że w dniu 8 maja 2024 r. zapadł wyrok w sprawie C-241/23, w którym TSUE wskazał, że:
„27. (…) z utrwalonego orzecznictwa wynika, że podstawą opodatkowania odpłatnej dostawy towarów jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych (zob. podobnie wyrok z dnia 19 grudnia 2012 r., Orfey, C-549/11, EU:C:2012:832, pkt 44 i przytoczone tam orzecznictwo).
28. Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką odbiorca dostawy towarów, stanowiącej zapłatę za inną dostawę towarów, przypisuje towarom, które zamierza uzyskać, i musi odpowiadać kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (zob. podobnie wyrok z dnia 19 grudnia 2012 r., Orfey, C-549/11, EU:C:2012:832, pkt 45 i przytoczone tam orzecznictwo).
29. W niniejszej sprawie subiektywna wartość zapłaty za wniesienie aportem nieruchomości odpowiada wartości pieniężnej, jaką W. i B. przyznały akcjom P., gdy przyjęły je w zamian za te wkłady na kapitał tej spółki.
30. Z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający, z umów zawartych pomiędzy W. i B. z jednej strony a P. z drugiej strony wynika, że zapłata za włączenie dotychczas należących do W. i B. nieruchomości do jej kapitału odpowiada przyznaniu liczby akcji, których wartość jednostkowa jest ustalana w zależności od wartości emisyjnej takiej akcji. Wynika z tego, że subiektywna wartość każdej z tych akcji, które W. i B. objęły w ramach tego podwyższenia kapitału, odpowiada cenie emisyjnej tych akcji.
31. Ta cena emisyjna, która wynosi 35 287,19 PLN, czyli około 8123 EUR, odpowiada zatem wartości pieniężnej uzgodnionej i rzeczywiście otrzymanej przez W. i B. za każdą z akcji P.”.
Podsumowując, we wskazanym wyroku TSUE zaznaczył, że:
„40. W świetle całości powyższych rozważań na pytanie sądu odsyłającego należy odpowiedzieć, iż art. 73 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podstawę opodatkowania wniesienia aportem nieruchomości przez pierwszą spółkę do kapitału drugiej spółki w zamian za akcje tej ostatniej należy ustalić na podstawie wartości emisyjnej tych akcji, jeżeli spółki te uzgodniły, że zapłatę za ten wkład kapitałowy będzie stanowić ta wartość emisyjna”.
Wskazał Pan, że zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej. Wartość tego wynagrodzenia (tj. łączna wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport) będzie wynikała wprost z umowy spółki (aktu założycielskiego) oraz umowy przeniesienia własności (aktu notarialnego). Strony ustalą, że „ceną” (zapłatą) Spółki za dokonanie przez Pana aportu, jest właśnie wartość nominalna udziałów.
Nadwyżka pomiędzy wartością wkładu (wartością rynkową), a łączną wartością nominalną obejmowanych udziałów wynikać będzie z zastosowania instytucji agio (zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Nadwyżka ta zostanie przelana w całości na kapitał zapasowy Spółki. Celem takiego działania jest wyposażenie Spółki w odpowiednie kapitały własne (zapasowe) bez nadmiernego podwyższania kapitału zakładowego.
W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za wnoszony wkład. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów w zamian za ten wkład.
W analizowanej sprawie, podstawę opodatkowania należy ustalić w oparciu o wartość nominalną udziałów.
Zatem podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Pana aportem nieruchomości zabudowanej budynkiem do Spółki w zamian za objęcie udziałów będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, wszystko, co stanowi zapłatę, którą Pan otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu.
Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
Ma Pan także wątpliwości, czy dokonanie dostawy nieruchomości w formie aportu opodatkowanego VAT zwalnia Pana z obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów na wytworzenie tej nieruchomości (środka trwałego w budowie), o której mowa w art. 91 ustawy.
W celu rozstrzygnięcia Pana wątpliwości odnośnie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od nakładów na wytworzenie nieruchomości należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy transakcja aportu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, bez możliwości zastosowania zwolnienia. Należy także określić, czy będzie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług dotyczących wytworzenia tej nieruchomości.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Art. 2 pkt 14 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, w tym używania na potrzeby własnej działalności, jak również dostawa nieruchomości na rzecz pierwszego nabywcy.
W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.
Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.
Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).
Art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem aportu będzie budynek w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
Zatem w związku z aportem budynku do Spółki zasadne jest zbadanie przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla tej transakcji.
Z okoliczności sprawy wynika, że budynek nie zostanie oddany do użytkowania przez dokonaniem aportu. Zatem dokona Pan aportu budynku w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa z art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy. Wniesiony aportem do Spółki majątek będzie służył do czynności opodatkowanych.
Zatem skoro aport budynku do Spółki zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia, nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku ww. transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem budynku do Spółki będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy będzie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na wybudowanie budynku.
Art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z okoliczności sprawy wynika, że planuje Pan wnieść wybudowany budynek aportem do Spółki, w zamian za odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki. Ponadto jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
W konsekwencji wydatki na budowę budynku będą ponoszone przez Pana z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych wniesienia aportem budynku do Spółki oraz będą ponoszone przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym skoro nabycia towarów i usług w związku z budową budynku dokona Pan jako podatnik w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i z zamiarem dokonania aportu, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu, to – co do zasady – będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na budowę budynku.
Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na budowę budynku, który zostanie wniesiony aportem do Spółki. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
Przechodząc do kwestii opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji należy stwierdzić, że dla wniesienia aportem budynku do Spółki zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie znajdzie zastosowania, ponieważ – jak rozstrzygnięto powyżej - będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na budowę budynku. Nie zostaną zatem spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
W sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Po zakończeniu budowy, budynek zostanie niezwłocznie wniesiony aportem do Spółki - nie będzie go zatem Pan wykorzystywać wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Ponadto – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na budowę budynku.
Zatem, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do czynności wniesienia aportem Budynku do Spółki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy należy stwierdzić, że ww. czynność będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.
Skoro budynek będący przedmiotem aportu nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT to w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, ze zwolnienia od podatku VAT nie powinien również korzystać grunt, na którym jest on posadowiony. W przypadku bowiem dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
W art. 91 ustawy zostały określone zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego.
Art. 91 ust. 1 ustawy:
Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Art. 91 ust. 2 ustawy:
W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Art. 91 ust. 3 ustawy:
Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Art. 91 ust. 4 ustawy:
W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.
Art. 91 ust. 5 ustawy:
W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.
Art. 91 ust. 6 ustawy:
W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
Art. 91 ust. 7 ustawy:
Przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Z powyższych przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.
Przepisy art. 91 ustawy, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat).
Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
W analizowanej sprawie wniesienie budynku aportem do Spółki nie spowoduje zmiany przeznaczenia budynku, ponieważ już podczas jego budowy zdecydowano, o wniesieniu go aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów, zatem już w trakcie budowy zdecydowano o wykorzystywaniu budynku do czynności opodatkowanych.
Jak wskazano powyżej transakcja wniesienia aportem budynku wraz z gruntem, na którym jest on posadowiony będzie podlegała opodatkowaniu, a Panu w związku z zakupem towarów i usług na wybudowanie budynku, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, zatem nie będzie Pan zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku, o której mowa w art. 91 ustawy w związku z planowaną transakcją aportu udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem w zamian za objęcie udziałów w Spółce.
Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, tj. pytań nr 1 i 2 wniosku, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, dotyczy to kwestii czy wartość nominalna udziałów faktycznie odzwierciedla rzeczywistą sytuację gospodarczą i handlową i nie jest wynikiem praktyki stanowiącej nadużycie prawa.
Interpretacja dotyczy tylko Pan jako Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w swojej sprawie, i nie wywołuje skutków prawnych dla Pana żony.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym w złożonym wniosku.
Jednocześnie należy podkreślić, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo