Podatnik A. S.A., spółka akcyjna i czynny podatnik VAT, świadczy kompleksowe usługi montażu magazynów energii elektrycznej dla klientów, głównie osób fizycznych. Usługa obejmuje 10 etapów: weryfikację techniczną, zawarcie umowy, aktualizację projektu, transport, montaż, wymianę komponentów, instruktaż, konfigurację, audyt…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
3 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 5 marca 2026 r. (wpływ 6 marca 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
A. S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca” lub „Wykonawca”) jest spółką akcyjną, należącą do Grupy (…), która podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Wnioskodawca jest ponadto czynnym podatnikiem VAT.
Spółka prowadzi działalność gospodarczą w obszarze energetyki, obejmującą w szczególności usługi instalacyjne, działalność handlową oraz produkcyjną związaną z energią elektryczną i infrastrukturą energetyczną, a także czynności związane z wytwarzaniem i obrotem energią elektryczną. Działalność Spółki obejmuje również świadczenie usług montażu instalacji fotowoltaicznych oraz innych rozwiązań z zakresu odnawialnych źródeł energii, w tym m.in. stacji ładowania pojazdów elektrycznych, systemów zarządzania energią oraz rozwiązań typu smart home. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje również kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej. Magazyny energii są urządzeniami służącymi do gromadzenia energii elektrycznej oraz jej późniejszego wykorzystania w zależności od aktualnych potrzeb użytkownika. Ich podstawową funkcją jest umożliwienie przechowywania energii wytworzonej lub pobranej w określonym czasie oraz jej wykorzystania w innym momencie, co pozwala na bardziej efektywne zarządzanie zużyciem energii elektrycznej. Magazyny energii mogą być wykorzystywane m.in. w celu zwiększenia niezależności energetycznej odbiorców, zapewnienia ciągłości zasilania oraz ograniczenia poboru energii z sieci elektroenergetycznej w okresach zwiększonego zapotrzebowania.
W głównej mierze Spółka realizuje kompleksowe usługi montażu magazynu energii elektrycznej na rzecz klientów - osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, niemniej usługi te realizowane są także na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.
Świadczenie realizowane przez Spółkę na rzecz klientów polega na wykonaniu jednej, kompleksowej usługi, której celem jest zapewnienie prawidłowego, bezpiecznego i zgodnego z przeznaczeniem funkcjonowania magazynu energii elektrycznej w budynku klienta. Usługa ta ma charakter całościowy i obejmuje zarówno czynności poprzedzające montaż magazynu energii, jak i czynności realizowane w trakcie oraz po zakończeniu prac montażowych, niezbędne do uruchomienia oraz prawidłowego działania systemu magazynowania energii.
Poszczególne czynności podejmowane przez Spółkę w ramach realizacji zamówienia nie mają dla klienta samodzielnej wartości użytkowej ani gospodarczego sensu w oderwaniu od pozostałych elementów usługi, lecz stanowią wzajemnie powiązane elementy składowe jednego świadczenia. Czynności te są ze sobą ściśle powiązane pod względem funkcjonalnym i technicznym oraz podporządkowane realizacji jednego celu gospodarczego, jakim jest zapewnienie klientowi możliwości korzystania z magazynu energii elektrycznej w sposób zgodny z jego przeznaczeniem oraz obowiązującymi przepisami.
Prawidłowe wykonanie świadczenia polegającego na montażu magazynu energii elektrycznej wymaga przeprowadzenia przez Wnioskodawcę szeregu czynności, przy czym przebieg procesu realizacji usługi - od momentu nawiązania kontaktu z klientem do wykonania ostatniej czynności związanej z montażem magazynu energii - przedstawia się następująco:
1) Przeprowadzenie weryfikacji technicznej instalacji oraz dobór komponentów
Weryfikacja może zostać przeprowadzona podczas spotkania z klientem lub w trakcie rozmowy telefonicznej. Weryfikacja dokonywana jest przez doradcę techniczno-handlowego zatrudnionego u Wykonawcy lub współpracującego z Wykonawcą.
Dobór odpowiednich komponentów niezbędnych na potrzeby modernizacji instalacji i instalację magazynu energii elektrycznej (właściwych dla specyfiki danej instalacji oraz domu, w którym będzie montowana).
Dla celów doboru komponentów, określenia zakresu prac instalacyjnych oraz sporządzenia kosztorysu (wyceny usługi) konieczne jest przeprowadzenie weryfikacji stanu technicznego instalacji fotowoltaicznej klienta. Pojemność magazynu energii dobierana jest na podstawie wielu czynników m.in. zużycie energii elektrycznej przez klienta, moc instalacji fotowoltaicznej, która będzie połączona z magazynem energii oraz autokonsumpcja energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną. Przedmiotowe informacje zbierane są od klienta przez doradcę Wnioskodawcy w celu doboru odpowiedniej wielkości oraz pojemności magazynu energii elektrycznej i w związku z tym doboru odpowiednich materiałów pomocniczych służących do wykonania montażu.
2) Zawarcie umowy z klientem w przedmiocie montażu magazynu energii elektrycznej (jeśli weryfikacja technicznej możliwości montażu zakończy się wynikiem pozytywnym).
3) Aktualizacja projektu instalacji fotowoltaicznej
W celu zapewnienia prawidłowego montażu magazynu energii oraz określenia autokonsumpcji energii u klienta A. dokonuje aktualizacji projektu przygotowanego podczas prac związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej, o magazyn energii elektrycznej będący przedmiotem integracji z wcześniej wykonaną instalacją fotowoltaiczną. W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, że taka aktualizacja jest wykonywana w celu zapewnienia prawidłowego montażu magazynu energii oraz zgodności instalacji fotowoltaicznej połączonej z magazynem energii ze stanem faktycznym po montażu.
4) Transport
Transport komponentów oraz materiałów pomocniczych do klienta, który dokonywany jest z użyciem floty pojazdów Wykonawcy.
5) Przeprowadzenie montażu magazynu energii
Przeprowadzenie montażu magazynu energii elektrycznej przez wyspecjalizowanych pracowników Wykonawcy lub podmioty współpracujące z Wykonawcą na podstawie umów cywilnoprawnych (podwykonawców). Co istotne, prawidłowy montaż magazynu wymaga ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku poprzez kucie ścian, w których umieszczona zostanie obudowa z magazynem energii elektrycznej oraz w których zostaną poprowadzone przewody elektryczne integrujące magazyn energii elektrycznej z falownikiem lub ładowarką oraz skrzynką na okablowanie.
6) Wymiana komponentów modernizowanej mikroinstalacji
W ramach prac Spółka dokonuje modernizacji mikroinstalacji klienta poprzez wymianę podstawowego falownika szeregowego (który nie zapewnia obsługi magazynu energii) na kompatybilny z magazynem energii falownik hybrydowy. W przypadku gdy nie ma możliwości wykorzystania przy montażu falownika hybrydowego stelażu falownika szeregowego, należy zamontować nowy stelaż, co wymaga przymocowania go do ściany za pomocą kołków rozporowych wwiercanych w ścianę za pomocą wiertarki udarowej.
7) Przeprowadzenie instruktażu
Przeszkolenie klienta w zakresie obsługi magazynu energii, w tym monitorowania, zarządzania ustawieniami i rozwiązaniami podstawowych problemów.
8) Konfiguracja
Konfiguracja interfejsu użytkownika i ustawienia sposobu pracy rozbudowanej o magazyn energii mikroinstalacji zgodnie z potrzebami użytkownika poprzez ustawienie jednego z poniższych priorytetów:
9) Audyt
Przeprowadzenie przez Wykonawcę audytu poprawności funkcjonowania magazynu energii elektrycznej po zakończeniu prac związanych z montażem. Przedmiotowa czynność wykonywana jest przez wykwalifikowanego audytora technicznego posiadającego specjalistyczne uprawnienia energetyczne.
Audyt obejmuje inspekcję oraz pomiary prawidłowości wykonania montażu magazynu energii elektrycznej oraz jego wpięcia w instalację elektryczną budynku klienta. Inspekcja ta wykonywana jest przez personel posiadający co najmniej świadectwo kwalifikacji do wykonywania czynności związanych z eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci energetycznych wytwarzających, przetwarzających, przesyłających i zużywających energię elektryczną zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 1 lipca 2022 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.
Ze względu na trwałe włączenie magazynu energii w wewnątrzbudynkową instalację elektryczną zadaniem osoby wykonującej audyt (audytora) jest stwierdzenie prawidłowego zainstalowania i skonfigurowania magazynu zarówno pod względem funkcjonalnym (prawidłowości działania) jak i bezpieczeństwa przeciwporażeniowego i przeciwpożarowego, oraz wykonanie pomiarów weryfikujących poprawność i skuteczność działania zastosowanych komponentów i zabezpieczeń.
10) Zgłoszenie do Operatora Systemu Dystrybucji
W ramach kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej Spółka dokonuje w imieniu klienta aktualizacji pierwotnego zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji (dalej: OSD) o przyłączenie mikroinstalacji do sieci, które to zgłoszenie dokonywane jest na podstawie art. 7 ust. 8d4 ustawy Prawo energetyczne w imieniu klienta na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Czynność ta obejmuje przygotowanie oraz złożenie wymaganej dokumentacji technicznej dotyczącej mikroinstalacji, niezbędnej do jej dalszej eksploatacji.
Zgłoszenie OSD zawiera specyfikację techniczną, której uzupełnienie jest możliwe tylko i wyłącznie w przypadku posiadania wiedzy technicznej w zakresie instalowanych elementów mikroinstalacji. Wzór specyfikacji technicznej jest udostępniany przez dystrybutora energii elektrycznej. W specyfikacji należy wskazać m.in. znamionowy współczynnik mocy, stopień skompensowania mocy biernej dla energii elektrycznej oddawanej oraz odbieranej z sieci. Dodatkowo należy odpowiednio obliczyć moc magazynu energii, która nie zawsze jest podawana w kartach katalogowych. Do zgłoszenia dołączane jest oświadczenie instalatora, który dokonał montażu magazynu energii elektrycznej.
Obsługa zgłoszeń do Operatora Systemu Dystrybucji realizowana jest przez wyspecjalizowany zespół Spółki posiadający doświadczenie w zakresie procedur związanych z eksploatacją mikroinstalacji. Dokonanie zgłoszenia stanowi element końcowego etapu realizacji usługi i umożliwia klientowi korzystanie z zamontowanego magazynu energii elektrycznej w sposób zgodny z obowiązującymi wymogami formalnymi.
Umowa zawierana z klientem obejmuje realizację całej usługi jako jednego, niepodzielnego świadczenia, którego przedmiotem jest wykonanie kompletnego systemu magazynowania energii elektrycznej w budynku klienta.
Poszczególne elementy składające się na realizację zamówienia nie są odrębnie fakturowane, a klient nie ma możliwości nabycia poszczególnych czynności lub elementów świadczenia w oderwaniu od pozostałych. Klient nie może w szczególności zlecić Spółce wyłącznie dostawy magazynu energii elektrycznej bez jego montażu, skorzystać z samego montażu bez dostawy urządzenia przez Spółkę ani zlecić wyłącznie wykonania audytu lub aktualizacji zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji. Całość świadczenia realizowana jest jako jednolita usługa, prowadząca do osiągnięcia jednego, określonego rezultatu gospodarczego.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że w odniesieniu do usługi montażu magazynu energii wystąpił uprzednio z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej (WIS), którego przedmiotem było ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla wybranego magazynu energii.
Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest natomiast ustalenie właściwej stawki podatku VAT, lecz potwierdzenie prawidłowości kwalifikacji usługi montażu magazynu energii, obejmującej czynności wskazane we wniosku jako świadczenia kompleksowego na gruncie podatku od towarów i usług.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy
Świadczenia składające się na kompleksową usługę montażu magazynu energii elektrycznej, są ściśle ze sobą powiązane, a ich potencjalny podział miałby sztuczny charakter.
Świadczenie realizowane przez Spółkę na rzecz klientów polega na wykonaniu jednej, kompleksowej usługi, której celem jest zapewnienie prawidłowego, bezpiecznego i zgodnego z przeznaczeniem funkcjonowania magazynu energii elektrycznej w budynku klienta. Usługa ta ma charakter całościowy i obejmuje zarówno czynności poprzedzające montaż magazynu energii, jak i czynności realizowane w trakcie oraz po zakończeniu prac montażowych, niezbędne do uruchomienia oraz prawidłowego działania systemu magazynowania energii.
Poszczególne czynności podejmowane przez Spółkę w ramach realizacji zamówienia nie mają dla klienta samodzielnej wartości użytkowej ani gospodarczego sensu w oderwaniu od pozostałych elementów usługi, lecz stanowią wzajemnie powiązane elementy składowe jednego świadczenia. Czynności te są ze sobą ściśle powiązane pod względem funkcjonalnym i technicznym oraz podporządkowane realizacji jednego celu gospodarczego, jakim jest zapewnienie klientowi możliwości korzystania z magazynu energii elektrycznej w sposób zgodny z jego przeznaczeniem oraz obowiązującymi przepisami.
Umowa zawierana z klientem obejmuje realizację całej usługi jako jednego, niepodzielnego świadczenia, którego przedmiotem jest wykonanie kompletnego systemu magazynowania energii elektrycznej w budynku klienta.
Poszczególne elementy składające się na realizację zamówienia nie są odrębnie fakturowane, a klient nie ma możliwości nabycia poszczególnych czynności lub elementów świadczenia w oderwaniu od pozostałych. Klient nie może w szczególności zlecić Spółce wyłącznie dostawy magazynu energii elektrycznej bez jego montażu, skorzystać z samego montażu bez dostawy urządzenia przez Spółkę ani zlecić wyłącznie wykonania audytu lub aktualizacji zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji. Całość świadczenia realizowana jest jako jednolita usługa, prowadząca do osiągnięcia jednego, określonego rezultatu gospodarczego.
Spółka pragnie podkreślić, iż montaż magazynu energii elektrycznej wymaga specjalistycznej wiedzy w zakresie rozwiązań energetycznych i realizowanie odrębnie poszczególnych świadczeń byłoby niemożliwe technicznie jak i nieuzasadnione gospodarczo.
W szczególności wykonanie kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej musi być dokonane przez fachowców posiadających specjalistyczną wiedzę odnośnie:
W związku z powyższym, prawidłowe wykonanie montażu przez podmioty nieposiadające specjalistycznej wiedzy i uprawnień w zakresie montażu zaawansowanych urządzeń energetycznych oraz odpowiedniego przeszkolenia w tym zakresie jest w praktyce niemożliwe.
Z uwagi więc na skomplikowany charakter montażu oraz zaangażowanie wyspecjalizowanych fachowców szczególnie istotne jest, aby całość wykonywanych usług w ramach montażu magazynu energii było wykonywane w ramach jednego niepodzielnego świadczenia kompleksowego przez ten sam podmiot.
Spółka wskazuje, iż głównym celem nabycia przez Klienta od Spółki jest nabycie kompleksowej usługi montażu magazynu energii, gdzie świadczeniem dominującym jest usługa montażu.
Klient nie jest zainteresowany odrębnym nabyciem urządzenia (magazynu) tylko zmodernizowaniem posiadanej przez niego mikroinstalacji fotowoltaicznej w taki sposób, aby zwiększyć autokonsumpcję i poprawić wydajność instalacji. Celem zakupu klienta nie jest jako takie posiadanie magazynu energii, lecz nabycie kompleksowej usługi montażu i konfiguracji magazynu energii umożliwiającej ww. modernizację jego instalacji i zwiększenie autokonsumpcji energii elektrycznej.
Poszczególne czynności podejmowane przez Spółkę w ramach realizacji zamówienia nie mają dla klienta samodzielnej wartości użytkowej ani gospodarczego sensu w oderwaniu od pozostałych elementów usługi, lecz stanowią wzajemnie powiązane elementy składowe jednego świadczenia. Czynności te są ze sobą ściśle powiązane pod względem funkcjonalnym i technicznym oraz podporządkowane realizacji jednego celu gospodarczego, jakim jest zapewnienie klientowi możliwości korzystania z magazynu energii elektrycznej w sposób zgodny z jego przeznaczeniem oraz obowiązującymi przepisami.
W konsekwencji, dopiero po zrealizowaniu przez Spółkę wszystkich świadczeń, wypełniany jest cel nabycia dokonanego przez Klienta tj. posiadanie optymalnie działającej instalacji fotowoltaicznej, która zaopatrzona o magazyn energii pozwoli mu zwiększyć autokonsumpcję energii elektrycznej.
Spółka jeszcze raz wskazuje, że z punktu widzenia nabywcy celem zawarcia umowy ze Spółką nie jest nabycie samego urządzenia, jego transportu, wykonanie określonych czynności technicznych czy formalnych, lecz uzyskanie w pełni funkcjonalnego systemu magazynowania energii, trwale zintegrowanego z instalacją elektryczną budynku oraz budynkiem (magazyn energii łączony jest ze ścianą / podłogą za pomocą kołków rozporowych i śrub). Oczekiwanym przez klienta efektem jest końcowy rezultat w postaci sprawnie działającego systemu, umożliwiającego magazynowanie i wykorzystywanie energii elektrycznej zgodnie z przeznaczeniem i wymogami prawa.
Poszczególne czynności składające się na realizację zamówienia pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym i technicznym oraz tworzą jednolity, logicznie powiązany proces prowadzący do osiągnięcia tego rezultatu. Żaden z elementów świadczenia nie ma dla klienta samodzielnej wartości użytkowej ani ekonomicznego sensu w oderwaniu od pozostałych czynności. Ich wyodrębnienie prowadziłoby do sytuacji, w której klient otrzymałby świadczenia niekompletne i niepozwalające na realizację celu gospodarczego, dla którego zawarł umowę, co miałoby charakter sztuczny i nieodzwierciedlający rzeczywistego charakteru transakcji.
W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, że realizowana usługa ma charakter jednorodny i ukierunkowany na jeden cel, a poszczególne działania podejmowane w jej ramach - w tym czynności audytowe oraz aktualizacja zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji - pełnią wyłącznie funkcję pomocniczą względem świadczenia głównego, jakim jest montaż magazynu energii elektrycznej wraz z jego uruchomieniem i doprowadzeniem do stanu umożliwiającego prawidłowe użytkowanie przez klienta. Czynności te nie stanowią celu samego w sobie, lecz są nierozerwalnie związane z realizacją świadczenia głównego i podporządkowane osiągnięciu jednego efektu końcowego.
Audyt magazynu energii elektrycznej stanowi inspekcję oraz pomiary prawidłowości wykonania montażu magazynu energii i jego wpięcia w instalację elektryczną klienta. Audyt ten wykonywany jest przez personel posiadający wymagane kwalifikacje umożliwiające wykonywanie czynności związanych z eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci elektroenergetycznych, zgodnie z regulacjami dotyczącymi stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.
Czynności związane z aktualizacją zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji w związku z zamontowaniem magazynu energii elektrycznej wymaga specjalistycznej wiedzy z zakresu przyłączenia i parametrów mikroinstalacji oraz uzupełnienia specyfikacji technicznej według wzoru udostępnianego przez dystrybutora energii elektrycznej. Do zgłoszenia dołączane jest również oświadczenie instalatora, który dokonał montażu magazynu energii elektrycznej. Aktualizacja zgłoszenia do OSD nie ma samodzielnej wartości ekonomicznej poza świadczeniem kompleksowym i nie może funkcjonować w oderwaniu od niego. Jest to czynność, która występuje wyłącznie jako następstwo montażu magazynu energii elektrycznej oraz jego integracji z instalacją w budynku klienta. Gdyby nie doszło do montażu magazynu energii, nie zaistniałaby potrzeba dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego, ponieważ nie doszłoby do zmiany stanu technicznego i parametrów mikroinstalacji wymagającej zgłoszenia do OSD.
W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że dopiero realizacja całości świadczeń kończąca się na zgłoszeniu do OSD wyczerpuje oczekiwania konsumenta. Z drugiej strony wyłączenie z elementu kompleksowego świadczenia kluczowych jego elementów, np. audytu lub zgłoszenia do OSD, rodziłoby potencjalne ryzyko uznania takiego postanowienia (nieuzgodnionego z konsumentem) za niedozwoloną klauzulę umowną (klauzulę abuzywną), z uwagi na ukształtowanie prawa konsumenta (w tym przypadku prawa do uzyskania dzieła w postaci w pełni zdatnej do użytkowania instalacji) w sposób sprzeczny z dobrymi obyczajami (praktyką rynkową) / w sposób rażąco naruszający jego interesy.
Wyłączenie któregokolwiek z elementów kompleksowego świadczenia wskazanego w stanie faktycznym byłoby wyłączeniem sztucznym, nie dającym się pogodzić z koniecznością dostarczenia konsumentowi produktu w stanie zgodnym z celem umowy montaż magazynu energii, a takim niewątpliwie celem jest otrzymanie przez konsumenta produktu w postaci instalacji nadającej się do użytkowania.
Dodatkowo, Spółka podkreśla, iż funkcjonuje w otoczeniu konkurencyjnym, w którym praktyką rynkową jest realizowanie wszystkich wskazanych we wniosku elementów kompleksowego świadczenia montażu magazynu energii.
Spółka informuje, iż wszystkie świadczenia dokonywane w ramach kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej realizowane są w oparciu o jedną umowę.
Spółka dokonując analizy modelu rozliczeń ujednolicała metodologię fakturowania. Po ujednoliceniu fakturowania opis na fakturach wskazuje odpowiednio:
albo
Reasumując, sposób prezentacji danych na fakturze potwierdza, że przedmiotem świadczenia jest realizacja kompleksowej usługi montażu zgodnie z wskazaniami wynikającymi z niniejszego wniosku.
Spółka wskazuje, iż na podstawie podpisanej z klientem umowy realizuje na rzecz klienta kompleksową usługę zaprojektowania, dostawy oraz montażu magazynu energii elektrycznej. Z tytułu umowy należne jest/będzie jedno wynagrodzenie kalkulowane za całość realizowanego świadczenia. Zgodnie z zawieranymi przez Spółkę umowami, w zależności od wybranego przez klienta produktu ustalone jest stałe wynagrodzenie płatne w transzach, które powiązane jest z etapem realizacji kompleksowej usługi montażu:
Poniżej Spółka przedstawia szczegółowy opis czynności / elementów realizowanego kompleksowego świadczenia montażu magazynu energii:
1) Przeprowadzenie weryfikacji technicznej instalacji oraz dobór komponentów
Weryfikacja może zostać przeprowadzona podczas spotkania z klientem lub w trakcie rozmowy telefonicznej. Weryfikacja dokonywana jest przez doradcę techniczno-handlowego zatrudnionego u Wykonawcy lub współpracującego z Wykonawcą.
Dobór odpowiednich komponentów niezbędnych na potrzeby modernizacji instalacji i instalację magazynu energii elektrycznej (właściwych dla specyfiki danej instalacji oraz domu, w którym będzie montowana).
Dla celów doboru komponentów, określenia zakresu prac instalacyjnych oraz sporządzenia kosztorysu (wyceny usługi) konieczne jest przeprowadzenie weryfikacji stanu technicznego instalacji fotowoltaicznej klienta. Pojemność magazynu energii dobierana jest na podstawie wielu czynników m.in. zużycie energii elektrycznej przez klienta, moc instalacji fotowoltaicznej, która będzie połączona z magazynem energii oraz autokonsumpcja energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną. Przedmiotowe informacje zbierane są od klienta przez doradcę Wnioskodawcy w celu doboru odpowiedniej wielkości oraz pojemności magazynu energii elektrycznej i w związku z tym doboru odpowiednich materiałów pomocniczych służących do wykonania montażu.
2) Zawarcie umowy z klientem w przedmiocie montażu magazynu energii elektrycznej (jeśli weryfikacja technicznej możliwości montażu zakończy się wynikiem pozytywnym).
3) Aktualizacja / wykonanie nowego projektu instalacji fotowoltaicznej:
W celu zapewnienia prawidłowego montażu magazynu energii oraz określenia autokonsumpcji energii u klienta A. dokonuje aktualizacji projektu przygotowanego podczas prac związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej, o magazyn energii elektrycznej będący przedmiotem integracji z wcześniej wykonaną instalacją fotowoltaiczną lub wykonuje nowy projekt instalacji jeżeli montaż magazynu energii jest realizowany u nowego klienta W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, iż taka aktualizacja / wykonanie nowego projektu jest realizowana w celu zapewnienia prawidłowego montażu magazynu energii oraz zgodności instalacji fotowoltaicznej połączonej z magazynem energii ze stanem faktycznym po montażu.
4) Transport
Transport komponentów oraz materiałów pomocniczych do klienta, który dokonywany jest z użyciem floty pojazdów podwykonawcy.
5) Przeprowadzenie montażu magazynu energii - poniżej Spółka przedkłada szczegółowy opis czynności związanych z montażem:
Przed przystąpieniem do montażu magazynu energii konieczne jest dokonanie weryfikacji czy planowane miejsce montażu nie koliduje z wymaganymi warunkami gwarancyjnymi. W szczególności, zabrania się montażu na zewnątrz, w okolicach źródeł ciepła (np. kotłowniach), a także miejsc zagrożonych na wybuch. Należy pamiętać, aby miejsce posadowienia magazynu było ogrzewane, a temperatura w pomieszczeniu nie spadała poniżej 0°C (chyba, że instrukcja stanowi inaczej).
W tym momencie dochodzi, między innymi, do wkłucia w ściany poprzez wywiercenie otworów w ścianie, wkręcenie kołków rozporowych dla celów przymocowania jednostki PCU. Niemniej Spółka wskazuje, iż parametry techniczne/wymogi montażowe mogą różnić się w zależności od wykorzystywanych magazynów energii. Każdy z producentów precyzyjnie opisuje w instrukcji montażu sposób trwałego związania magazynu energii z podłożem lub ścianą.
Podłączenia elektryczne
Podłączenia przewodów uziemiających, zasilających i komunikacyjnych wykonuje się zgodnie z instrukcjami dotyczącymi prawidłowych połączeń szeregowych i równoległych - wymagana jest w tym zakresie wiedza techniczna z zakresu elektryki i elektrotechniki.
W tym momencie łączony jest ze sobą falownik i magazyn przewodem zasilającym oraz falownik i licznik energii smart meter przewodem komunikacyjnym lub bezprzewodowo.
Montaż rozpoczyna się od zaznaczenia linii montażu na ścianie. Następnie wiertarką robi się otwory, w które wprowadza się kołki rozporowe do mocowania korytek.
Po zamocowaniu korytek umieszcza się w nich przewody, a na końcu zakrywa pokrywami. Ważne jest, aby przewody były poukładane w sposób uporządkowany dla łatwej identyfikacji.
6) Wymiana komponentów modernizowanej mikroinstalacji
W ramach prac Spółka dokonuje również (jeśli wymagane) modernizacji mikroinstalacji klienta poprzez wymianę podstawowego falownika szeregowego (który nie zapewnia obsługi magazynu energii) na kompatybilny z magazynem energii falownik hybrydowy. W przypadku, gdy nie ma możliwości wykorzystania przy montażu falownika hybrydowego stelażu falownika szeregowego, należy zamontować nowy stelaż, co wymaga przymocowania go do ściany za pomocą kołków rozporowych wwiercanych w ścianę za pomocą wiertarki udarowej.
7) Przeprowadzenie instruktażu
Przeszkolenie klienta w zakresie obsługi magazynu energii, w tym monitorowania, zarządzania ustawieniami i rozwiązaniami podstawowych problemów.
8) Konfiguracja
Konfiguracja interfejsu użytkownika i ustawienia sposobu pracy rozbudowanej o magazyn energii mikroinstalacji zgodnie z potrzebami użytkownika poprzez ustawienie jednego z poniższych priorytetów:
9) Audyt
Przeprowadzenie przez Wykonawcę audytu poprawności funkcjonowania magazynu energii elektrycznej po zakończeniu prac związanych z montażem. Przedmiotowa czynność wykonywana jest przez wykwalifikowanego audytora technicznego posiadającego specjalistyczne uprawnienia energetyczne.
Audyt obejmuje inspekcję oraz pomiary prawidłowości wykonania montażu magazynu energii elektrycznej oraz jego wpięcia w instalację elektryczną budynku klienta. Inspekcja ta wykonywana jest przez personel posiadający co najmniej świadectwo kwalifikacji do wykonywania czynności związanych z eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci energetycznych wytwarzających, przetwarzających, przesyłających i zużywających energię elektryczną zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 1 lipca 2022 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.
Ze względu na trwałe włączenie magazynu energii w wewnątrzbudynkową instalację elektryczną zadaniem osoby wykonującej audyt (audytora) jest stwierdzenie prawidłowego zainstalowania i skonfigurowania magazynu zarówno pod względem funkcjonalnym (prawidłowości działania) jak i bezpieczeństwa przeciwporażeniowego i przeciwpożarowego, oraz wykonanie pomiarów weryfikujących poprawność i skuteczność działania zastosowanych komponentów i zabezpieczeń.
10) Zgłoszenie do Operatora Systemy Dystrybucji
W ramach kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej Spółka dokonuje w imieniu klienta aktualizacji pierwotnego zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji (dalej: OSD) o przyłączenie mikroinstalacji do sieci, które to zgłoszenie dokonywane jest na podstawie art. 7 ust. 8d4 ustawy Prawo energetyczne w imieniu klienta na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Czynność ta obejmuje przygotowanie oraz złożenie wymaganej dokumentacji technicznej dotyczącej mikroinstalacji, niezbędnej do jej dalszej eksploatacji.
Zgłoszenie OSD zawiera specyfikację techniczną, której uzupełnienie jest możliwe tylko i wyłącznie w przypadku posiadania wiedzy technicznej w zakresie instalowanych elementów mikroinstalacji. Wzór specyfikacji technicznej jest udostępniany przez dystrybutora energii elektrycznej. W specyfikacji należy wskazać m.in. znamionowy współczynnik mocy, stopień skompensowania mocy biernej dla energii elektrycznej oddawanej oraz odbieranej z sieci. Dodatkowo należy odpowiednio obliczyć moc magazynu energii, która nie zawsze jest podawana w kartach katalogowych. Do zgłoszenia dołączane jest oświadczenie instalatora, który dokonał montażu magazynu energii elektrycznej.
Obsługa zgłoszeń do Operatora Systemu Dystrybucji realizowana jest przez wyspecjalizowany zespół Spółki posiadający doświadczenie w zakresie procedur związanych z eksploatacją mikroinstalacji. Dokonanie zgłoszenia stanowi element końcowego etapu realizacji usługi i umożliwia klientowi korzystanie z zamontowanego magazynu energii elektrycznej w sposób zgodny z obowiązującymi wymogami formalnymi.
Spółka pragnie podkreślić, iż wyłączenie któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów kompleksowego świadczenia wskazanego w stanie faktycznym byłoby wyłączeniem sztucznym, nie dającym się pogodzić z koniecznością dostarczenia konsumentowi produktu w stanie zgodnym z celem umowy montażu magazynu energii, a takim niewątpliwie celem jest otrzymanie przez konsumenta produktu w postaci instalacji nadającej się do użytkowania.
Dodatkowo, Spółka wskazuje, że wszystkie z wyżej wymienionych elementów świadczenia kompleksowego jest realizowane przez bezpośrednią konkurencję Spółki (inne podmioty realizujące takie same usługi). Jest to standard rynkowy, który warunkowany jest wymaganiami Klienta.
Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż wszystkie wyżej wskazane świadczenia realizowane w ramach usługi montażu magazynu energii stanowią jedno kompleksowe świadczenie, a wyodrębnienie poszczególnych jego elementów miałoby charakter sztuczny, oderwany od rzeczywistego charakteru transakcji, oczekiwań klientów jak również praktyki rynkowej.
Pytanie
Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, usługa montażu magazynu energii powinna zostać uznana za świadczenie kompleksowe na gruncie podatku od towarów i usług, a w konsekwencji opodatkowane jedną stawką VAT właściwą dla świadczenia głównego?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, usługa montażu magazynu energii stanowi jedno świadczenie kompleksowe na gruncie podatku od towarów i usług, które powinno być opodatkowane jedną stawką VAT właściwą dla świadczenia głównego.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towaru rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Z ugruntowanego stanowiska praktyki prawa podatkowego (w tym zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych), dla potrzeb opodatkowania na gruncie VAT przyjmuje się, że gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie elementy, w jakich jest ona dokonywana, aby określić jej charakter. W tym zakresie należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, celem ustalenia, czy podatnik dostarcza klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jednolite świadczenie kompleksowe. Jednocześnie warto podkreślić, że pomimo, iż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, to transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana.
Świadczenie jednolite będzie miało miejsce w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy lub co najmniej dwie czynności dokonane na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.
Definicji świadczenia kompleksowego nie zawierają ani przepisy krajowe, ani przepisy wspólnotowe, ani też z treści tych przepisów nie wynikają żadne przesłanki determinujące daną usługę za złożoną.
Dla celów kwalifikacji, czy świadczenie powinno być traktowane jako świadczenie kompleksowe, konieczne jest posłużenie się orzecznictwem sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”).
W wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise (ECLI: EU:C: 1999:93) TSUE wskazał, że „Z pojedynczym świadczeniem mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub więcej elementów uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania jak do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.
Z przytoczonego powyżej fragmentu orzeczenia wynika zatem, że w celu określenia skutków podatkowych transakcji złożonych, analizie należy poddać kwestię czy transakcja składa się ze świadczenia głównego i świadczeń pomocniczych, czy też dana transakcja składa się z kilku odrębnych i niezależnych świadczeń.
Aby możliwe było określenie, czy dane świadczenie ma charakter kompleksowy, powinno ono składać się z różnych świadczeń, których wystąpienie i realizacja prowadzą do jednego, zamierzonego przez nabywcę celu. W praktyce oznacza to, że świadczenie kompleksowe składa się z zespołu różnych czynności (świadczeń) prowadzących do zrealizowania jednego głównego celu, zaspokojenia jednej potrzeby. Z kolei jako czynność pomocniczą należy uznać takie świadczenie (dostawę towarów/ świadczenie usług), które nie stanowi z perspektywy nabywcy celu samego w sobie, ale jest środkiem do zrealizowania usługi lub dostawy głównej. Poszczególne świadczenia traktowane są jako części składowe świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia pomocniczego jest determinowany przez cel świadczenia głównego. Innymi słowy, świadczenie główne nie może zostać uznane za wykonane, jeżeli nie zostanie zrealizowane świadczenie pomocnicze.
W konsekwencji, elementy świadczenia nie powinny być w sposób sztuczny wydzielone dla celów VAT, kiedy z ekonomicznego punktu widzenia takie elementy tworzą jedno świadczenie kompleksowe, którego nabycie jako całości jest dla nabywcy gospodarczym celem zawarcia danej transakcji.
Na szczególną uwagę w przytoczonym powyżej wyroku TSUE zasługuje zastosowanie słowa „zwłaszcza” w odniesieniu do tego, iż „pojedyncze świadczenie ma miejsce, zwłaszcza gdy jedną lub więcej składowych części uznaje się za usługę zasadniczą”. Należy wnioskować z tego, iż o pojedynczym świadczeniu można mówić również wówczas, gdy żaden z elementów składowych nie może zostać uznany za główny, to jest np. wtedy, gdy każde świadczenie składowe ma tak samo istotne znaczenie do osiągnięcia ekonomicznego celu transakcji - świadczenia kompleksowego.
Kolejnym wyrokiem TSUE, który odnosi się do świadczeń kompleksowych na gruncie podatku od towarów i usług jest wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, (ECLI:EU:C:2005:649), w którym TSUE wskazał, iż : „każda czynność powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie”.
W powyższym wyroku TSUE stwierdził również, iż „Mamy do czynienia z jednym świadczeniem, zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy, przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego”.
W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, TSUE wskazał, iż: „Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.
Dodatkowo, jak wcześniej wskazał Wnioskodawca, na kwalifikację zespołu świadczeń jako kompleksowych wpływa perspektywa nabywcy. To jego oczekiwania dotyczące rezultatu nabywanego świadczenia decydują o tym, czy oczekuje on otrzymania odseparowanych od siebie świadczeń, czy też jego celem jest nabycie określonego świadczenia, którego realizacja jest możliwa wyłącznie w połączeniu z szeregiem świadczeń pomocniczych.
Taki pogląd również znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie TSUE, m.in.: w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, w którym TSUE stwierdził, że: „W szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” (podobnie wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro).
Ponadto, Wnioskodawca wskazuje także na istotne znaczenie w analizowanej sprawie opinii rzecznik generalnej Juliane Kokott z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira, w której kluczowe są następujące konkluzje:
Podsumowując, z powyższych orzeczeń TSUE wynika, iż aby stwierdzić wystąpienie świadczenia kompleksowego muszą zostać spełnione następujące warunki:
Analogiczne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. w wyroku NSA z 27 lipca 2012, sygn. I FSK 483/12, w którym wskazano, że chociaż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, w sytuacji, gdy transakcja składa się z wielu elementów, może być uznana, na potrzeby VAT, za jedną transakcję w różnych przypadkach. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy jeden z tych elementów stanowi świadczenie główne a drugi element lub pozostałe elementy mają wobec niego charakter pomocniczy. Świadczenia te są uznawane za pomocnicze do świadczenia głównego.
Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym świadczenie obejmujące usługi montażu magazynu energii stanowi jedno świadczenie kompleksowe na gruncie podatku od towarów i usług. Istotą nabywanego świadczenia jest bowiem osiągnięcie jednego, określonego rezultatu gospodarczego, jakim jest zapewnienie klientowi możliwości korzystania z magazynu energii elektrycznej w sposób prawidłowy, bezpieczny oraz zgodny z obowiązującymi przepisami prawa, a nie uzyskanie poszczególnych, wyodrębnionych elementów składających się na proces realizacji usługi.
Z punktu widzenia nabywcy celem zawarcia umowy ze Spółką nie jest nabycie samego urządzenia, jego transportu, wykonanie określonych czynności technicznych czy formalnych, lecz uzyskanie w pełni funkcjonalnego systemu magazynowania energii, trwale zintegrowanego z instalacją elektryczną budynku. Oczekiwanym przez klienta efektem jest końcowy rezultat w postaci sprawnie działającego systemu, umożliwiającego magazynowanie i wykorzystywanie energii elektrycznej zgodnie z przeznaczeniem i wymogami prawa.
Poszczególne czynności składające się na realizację zamówienia pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym i technicznym oraz tworzą jednolity, logicznie powiązany proces prowadzący do osiągnięcia tego rezultatu. Żaden z elementów świadczenia nie ma dla klienta samodzielnej wartości użytkowej ani ekonomicznego sensu w oderwaniu od pozostałych czynności. Ich wyodrębnienie prowadziłoby do sytuacji, w której klient otrzymałby świadczenia niekompletne i niepozwalające na realizację celu gospodarczego, dla którego zawarł umowę, co miałoby charakter sztuczny i nieodzwierciedlający rzeczywistego charakteru transakcji.
W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, że realizowana usługa ma charakter jednorodny i ukierunkowany na jeden cel, a poszczególne działania podejmowane w jej ramach - w tym czynności audytowe oraz aktualizacja zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji - pełnią wyłącznie funkcję pomocniczą względem świadczenia głównego, jakim jest montaż magazynu energii elektrycznej wraz z jego uruchomieniem i doprowadzeniem do stanu umożliwiającego prawidłowe użytkowanie przez klienta. Czynności te nie stanowią celu samego w sobie, lecz są nierozerwalnie związane z realizacją świadczenia głównego i podporządkowane osiągnięciu jednego efektu końcowego.
Audyt magazynu energii elektrycznej stanowi inspekcję oraz pomiary prawidłowości wykonania montażu magazynu energii i jego wpięcia w instalację elektryczną klienta. Audyt ten wykonywany jest przez personel posiadający wymagane kwalifikacje (co najmniej świadectwo kwalifikacyjne na stanowisku dozoru w odpowiednim zakresie dla Grupy 1), umożliwiające wykonywanie czynności związanych z eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci elektroenergetycznych, zgodnie z regulacjami dotyczącymi stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.
Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że audyt nie ma samodzielnej wartości ekonomicznej dla klienta poza świadczeniem kompleksowym. Audyt ten nie jest nabywany przez klienta jako niezależna usługa - jego wykonanie ma sens wyłącznie w związku z montażem magazynu energii elektrycznej i weryfikacją poprawności działań wykonanych przez Spółkę w ramach realizowanego zamówienia. Gdyby nie doszło do montażu magazynu energii elektrycznej, audyt nie byłby konieczny, ponieważ nie istniałby przedmiot audytu w postaci nowo wykonanej integracji magazynu energii z instalacją elektryczną budynku. Tym samym audyt stanowi element ściśle podporządkowany realizacji celu świadczenia głównego i nie może funkcjonować w oderwaniu od niego.
W ramach realizacji świadczenia Spółka dokonuje również - w imieniu klienta i na podstawie udzielonego pełnomocnictwa - aktualizacji zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji w związku z zamontowaniem magazynu energii elektrycznej. Wnioskodawca wskazuje, że zgłoszenie to wymaga specjalistycznej wiedzy z zakresu przyłączenia i parametrów mikroinstalacji oraz uzupełnienia specyfikacji technicznej według wzoru udostępnianego przez dystrybutora energii elektrycznej. Do zgłoszenia dołączane jest również oświadczenie instalatora, który dokonał montażu magazynu energii elektrycznej. Aktualizacja zgłoszenia do OSD nie ma samodzielnej wartości ekonomicznej poza świadczeniem kompleksowym i nie może funkcjonować w oderwaniu od niego. Jest to czynność, która występuje wyłącznie jako następstwo montażu magazynu energii elektrycznej oraz jego integracji z instalacją w budynku klienta. Gdyby nie doszło do montażu magazynu energii, nie zaistniałaby potrzeba dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego, ponieważ nie doszłoby do zmiany stanu technicznego i parametrów mikroinstalacji wymagającej zgłoszenia do OSD.
Na uznanie dostawy magazynu energii elektrycznej wraz z jego montażem oraz elementami towarzyszącymi za jedno świadczenie kompleksowe przemawia również perspektywa praw konsumenta oraz uzasadnione oczekiwania nabywców co do zakresu i efektu realizowanej usługi.
W praktyce zgłoszenie mikroinstalacji wymaga udziału wykonawcy montażu, w szczególności z uwagi na konieczność przedłożenia dokumentów, które mogą zostać sporządzone wyłącznie przez instalatora, w tym oświadczenia potwierdzającego prawidłowość oraz zgodność wykonanej instalacji z obowiązującymi przepisami. Jednocześnie standardem rynkowym jest, że podmioty realizujące dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych oraz magazynów energii dokonują zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji w imieniu klienta, jako element kompleksowo realizowanej usługi.
Z punktu widzenia konsumenta, który zawiera umowę obejmującą dostawę i montaż instalacji energetycznej za wynagrodzeniem o charakterze kompleksowym, uzasadnione jest oczekiwanie, że wykonawca nie tylko przeprowadzi prace montażowe, lecz również dopełni formalności niezbędnych do prawidłowego użytkowania instalacji. Konsument, płacąc za realizację umowy, oczekuje bowiem uzyskania efektu końcowego w postaci instalacji nadającej się do eksploatacji zgodnie z jej przeznaczeniem, a nie jedynie wykonania części czynności technicznych.
W tym kontekście czynność zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji pozostaje funkcjonalnie związana z realizacją usługi montażu i jest podporządkowana temu samemu celowi gospodarczemu. Wyłączenie tej czynności z zakresu umowy, o ile nie zostałoby w sposób jednoznaczny i indywidualnie uzgodnione z konsumentem, prowadziłoby do sytuacji, w której nabywca nie otrzymałby rezultatu odpowiadającego celowi umowy, tj. instalacji gotowej do użytkowania. Takie wyodrębnienie miałoby charakter sztuczny i nieprzystający do realiów rynkowych.
Co więcej, nawet w przypadku formalnego wyłączenia zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji z zakresu świadczenia, po stronie wykonawcy i tak powstałby obowiązek współdziałania z konsumentem poprzez przygotowanie i przekazanie dokumentów niezbędnych do dokonania zgłoszenia, których konsument nie jest w stanie sporządzić samodzielnie. Okoliczność ta dodatkowo potwierdza, że zgłoszenie do Operatora Systemu Dystrybucji nie funkcjonuje jako niezależna usługa, lecz jako element nierozerwalnie związany z kompleksowym montażem instalacji.
Wyłączenie poszczególnych czynności związanych z realizacją kompleksowej usługi montażu instalacji, np. elementu zgłoszenia OSD może skutkować ryzykiem nałożenia na Wnioskodawcę sankcji na gruncie ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów.
Wynika to z tego, że żadne elementy związane z realizacją tego kompleksowego świadczenia nie powinny być sztucznie wydzielane i rozliczane w sposób odmienny. W szczególności, należy zwrócić uwagę, że zgłoszenie mikroinstalacji do OSD jest warunkiem koniecznym do prawidłowego funkcjonowania tej instalacji, wynikającym z przepisów prawa - art. 7 ust. 8d(4) prawa energetycznego („...przyłączenie do sieci odbywa się na podstawie zgłoszenia przyłączenia mikroinstalacji, złożonego w przedsiębiorstwie energetycznym, do sieci którego ma być ona przyłączona, po zainstalowaniu odpowiednich układów zabezpieczających i urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego...”).
Z przepisów prawa energetycznego wynika, że podmiotem przyłączającym jest właściciel nieruchomości (czyli konsument) i nie ma prawnego obowiązku, aby zgłoszenia dokonywał wykonawca instalacji mikroinstalacji / magazynu energii, tym niemniej:
a) po pierwsze do zgłoszenia należy dołączyć m.in. oświadczenie instalatora (czyli wykonawcy) o zgodności wykonanej instalacji z przepisami;
b) po drugie - standardem rynkowym jest, że firmy montujące mikroinstalacje / magazyny energii dokonują takiego zgłoszenia w imieniu klienta (konsumenta).
W konsekwencji, z uwagi na istniejący standard rynkowy, należy przyjąć, że do elementów składowych wykonania kompleksowego montażu instalacji mikroinstalacji / magazynu energii należą wszystkie wymienione we wniosku elementy (w tym też dokonanie jej zgłoszenia w OSD przez wykonawcę).
Oceniając powyższe z punktu widzenia przeciętnego, dobrze poinformowanego konsumenta, w braku odmiennych ustaleń z konsumentem, ma on prawo oczekiwać, że w ramach wynagrodzenia za wykonanie umowy dostawy i montażu instalacji mikroinstalacji / magazynu energii wykonawca nie tylko wykona wszystkie czynności, które umożliwią funkcjonowanie tj. mikroinstalacji / magazynu energii. Tym samym, elementem kompleksowego świadczenia są wszystkie wskazane w treści wniosku elementu, począwszy od przeprowadzenia weryfikacji technicznej instalacji oraz dobor komponentów, kończąc na przygotowaniu zgłoszenia OSD.
Na gruncie ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów analogicznie jak na gruncie praktyki orzeczniczej w zakresie świadczeń kompleksowych na gruncie VAT kluczowe znaczenie ma analiza oraz oczekiwania nabywcy świadczenia, tj. określenie czy jego ekonomicznym celem jest nabycie całości świadczenia kompleksowego, a nie poszczególnych świadczeń pomocniczych, które występując niezależnie - nie są ekonomicznym celem zawarcia transakcji.
W przedmiotowym przypadku nie ulega wątpliwości, że dopiero realizacja całości świadczeń kończąca się na zgłoszeniu do OSD wyczerpuje oczekiwania konsumenta. Z drugiej strony wyłączenie z elementu kompleksowego świadczenia kluczowych jego elementów, np. audytu lub zgłoszenia do OSD, rodziłoby potencjalne ryzyko uznania takiego postanowienia (nieuzgodnionego z konsumentem) za niedozwoloną klauzulę umowną (klauzulę abuzywną), z uwagi na ukształtowanie prawa konsumenta (w tym przypadku prawa do uzyskania dzieła w postaci w pełni zdatnej do użytkowania instalacji) w sposób sprzeczny z dobrymi obyczajami (praktyką rynkową) / w sposób rażąco naruszający jego interesy.
Dodatkowo, wyłączenie któregokolwiek z elementów kompleksowego świadczenia wskazanego w stanie faktycznym byłoby wyłączeniem sztucznym, nie dającym się pogodzić z koniecznością dostarczenia konsumentowi produktu w stanie zgodnym z celem umowy na dostawę i montaż instalacji mikroinstalacji / magazynu energii, a takim niewątpliwie celem jest otrzymanie przez konsumenta produktu w postaci instalacji nadającej się do użytkowania.
W konsekwencji, również z perspektywy praw konsumenta oraz uzasadnionych oczekiwań co do efektu realizowanej umowy, usługa montażu magazynu energii powinna być traktowana jako jedno świadczenie kompleksowe, którego podział na odrębne elementy miałby charakter sztuczny i nieodzwierciedlający rzeczywistego charakteru transakcji.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…), podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.
Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.
Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.
W konsekwencji powyższych regulacji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 20 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68), zwanej dalej „ustawą o OZE”:
Wytwórca, o którym mowa w ust. 1, którego mikroinstalacja jest przyłączona do sieci operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego jest obowiązany informować tego operatora o zmianie mocy zainstalowanej elektrycznej mikroinstalacji - w terminie 14 dni od dnia zmiany.
Na podstawie art. 2 ust. 39 ustawy o OZE:
Użyte w ustawie określenia oznaczają: wytwórca - podmiot, który ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, wytwarzający energię elektryczną lub ciepło z odnawialnych źródeł energii lub wytwarzający biogaz lub biogaz rolniczy, lub biometan, lub wodór odnawialny w instalacjach odnawialnego źródła energii znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w wyłącznej strefie ekonomicznej.
W myśl art. 7 ust. 8d4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 43):
W przypadku gdy podmiot, ubiegający się o przyłączenie mikroinstalacji do sieci dystrybucyjnej, jest przyłączony do sieci jako odbiorca końcowy, a moc zainstalowana mikroinstalacji, o przyłączenie której ubiega się ten podmiot, nie jest większa niż określona w wydanych warunkach przyłączenia, przyłączenie do sieci odbywa się na podstawie zgłoszenia przyłączenia mikroinstalacji, złożonego w przedsiębiorstwie energetycznym, do sieci którego ma być ona przyłączona, po zainstalowaniu odpowiednich układów zabezpieczających i urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego. W innym przypadku przyłączenie mikroinstalacji do sieci dystrybucyjnej odbywa się na podstawie umowy o przyłączenie do sieci. Koszt instalacji układu zabezpieczającego i urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego ponosi operator systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT.
W ramach prowadzonej działalności dokonują Państwo kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej. Magazyny energii są urządzeniami służącymi do gromadzenia energii elektrycznej oraz jej późniejszego wykorzystania w zależności od aktualnych potrzeb użytkownika.
W głównej mierze realizują Państwo kompleksowe usługi montażu magazynu energii elektrycznej na rzecz klientów - osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, niemniej usługi te realizowane są także na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.
Prawidłowe wykonanie świadczenia polegającego na montażu magazynu energii elektrycznej wymaga przeprowadzenia przez Państwa szeregu czynności, przy czym przebieg procesu realizacji usługi - od momentu nawiązania kontaktu z klientem do wykonania ostatniej czynności związanej z montażem magazynu energii - przedstawia się następująco:
1) Przeprowadzenie weryfikacji technicznej instalacji oraz dobór komponentów;
2) Zawarcie umowy z klientem w przedmiocie montażu magazynu energii elektrycznej (jeśli weryfikacja technicznej możliwości montażu zakończy się wynikiem pozytywnym);
3) Aktualizacja projektu instalacji fotowoltaicznej;
4) Transport;
5) Przeprowadzenie montażu magazynu energii;
6) Wymiana komponentów modernizowanej mikroinstalacji;
7) Przeprowadzenie instruktażu;
8) Konfiguracja;
9) Audyt;
10) Zgłoszenie do Operatora Systemu Dystrybucji.
Umowa zawierana z klientem obejmuje realizację całej usługi jako jednego, niepodzielnego świadczenia, którego przedmiotem jest wykonanie kompletnego systemu magazynowania energii elektrycznej w budynku klienta.
Poszczególne elementy składające się na realizację zamówienia nie są odrębnie fakturowane, a klient nie ma możliwości nabycia poszczególnych czynności lub elementów świadczenia w oderwaniu od pozostałych. Klient nie może w szczególności zlecić Państwu wyłącznie dostawy magazynu energii elektrycznej bez jego montażu, skorzystać z samego montażu bez dostawy urządzenia przez Państwa ani zlecić wyłącznie wykonania audytu lub aktualizacji zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji. Całość świadczenia realizowana jest jako jednolita usługa, prowadząca do osiągnięcia jednego, określonego rezultatu gospodarczego.
Świadczenia składające się na kompleksową usługę montażu magazynu energii elektrycznej, są ściśle ze sobą powiązane, a ich potencjalny podział miałby sztuczny charakter.
Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wykonywane przez Państwa czynności będą stanowić świadczenia kompleksowe opodatkowane VAT z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla usługi głównej.
W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości wskazać należy, że na świadczenie główne, składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.
Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.
W orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd) TSUE, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, że z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, że świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, że:
„świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej”.
Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. C-41/04 (Levob Verzekeringen) TSUE zawarł kilka cennych uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. By określić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy - wg TSUE - w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (por. przez analogię ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29) (pkt 20 orzeczenia Levob).
W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, że nie ma charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.
Dodatkowo warto wskazać na wyroki TSUE (C-425/06, C-572/07), w których również zawarte są przesłanki decydujące o uznaniu szeregu czynności za pojedynczą usługę lub za świadczenie kompleksowe.
I tak, w ww. wyroku w sprawie C-425/06 Part Service, TSUE wskazał, że:
„(…) każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (zob. ww. wyroki w sprawach CPP pkt 29 oraz Levob Verzekeringen i OV Bank pkt 20). Jednakże w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są niezależne. Jest tak na przykład, gdy w ramach nawet czysto obiektywnej analizy stwierdza się, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne oraz że jedno lub więcej świadczeń stanowi jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (zob. w tym zakresie ww. wyroki w sprawach CPP pkt 30 oraz Levob Verzekeringen i OV Bank pkt 21). W szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (ww. wyrok w sprawie CPP pkt 30 oraz okoliczności sporu przed sądem krajowym, które stały się podstawą do wydania tego wyroku). Można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. w tym zakresie ww. wyrok w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank pkt 22)” (pkt 50-53).
Natomiast wyrok TSUE w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV wskazuje, że:
„Niemniej jednak w pewnych okolicznościach formalnie odrębne transakcje, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne (…) Dzieje się tak w szczególności w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedną niepodzielną transakcję gospodarczą, której rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.
Zatem, aby stwierdzić, czy dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno ono składać się z różnych czynności, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Innymi słowy, pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.
W przedstawionej przez Państwa sytuacji - wbrew Państwa twierdzeniom - nie wszystkie wymienione czynności mają charakter jednej złożonej usługi w rozumieniu powołanego orzecznictwa TSUE, w której można wyróżnić usługę główną, wobec której reszta świadczeń ma zadanie uzupełniające i pomocnicze. Nie wszystkie wykonywane przez Państwa czynności mają charakter jednolitego świadczenia. Celem świadczenia realizowanego przez Państwa będzie montaż magazynu energii.
W analizowanym przypadku oddzielenie niektórych czynności - zgłoszenie do Operatora Systemu Dystrybucji - nie będzie miało więc charakteru sztucznego. Zasadne jest zatem, aby montażu magazynu energii oraz Zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji nie traktować jako elementów świadczenia kompleksowego właśnie dlatego, że ze względu na swoje właściwości i charakter nie mogą one tworzyć razem ekonomicznie spójnej usługi dla nabywcy.
W związku z tym należy stwierdzić, że spośród czynności wykonywanych przez Państwa, tylko czynności montażu magazynu energii, w skład których wchodzą:
stanowią jedno świadczenie kompleksowe. Państwa klient oczekuje wykonania wszelkich świadczeń, które dążą do dostarczenia na Jego rzecz kompletnego, sprawnego magazynu energii elektrycznej. Wymienione powyżej czynności mogą zatem zostać uznane za jedno świadczenie kompleksowe, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizowane przez Państwa czynności zmierzające do wykonania, dostarczenia i montażu magazynu energii u klienta należy uznać za usługę kompleksową. Tym samym, wskazane wyżej czynności należy opodatkować według jednej stawki podatku VAT właściwej dla usługi głównej.
Wbrew Państwa argumentacji odrębnym od montażu Instalacji świadczeniem będzie Zgłoszenie do Operatora Systemu Dystrybucji. Wskazali Państwo, że w ramach kompleksowej usługi montażu magazynu energii elektrycznej dokonują Państwo w imieniu klienta aktualizacji pierwotnego zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji o przyłączenie mikroinstalacji do sieci, które to zgłoszenie dokonywane jest na podstawie art. 7 ust. 8d4 ustawy Prawo energetyczne. Z ww. przepisu wynika, że to na inwestorze - podmiocie, u którego wykonują Państwo świadczenie, ciąży obowiązek zgłoszenia instalacji do OSD.
Z wniosku wynika natomiast, że na mocy udzielonego pełnomocnictwa Państwa klient jest obsługiwany pod kątem przygotowania i wysyłania zgłoszenia do OSD przez dział specjalizujący się w tym zagadnieniu. Zatem takie zgłoszenie dokonane przez Państwa stanowi dla Państwa klienta wyręczenie w dokonaniu czynności formalno-prawnej, zastępstwo w wykonaniu obowiązku zgłoszenia do OSD. Czynność dokonania zgłoszenia do OSD przez Państwa jest wygodna dla Państwa klienta, jednak nie jest ona konieczna (nie jest niezbędna) do wykonania całościowej usługi kompleksowej „dostawy oraz montażu energii elektrycznej”. Samo bowiem zgłoszenie pozostaje bez wpływu na świadczenie prowadzące do montażu magazynu energii elektrycznej.
Czynności wykonywane po zrealizowaniu świadczenia co do zasady są związane z samym magazynem energii, jednak nie można uznać, że są niezbędne do jej wykonania. Montaż magazynu energii elektrycznej jest możliwy bez sporządzenia wniosku zgłoszeniowego Instalacji do OSD, jest to bowiem czynność, która będzie przez Państwa podejmowana dopiero po wykonaniu tego montażu. Wbrew Państwa opinii, nie można tej czynności uznać za element niezbędny do wykonania montażu Instalacji. Czynność ta będzie mogła zostać wykonana dopiero po definitywnym zakończeniu odrębnego etapu usługi jakim jest montaż magazynu energii elektrycznej. W rezultacie, czynności wykonywane po montażu magazynu energii stanowią jedynie przejaw Państwa uczestnictwa w wykonaniu zawartych wcześniej umów z klientem.
Charakter i sposób wykonania tej czynności świadczy o jej samodzielności, jest to bowiem odrębna usługa realizowana po wyświadczeniu usługi podstawowej, którą był zainteresowany klient. Co prawda, jest w pewien sposób powiązana z montażem magazynu energii, jednakże samo jej wykonanie w żaden sposób nie będzie służyło lepszemu wykonaniu usługi głównej. Montaż magazynu energii może bez żadnego uszczerbku być wykonany bez tego świadczenia. Zatem, usługa zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji realizowana po montażu magazynu energii, będzie stanowiła odrębną, poboczną usługę do usługi zasadniczej i jej celem nie będzie wykonanie tej usługi. Montaż Instalacji może być wykonywany bez usługi pomocniczej, tj. zgłoszenia do Operatora Systemu Dystrybucji. Będą Państwo świadczyć usługi montażu magazynu energii elektrycznej, niezależnie od tej czynności.
Nie można więc przyjąć, że wszystkie realizowane przez Państwa świadczenia należy traktować jako kompleksową usługę montażu magazynu energii, opodatkowaną jedną właściwą dla usługi stawką podatku VAT. Nie wszystkie wymienione usługi i dostawy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Wskazane czynności nie są ze sobą tak ściśle powiązane, aby musiały tworzyć jedną całość. Wręcz przeciwnie - co do zasady, są to dwa różne i niezależne od siebie świadczenia. Fakt zawarcia jednej umowy z Wykonawcą nie przesądza o wystąpieniu świadczenia kompleksowego.
Wskazać również należy, że otrzymywanie przez Państwa jednego wynagrodzenia za poszczególne opisane we wniosku usługi oraz zdefiniowanie przez Państwa świadczenia jako jednej, niepodzielnej usługi nie może rzutować na skutki prawne w podatku VAT, z uwagi na autonomię prawa podatkowego. Wskazanie, że za dany rodzaj usługi przysługuje jedno wynagrodzenie nie przesądza o uznaniu, że w przedstawionych przez Państwa okolicznościach mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą. Podatnik kalkulując wynagrodzenie uwzględnia wszelkie aspekty ekonomiczne, biorąc pod uwagę wszelkie rodzaje wykonywanych czynności, także tych które na potrzeby opodatkowania VAT uznaje za jedną kompleksową usługę.
Przechodząc z kolei do sposobu opodatkowania wykonywanych przez Państwa czynności należy wskazać, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Wymienione przez Państwa świadczenia nie zostały jednak wymienione wśród usług zwolnionych od podatku.
W konsekwencji, nie można przyznać Państwu racji, że świadczenie, na które składa się dostawa magazynu energii wraz z jego montażem, a także usługami powiązanymi, na których wartość składają się koszty nabycia i dostawy towarów oraz koszty wyświadczonych usług, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane w całości stawką podatku właściwą dla świadczenia głównego.
W przedstawionych przez Państwa okolicznościach jedynie część usług będzie stanowiła świadczenie kompleksowe opodatkowane z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla usługi głównej, a nie tak jak Państwo wywodzą, wszystkie wymienione w opisie sprawy czynności.
Zatem, oceniając całościowo Państwa stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo