Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.210.13.MMA

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 13 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2335/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 lutego 2026 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1922/22; i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawcę na realizację badań naukowych oraz prac przedwdrożeniowych w ramach projektu, opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia przez Wnioskodawcę w ramach otrzymanego dofinansowania, w formie odrębnej umowy, autorskich praw majątkowych do tych elementów na rzecz Skarbu Państwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących do realizacji projektu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 lipca 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.  Wnioskodawca jest liderem konsorcjum, w którego skład wchodzi oprócz niego konsorcjant będący uczelnią publiczną. Obydwoje konsorcjanci są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca ma zawrzeć w imieniu własnym oraz w imieniu konsorcjanta umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR). W ramach umowy NCBiR ma dofinansować realizację projektu badawczo-rozwojowego. Wnioskodawca ma otrzymywać środki finansowe na pokrycie kosztów prowadzonych badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w formie zaliczek lub refundacji z NCBiR. Część otrzymanych środków Wnioskodawca będzie przekazywał konsorcjantowi na pokrycie kosztów prowadzonych przez niego badań naukowych i prac rozwojowych, zgodnie z kosztorysem projektu. Środki finansowe przekazane przez NCBiR nie mogą być wydatkowane na inne cele niż wskazane we wniosku o dofinansowanie, zaś niewykorzystane na realizację projektu, po jego zakończeniu, podlegają zwrotowi do NCBiR.

2.  Produktem końcowym projektu ma być system informatyczny X, służący do identyfikacji, kolekcjonowania i oceny nieprzyjaznych operacji dezinformacyjnych w cyberprzestrzeni, prowadzonych w oparciu o narzędzia teleinformatyczne oraz identyfikowania źródeł ich pochodzenia. Beneficjentami działalności projektu może być zarówno sektor prywatny, jak i sektor publiczny, szczególnie w sferze bezpieczeństwa informacyjnego, w dziedzinie kanałów informacyjnych, mediów społecznościowych, ale także obrotu gospodarczego (towarów, usług i finansów) sięgając również do działań podmiotów gospodarczych dotyczących, np. społecznej odpowiedzialności biznesu. Produkt końcowy znacząco podniesie dotychczasowy poziom cyberbezpieczeństwa.

Uprawnienia majątkowe do utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) oraz innych rezultatów realizacji Projektu nie podlegających takiej ochronie przysługiwać będą Wykonawcy projektu oraz Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Ministerstwo Cyfryzacji. Zakres praw majątkowych do wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, o których mowa powyżej, przysługiwać będzie Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Ministerstwo Cyfryzacji oraz Wykonawcy projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Wykonawcy projektu w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu. Powyższe jest zgodne z art. 41 ust. 3 ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 1861). Zarówno Lider konsorcjum, jak i konsorcjant wniosą do Projektu wkład własny niepieniężny, co oznacza, że będzie im przysługiwał udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu. Lider konsorcjum oraz konsorcjant, zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie, zobowiązani są przenieść najpóźniej z dniem złożenia Raportu końcowego, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego (Skarb Państwa) udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjanta w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych.

Lider konsorcjum oraz konsorcjant mają obowiązek wyrazić zgodę na korzystanie przez Uprawnionego (Skarb Państwa) z całości przedmiotów, do których przysługują im wspólnie prawa. Przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników Projektu pomiędzy Liderem konsorcjum lub konsorcjantem może następować za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Podział praw majątkowych do wyników Projektu nie może stanowić niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z założeniami programu, wynik Projektu ma podlegać komercjalizacji. Komercjalizacja ma nastąpić poprzez:

1)  wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej Lidera konsorcjum poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu;

2)  udzielenie licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo spoza konsorcjum;

3)  sprzedaży (na zasadach rynkowych) praw do wyników Projektu w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej przedsiębiorstwa spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że za wdrożenie wyników Projektu nie uznaje się zbycia tych wyników w celu ich dalszej odsprzedaży.

Sprzedaż praw do wyników Projektu lub udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, powinno zostać dokonane po cenie rynkowej.

3.  Na potrzeby realizacji badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w ramach Projektu, Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu towarów i usług, których wartość finansowana będzie z zaliczki otrzymanej od NCBiR.

4.  W celu komercjalizacji produktów projektu, po zakończeniu realizacji projektu, w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Liderem konsorcjum i konsorcjantem a Uprawnionym (Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Cyfryzacji) ma zostać udzielona wzajemnie Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi i Uprawnionemu licencja/zgoda na korzystanie z udziału w prawach majątkowych do wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, które przysługują odpowiednio Uprawnionemu i Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom. Na wniosek Uprawnionego licencja/zgoda, o której mowa w zdaniu poprzednim, zostanie udzielona przed zakończeniem realizacji Projektu. Ustalenie rodzaju i zakresu licencji, nastąpi z uwzględnieniem interesu Skarbu Państwa i wysokości wkładu własnego Lidera konsorcjum lub konsorcjantów. W umowie tej mają zostać ustalone również szczegółowe zasady zarządzania wspólnymi prawami, zasady pobierania korzyści, ewentualnie zasady rozporządzania wspólnymi prawami.

Zgodnie ze wzorem umowy licencji udostępnionym przez NCBiR, licencja udzielana jest w celu zrealizowania założeń programu, tj. komercjalizacji produktu projektu przez Wykonawcę. Zgodnie z treścią wzoru Uprawniony (Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Cyfryzacji) udziela Wykonawcy nieograniczonej czasowo, nieodpłatnej, niewyłącznej i niezbywalnej Licencji z prawem do udzielania dalszych licencji na korzystanie w obrębie Terytorium (cały świat) z Elementów Autorskich (wyniki badań będące rezultatem realizacji Projektu będące utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych), obejmującej, m.in. wprowadzanie dowolnych zmian w programie, tworzenie dzieł pochodnych w oparciu o Elementy Autorskie lub umożliwianie osobom trzecim wykonywania tych czynności, korzystanie z kodów źródłowych.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wskazał, że w ramach realizowanego projektu z dotacji otrzymanej od NCBiR ponoszone są następujące wydatki:

1.  wynagrodzenia osób zatrudnionych przy realizacji projektu;

2.  aparatura naukowo-badawcza niezbędna do realizacji projektu (infrastruktura informatyczna);

3.  zewnętrzne usługi programistyczne;

4.  koszty operacyjne (takie jak: szkolenia, udział w konferencjach, delegacje, obowiązkowy audyt zewnętrzny, prowadzenie rachunku bankowego, promocja projektu);

5.  koszty ogólne (takie jak: obsługa administracyjna projektu, media, adaptacja pomieszczeń, wynagrodzenia personelu zarządzającego, usługi pocztowe, telefoniczne, internetowe, kurierskie, koszty materiałów biurowych i piśmienniczych, usługi drukarskie i ksero, urządzenia i sprzęt biurowy, ubezpieczenia majątkowe);

Realizacja projektu objętego zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymania dotacji, o której mowa w opisie sprawy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu wystawiane będą na wnioskodawcę (lidera konsorcjum) bądź na konsorcjanta, w zależności od tego, który z tych podmiotów będzie udzielał zamówienia publicznego (§ 10 umowy o dofinansowanie projektu). Umowa o dofinansowanie projektu stanowi, iż „Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Elementy Autorskie”), w proporcji zgodnej z ust. 7-9.” (tj. w proporcji odpowiadającej części kosztów kwalifikowalnych Projektu finansowanej przez Centrum w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych Projektu).

Umowa nie posługuje się sformułowaniem „wynagrodzenie”, „nieodpłatnie”, czy innym podobnym, jednak sformułowanie „w ramach otrzymanego dofinansowania” w ocenie Wnioskodawcy wskazuje na to, iż Lider konsorcjum oraz konsorcjant nie otrzymają przysporzenia finansowego na podstawie umowy przenoszącej udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór, w wyżej wskazanej proporcji. Umowa o dofinansowanie projektu przewiduje zobowiązanie do przeniesienia praw autorskich do wyników projektu zarówno wobec lidera konsorcjum, jak i wobec konsorcjanta, wobec czego każdy z członków konsorcjum przeniesie przysługujące mu prawa autorskie we wskazanym projekcie bezpośrednio na Uprawnionego. Zarówno Lider i konsorcjant zawrą umowę z Ministerstwem Cyfryzacji (§ 4 ust. 2). Z zawartej umowy wynika zobowiązanie lidera konsorcjum i konsorcjanta do przeniesienia praw autorskich na Uprawnionego. Podpis przedstawicieli lidera konsorcjum zawierającego umowę w imieniu własnym i w imieniu konsorcjanta oznacza, że wyrażają zgodę na takie zobowiązanie. Pomiędzy Wnioskodawcą a konsorcjantem nie będzie następować przeniesienie majątkowych praw autorskich. Postanowienia umowy o dofinansowanie zastrzegają jednak, że gdyby do takiego przeniesienia miało dojść, może ono następować „za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw”.

Pytania

1.  Czy uzyskane przez Wnioskodawcę (wykonawcę - lidera konsorcjum, który w wyniku rozstrzygnięcia konkursu ma podpisać z NCBiR umowę na rzecz i w imieniu własnym oraz współwykonawców) kwoty z tytułu dofinansowania badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych od NCBiR podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.  Czy w przypadku powstania elementów autorskich, przeniesienie przez Wnioskodawcę w ramach otrzymanego dofinansowania, w formie odrębnej umowy, autorskich praw majątkowych do tych elementów na rzecz Skarbu Państwa w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytania zawarte w punktach 1) i 2): Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu, w części w jakiej te wydatki zostały pokryte ze środków dofinansowania przez NCBiR?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Wnioskodawca będący liderem konsorcjum, który w wyniku rozstrzygnięcia konkursu ma podpisać z NCBiR umowę na rzecz i w imieniu własnym oraz współwykonawców, nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT należnego od kwot z tytułu dofinansowania badań naukowych, prac rozwojowych oraz prac przedwdrożeniowych od NCBiR. Dofinansowanie z NCBiR nie ma bezpośredniego wpływu na cenę, po jakiej nastąpi komercjalizacja produktu projektu, a zatem nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 Uptu.

2.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie będzie podlegało przeniesienie udziału w prawach autorskich majątkowych na Skarb Państwa (proporcjonalnie do udziału NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych projektu), gdyż ta czynność będzie nieodpłatna, a zatem nie spełnia definicji przedmiotu opodatkowania zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 Uptu.

3.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku gdy dofinansowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz przeniesienie udziału w prawach autorskich majątkowych na Skarb Państwa (proporcjonalnie do udziału NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych projektu) nie będzie podlegało opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu, w części w jakiej te wydatki zostały pokryte ze środków dofinansowania przez NCBiR. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia VAT przysługuje w zakresie, w jakim nabywane przez podatników towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponieważ wydatki związane z projektem, w części dofinansowanej przez NCBiR, posłużą do stworzenia systemu X, do którego prawa majątkowe przejdą na własność Skarbu Państwa (proporcjonalnie do udziału NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych projektu), a za tym przeniesieniem praw majątkowych nie powstawałby obowiązek podatkowy (zgodnie z pytaniem nr 2), to nie możemy tu zidentyfikować czynności opodatkowanych, do których można by było przypisać te wydatki.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 30 lipca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-2.4012.210.2021.2.MMA, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie:

• opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawcę na realizację badań naukowych oraz prac przedwdrożeniowych w ramach projektu,
• opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia przez Wnioskodawcę w ramach otrzymanego dofinansowania, w formie odrębnej umowy, autorskich praw majątkowych do tych elementów na rzecz Skarbu Państwa,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących do realizacji projektu

za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 3 sierpnia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 1 września 2021 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

1.  uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej;

2.  zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 5 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2335/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 29 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1922/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 29 października 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•      ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego rozstrzygnięcia bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2335/21.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·      w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·      świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że czynność:

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo liderem konsorcjum, w którego skład wchodzi oprócz niego konsorcjant będący uczelnią publiczną. Obydwaj konsorcjanci są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zamierzają zawrzeć Państwo w imieniu własnym oraz w imieniu konsorcjanta umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR). W ramach umowy NCBiR ma dofinansować realizację projektu badawczo-rozwojowego. Mają Państwo otrzymywać środki finansowe na pokrycie kosztów prowadzonych badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w formie zaliczek lub refundacji z NCBiR. Część otrzymanych środków będą Państwo przekazywać konsorcjantowi na pokrycie kosztów prowadzonych przez niego badań naukowych i prac rozwojowych, zgodnie z kosztorysem projektu. Środki finansowe przekazane przez NCBiR nie mogą być wydatkowane na inne cele niż wskazane we wniosku o dofinansowanie, zaś niewykorzystane na realizację projektu, po jego zakończeniu, podlegają zwrotowi do NCBiR.

Produktem końcowym projektu ma być system informatyczny X, służący do identyfikacji, kolekcjonowania i oceny nieprzyjaznych operacji dezinformacyjnych w cyberprzestrzeni, prowadzonych w oparciu o narzędzia teleinformatyczne oraz identyfikowania źródeł ich pochodzenia. Beneficjentami działalności projektu może być zarówno sektor prywatny, jak i sektor publiczny, szczególnie w sferze bezpieczeństwa informacyjnego, w dziedzinie kanałów informacyjnych, mediów społecznościowych, ale także obrotu gospodarczego (towarów, usług i finansów) sięgając również do działań podmiotów gospodarczych dotyczących, np. społecznej odpowiedzialności biznesu. Produkt końcowy znacząco podniesie dotychczasowy poziom cyberbezpieczeństwa. Uprawnienia majątkowe do utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz innych rezultatów realizacji Projektu nie podlegających takiej ochronie przysługiwać będą Wykonawcy projektu oraz Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Ministerstwo Cyfryzacji. Zakres praw majątkowych do wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, o których mowa powyżej, przysługiwać będzie Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Ministerstwo Cyfryzacji oraz Wykonawcy projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Wykonawcy projektu w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu.

Zarówno Lider konsorcjum, jak i konsorcjant wniosą do Projektu wkład własny niepieniężny, co oznacza, że będzie im przysługiwał udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu. Lider konsorcjum oraz konsorcjant, zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie, zobowiązani są przenieść najpóźniej z dniem złożenia Raportu końcowego, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego (Skarb Państwa) udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjanta w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych.

Lider konsorcjum oraz konsorcjant mają obowiązek wyrazić zgodę na korzystanie przez Uprawnionego (Skarb Państwa) z całości przedmiotów, do których przysługują im wspólnie prawa. Przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników Projektu pomiędzy Liderem konsorcjum lub konsorcjantem może następować za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Podział praw majątkowych do wyników Projektu nie może stanowić niedozwolonej pomocy publicznej. Zgodnie z założeniami programu, wynik Projektu ma podlegać komercjalizacji. Komercjalizacja ma nastąpić poprzez:

1)  wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej Lidera konsorcjum poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu;

2)  udzielenie licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo spoza konsorcjum;

3)  sprzedaży (na zasadach rynkowych) praw do wyników Projektu w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej przedsiębiorstwa spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że za wdrożenie wyników Projektu nie uznaje się zbycia tych wyników w celu ich dalszej odsprzedaży.

Sprzedaż praw do wyników Projektu lub udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, powinno zostać dokonane po cenie rynkowej. Na potrzeby realizacji badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w ramach Projektu będą Państwo dokonywać zakupu towarów i usług, których wartość finansowana będzie z zaliczki otrzymanej od NCBiR. W celu komercjalizacji produktów projektu, po zakończeniu realizacji projektu, w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Liderem konsorcjum i konsorcjantem a Uprawnionym (Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Cyfryzacji) ma zostać udzielona wzajemnie Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi i Uprawnionemu licencja/zgoda na korzystanie z udziału w prawach majątkowych do wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, które przysługują odpowiednio Uprawnionemu i Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom. Na wniosek Uprawnionego licencja/zgoda, o której mowa w zdaniu poprzednim, zostanie udzielona przed zakończeniem realizacji Projektu. Ustalenie rodzaju i zakresu licencji, nastąpi z uwzględnieniem interesu Skarbu Państwa i wysokości wkładu własnego Lidera konsorcjum lub konsorcjantów. W umowie tej mają zostać ustalone również szczegółowe zasady zarządzania wspólnymi prawami, zasady pobierania korzyści, ewentualnie zasady rozporządzania wspólnymi prawami.

Zgodnie ze wzorem umowy licencji udostępnionym przez NCBiR, licencja udzielana jest w celu zrealizowania założeń programu, tj. komercjalizacji produktu projektu przez Wykonawcę. Zgodnie z treścią wzoru Uprawniony (Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Cyfryzacji) udziela Wykonawcy nieograniczonej czasowo, nieodpłatnej, niewyłącznej i niezbywalnej Licencji z prawem do udzielania dalszych licencji na korzystanie w obrębie Terytorium (cały świat) z Elementów Autorskich (wyniki badań będące rezultatem realizacji Projektu będące utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych), obejmującej, m.in. wprowadzanie dowolnych zmian w programie, tworzenie dzieł pochodnych w oparciu o Elementy Autorskie lub umożliwianie osobom trzecim wykonywania tych czynności, korzystanie z kodów źródłowych.

W ramach realizowanego projektu z dotacji otrzymanej od NCBiR ponoszone są następujące wydatki:

1.  wynagrodzenia osób zatrudnionych przy realizacji projektu;

2.  aparatura naukowo-badawcza niezbędna do realizacji projektu (infrastruktura informatyczna);

3.  zewnętrzne usługi programistyczne;

4.  koszty operacyjne (takie jak: szkolenia, udział w konferencjach, delegacje, obowiązkowy audyt zewnętrzny, prowadzenie rachunku bankowego, promocja projektu);

5.  koszty ogólne (takie jak: obsługa administracyjna projektu, media, adaptacja pomieszczeń, wynagrodzenia personelu zarządzającego, usługi pocztowe, telefoniczne, internetowe, kurierskie, koszty materiałów biurowych i piśmienniczych, usługi drukarskie i ksero, urządzenia i sprzęt biurowy, ubezpieczenia majątkowe).

Realizacja projektu objętego zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymania dotacji, o której mowa w opisie sprawy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu wystawiane będą na Wnioskodawcę (lidera konsorcjum) bądź na konsorcjanta, w zależności od tego, który z tych podmiotów będzie udzielał zamówienia publicznego (§ 10 umowy o dofinansowanie projektu).

Umowa o dofinansowanie projektu stanowi, iż „Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach w proporcji zgodnej z ust. 7-9.” (tj. w proporcji odpowiadającej części kosztów kwalifikowalnych Projektu finansowanej przez Centrum w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych Projektu).

Umowa nie posługuje się sformułowaniem „wynagrodzenie”, „nieodpłatnie”, czy innym podobnym, jednak sformułowanie „w ramach otrzymanego dofinansowania” w ocenie Wnioskodawcy wskazuje na to, iż Lider konsorcjum oraz konsorcjant nie otrzymają przysporzenia finansowego na podstawie umowy przenoszącej udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór, w wyżej wskazanej proporcji.

Umowa o dofinansowanie projektu przewiduje zobowiązanie do przeniesienia praw autorskich do wyników projektu zarówno wobec lidera konsorcjum, jak i wobec konsorcjanta, wobec czego każdy z członków konsorcjum przeniesie przysługujące mu prawa autorskie we wskazanym projekcie bezpośrednio na Uprawnionego. Zarówno Lider i konsorcjant zawrą umowę z Ministerstwem Cyfryzacji (§ 4 ust. 2). Z zawartej umowy wynika zobowiązanie lidera konsorcjum i konsorcjanta do przeniesienia praw autorskich na Uprawnionego. Podpis przedstawicieli lidera konsorcjum zawierającego umowę w imieniu własnym i w imieniu konsorcjanta oznacza, że wyrażają zgodę na takie zobowiązanie. Pomiędzy Państwem a konsorcjantem nie będzie następować przeniesienie majątkowych praw autorskich. Postanowienia umowy o dofinansowanie zastrzegają jednak, że gdyby do takiego przeniesienia miało dojść, może ono następować „za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw”.

Państwa wątpliwości, dotyczą kwestii, czy uzyskane przez Państwa (wykonawcę - lidera konsorcjum, który w wyniku rozstrzygnięcia konkursu ma podpisać z NCBiR umowę na rzecz i w imieniu własnym oraz współwykonawców) kwoty z tytułu dofinansowania badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych od NCBiR podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy w przypadku powstania elementów autorskich, przeniesienie przez Państwa w ramach otrzymanego dofinansowania, w formie odrębnej umowy, autorskich praw majątkowych do tych elementów na rzecz Skarbu Państwa w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że podstawa opodatkowania jest zdefiniowana w art. 29a ust. 1 ustawy:

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest więc wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

·      C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz

·      C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Uwzględniając stanowisko WSA w Warszawie zawarte w wyroku z 5 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2335/21 oraz stanowisko NSA zawarte w wyroku z 29 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1922/22 należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenia.

Wskazać należy, że przekazywane Państwu (liderowi konsorcjum) środki finansowe na realizację opisanego projektu w zakresie badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w formie zaliczek lub refundacji z NCBR - nie można uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez poszczególnych uczestników konsorcjum (Lidera Konsorcjum oraz konsorcjanta).

Jak wskazano we wniosku, środki finansowe mają być przeznaczone na pokrycie kosztów prowadzonych badań naukowych, prac rozwojowych i prac przedwdrożeniowych w formie zaliczek lub refundacji z NCBiR. Środki te nie mogą być wydatkowane na cele inne niż wskazane we wniosku o dofinansowanie, zaś niewykorzystane środki na realizację projektu, po jego zakończeniu, podlegają zwrotowi do NCBiR.

Właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, o którym mowa we wniosku, jest Skarb Państwa (w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych), a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Cyfryzacji nastąpi nieodpłatnie.

Nie można dopatrzeć się więc bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń. Taki bezpośredni związek zachodziłby jedynie wówczas, gdyby cena, za jaką usługa lub towar byłaby sprzedana nabywcom, zależała od kwoty dotacji.

Z wniosku nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części ich wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

Ponadto, jak wskazał NSA nie ma pewności, co do tego, że prowadzone w ramach projektu prace doprowadzą do powstania wyniku w postaci systemu informatycznego X, który będzie miał wymierną wartość rynkową. Zatem w przedmiotowym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw do procesów powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

W konsekwencji, kwota dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez Państwa nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Kwota dofinansowania otrzymywanego od NCBiR nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Państwa na rzecz NCBiR, gdyż dofinansowanie zostaje przyznane na pokrycie określonych wydatków, które będą ponoszone przez Państwa w ramach realizacji projektu.

Z uwagi na powyższe, dofinasowanie otrzymane przez Państwa na realizację projektu badawczo-rozwojowego w ramach projektu (pochodzące NCBiR), nie stanowi/nie będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie przeniesienie praw własności przemysłowej i intelektualnej, objętych zakresem wniosku, na rzecz Uprawnionego nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 i nr 2 za prawidłowe, odstępuję od odpowiedzi na pytania nr 3, które zostało zadane warunkowo i oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi jedynie w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytania zawarte w punktach nr 1 i nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.