Spółka (wspólnicy: fizjoterapeuta i lekarz dentysta) prowadzi działalność szkoleniową online (PKD 85.59.B) dla zawodów medycznych (lekarzy, dentystów, pielęgniarek, farmaceutów, fizjoterapeutów itp.). Szkolenia obejmują zagadnienia specjalistyczne medyczne, prawne i kompetencje miękkie, są odpłatne, a materiały tworzone są przez ekspertów, którzy przenoszą prawa autorskie na Spółkę. Spółka nie jest jednostką oświaty, uczelnią, instytutem badawczym, nie ma akredytacji, nie jest wpisana do odpowiednich rejestrów podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe i nie działa pod bezpośrednim nadzorem państwowych…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na platformie online w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 maja 2025 r. (wpływ 20 maja 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wspólnikami Spółki, na dzień składania wniosku, są dwie osoby fizyczne, z których jedna wykonuje zawód fizjoterapeuty w rozumieniu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (tekst jedn. Dz. U. z 2023 poz. 1213 ze zm.), a druga lekarza dentysty - stomatologa w rozumieniu ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (tekst jedn. Dz. U. 2024 poz. 1287 ze zm.).
Spółka została założona w (…) 2024 r. Zgodnie z wpisem do KRS, głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług zakwalifikowanych do kodu PKD 85.59.B - Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, który obejmuje m.in. pozostałe pozaszkolne formy edukacji związane głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań, uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych oraz doskonaleniem zawodowym (włączając: kwalifikacyjne kursy zawodowe, kursy umiejętności zawodowych, kursy kompetencji ogólnych, turnusy dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników).
Zgodnie z KRS Spółki, przedmiotem pozostałej działalności jest także działalność sklasyfikowana kodem PKD 85.60.Z - Działalność wspomagająca edukację oraz Działalność portali internetowych (PKD 63.12.Z).
W ramach prowadzonej działalności, Spółka planuje świadczyć usługi szkoleniowe online z szerokorozumianej medycyny oraz z zakresu mającego na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych i/lub przekwalifikowanie zawodowe osób wykonujących zawody medyczne, w szczególności szkolenia/kursy/webinaria i warsztaty dla fizjoterapeutów, lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych i innych osób wykonujących zawód medyczny, którego wykonywanie wiąże się z obowiązkiem stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych.
Szkolenia oferowane na platformie online prowadzone będą przez specjalistów z zakresu szerokorozumianej medycyny, prawa oraz tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez wspólników Spółki, którzy wykonują zawody fizjoterapeuty i lekarza dentysty. Osoby prowadzące szkolenia organizowane przez Spółkę posiadać będą wysokie kwalifikacje zawodowe, będą specjalistami w swoich dziedzinach.
Oferowane na platformie online szkolenia będą stanowić wyraz świadczenia przez Spółkę usług przy wykorzystaniu wytworzonych przez ekspertów i uprzednio nabytych przez Spółkę utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Eksperci będą nawiązywać współpracę ze Spółką celem wytworzenia na zamówienie Spółki utworu o uzgodnionej tematyce, a następnie po wytworzeniu dzieła przeniosą na Spółkę pełnię praw bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, które obejmować będzie następujące pola eksploatacji:
a) utrwalanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów na dowolnych nośnikach, a w szczególności nośnikach właściwych dla technik komputerowych, oraz dowolnymi technikami audiowizualnymi,
b) zwielokrotnianie przedmiotu umowy lub jego fragmentów na dowolnych nośnikach, a w szczególności nośnikach właściwych dla technik komputerowych,
c) wprowadzanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów do pamięci komputera,
d) modyfikację przedmiotu umowy, w celu dostosowania go do innych powstałych w ramach szkolenia albo innej działalności Spółki,
e) włączenie przedmiotu umowy lub jego fragmentów do innych powstałych w ramach szkolenia albo innej działalności Spółki;
f) dalsze rozwijanie i modyfikowanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów samodzielnie albo jako części składowej innych dzieł stworzonych w ramach szkolenia lub innej działalności Spółki,
g) wprowadzanie przedmiotu umowy do sieci komputerowych i sieci multimedialnych (w tym do Internetu),
h) udostępnianie przedmiotu umowy w taki sposób, aby każdy miał do niego dostęp w wybranym przez siebie miejscu i czasie,
i) publikację przedmiotu umowy w całości lub fragmentach.
Spółka ustali wraz z ekspertami (autorami utworów), że wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych zawarte będzie w ustalonej cenie za stworzenie utworu (nagrania video).
Wynagrodzenie ekspertów będzie miało charakter ryczałtowy (jednorazowo za wykonanie utworu i przeniesienie autorskich praw majątkowych) bądź procentowy (ustalony procent ceny oferowanej na platformie usługi) wypłacany będzie ekspertowi każdorazowo od każdego egzemplarza sprzedanego przez Spółkę szkolenia/kursu/webinaru.
Świadczenie na rzecz Spółki usług przez wspólnika nie będzie związane z prawem do udziału w zyskach. Ponadto, wykonywanie usług nie będzie związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje Spółki, a obowiązek wykonania usług będzie wynikać wyłącznie z treści umów o współpracy, nie zaś z umowy Spółki ani uchwały wspólników. Jednocześnie, nabycie przez Spółkę usług świadczonych przez wspólnika będzie celowe bądź niezbędne dla prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (nabycie usług podyktowane będzie celami gospodarczymi Spółki).
Szkolenia z zakresu medycyny odnosić się będą do specjalistycznych zagadnień medycznych o charakterze teoretycznym oraz praktycznym, dedykowanym konkretnemu zawodowi. W ramach szkolenia uczestnicy będą mogli (w zależności od zakupionego szkolenia/webinaru/kursu Online) dodatkowo otrzymywać materiały szkoleniowe związane stricte z zakupioną usługą.
Z kolei oferowane przez Spółkę szkolenia o tematyce prawnej - o ile Spółka zdecyduje się na ich zorganizowanie - obejmować będą następujące zagadnienia:
Jeśli zaś chodzi o szkolenia „miękkie”, to Spółka nie wyklucza przeprowadzenia szkoleń z zakresu:
W trakcie szkoleń uczestnicy będą zdobywać bądź pogłębiać praktyczną wiedzę umożliwiającą podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych. Szkolenia pozostawać będą przy tym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń będą mogły być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak również stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe rodzaje czynności.
Usługi szkoleniowe będą zatem świadczone na rzecz osób, które wykonują zawód medyczny lub mają zamiar zdobycia nowej wiedzy i umiejętności przydatnych w zawodzie.
Szkolenia oferowane na platformie online organizowane będą zgodnie z przyjętym przez Spółkę Regulaminem platformy, określającym m.in. zasady przeprowadzania szkoleń oraz warunki i zasady uczestnictwa w szkoleniu. W zależności od wybranego kursu/webinaru/szkolenia online, po jego odbyciu, uczestnik będzie mógł otrzymać certyfikat potwierdzający udział i nabycie określonych umiejętności.
Szkolenia, kursy i warsztaty będą przeprowadzane wyłącznie online. Po dokonaniu zakupu szkolenia na platformie szkoleniowej Spółki, Spółka wystawiać będzie na rzecz nabywcy faktury potwierdzające wykonanie usługi szkoleniowej. Co do zasady oferowane przez Spółkę kursy/szkolenia/webinary będą odpłatne, a uczestnicy kursów będą ponosić koszt ich zakupu we własnym zakresie.
Po prawidłowej rejestracji na platformie szkoleniowej Spółki i dokonaniu na rzecz Spółki zapłaty ceny za zakupione szkolenie, nabywca uzyskiwać będzie dostęp do zakupionej na platformie usługi, a w ramach jej realizacji do otrzymania materiałów udostępnianych mu w ramach uczestnictwa w wybranym szkoleniu, webinarze i kursie zakupionym na platformie. Nabywca otrzymywać będzie dostęp do zakupionej usługi (szkolenia, webinaru, kursu) na określony przedział czasowy, wyrażony w dniach/tygodniach/miesiącach. Przedział czasowy dostępności usługi określany będzie każdorazowo w ofercie i/lub w opisie zamieszczonej na platformie usługi.
Jednocześnie nabywca usługi nie będzie mieć prawa do udostępniania swojego konta na platformie online osobom trzecim.
Ponadto, zgodnie z Regulaminem platformy online, wszelkie prawa do platformy, w tym autorskie prawa majątkowe, prawa własności intelektualnej do jej nazwy, domeny internetowej i usług oraz materiałów, należeć będą do Spółki, a korzystanie z nich może następować wyłącznie w sposób określony i zgodny z Regulaminem.
Nabywca nie będzie uprawniony do pobierania z platformy szkoleniowej i zapisywania materiałów wideo. Kopiowanie i rozpowszechnianie, wykraczające poza własny użytek wewnętrzny i osobisty, może odbywać się tylko po uzyskaniu uprzedniej, pisemnej zgody Spółki, jedynie we wskazanym przez nią zakresie. Dodatkowo, cytowanie i publikowanie treści lub materiałów znajdujących się na platformie będzie możliwe wyłącznie po podaniu źródła pochodzenia treści lub materiałów, chyba że odmienne zasady ustalone zostaną bezpośrednio ze Spółką.
Nabywcy nie będą nabywać praw autorskich, ani licencji do materiałów udostępnionych na platformie szkoleniowej Spółki.
Jednocześnie Spółka nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (tekst jedn. Dz. U. 2024 poz. 737 ze zm.), w zakresie kształcenia i wychowania. Spółka nie będzie podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo oświatowe. Ponadto, Spółka nie posiada też statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.
Usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę opisane we wniosku nie będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”).
Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Spółkę nie będą też usługami finansowanymi w całości ani w co najmniej 70% ze środków publicznych, ani usługami ściśle związanymi z takimi usługami. Spółka nie będzie zatem podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 poz. 955 ze zm.).
Usługi świadczone przez Spółkę nie będą również usługami finansowanymi w całości ze środków publicznych, w związku z tym Spółka nie będzie podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
Jako że Spółka nie będzie posiadać akredytacji w rozumieniu przepisów - Prawo oświatowe, w związku z tym nie będzie podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT.
Spółka planuje świadczyć usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Formy i zasady świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego mają charakter ogólny i zostały określone w odrębnych przepisach, w szczególności:
Dodatkowo, Spółka nie wyklucza świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego. Natomiast również i w takim przypadku Spółka realizować będzie cele edukacyjne podobne do realizowanych przez podmioty prawa publicznego, tzn. świadczone usługi odpowiadać będą standardom kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodowego odbywającego się pod kontrolą państwa, zapewniać będą odpowiednią jakość, cenę oraz zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Na pytanie nr 1: Jakie konkretnie usługi będą świadczone na rzecz osób wykonujących zawody medyczne? Proszę opisać ich zakres, odpowiedzieli Państwo: Zgodnie z przyjętymi założeniami, przez Spółkę świadczone będą usługi szkoleniowe i edukacyjne skierowane do osób wykonujących zawody medyczne, w szczególności lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów oraz farmaceutów. Obejmować one będą m.in. kursy online, webinary i szkolenia wideo z zakresu medycyny, stomatologii, farmakologii, prawa medycznego, komunikacji z pacjentem, a także aktualizacji wiedzy klinicznej zgodnie z najnowszymi wytycznymi. Celem usług jest doskonalenie zawodowe uczestników, zdobywanie wiedzy praktycznej i teoretycznej, a także wspieranie realizacji ustawowego obowiązku ustawicznego kształcenia. Oprócz powyższego, Spółka nie wyklucza świadczenia usług o charakterze „miękkim”, a także związanych z tematyką prawną, niemniej w każdym przypadku świadczone usługi posiadać będą związek z określonym zawodem medycznym, albowiem służyć będą realizacji obowiązku zawodowego zdobywania, aktualizacji i pogłębiania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w wykonywaniu danego zawodu.
Na pytanie nr 2: W odniesieniu do usług świadczonych na rzecz osób wykonujących zawody medyczne, dla których istnieją odrębne przepisy określające formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego (pytanie 3a wniosku): proszę wskazać przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których będą Państwo przeprowadzali usługi szkoleniowe (artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają). Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkolenia, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.), odpowiedzieli Państwo: Usługi świadczone przez Spółkę służyć będą realizacji obowiązku zawodowego danego zawodu medycznego w zakresie zdobywania, aktualizacji i pogłębiania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w wykonywaniu tego zawodu. W przypadku usług świadczonych na rzecz osób wykonujących zawody medyczne, dla których istnieją odrębne przepisy określające formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, usługi świadczone przez Spółkę będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, o czym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Spółka nie jest w stanie wskazać na dzień dzisiejszy wszystkich potencjalnych odbiorców oraz przypisać do nich określone akty prawne. Szczegóły w tym zakresie zostały przy tym wskazane we wniesionym do Organu wniosku o wydanie interpretacji, gdzie podano jakiego rodzaju usługi oraz na rzecz jakich zawodów medycznych będą przez Spółkę świadczone.
Jednocześnie, w przypadku lekarzy i lekarzy dentystów podstawą prawną określającą obowiązek kształcenia ustawicznego oraz jego formy są:
W przypadku farmaceutów taką podstawą są:
W przypadku fizjoterapeutów podstawą jest przede wszystkim ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty.
Na pytanie nr 3: Czy organizują Państwo szkolenia, które spełniają warunki do prowadzenia kształcenia podyplomowego lekarzy określone w art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1287 ze zm.), odpowiedzieli Państwo: Na dzień dzisiejszy, Spółka nie organizuje szkoleń kwalifikowanych formalnie kształcenie podyplomowego w rozumieniu art. 19 ust. 2 ww. ustawy (czego Spółka nie wyklucza jednak w przyszłości). Aktualnie szkolenia Spółki mają mieć charakter uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią systemu specjalizacji lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych organizowanych przez Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki akredytowane.
Na pytanie nr 4: Czy posiadają Państwo potwierdzenie Naczelnej Rady Lekarskiej spełnienia warunków kształcenia podyplomowego lekarzy na podstawie art. 39 ust. 1 i art. 40 ust. 4 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich (Dz. U. z 2021 r. poz. 1342 ze zm.) w związku z art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, odpowiedzieli Państwo: Spółka nie posiada obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady Lekarskiej w rozumieniu wskazanych przez Organ przepisów. Niemniej szkolenia przygotowywane są we współpracy z lekarzami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje i/lub doświadczenie dydaktyczne.
Na pytanie nr 5: Czy posiadają Państwo zaświadczenie wydane na podstawie art. 19b ust. 7 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty przez Okręgową Izbę Lekarską, potwierdzające wpisanie Spółki do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, odpowiedzieli Państwo: Spółka nie jest obecnie wpisana do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, czego nie wyklucza w przyszłości.
Na pytanie 6: Czy są Państwo wpisani do rejestru instytucji szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 214 ze zm.), odpowiedzieli Państwo: Na dzień złożenia wniosku o interpretację oraz na dzień udzielania niniejszej odpowiedzi Spółka nie jest wpisana do tego rejestru (rejestr instytucji szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 214 ze zm.), niemniej rozważa taką możliwość w przyszłości, w zależności od wymagań partnerów i instytucji nadzorujących.
7. Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych dla osób wykonujących zawody medyczne, dla których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia i dokształcania zawodowego oraz szkoleń dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i charakterze „miękkim”, będą Państwo działać pod kontrolą właściwych instytucji państwowych? Jeśli tak proszę wskazać:
odpowiedzieli Państwo: Spółka nie planuje prowadzenia usług szkoleniowych pod bezpośrednim nadzorem państwowych instytucji regulacyjnych.
Na pytanie nr 8: Czy celem wykonywanych przez Państwa usług będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT, odpowiedzieli Państwo: Celem Spółki jest dostarczanie specjalistycznej wiedzy wysokiej jakości przez praktyków medycyny, fizjoterapii i farmacji, z korzyścią dla bezpieczeństwa pacjenta i rozwoju zawodowego uczestników. Zgodnie z wiedzą Spółki, analogicznie działające podmioty również korzystają ze zwolnienia VAT w tym zakresie. Działalności Spółki nie sposób uznać zatem za niezasadnie ingerującą w konkurencyjność rynku.
Na pytanie nr 9: Czy świadczone usługi będą zautomatyzowane, a udział człowieka niewielki, odpowiedzieli Państwo: Nie. Usługi edukacyjne wymagają aktywnego zaangażowania ludzi - zarówno po stronie wykładowców (lekarzy/farmaceutów/fizjoterapeutów), jak i uczestników. Nawet w przypadku materiałów wideo, treść tworzona będzie przez ekspertów medycznych i zawierać elementy interakcji (np. sesje Q&A, testy sprawdzające, certyfikaty).
Na pytanie nr 10: Czy świadczenie usług będzie możliwe bez wykorzystania technologii informatycznej, odpowiedzieli Państwo: Wszystkie szkolenia odbywać się będą w formule online (wideo, webinary, platforma edukacyjna), a więc wymagać będą każdorazowo wykorzystania technologii informatycznych.
Na pytanie nr 11: Czy w ramach usług będzie następowała interakcja z uczestnikami? W jaki sposób, odpowiedzieli Państwo: Interakcja z uczestnikami będzie odbywać się w różnych formach:
Pytanie
1. Czy planowane przez Spółkę usługi szkoleniowe na platformie online w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych będą korzystać ze zwolnienia podmiotowego z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE:
a) jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego?
b) jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, niemniej Spółka realizować będzie cele edukacyjne podobne do realizowanych przez podmioty prawa publicznego, tzn. świadczone usługi odpowiadać będą standardom kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodowego odbywającego się pod kontrolą państwa, zapewniać będą odpowiednią jakość, cenę oraz zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym?
2. Czy świadczone przez Spółkę usługi (szkolenia) dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkolenia „miękkie”, które dotyczą stricte określonego zawodu medycznego spełniają kryteria kształcenia zawodowego i przekształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, jeśli ich celem jest rozwój kwalifikacji zawodowych niezbędnych do wykonywania pracy w branży medycznej?
Państwa stanowisko w sprawie
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od opodatkowania VAT.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania do Spółki, ponieważ nie jest ona jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo oświatowe, ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub
c) finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Przy wykładni tego przepisu należy mieć na względzie fakt, że stanowi on implementację regulacji unijnej. Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawczy do Dyrektywy 2006/112/WE określa, że: usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
Odwołując się do słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” rozumieć należy jako „dotyczące kogoś lub czegoś wprost”, a słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”. Z kolei słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.
W konsekwencji, przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba zdobywa, uzupełnia lub doskonali kwalifikacje zawodowe, które są niezbędne do wykonywania określonej pracy lub zawodu.
Dlatego też, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, zawodem oraz mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, z czym w ocenie Spółki będziemy mieli do czynienia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.
Ponadto, zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. dyrektywy (odpowiednik polskiego art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Z powyższego wynika zatem, że na gruncie prawa polskiego Spółka - świadcząc usługi szkoleniowe z zakresu medycyny w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego - mieści się w zakresie zwolnienia podmiotowego, przy czym polska regulacja literalnie odnosi się do usług prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
W kontekście postawionego pytania istotne znaczenie posiada niemniej przywołana dyrektywa unijna, która nie zawiera zawężenia takiego jak zamieszczone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT i nie odnosi się do form i zasad przewidzianych w odrębnych przepisach. Przyjąć zatem należy, że Spółka może powoływać się bezpośrednio na uprawnienia wynikające z przepisów unijnych i zastosować zwolnienie także w odniesieniu do usług, które nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Jednocześnie wykładnia polskiej i unijnej regulacji prowadzi do wniosku, że przepis unijny został, przez polskiego ustawodawcę, implementowany do krajowego porządku prawnego w sposób wadliwy. Jak wskazuje bowiem Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z 26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1961/19: „art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, nie spełnia tych wymogów, gdyż niezgodne z prawem unijnym jest określone w tym przepisie kryterium objęcia zwolnieniem kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, poprzez prowadzenie go w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach”. Sąd opowiedział się za poglądem, że: „Art. 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem z VAT usług edukacyjnych świadczonych niepublicznie w celach komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i tej dyrektywy sprzeciwia się zwolnieniu wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez uwzględnienia celów realizowanych przez podmioty niepubliczne świadczące te usługi”.
O niezgodności polskich przepisów VAT, dotyczących zwolnienia podatkowego usług kształcenia, z regulacjami unijnymi wypowiedział się także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 18 maja 2022 r. o sygn. akt I SA/Lu 139/22. Sąd ten wskazał, że: „Właściwe implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112 powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy 2006/112/WE zawęża zwolnienie przez określenie warunku niewynikającego z tej Dyrektywy”.
Podobne stanowisko wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 5 października 2021 r. o sygn. akt I SA/Rz 556/21. W wyroku tym podkreślił, że: „Stwierdzenie wadliwości implementacji regulacji unijnej do prawa krajowego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. skutkuje pominięciem przepisów krajowych w zakresie, w jakim przewidują one warunki wykraczające poza treść przepisów Dyrektywy VAT, tj. wymagają aby usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone były w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, i zastosowaniem bezpośrednio art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT. Warunkiem zwolnienia od podatku jest więc świadczenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania oraz prowadzenie tego kształcenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie”.
Na potrzeby analizowanego zagadnienia należy także wskazać na istnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2023 r. o sygn. akt I FSK 1852/19, który odnosi się do zwolnienia z VAT szkoleń dla psychoterapeutów. NSA nie zgodził się w tym wyroku ze stanowiskiem dyrektora KIS, który zakwestionował podatnikowi możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie omawianego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. NSA zwrócił uwagę, że co prawda w odniesieniu do psychoterapeutów brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, niemniej brak takich regulacji skutkuje tym, że również publiczne instytucje oświatowe mają zbliżoną do podmiotu komercyjnego swobodę, ale nie dowolność w kształtowaniu programu nauczania. NSA przyjął zatem, że także w odniesieniu do usług kształcenia/przekwalifikowania zawodowego na rzecz psychoterapeutów zastosowanie zwolnienia z VAT jest możliwe.
Z kolei w wyroku z 26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1899/19 NSA podkreślił, że: „Ze zwolnienia określonego w z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego. Instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Podobne cele edukacyjne realizują podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego. Kształcenie to powinno odpowiadać standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa”.
W powyższej - właściwej dla Spółki - materii przywołać można także interpretacje Dyrektora KIS:
Interpretacje te odnoszą się do zwolnienia z VAT szkoleń dla fizjoterapeutów i wszystkie uznają stanowiska podatników w kontekście możliwości zwolnienia za prawidłowe.
Warto również wskazać na interpretację Dyrektora KIS z 21 listopada 2024 r. o nr 0113-KDIPT1-1.4012.744.2024.2.MSU, która jest dla wnioskodawcy częściowo korzystna i odnosi się do usług szkoleniowych dla lekarzy, fizjoterapeutów, pielęgniarek i położnych. Dyrektor KIS uznał, że zwolnienie nie znajdzie zastosowania, ale w sytuacji świadczenia ww. usług poprzez podwykonawcę. W pozostałym zakresie stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe i organ przyznał rację, że zwolnienie z podatku będzie możliwe.
Odnośnie planowanych przez Spółkę usług wskazać należy również, że oferowane na platformie online szkolenia prowadzone będą przez specjalistów z zakresu szerokorozumianej medycyny, prawa oraz tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez wspólników Spółki, którzy wykonują zawody fizjoterapeuty i lekarza dentysty.
W ocenie Spółki zarówno szkolenia stricte medyczne, jak również szkolenia prawne i tzw. szkolenia miękkie będą spełniać przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT. Wszystkie te szkolenia będą dawać ich uczestnikom możliwość zdobycia wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym przez nich zawodem. Należy też podkreślić, iż tzw. szkolenia „miękkie” umożliwiają osobom biorącym w nich udział podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Także szkolenia prawne dla zawodów medycznych mogą spełniać kryteria kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, jeśli ich celem jest rozwój kwalifikacji zawodowych niezbędnych do wykonywania pracy w branży medycznej, z czym będziemy mieć do czynienia w opisywanym zdarzeniu przyszłym.
Prawidłowość stanowiska Spółki w kontekście możliwości zastosowania omawianego zwolnienia z VAT do szkoleń „miękkich” potwierdza chociażby Pismo Izby Skarbowej w Łodzi z 21 sierpnia 2012 r. o nr IPTPP17443-481/12-2/AK.
Mając na uwadze przywołane stanowiska Dyrektora KIS oraz poglądy judykatury podkreślić należy, że planowane przez Spółkę usługi szkoleniowe spełniają definicje kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodów medycznych, a tym samym powinny korzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. URZ. UE. L 77/1). Jednocześnie zwolnienie powinno znaleźć zastosowanie zarówno, gdy usługi:
a) będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak też gdy
b) będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, niemniej Spółka realizować będzie cele edukacyjne podobne do realizowanych przez podmioty prawa publicznego, tzn. świadczone usługi odpowiadać będą standardom kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodowego odbywającego się pod kontrolą państwa, zapewniać będą odpowiednią jakość, cenę oraz zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym.
Wykładnia przywołanego art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT powinna być dokonywana z uwzględnieniem prawodawstwa unijnego (art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE), przy czym w ocenie Spółki - która wywiedziona została w oparciu o przywołane poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego - polska regulacja stanowi wadliwą implementację przepisu unijnego, który w przeciwieństwie do art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT nie przewiduje warunku świadczenia usług na zasadach i w formie przewidzianej w przepisach odrębnych.
Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 lutego 2024 r. o sygn. akt I SA/GI 871/23: „Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. nie można odwoływać się do form i zasad przewidzianych w odrębnych przepisach”.
Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie - w wyroku z 10 lutego 2023 r. o sygn. akt I SA/Kr 585/22 - podkreślił, że: „Wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 29 u.p.t.u. powinna uwzględniać fakt, iż ta regulacja stanowi przykład nieprawidłowej implementacji do prawa krajowego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 112, prowadzącej do bezpodstawnego zawężenia zwolnienia od podatku od towarów i usług wyłącznie do podatników świadczących usługi wyłącznie w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach”.
W konsekwencji, przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT należy w kontekście przedmiotowej sprawy pominąć w zakresie, w jakim przewiduje on warunki wykraczające poza treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, tj. wymaga, by usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone byty w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i w tym zakresie przepis unijny należy stosować w zdarzeniu przyszłym Spółki bezpośrednio.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia 282/2011:
Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
f) usługi wyszczególnione w załączniku I.
Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:
Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
a) usług nadawczych;
b) usług telekomunikacyjnych;
c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
g) kaset wideo i płyt DVD;
h) gier na płytach CD-ROM;
i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
l) hurtowni danych off-line;
m)usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
q) (uchylona)
r) (uchylona)
s) (uchylona)
t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.
Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:
a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem,
b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.
W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:
Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.
Dyrektywa stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.
Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.
Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.
Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia
- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
c) finansowane w całości ze środków publicznych
- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), zwanego dalej rozporządzeniem:
Zwalnia się od podatku:
13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;
14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.) określa, że:
Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.
Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
W opisie sprawy wskazali Państwo, że planują świadczyć usługi szkoleniowe online z szerokorozumianej medycyny oraz z zakresu mającego na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych i/lub przekwalifikowanie zawodowe osób wykonujących zawody medyczne, w szczególności szkolenia/kursy/webinaria i warsztaty dla fizjoterapeutów, lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych i innych osób wykonujących zawód medyczny, którego wykonywanie wiąże się z obowiązkiem stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Szkolenia oferowane na platformie online prowadzone będą przez specjalistów z zakresu szerokorozumianej medycyny, prawa oraz tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez Państwa wspólników, którzy wykonują zawody fizjoterapeuty i lekarza dentysty. Szkolenia z zakresu medycyny odnosić się będą do specjalistycznych zagadnień medycznych o charakterze teoretycznym oraz praktycznym, dedykowanym konkretnemu zawodowi. Szkolenia o tematyce prawnej obejmować będą następujące zagadnienia: prawo medyczne i odpowiedzialność zawodowa, prawne aspekty dokumentacji medycznej, ochrona danych osobowych (RODO) w placówkach medycznych, prawa pacjenta i procedury zgłaszania skarg, prawne aspekty zatrudnienia i kontraktów w służbie zdrowia, zasady refundacji świadczeń medycznych: aspekty prawne, prawne aspekty eksperymentów medycznych i badań klinicznych, prawo farmaceutyczne i odpowiedzialność aptekarzy, zasady prowadzenia i rozpoczęcia działalności gospodarczej w ochronie zdrowia, formy prowadzenia działalności przez lekarzy i inne zawody medyczne: porównanie prawne i podatkowe, opodatkowanie działalności w branży medycznej: PIT, CIT, VAT, zasady wystawiania faktur i dokumentów księgowych w działalności medycznej, prawne aspekty leasingu i finansowania sprzętu medycznego, kontrole skarbowe i ZUS w placówkach medycznych: prawa i obowiązki przedsiębiorców, zatrudnianie personelu medycznego: umowy, kontrakty, odpowiedzialność prawna, prawo reklamy usług medycznych i zakazy promowania świadczeń zdrowotnych. Natomiast szkolenia „miękkie”, mogą dotyczyć: zasad komunikacji z pacjentem, tj. jak przekazywać trudne informacje (np. o chorobie, rokowaniach), jak radzić sobie z agresywnymi pacjentami, zarządzania stresem i wypaleniem zawodowym: są to tematy bardzo istotne w środowisku medycznym, które cechuje wysoki poziom odpowiedzialności i presji, zarządzania czasem i organizacja pracy.
Państwa wątpliwości dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE dla świadczonych usług szkoleniowych na platformie online w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych, jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego oraz zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług na rzecz zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”, które dotyczą stricte określonego zawodu medycznego.
Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.
Wskazali Państwo, że nie posiadają statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego. Ponadto nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.
Tym samym, usługi szkoleniowe, które planują Państwo świadczyć nie będą spełniały przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
Następnie, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.
We wniosku wskazali Państwo, że w trakcie szkoleń uczestnicy będą zdobywać bądź pogłębiać praktyczną wiedzę umożliwiającą podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych. Szkolenia pozostawać będą przy tym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń będą mogły być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak również stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe rodzaje czynności. Usługi szkoleniowe będą świadczone na rzecz osób, które wykonują zawód medyczny lub mają zamiar zdobycia nowej wiedzy i umiejętności przydatnych w zawodzie. Celem usług jest doskonalenie zawodowe uczestników, zdobywanie wiedzy praktycznej i teoretycznej, a także wspieranie realizacji ustawowego obowiązku ustawicznego kształcenia.
Zatem biorąc pod uwagę podane we wniosku informacje należy uznać, że usługi szkoleniowe które planują Państwo świadczyć w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych należy uznać za usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.
W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
Jednak dla oceny czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe, będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.
W pierwszej kolejności wskazali Państwo m.in, że planują świadczyć usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m. in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Formy i zasady świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego mają charakter ogólny i zostały określone w odrębnych przepisach, w szczególności:
W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1287 ze zm.):
Lekarz ma obowiązek wykonywać zawód, zgodnie ze wskazaniami aktualnej wiedzy medycznej, dostępnymi mu metodami i środkami zapobiegania, rozpoznawania i leczenia chorób, zgodnie z zasadami etyki zawodowej oraz z należytą starannością.
W myśl art. 18 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
1. Lekarz, z zastrzeżeniem ust. 3, ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego.
2. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada lekarska na podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych form doskonalenia zawodowego, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.
3. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego nie dotyczy lekarza:
1) odbywającego staż podyplomowy albo
2) przebywającego na urlopie macierzyńskim, albo
3) będącego na zwolnieniu lekarskim z powodu choroby przekraczającej łącznie 50% okresu rozliczeniowego.
4. Lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego przez uzyskanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych obliczonych w okresach rozliczeniowych.
5. Lekarzowi zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy, który nie realizuje w danym roku kalendarzowym szkolenia specjalizacyjnego, na jego wniosek przysługuje, w celu realizacji doskonalenia zawodowego, urlop szkoleniowy w wymiarze do 6 dni roboczych rocznie, płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest uzgadniany każdorazowo z kierownikiem jednostki organizacyjnej. Lekarz i lekarz dentysta mają obowiązek przedstawić kierownikowi jednostki organizacyjnej dokument poświadczający ich udział w doskonaleniu zawodowym.
6. Okręgowa rada lekarska powiadamia lekarza, za pomocą SMK, o braku dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego.
7. Koszty doskonalenia zawodowego może pokrywać lekarz, podmiot leczniczy, w którym lekarz wykonuje zawód, okręgowa izba lekarska, Naczelna Izba Lekarska, Wojskowa Izba Lekarska lub podmiot organizujący szkolenie z zakresu doskonalenia zawodowego.
8. Kierownik podmiotu leczniczego, w którym lekarz wykonuje zawód, ma obowiązek umożliwić lekarzowi realizację doskonalenia zawodowego.
9. Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej, określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1, biorąc pod uwagę konieczność określenia zakresu stałej aktywności lekarzy w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia.
W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Ustawiczny rozwój zawodowy, z wyłączeniem stażu podyplomowego, mogą prowadzić:
1) podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;
2) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na podstawie odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie prowadzące działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiu i instytuty badawcze;
3) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.
Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Warunkami prowadzenia kształcenia w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego są:
1) posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:
a. cel (cele) kształcenia,
b. przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
c. formę (formy) kształcenia,
d. wymagane kwalifikacje uczestników,
e. sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
f. sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
2) zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;
3) zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;
4) posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
5) zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.
W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju.
W myśl art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Kształcenie w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego wykonywane przez przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236).
Zgodnie z art. 19b ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Podmioty zamierzające wykonywać działalność w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego, z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2, przedstawiają dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2, oraz składają do właściwej okręgowej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy, zwanego dalej „rejestrem”, zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6.
Stosownie do art. 19c ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
Organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska.
Szkolenia dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie.
Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. z 2022 r. poz. 464), zwanym dalej rozporządzeniem.
Zgodnie z § 1 rozporządzenia:
Doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:
1) udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji;
2) udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:
a) krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
3) udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;
4) odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;
5) udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane dalej „towarzystwem naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia;
6) udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;
7) wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym;
8) udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:
a) który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
9) uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora;
10) napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
11) napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;
12) przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
13) autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania publikacji naukowej wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630, 2141 i 2232);
14) napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
15) przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym, o którym mowa w pkt 13 i 14;
16) sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;
17) kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;
18) indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w aktualnym wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
19) przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym mowa w pkt 5;
20) posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.
Ponadto należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 608), zwanej dalej ustawą o zawodzie farmaceuty.
Zgodnie z art. 43 ustawy o zawodzie farmaceuty:
1. Farmaceuta ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych.
2. Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez kształcenie podyplomowe lub doskonalenie zawodowe.
W myśl art. 44 ustawy o zawodzie farmaceuty:
Farmaceuta ma prawo do stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności przez uczestnictwo w ramach kształcenia podyplomowego w:
1) szkoleniu specjalizacyjnym;
2) kursach kwalifikacyjnych;
3) studiach podyplomowych.
Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o zawodzie farmaceuty:
Szkolenie specjalizacyjne realizują uczelnie, które prowadzą studia na kierunku farmacja, po uzyskaniu akredytacji, zwane dalej ,,jednostkami szkolącymi'', udzielonej przez dyrektora Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego, zwanego dalej "CMKP".
Na podstawie art. 75 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
1. Kurs kwalifikacyjny, o którym mowa w art. 44 pkt 2, ma na celu uzyskanie przez farmaceutę wiedzy i umiejętności do udzielania określonych świadczeń zdrowotnych lub usług farmaceutycznych wchodzących w zakres danej dziedziny farmacji lub dziedziny mającej zastosowanie w ochronie zdrowia.
2. Kursy kwalifikacyjne prowadzą jednostki szkolące oraz CMKP.
3. Kurs kwalifikacyjny odbywa się na podstawie programu kursu kwalifikacyjnego, który zawiera:
1) założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj i cel kształcenia, czas jego trwania, sposób organizacji oraz sposób sprawdzania efektów uczenia się;
2) plan nauczania;
3) efekty uczenia się;
4) wskazówki metodyczne;
5) standardy dotyczące kadry i bazy dydaktycznej.
4. Program kursu kwalifikacyjnego opracowuje zespół ekspertów powołany przez dyrektora CMKP.
Zgodnie z art. 77 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
1. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz udział w kursach realizowanych:
1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;
2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych testem.
2. Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe izby aptekarskie.
3. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do realizacji zadań, o których mowa w art. 4.
4. Farmaceuta w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia zakończenia danego okresu rozliczeniowego przekazuje właściwej okręgowej izbie aptekarskiej kartę rozwoju zawodowego w celu potwierdzenia przez nią dopełnienia obowiązku ustawicznego rozwoju zawodowego przez farmaceutę.
Stosownie do art. 78 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
1. Ustawiczny rozwój zawodowy odbywa się w pięcioletnim okresie rozliczeniowym. Za udział w poszczególnych formach doskonalenia zawodowego i kształcenia podyplomowego przysługują farmaceucie punkty edukacyjne.
2. Farmaceuta dokumentuje ustawiczny rozwój zawodowy w karcie rozwoju zawodowego.
3. Farmaceucie, o którym mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 i 6, realizującemu ustawiczny rozwój zawodowy przysługuje na jego wniosek urlop szkoleniowy w wymiarze do 6 dni roboczych rocznie, płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest uzgadniany każdorazowo z pracodawcą. Farmaceuta ma obowiązek niezwłocznie przedstawić pracodawcy dokument poświadczający jego udział w formach podnoszenia kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 43 ust. 2.
4. Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:
1) wzór karty rozwoju zawodowego farmaceuty,
2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju zawodowego oraz liczbę punktów niezbędnych do zaliczenia obowiązku doskonalenia zawodowego
- mając na celu zapewnienie właściwej jakości ustawicznego rozwoju zawodowego oraz rzetelnego sposobu dokumentowania jego przebiegu.
W odniesieniu do usług szkoleniowych, które świadczą Państwo na rzecz fizjoterapeutów wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1213 ze zm.):
Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.
W art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty wskazano, że:
Fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo i wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.
Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:
1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;
2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;
3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;
4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;
5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2555 i 2674);
6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;
7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;
8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;
9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;
10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.
Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
Za wykonywanie zawodu fizjoterapeuty uważa się również nauczanie zawodu fizjoterapeuty oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.
W myśl art. 36 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
Akredytacja dla jednostek szkolących.
1. Szkolenie specjalizacyjne w ramach kształcenia podyplomowego jest prowadzone przez podmioty, zwane dalej ,,jednostkami szkolącymi'', po uzyskaniu akredytacji udzielonej przez dyrektora CMKP.
2. Akredytacja może zostać udzielona podmiotom, które:
1) powołały zespół do spraw szkolenia specjalizacyjnego, w tym podpisały umowy na pełnienie obowiązków kierowników specjalizacji z osobami posiadającymi tytuł specjalisty w dziedzinie fizjoterapii albo z osobami, którym minister właściwy do spraw zdrowia powierzył obowiązki specjalisty w dziedzinie fizjoterapii zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. poz. 89, z późn. zm.);
2) spełniają standardy kształcenia określone w programie specjalizacji;
3) są podmiotami, których działalność obejmuje profil prowadzonego szkolenia specjalizacyjnego i które zawarły porozumienia z innymi podmiotami na realizację staży kierunkowych lub kursów specjalizacyjnych określonych programem specjalizacji, jeżeli ich odbywania jednostka szkoląca nie może zapewnić w ramach swojej struktury organizacyjnej;
4) opracowały regulamin organizacyjny szkolenia specjalizacyjnego.
Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 799) stanowi, że:
Użyte w ustawie określenia oznaczają: osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.
Dla oceny charakteru usług szkoleniowych, które zamierzają Państwo realizować na rzecz fizjoterapeutów, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1319).
Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. (poz. 1319) - szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.
Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 - Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii):
Celami praktyki zawodowej są m.in.:
11. wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty;
12. nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy zawodowej.
Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.
Odnosząc się do świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych dla pielęgniarek i położnych, wskazania wymaga, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 814 ze zm.):
Pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.
W art. 66 ust. 1 tej ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:
1. szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;
2. kurs kwalifikacyjny;
3. kurs specjalistyczny;
4. kurs dokształcający.
Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie.
Stosownie do art. 72 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych.
W myśl art. 73 ust. 2 cyt. ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Do kursu dokształcającego mogą przystąpić pielęgniarka lub położna, które:
1. posiadają prawo wykonywania zawodu;
2. zostały zakwalifikowane do odbycia kursu dokształcającego przez organizatora kształcenia za pośrednictwem SMK.
Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Organizatorami kształcenia mogą być:
1. uczelnie, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych oraz podmioty lecznicze;
2. inne podmioty po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe, zwanego dalej "rejestrem", będącego rejestrem działalności regulowanej.
Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.
Ponadto w związku z art. 78 ust. 3 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
Program kształcenia powinien zawierać treści programowe zgodne z aktualnym stanem wiedzy medycznej.
Zasady wykonywania zawodu diagnosty laboratoryjnego zostały uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2022 r. o medycynie laboratoryjnej (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2125 ze zm.).
Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
Diagnosta laboratoryjny ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez pogłębianie wiedzy i umiejętności zawodowych.
Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez doskonalenie zawodowe lub szkolenie specjalizacyjne.
Ponadto § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 7 grudnia 2023 r. w sprawie ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2684) stanowi:
Rozporządzenie określa:
1) wzór karty doskonalenia zawodowego diagnosty laboratoryjnego;
2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju zawodowego, o których mowa w art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 15 września 2022 r. o medycynie laboratoryjnej, zwanej dalej „ustawą”, oraz dokumenty potwierdzające ich realizację, a także liczbę punktów niezbędnych do wypełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego.
Zgodnie z § 2 w sprawie ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego:
Wzór karty doskonalenia zawodowego diagnosty laboratoryjnego określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.
W myśl § 3 w sprawie ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego:
1. Liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju zawodowego oraz dokumenty potwierdzające ich realizację określa załącznik nr 2 do rozporządzenia.
2. Liczba punktów niezbędnych do wypełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego w okresie rozliczeniowym wynosi 100 punktów edukacyjnych.
3. Uzyskana w danym okresie rozliczeniowym liczba punktów edukacyjnych większa niż określona w ust. 2 nie jest zaliczana na poczet następnego okresu rozliczeniowego.
Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
Szkolenie specjalizacyjne realizują uczelnie, które prowadzą studia przygotowujące do wykonywania zawodu diagnosty laboratoryjnego, zwane dalej „jednostkami szkolącymi”, po uzyskaniu akredytacji udzielonej przez dyrektora Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego, zwanego dalej „CMKP”.
W myśl art. 34 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
Dyrektor CMKP ogłasza i aktualizuje na swojej stronie internetowej oraz w SMK listę jednostek szkolących posiadających akredytację.
Z powyższych przepisów wynika, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych.
Jednakże zauważyć należy, że w powołanych powyżej przepisach określono również jakie podmioty są uprawnione do przeprowadzania szkoleń.
W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że szkolenia mają mieć charakter uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią systemu specjalizacji lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych organizowanych przez Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki akredytowane. Nie są Państwo wpisani do rejestru instytucji szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Nie planują Państwo prowadzenia usług szkoleniowych pod bezpośrednim nadzorem państwowych instytucji regulacyjnych. Ponadto nie organizują Państwo szkoleń kwalifikowanych w formie kształcenia podyplomowego w rozumieniu art. 19 ust. 2 ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Nie posiadają Państwo obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady Lekarskiej spełnienia warunków kształcenia podyplomowego lekarzy na podstawie art. 39 ust. 1 i art. 40 ust. 4 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich w związku z art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Nie są Państwo obecnie wpisani do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.
Zatem z przedstawionych przez Państwa informacji nie wynika, aby byli Państwo podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń w zakresie kształcenia i przekwalifikowania osób wykonujących zawody medyczne.
Tym samym w analizowanym przypadku nie można uznać, że planowane przez Państwa usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
W konsekwencji dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
Jednocześnie planowane przez Państwa usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy, jak również nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. W analizowanym przypadku nie są Państwo podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Realizowane przez Państwa szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
Podsumowując dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy.
Ponadto wskazali Państwo, że nie wykluczają świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również usług (szkoleń) dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”.
Jak ustalono powyżej usługi szkoleniowe które planują Państwo świadczyć w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.
Jednakże dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również usług (szkoleń) dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich” nie zostaną spełnione pozostałe warunki o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a-c ustawy.
Jak wynika z okoliczności sprawy dla planowanych przez Państwa pozostałych usług szkoleniowych, brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego. Ponadto nie są Państwo podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Państwa nie będą usługami finansowanymi w całości ani w co najmniej 70% ze środków publicznych, ani usługami ściśle związanymi z takimi usługami.
Tym samym planowane przez Państwa usługi szkoleniowe świadczone na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również usług (szkoleń) dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich” nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a- c ustawy oraz nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.
Ponadto w odniesieniu do ww. szkoleń nie można uznać, że zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z dyspozycji cyt. uprzednio art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy polegające na konieczności ich prowadzenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:
1) świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,
2) usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Z przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.
W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i będą mieć na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.
Natomiast, dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.
Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego - a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.
Chcąc zatem dokonać oceny czy w zakresie usług szkoleniowych dla zawodów medycznych, są Państwo inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji, której cele uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady funkcjonowania Państwa działalności.
Dokonując tej analizy w pierwszej kolejności należy zdefiniować pojęcie „publiczny”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują tego pojęcia, a więc należy go interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny” oznacza:
Z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College:
„Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE), aby udostępnianie nauczycieli na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane państwo członkowskie jako mający podobne cele (…)” (pkt 35). „Jak to bowiem podniosła Komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną, o której mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się liczne elementy, które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy organizacyjne danej instytucji” (pkt 20).
Na „ramy organizacyjne instytucji edukacyjnej” zwracała również uwagę Rzecznik Generalny Eleonor Sharpston w opinii z 8 marca 2007 r. w ww. sprawie C-434/05 Horizon College:
„(…) Jak na to wskazała Komisja podczas rozprawy, usługi w postaci »edukacji, szkoleń zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych« świadczone uczniom lub studentom instytucji edukacyjnej nie są tylko usługami samych nauczycieli, świadczonymi dzięki ich własnej wiedzy i umiejętnościom. Obejmują one bowiem cały zespół udogodnień, materiałów edukacyjnych, zasobów technicznych, polityki edukacyjnej oraz infrastruktury organizacyjnej instytucji edukacyjnej, w której owi nauczyciele pracują.” (pkt 49).
Ponadto, z opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs wynika, że:
„(…) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej dyrektywy odnoszą się do czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej części. Poza usługami pocztowymi na mocy przepisów części A od podatku zwolnione są również służba zdrowia, opieka społeczna, a także usługi w dziedzinach religii, wykształcenia, kultury i sportu. Wspólnym elementem tych usług jest okoliczność, że zaspokajają one podstawowe potrzeby życiowe ludności oraz, że często świadczone są przez instytucje publiczne nienastawione na osiągnięcie zysku. (…). Ze względu na ich wyjątkowy charakter zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły. W związku z tym art. 13 część A szóstej dyrektywy nie obejmuje wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, lecz jedynie te, które są w nim wymienione i opisane w bardzo szczegółowy sposób. Nie wynika z tego jednak, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień przewidzianych w art. 13 powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności. Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień wymaga, aby usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (…) Szereg dalszych zwolnień ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi świadczone są przez instytucje prawa publicznego albo określone organizacje uznane przez państwo (zob. art. 13 część A ust. 1 lit. b), g), h), i), n), p) szóstej dyrektywy). Podstawą jest w tym wypadku przekonanie, że w szczególnym interesie publicznym, uzasadniającym zwolnienie od podatku, leżą wyłącznie usługi świadczone przez instytucje pozostające pod kontrolą państwa. Kontrola państwa może bowiem zapewnić w szczególności jakość świadczeń i odpowiednią ich cenę”.
W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:
należy w szczególności zauważyć, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest uzależnione zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze, przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług - czy to usług kształcenia - dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami - oraz po drugie, przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane usługi były świadczone „przez (...) podmioty prawa publicznego lub inne instytucje [...], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
W ww. wyroku TSUE wskazał, że:
w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP, C-319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).
W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:
artykuł 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 - „Inne formy kształcenia” w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli przedsiębiorstwo to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie krajowym warunków, od których uzależniona jest możliwość uzyskania owego uznania.
Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.
Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.
Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.
Podmioty prawa publicznego powołane przez dane państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty - jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji (określonych przez dane państwo) zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to w Polsce podmioty te działają na podstawie konkretnych programów nauczania, zasad zatrudniania wykwalifikowanej kadry. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania takich podmiotów podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie państwo musi mieć możliwość dokonania weryfikacji czy dany podmiot realizuje cele publiczne.
Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.
Oceniając usługi kształcenia zawodowego, które planują Państwo świadczyć na rzecz przedstawicieli zawodów medycznych pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy - uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów - należy stwierdzić, że nie posiadają Państwo żadnej z wymienionych wyżej cech podmiotu prawa publicznego.
Wskazali Państwo, że nie planują prowadzenia usług szkoleniowych pod bezpośrednim nadzorem państwowych instytucji regulacyjnych. Szkolenia mają mieć charakter uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią systemu specjalizacji lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych organizowanych przez Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki akredytowane. Nie posiadają Państwo obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady Lekarskiej spełnienia warunków kształcenia podyplomowego lekarzy. Nie są Państwo obecnie wpisani do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.
Tym samym, w powyższym zakresie, nie będą działali Państwo pod kontrolą państwa, które mogłoby zapewnić jakość świadczeń lub zakres programu. Brak przepisów dotyczących wymagań, chociażby w zakresie określenia programów szkoleniowych, czy też zasad udziału uczestników szkoleń organizowanych przez Państwa dla ww. osób, pozwala na stwierdzenie, że mają Państwo pełną swobodę co do organizacji wskazanych usług szkoleniowych. Państwa działania w tym zakresie nie wymagają akceptacji właściwych instytucji państwowych, a instytucje te nie ingerują w podejmowane przez Państwo działania.
Zauważyć ponadto należy, że są Państwo komercyjnym podmiotem gospodarczym. Ze złożonego wniosku nie wynika też, aby prowadzona działalność w zakresie szkoleń nie była nastawiona na osiąganie zysku.
W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone usługi szkoleniowe na platformie online w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych świadczonych na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego oraz usługi na rzecz zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”, które dotyczą stricte określonego zawodu medycznego nie będą wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie są Państwo odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.
Tym samym, Państwa w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organu wydającego interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom.
Ponadto należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę organ wydający interpretacje jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Odnosząc się do przywoływanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że każdy wyrok dotyczy unikalnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. zwolnienia od podatku świadczonych usług, nie jest kwestią uniwersalną dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.
Należy zwrócić uwagę na to, że we wskazanych wyrokach zakres okoliczności faktycznych nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne pozornie okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.
Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa wyroki nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo