Opodatkowanie usług świadczonych w zamian za składki członkowskie.
Podatnik (A.) jest jednostką organizacyjną samorządu zawodowego (...), posiadającą osobowość prawną. Organizuje szkolenia, konferencje i wydarzenia edukacyjne dla swoich członków – (...), pobierając opłaty pokrywające koszty. Opłaty ustalane są uchwałami. Ponadto planuje organizować wydarzenia dla szerszego kręgu odbiorców w ramach zadań ustawowych. Podatnik nie jest nastawiony na zysk. Podatnik zadał trzy pytania: 1)…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usługi jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca podkreśla, że jako A. jest „jednostką organizacyjną” samorządu zawodowego (…), a zatem podmiotem działającym w ramach konstrukcji ustrojowej przewidzianej dla samorządów zawodowych wykonujących ustawowo powierzoną pieczę nad należytym wykonywaniem zawodu zaufania publicznego.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o (…), członkowie (…) stanowią samorząd zawodowy (…), zaś stosownie do art. 2 ust. 2 samorząd ten reprezentuje osoby wykonujące zawód (…) oraz sprawuje pieczę nad należytym wykonywaniem tych zawodów w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony, przy czym samorząd jest niezależny w wykonywaniu swoich zadań i podlega tylko przepisom prawa (art. 2 ust. 3)
Wnioskodawca jest A. stanowiącą, działającą na podstawie ustawy z dnia (…) oraz uchwalanych na jej podstawie aktów wewnętrznych samorządu. A. realizuje zadania publiczne i korporacyjne związane z wykonywaniem (…) oraz funkcjonowaniem środowiska zawodowego, działając w interesie zbiorowym, a także indywidualnym swoich członków oraz w interesie publicznym. Wnioskodawca nie jest nastawiony na osiąganie zysku, ewentualne nadwyżki (jeśli powstaną) nie są dystrybuowane, lecz przeznaczane na realizację zadań ustawowych.
Wnioskodawca organizuje (oraz zamierza nadal organizować) wydarzenia edukacyjne i naukowe, w szczególności szkolenia, konferencje, sympozja, warsztaty i spotkania merytoryczne przeznaczone dla (…). Wydarzenia te są bezpośrednio związane z wykonywaniem zawodu (…), a więc z celami mieszczącymi się w zadaniach samorządu zawodowego.
Udział w wydarzeniach jest co do zasady kierowany do członków Wnioskodawcy. Wnioskodawca może pobierać od uczestników, członków A., opłaty za udział. Opłaty te mają charakter pokrywający koszty organizacji (w szczególności: wynajem sal, obsługę techniczną, koszty prelegentów, materiały, logistykę), a ich poziom jest ustalany uchwałami lub regulacjami wewnętrznymi A. Opłaty te nie mają charakteru komercyjnej „ceny rynkowej”, lecz stanowią formę współfinansowania działalności statutowej (ustawowej), tj. mechanizm wewnątrzkorporacyjny, dostępny wyłącznie w relacji A. - członek.
Wnioskodawca wskazuje ponadto, że wydarzenia te nie są prowadzone w celu konkurowania z podmiotami komercyjnymi na rynku usług szkoleniowych. Mają charakter zamknięty, wewnątrzsamorządowy, wynikający z funkcji A. jako organizacji wykonującej ustawowe zadania wobec środowiska zawodowego. A. nie reklamuje tych wydarzeń jako oferty rynkowej dostępnej powszechnie dla nieograniczonego kręgu odbiorców. W konsekwencji zastosowanie zwolnienia nie powinno prowadzić do zakłócenia konkurencji w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT. Nadto nadmienić należy, że Wnioskodawca podkreśla, że ustawodawca wprost przesądza o statusie A. jako osoby prawnej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o (…) jednostkami organizacyjnymi samorządu są m.in. (…), działające przez organy określone w ustawie, natomiast art. 3 ust. 2 stanowi wprost, że jednostki organizacyjne samorządu posiadają osobowość prawną. Oznacza to, że A. występuje w obrocie jako odrębny podmiot prawa, posiadający zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych, w tym zdolność do nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu oraz ponoszenia odpowiedzialności za swoje działania.
Jednocześnie Wnioskodawca jest podmiotem o publicznoprawnym charakterze korporacyjnym, tj. jest typową „osobową korporacją publicznoprawną", której substratem osobowym jest członkostwo (…) wpisanych na listę członków właściwej A. (art. 2 ust. 4 ustawy o (…)). W konstrukcji tej członkostwo nie jest elementem dobrowolnej więzi prywatnoprawnej (jak w stowarzyszeniu), lecz wynika z reżimu ustawowego właściwego dla zawodu zaufania publicznego i jest funkcjonalnie powiązane z realizacją ustawowych kompetencji samorządu. Taki model samorządu zawodowego jest w doktrynie prawa administracyjnego konsekwentnie ujmowany jako forma zdecentralizowanej administracji publicznej (w znaczeniu funkcjonalnym), w ramach której państwo przekazuje określone zadania i kompetencje korporacji publicznoprawnej, a ta wykonuje je w granicach i na podstawie prawa.
Wnioskodawca akcentuje, że o publicznoprawnym i administracyjnym (funkcjonalnie) charakterze samorządu (…) przesądza przede wszystkim ustawowy katalog zadań (który nie jest katalogiem zamkniętym), określony w art. 5 ustawy o (...). Obejmuje on m.in.: ustanawianie (…). Ten zakres kompetencyjny ma cechy typowe dla zadań publicznych (władczych i regulacyjnych), nie zaś dla działalności prywatnoprawnej, co potwierdza kwalifikację samorządu jako szczególnej korporacji publicznoprawnej powołanej do ochrony interesu publicznego, a także interesu jej członków.
W konsekwencji Wnioskodawca przyjmuje jako element stanu faktycznego o znaczeniu podatkowym, że A. , będąc osobą prawną i zarazem publicznoprawną korporacją członkowską realizującą zadania o charakterze publicznym i korporacyjnym, wykonuje swoje czynności (w tym organizację doskonalenia zawodowego, szkoleń i wydarzeń merytorycznych) przede wszystkim jako działalność w ramach interesu publicznego, a także interesu członków oraz w związku z ustawowo ukształtowaną pieczą nad należytym wykonywaniem zawodu (...), a nie jako podmiot prowadzący działalność rynkową nastawioną na zysk.
Pytania
1) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych przez A. w (…), świadczone na rzecz członków A. w zamian za pobierane od nich opłaty uczestnictwa (stanowiące formę wewnętrznego finansowania działalności ustawowej, których wysokości jest ustalona na podstawie aktów wewnętrznych/uchwał organów), korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT?
2) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, w przypadku gdy A. podejmie na podstawie ustawy o (...) oraz aktów wewnętrznych, tj. uchwałę organu właściwego, w której opłaty za udział w szkoleniach, konferencjach i innych wydarzeniach merytorycznych organizowanych przez A. zostaną jednoznacznie zakwalifikowane jako świadczenia członkowskie przewidziane w ramach działalności statutowej samorządu (a nie jako wynagrodzenie za usługę o charakterze rynkowym), a zasady ustalania ich wysokości będą wynikały z regulaminów i uchwał, to czy organ stoi na stanowisku, że spełniona zostaje przesłanka „świadczeń wykonywanych na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, przy założeniu, że pozostałe przesłanki tego zwolnienia są spełnione?
3) Czy w świetle art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienie przewidziane w tym przepisie może mieć zastosowanie również do usług polegających na organizowaniu przez Wnioskodawcę szkoleń, konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych realizowanych w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...), w szczególności art. 5 pkt 8,15,17 oraz 20-22 tej ustawy, w sytuacji gdy działania te, ze względu na swój przedmiot i cel, są kierowane nie wyłącznie do członków samorządu, lecz także do szerszego kręgu odbiorców, takich jak przedstawiciele innych zawodów (…) lub inne grupy społeczne, przy założeniu, że działania te pozostają w bezpośrednim związku przyczynowym z realizacją ustawowych zadań samorządu (...), mają charakter niekomercyjny, a ewentualne opłaty mają charakter kosztowy i nie prowadzą do naruszenia warunków konkurencji?
Państwa stanowisko w sprawie
[Punkt wyjścia: zwolnienia należy interpretować ściśle, a przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie]
Wnioskodawca przyjmuje jako podstawową dyrektywę wykładni, że zwolnienia w VAT, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania podlegają wykładni ścisłej (co jest standardem orzecznictwa TSUE w odniesieniu do zwolnień przewidzianych w prawie unijnym). Ten kierunek rozumowania jest również akcentowany w przywołanym przez Wnioskodawcę wyroku WSA w Poznaniu z 12 listopada 2013 r., I SA/Po 468/13, w którym Sąd podkreślał znaczenie enumeratywności (zamkniętego charakteru) kategorii organizacji uprawniających do zwolnienia w reżimie odpowiadającym art. 132 ust. 1 lit. I Dyrektywy 112 (w polskiej ustawie implementowanym jako art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b).
Z perspektywy niniejszego wniosku oznacza to, że zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT wymaga wykazania łącznie (kumulatywnie) spełnienia wszystkich przesłanek przewidzianych w tym przepisie, tj. po pierwsze że Wnioskodawca jest organizacją powołaną do realizacji jednego z enumeratywnie wskazanych celów (o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym albo obywatelskim), po drugie, że świadczenia objęte wnioskiem są wykonywane w zakresie interesu zbiorowego członków tej organizacji, po trzecie, że co do zasady usługi te są wykonywane na rzecz członków (a więc ich adresatem jest członek organizacji), po czwarte że świadczenie następuje w zamian za składki, przy czym wysokość składek oraz zasady ich ustalania wynikają z przepisów/aktów wewnętrznych, tj. regulacji organizacji), po piąte, że organizacja nie jest nastawiona na osiąganie zysku, oraz po szóste, że zastosowanie zwolnienia nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.
Powołanie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 listopada 2013 r., sygn. I SA/Po 468/13, jest w niniejszym stanie faktycznym w pełni zasadne, z perspektywy Wnioskodawcy. Z jego rozstrzygnięcia wynikają dwie istotne, praktyczne konsekwencje interpretacyjne, które muszą zostać uwzględnione przy ocenie przesłanek zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT. Po pierwsze, WSA w Poznaniu jednoznacznie rozróżnił samo „działanie w interesie członków” od kwalifikacji danego podmiotu jako organizacji mieszczącej się w zamkniętym katalogu celów enumeratywnie wskazanych w przepisie zwolnieniowym. Sąd wyraźnie podkreślił, że okoliczność, iż dany podmiot działa w interesie swoich członków oraz nie jest nastawiony na osiąganie zysku, nie jest wystarczająca do zastosowania zwolnienia, jeżeli podmiot ten nie może zostać zakwalifikowany jako organizacja realizująca cele polityczne, związkowe, patriotyczne, filozoficzne, filantropijne albo obywatelskie w rozumieniu przepisów implementujących Dyrektywę VAT. W sprawie I SA/Po 468/13 spółdzielnia mieszkaniowa, mimo że niewątpliwie realizowała interes zbiorowy swoich członków i nie działała w celu osiągania zysku, nie została uznana za organizację o celach związkowych ani obywatelskich, ponieważ jej istota i cele statutowe nie mieściły się w tej kategorii organizacyjno-celowej przewidzianej przez ustawodawcę unijnego i krajowego. Po wtóre, WSA w Poznaniu wprost odwołał się do wykładni Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie pojęcia „organizacji o celach związkowych” jako kluczowego kryterium kwalifikacyjnego dla zastosowania analizowanego zwolnienia. Sąd zaakcentował, że pojęcie to należy rozumieć w sposób autonomiczny, zgodnie ze standardem prawa Unii Europejskiej, a nie przez pryzmat wyłącznie krajowych konstrukcji formalnych. W tym kontekście WSA przywołał dorobek TSUE, zgodnie z którym „cele związkowe” (trade-union nature) oznaczają działalność organizacji, której podstawowym i konstytutywnym celem jest obrona wspólnych interesów swoich członków oraz reprezentowanie ich w relacjach z osobami trzecimi, w tym w szczególności wobec organów władzy publicznej.
Jednocześnie, dla zachowania pełnej poprawności prawnej, A. wskazuje, że właściwym orzeczeniem TSUE, do którego odwołuje się zarówno WSA w Poznaniu, jak i utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, jest orzeczenie TSUE w sprawie C-149/07 Institute for Motor Industry. Wyrok ten zachowuje pełną aktualność interpretacyjną, gdyż dotyczy wykładni art. 13(A)(1)(I) VI Dyrektywy, którego normatywnym odpowiednikiem jest obecnie art. 132 ust. 1 lit. I Dyrektywy 2006/112/WE. Co istotne, uznać należy że art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. nie stanowi wprost implementacji art. 132 ust. 1 lit. I dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. ma jednak swoją podstawę w art. 135 ust. 1 lit. I dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Istotne jest więc to, by przepis krajowy będący implementacją całego aktu dyrektywy (z punktu widzenia rezultatu) osiągnął cel wynikający z danego przepisu dyrektywy
[Zastosowanie standardu TSUE/WSA/NSA do A.: dlaczego (…) mieści się w katalogu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b (cele obywatelskie i/lub związkowe)]
W ocenie Wnioskodawcy, odmiennie niż w przypadku spółdzielni mieszkaniowej analizowanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 12 listopada 2013 r., sygn. I SA/Po 468/13, Wnioskodawca spełnia kryterium „organizacji powołanej do realizacji celów obywatelskich”, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, a także w istotnym zakresie, przy zastosowaniu wykładni funkcjonalnej prawa Unii Europejskiej i prawa krajowego, kryterium organizacji realizującej cele „związkowe” w rozumieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pojmowane jako obrona wspólnych interesów członków oraz ich reprezentacja wobec osób trzecich, w tym organów władzy publicznej.
Wnioskodawca jest bowiem ustawowo umocowaną korporacją publicznoprawną, powołaną do realizacji zadań o charakterze publicznym i obywatelskim, której podstawowym zadaniem jest reprezentowanie środowiska (...) oraz sprawowanie pieczy nad należytym wykonywaniem zawodu (...) w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony. Taki zakres kompetencji nie ma charakteru incydentalnego ani pomocniczego, lecz stanowi istotę funkcjonowania samorządu (...). W szczególności, zgodnie z art. 5 pkt 14 ustawy o (...), do zadań samorządu (…) należy prowadzenie działań na rzecz ochrony zawodu (…). Przepis ten wprost statuuje funkcję ochronno-reprezentacyjną samorządu, polegającą na systemowym działaniu w interesie członków, zarówno na płaszczyźnie wewnętrznej (korporacyjnej), jak i zewnętrznej, wobec organów administracji publicznej, innych instytucji państwowych oraz podmiotów trzecich.
W tym znaczeniu działalność A. odpowiada dokładnie tej „reprezentacyjno- ochronnej” funkcji, którą Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał za rdzeń pojęcia organizacji o „celach związkowych” (trade-union nature), a którą sądy administracyjne - w tym WSA i NSA - traktują jako warunek kwalifikacji podmiotowej do zwolnienia przewidzianego obecnie w art. 132 ust. 1 lit. I Dyrektywy 2006/112/WE, implementowanego do prawa krajowego w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT. A. nie jest zatem jedynie podmiotem prowadzącym działalność edukacyjną czy organizacyjną na rzecz określonej grupy zawodowej, lecz korporacją publicznoprawną, której ustawowym zadaniem jest ochrona (…).
Należy podkreślić, że realizacja tych zadań ma charakter stały, systemowy i instytucjonalny, a nie doraźny. A. występuje w imieniu środowiska (...) w relacjach z organami władzy publicznej, uczestniczy w procesach opiniowania aktów normatywnych, zabiera stanowisko w sprawach dotyczących warunków wykonywania zawodu (…) oraz podejmuje działania mające na celu ochronę godności zawodu i praw (…). Profil ten znajduje bezpośrednie umocowanie ustawowe, ponieważ zgodnie z art. 5 ustawy o (...), do zadań samorządu (…) należy nie tylko ochrona interesów indywidualnych i zbiorowych członków, lecz również zajmowanie stanowiska w sprawach stanu (…). Oznacza to, że działalność A. nie ogranicza się do reprezentowania interesów korporacyjnych w wąskim znaczeniu, lecz obejmuje także realizację zadań bezpośrednio związanych z interesem publicznym, rozumianym jako ochrona (…). Taki zakres kompetencji przesądza o publicznoprawnym i obywatelskim charakterze działalności A., lokując ją w sferze instytucjonalnej współodpowiedzialności za kształtowanie (…). W konsekwencji omawiany profil działalności wyraźnie odróżnia A. od podmiotów, które jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, prowadzą działalność środowiskową, promocyjną lub usługową na rzecz określonej branży, lecz nie posiadają zasadniczego trzonu obronno-reprezentacyjnego wobec osób trzecich i organów władzy publicznej ani ustawowo umocowanej funkcji działania w interesie publicznym.
W konsekwencji „cele obywatelskie”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, powinny być w odniesieniu do A. interpretowane w zgodzie z Dyrektywą 2006/112/WE oraz wykładnią TSUE, a także prawem krajowym, z uwzględnieniem szczególnej roli samorządów zawodowych w ustroju państwa. Działalność A. stanowi bowiem publicznoprawną, instytucjonalną formę organizacji (…), ukierunkowaną na ochronę interesu publicznego oraz zbiorowych interesów członków samorządu, a nie działalność o charakterze komercyjnym. Z tego względu A. spełnia przesłankę podmiotową zwolnienia jako organizacja realizująca cele obywatelskie (oraz w ujęciu funkcjonalnym, cele związkowe w rozumieniu prawa Unii Europejskiej), przy czym, co A. wyraźnie podkreśla, spełnienie pozostałych przesłanek zwolnienia, w szczególności dotyczących charakteru składkowego świadczeń oraz braku naruszenia warunków konkurencji, podlega odrębnej, szczegółowej analizie. Niezależnie od powyższego, obywatelski charakter działalności A. znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce sądów powszechnych, które w szeregu postępowań dopuszczały Wnioskodawcę do udziału w sprawach jako organizacje społeczne/organizacje pozarządowe lub podmioty działające na rzecz ochrony interesu publicznego bądź zbiorowych interesów określonej grupy zawodowej.
W szczególności w postępowaniu prowadzonym przed Sądem Rejonowym w (…), sygn. (…), A. została dopuszczona do udziału w sprawie jako organizacja społeczna, której statutowe cele obejmują ochronę interesów (…) oraz wartości związanych z wykonywaniem zawodu zaufania publicznego. Analogicznie, w postępowaniach z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń społecznych, sądy powszechne, w tym Sąd Okręgowy w (…) sygn. (…), Sąd Okręgowy w (…), dopuściły A. do udziału w postępowaniach jako podmiot działający w interesie publicznym oraz w interesie zbiorowym (…). Tego rodzaju dopuszczenie procesowe nie ma charakteru formalnego ani przypadkowego, lecz stanowi konsekwencję uznania przez sądy, że A. realizuje cele o charakterze społecznym i obywatelskim, polegające na ochronie zawodu (...), jego godności oraz praw i interesów zbiorowych członków samorządu.
Okoliczność ta ma istotne znaczenie interpretacyjne na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, gdyż potwierdza, że A. jest w praktyce sądowej traktowana jako organizacja o profilu obywatelskim, działająca nie w interesie gospodarczym, lecz w interesie publicznym i korporacyjnym, co wzmacnia argumentację na rzecz zakwalifikowania jej do kręgu podmiotów objętych zakresem tego zwolnienia.
[Charakter opłat za udział w wydarzeniach jako świadczeń członkowskich w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT]
Zdaniem Wnioskodawcy opłaty pobierane od członków samorządu za udział w organizowanych szkoleniach, konferencjach i innych wydarzeniach merytorycznych spełniają przesłankę świadczeń wykonywanych „na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT. Przesłanka ta powinna być interpretowana z uwzględnieniem specyfiki samorządów zawodowych jako korporacji publicznoprawnych oraz charakteru norm wewnętrznych regulujących ich funkcjonowanie.
W systemie samorządu zawodowego (…), składka członkowska nie jest jedyną formą świadczenia pieniężnego ponoszonego przez członka na rzecz A. Oprócz składki o charakterze generalnym, wydane akty wewnętrzne/uchwały przewidują możliwość ponoszenia przez członków dodatkowych świadczeń związanych z realizacją konkretnych zadań statutowych, w tym w szczególności z organizacją doskonalenia (...). Opłaty za udział w wydarzeniach edukacyjnych stanowią element tego systemu finansowania działalności statutowej i nie mają charakteru odrębnego, rynkowego wynagrodzenia za usługę, lecz są szczególną postacią świadczenia członkowskiego, uwarunkowaną udziałem w określonej formie aktywności samorządowej.
Zasadnicze znaczenie ma przy tym fakt, że opłaty te mają charakter wewnątrzkorporacyjny: są kierowane do członków A. i funkcjonują w ramach relacji członek-samorząd, a nie w relacji podmiot świadczący usługę-klient rynku. Wysokość opłat oraz zasady ich ustalania wynikają z uchwał i regulaminów przyjmowanych przez organy A. działające na podstawie ustawy o (...) i aktów wewnętrznych/uchwał. W tym sensie „przepisy statutowe", o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, należy rozumieć nie wyłącznie jako literalne postanowienia statutu, lecz szerzej, jako cały system norm wewnętrznych samorządu zawodowego, stanowiących jego rozwinięcie i wykonanie.
Opłaty za udział w wydarzeniach edukacyjnych pełnią funkcję współfinansowania realizacji zadań ustawowych („statutowych”) A. , a w szczególności zadania polegającego na organizowaniu i wspieraniu doskonalenia (...), co pozostaje w bezpośrednim związku z pieczą nad należytym wykonywaniem zawodu (...) oraz z ochroną interesu publicznego. Opłaty te są ustalane w sposób kosztowy, w oparciu o rzeczywiste wydatki ponoszone przez A. w związku z organizacją danego wydarzenia, i nie zawierają elementu marży ani kalkulacji rynkowej. Tym samym nie służą one kształtowaniu zysku, lecz zapewnieniu efektywnej realizacji zadań samorządowych. Taki model finansowania wydarzeń edukacyjnych jest typowy dla organizacji członkowskich realizujących zadania publiczne lub quasi-publiczne i nie może być utożsamiany z działalnością gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług szkoleniowych na rynku. W istocie opłaty te stanowią świadczenia związane z przynależnością do samorządu zawodowego i uczestnictwem w jego działalności, a nie cenę za usługę w sensie cywilnoprawnym. Z tego względu A. stoi na stanowisku, że opłaty za udział w szkoleniach i konferencjach mieszczą się w pojęciu „składek" użytym w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, rozumianym funkcjonalnie i systemowo, zgodnie z charakterem samorządu (...) oraz celem tego zwolnienia.
[Przesłanka braku naruszenia warunków konkurencji w świetle art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, charakter działalności A. jako korporacji publicznoprawnej realizującej ustawowe zadanie doskonalenia (...)]
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przesłanka „braku naruszenia warunków konkurencji”, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, musi być oceniana z uwzględnieniem charakteru podmiotu świadczącego dane usługi, ich celu, adresatów oraz funkcji, jaką pełnią w systemie prawnym. W przypadku samorządu (...) nie jest wystarczające ani zasadne mechaniczne porównywanie jego działalności z działalnością podmiotów komercyjnych funkcjonujących na rynku usług szkoleniowych, ponieważ A. nie działa w tym samym segmencie rynku ani w tym samym reżimie prawnym.
Zasadnicze znaczenie ma fakt, że zgodnie z art. 5 pkt 7 ustawy o (...), do ustawowych zadań samorządu (...) należy prowadzenie lub udział w organizowaniu doskonalenia (...). Oznacza to, że organizacja szkoleń, konferencji i innych wydarzeń edukacyjnych nie stanowi działalności fakultatywnej ani ubocznej, lecz jest elementem realizacji ustawowo nałożonego obowiązku publicznoprawnego, ściśle związanego z pieczą nad należytym wykonywaniem zawodu (...) oraz z ochroną interesu publicznego w postaci bezpieczeństwa (...). Tym samym działalność ta ma charakter funkcjonalnie odmienny od działalności komercyjnych firm szkoleniowych, których celem jest oferowanie usług edukacyjnych na rynku w warunkach swobodnej konkurencji.
W tym kontekście należy podkreślić, że głównymi i zasadniczymi adresatami wydarzeń organizowanych przez A. są jej członkowie, a więc osoby należące do samorządu zawodowego, wobec których A. wykonuje ustawowe kompetencje i obowiązki - w tym zakresie oczywiście są pewne wyjątki, które zostały opisane poniżej. Wydarzenia te mają charakter wewnątrzkorporacyjny i są elementem realizacji relacji publicznoprawnej pomiędzy samorządem a jego członkami, a nie relacji rynkowej pomiędzy usługodawcą a klientem. Taki zamknięty lub zasadniczo zamknięty krąg adresatów sam w sobie ogranicza możliwość zakłócenia konkurencji, ponieważ nie prowadzi do przechwytywania popytu na rynku otwartym.
Istotne znaczenie ma również brak typowych działań marketingowych właściwych dla rynku usług szkoleniowych. A. nie prowadzi reklamy wydarzeń w celu pozyskania nieograniczonego kręgu odbiorców ani nie pozycjonuje swojej działalności jako alternatywy rynkowej wobec firm szkoleniowych. Informowanie o wydarzeniach odbywa się w ramach kanałów komunikacji samorządowej, skierowanych do członków A., co dodatkowo potwierdza wewnętrzny, a nie rynkowy charakter tej działalności.
Kolejnym obiektywnym elementem przemawiającym za brakiem naruszenia warunków konkurencji jest sposób ustalania opłat za udział w wydarzeniach. Opłaty te mają charakter kosztowy, a nie rynkowy, są kalkulowane w oparciu o rzeczywiste koszty organizacji wydarzenia i nie zawierają elementu marży ani mechanizmu maksymalizacji przychodu. A. nie działa w celu osiągania zysku, a ewentualna nadwyżka finansowa, jeżeli w ogóle wystąpi, jest przeznaczana wyłącznie na realizację celów statutowych, co wyklucza ekonomiczne motywacje typowe dla działalności konkurencyjnej.
Wreszcie należy podkreślić, że samorząd zawodowy (...), jako korporacja publicznoprawna, działa w reżimie prawa publicznego i wykonuje zadania powierzone mu przez ustawodawcę w interesie publicznym. Przyznanie zwolnienia podatkowego dla czynności wykonywanych w ramach realizacji tych zadań nie prowadzi do uzyskania „nieuczciwej przewagi konkurencyjnej” nad podmiotami komercyjnymi, lecz stanowi konsekwencję odmiennej funkcji, celu i podstawy prawnej działalności A. Z tego względu zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT w odniesieniu do opisanych świadczeń nie narusza warunków konkurencji, ponieważ działalność A. nie funkcjonuje na tym samym rynku w sensie ekonomicznym i prawnym co działalność komercyjnych firm szkoleniowych.
[Zakres zwolnienia, a działania edukacyjne i informacyjne kierowane do szerszego kręgu odbiorców w ramach realizacji zadań ustawowych samorządu (...)]
Poza głównym nurtem poruszanej problematyki w niniejszym wniosku, istnieje również kwestia poboczna. A. wskazuje, że obok działalności skierowanej bezpośrednio do członków samorządu, ustawa o (...) przewiduje szereg zadań, których istota i cel wykraczają poza wąsko rozumianą relację korporacyjną i są adresowane, pośrednio, do szerszego kręgu podmiotów, w tym innych zawodów (…), a także ogółu społeczeństwa. Dotyczy to w szczególności zadań polegających na zajmowaniu stanowiska w sprawach (…), opiniowaniu i wnioskowaniu w sprawach kształcenia przed- i podyplomowego (...) oraz innych zawodów (…) (art. 5 pkt 8), a także współpracy z innymi samorządami (…), organizacjami oraz instytucjami krajowymi i zagranicznymi w sprawach (…) (art. 5 pkt 20-22).
Zakres tych zadań potwierdza, że samorząd zawodowy (...) nie jest jedynie strukturą korporacyjną działającą w interesie własnych członków, lecz stanowi element szeroko rozumianej administracji publicznej o charakterze zdecentralizowanym. Samorząd zawodowy (...) pełni bowiem funkcję ustrojową, polegającą na wykonywaniu, w imieniu państwa i na podstawie ustawy, części zadań publicznych związanych z (…). W tym sensie działalność samorządu (...) mieści się w pojęciu administracji publicznej w znaczeniu funkcjonalnym, a jego istnienie i zakres kompetencji stanowią wyraz konstytucyjnej zasady decentralizacji wykonywania zadań publicznych.
Działania realizowane w tym zakresie mogą przybierać formę konferencji, seminariów, kampanii informacyjnych lub szkoleń o charakterze interdyscyplinarnym lub społeczno-edukacyjnym, których adresatami, obok (...) będących członkami samorządu, mogą być również przedstawiciele innych (…), organizacje (…) bądź inne grupy społeczne. Kluczowe jest przy tym, że działania te pozostają w bezpośrednim związku z realizacją ustawowych zadań samorządu (...) i służą ochronie interesu publicznego, w szczególności w obszarze (...). Ich adresowanie do szerszego kręgu odbiorców nie stanowi więc odejścia od funkcji samorządu, lecz jest naturalną konsekwencją zakresu zadań powierzonych mu przez ustawodawcę.
Z perspektywy systemowej należy podkreślić, że w takich sytuacjach samorząd zawodowy (...) nie działa jako podmiot rynkowy oferujący usługi edukacyjne w warunkach konkurencji, lecz jako korporacja publicznoprawna wykonująca zadania powierzone jej przez ustawodawcę w ramach zdecentralizowanej administracji publicznej. Ewentualne odpłatności związane z udziałem w tego rodzaju wydarzeniach nie pełnią funkcji ceny rynkowej za usługę, lecz mają charakter pomocniczy i kosztowy, służący umożliwieniu realizacji zadania publicznego, a nie osiąganiu zysku. Należy przy tym mieć na uwadze, że samorząd zawodowy (...) jest, co do zasady, podmiotem samofinansującym się, który realizuje ustawowo powierzone zadania w oparciu o środki pochodzące ze składek członkowskich oraz innych dopuszczalnych źródeł finansowania, bez stałego finansowania z budżetu państwa. W konsekwencji pobieranie odpłatności o charakterze kosztowym stanowi element racjonalnego i zgodnego z ustawą mechanizmu zapewnienia środków niezbędnych do wykonywania zadań publicznych, a nie przejaw działalności rynkowej czy zarobkowej. W konsekwencji zasadnicze znaczenie dla oceny charakteru tych działań ma nie tyle krąg ich adresatów, ile ich cel, kontekst oraz funkcja w systemie zadań publicznych określonych w art. 5 ustawy o (...).
Mając na uwadze wykładnię ścisłą zwolnień podatkowych, A. uznaje za zasadne uzyskanie jednoznacznego stanowiska organu interpretacyjnego również w tym zakresie, aby określić granice zastosowania zwolnienia w sytuacjach, w których działania samorządu, choć nieograniczone wyłącznie do członków, pozostają nierozerwalnie związane z wykonywaniem zdecentralizowanych zadań administracji publicznej o charakterze publicznym i obywatelskim, powierzonych samorządowi zawodowemu (...) przez ustawodawcę.
4.6. [Zwięzłe stanowisko Wnioskodawcy dot. poszczególnych pytań]
Pytanie nr 1 - stanowisko Wnioskodawcy (A. )
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane czynności polegające na organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych na rzecz członków A., finansowane poprzez opłaty uczestnictwa pobierane od członków, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o VAT, ponieważ w realiach sprawy spełnione są łącznie przesłanki zwolnienia. W szczególności: A. jest publicznoprawną korporacją samorządową (osobą prawną) powołaną ustawowo do realizacji celów o charakterze obywatelskim (a funkcjonalnie także „związkowym” w rozumieniu TSUE, jako obrona i reprezentacja interesów członków wobec osób trzecich, w tym organów władzy publicznej), a organizacja doskonalenia zawodowego mieści się wprost w ustawowych zadaniach samorządu (art. 5 pkt 7, a także funkcja ochronna z art. 5 pkt 14 oraz komponent interesu publicznego z art. 5 pkt 15). Opłaty mają charakter wewnątrzkorporacyjny i kosztowy, nie służą osiąganiu zysku i z uwagi na zamknięty (lub zasadniczo zamknięty) krąg adresatów, brak rynkowego marketingu oraz kosztową kalkulację, nie naruszają warunków konkurencji.
Pytanie nr 2 - stanowisko Wnioskodawcy (A. )
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli A., w oparciu o ustawę o (...), podejmie uchwałę oraz przyjmie regulacje wewnętrzne, w których opłaty za udział w wydarzeniach zostaną jednoznacznie ujęte jako świadczenia członkowskie w ramach działalności statutowej (a zasady i wysokość będą wynikały z uchwał/regulaminów przyjętych na podstawie statutu), to wówczas przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b dotycząca świadczeń „w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych" jest spełniona. A. przyjmuje wykładnię, zgodnie z którą pojęcie „przepisy statutowe" obejmuje także normy wewnętrzne wydane na ustawy, uchwał, czy też regulaminów, a „składki" należy rozumieć funkcjonalnie jako statutowe finansowanie działalności korporacyjnej, tj. nie tylko składkę generalną, ale również przewidziane regulaminowo świadczenia członkowskie związane z realizacją zadań samorządu (w tym doskonalenia zawodowego).
Pytanie nr 3 - stanowisko Wnioskodawcy (A. )
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b może znaleźć zastosowanie również wtedy, gdy działania edukacyjne/informacyjne realizowane przez A. w wykonaniu zadań ustawowych (w szczególności art. 5 pkt 8,15,17 oraz 20-22) są kierowane nie wyłącznie do członków, lecz także do szerszego kręgu odbiorców (np. inne (…), organizacje (...)), o ile: (I) pozostają w bezpośrednim związku przyczynowym z zadaniami publicznymi samorządu i pełnią funkcję obywatelską/publiczną, (II) mają charakter niekomercyjny, (III) ewentualne opłaty mają charakter kosztowy i służą samofinansowaniu realizacji zadania, oraz (IV) zastosowanie zwolnienia nie narusza warunków konkurencji. A. podkreśla, że w takim wariancie decydujące znaczenie ma cel i funkcja działania w systemie zadań publicznych, a nie sam fakt poszerzenia kręgu adresatów, przy czym warunki ustawowe zwolnienia muszą być każdorazowo spełnione w sposób obiektywnie weryfikowalny.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.
Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Definicja świadczenia usług, stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
Ponadto, aby czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot działający dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.
Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy:
Zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:
a) kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
b) organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim
- w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.
Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
W myśl art. 43 ust. 18 ustawy:
Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.
Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
l) świadczenie usług, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskiej, pod warunkiem że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji.
Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi te na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.
W tym kontekście wskazania wymaga - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że A. działa na podstawie ustawy z dnia (...) oraz uchwalanych na jej podstawie aktów wewnętrznych samorządu. A. realizuje zadania publiczne i korporacyjne związane z wykonywaniem zawodu (...) oraz funkcjonowaniem środowiska zawodowego, działając w interesie zbiorowym, a także indywidualnym swoich członków oraz w interesie publicznym. Nie są Państwo podmiotem nastawionym na osiąganie zysku, ewentualne nadwyżki (jeśli powstaną) nie są dystrybuowane, lecz przeznaczane na realizację zadań ustawowych.
Organizują Państwo (oraz zamierzają nadal organizować) wydarzenia edukacyjne i naukowe, w szczególności szkolenia, konferencje, sympozja, warsztaty i spotkania merytoryczne przeznaczone. dla (...) - członków A. Wydarzenia te są bezpośrednio związane z wykonywaniem zawodu (...), podnoszeniem kwalifikacji, wymianą wiedzy, standardami wykonywania zawodu, etyką i bezpieczeństwem (...), a więc z celami mieszczącymi się w zadaniach samorządu zawodowego.
Ponadto organizują Państwo szkolenia, konferencje, seminaria lub inne działania edukacyjne i informacyjne, realizowane w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...), w szczególności art. 5 pkt 8, 15, 17 oraz 20-22 ustawy o (...) także dla szerszego kręgu odbiorców, takich jak przedstawiciele innych zawodów (…), (...) lub innych grup społecznych.
Państwa wątpliwości dotyczą prawa do zastosowania zwolnienia od podatku ww. usług organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych dla członków A., a także dla szerszego kręgu odbiorców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.
W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy sformułowane zostały łączne warunki, od których zależy zwolnienie od podatku:
1) zwolnienie dotyczy organizacji o określonym charakterze i rodzaju - organizacje realizujące cele polityczne, związkowe, patriotyczne, filozoficzne, filantropijne i obywatelskie,
2) świadczenia wykonywane są w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz członków w zamian za składki,
3) podmioty te są organizacjami, które nie są nastawione na osiąganie zysku z tytułu prowadzonej działalności;
4) zastosowanie zwolnienia nie powoduje zakłócenia konkurencji.
Wszystkie powyższe warunki powinny być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednego z nich wyklucza zwolnienie od podatku.
Rozpatrywany przepis - art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy wskazuje w pierwszej kolejności na charakter omawianych organizacji, wyraźnie wymienia jaki profil działalności danej organizacji skutkuje objęciem usług wykonywanych przez nią na rzecz członków zwolnieniem podatkowym, tj. organizacje powołane do realizacji celów politycznych, związkowych, patriotycznych, filozoficznych, filantropijnych i obywatelskich. Ponadto świadczenie musi być wykonywane w zbiorowym interesie członków.
W Państwa ocenie, jako publicznoprawna korporacja samorządowa (osoba prawna) powołana ustawowo do realizacji celów o charakterze obywatelskim (a funkcjonalnie także „związkowym”) w rozumieniu TSUE wypełniają Państwo podmiotową przesłankę, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.
Należy wskazać, że zadania, zasady działania i organizację A oraz prawa i obowiązki członków A. regulują przepisy ustawy z (…). o (...).
Zgodnie z art. 2 ust. 1-5 ustawy o (...):
(…)
W myśl art. 3 ust. 1-2 ustawy o (...):
(…)
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o (...):
(…)
Wnioskodawca jest podmiotem działającym na podstawie przepisów ustawy o (...). Jest to samorządowa jednostka, reprezentująca i zrzeszająca (...) na szczeblu regionalnym. Do jej głównych zadań, określonych w art. 5 ustawy o (...), należy m.in. ustanawianie (...) oraz dbanie o ich przestrzeganie (pkt 1), sprawowanie pieczy nad należytym i sumiennym wykonywaniem zawodu (...) (pkt 2), przyznawanie prawa wykonywania zawodu (pkt 3-3c), prowadzenie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności zawodowej (...) (pkt 5), prowadzenie lub udział w organizowaniu doskonalenia (...) (pkt 7); opiniowanie warunków pracy i płac (...) (pkt 12); działania na rzecz ochrony zawodu (...), w tym występowanie w obronie godności zawodu (...) oraz interesów indywidualnych i zbiorowych członków samorządu (...) (pkt 14); zajmowanie stanowiska w sprawach (…) (pkt 15).
Oznacza to, że Wnioskodawca jest państwową jednostką samorządu zawodowego, której podstawowym celem jest nadzór nad należytym wykonywaniem zawodu (...), prowadzenie rejestrów (...), nadzór nad (…). Członkostwo w (…) jest obowiązkowe dla każdego (...) zamierzającego wykonywać zawód i wynika z przepisów prawa.
Zatem wbrew Państwa twierdzeniu, pomimo, że A. nie jest podmiotem nastawionym na osiąganie zysku, w odniesieniu do usług organizowania szkoleń, konferencji i wydarzeń naukowo-edukacyjnych nie można uznać jej za organizację o charakterze obywatelskim, ani też związkowym działającą w interesie zbiorowym członków, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy o VAT.
Zagadnienia związane z określeniem zastosowania zwolnienia od podatku VAT organizacji świadczących usługi na rzecz swoich członków było przedmiotem rozważań TSUE.
W sprawie C-149/07 Institute of the Motor Industry, powołanym również przez Państwa w uzasadnieniu stanowiska, TSUE zaznaczył, że:
Organizacja nienastawiona na osiągnięcie zysku, której głównym celem jest obrona i reprezentowanie zbiorowych interesów swoich członków spełnia kryteria czynności wykonywanych w interesie publicznym, które stanowi podstawę zwolnień przewidzianych w art. 13 (A)(1)(l) Dyrektywy, w zakresie w jakim zapewnia ona reprezentację i wsparcie w negocjacjach z osobami trzecimi. (…) organizacja, której celem jest działanie w zakresie interesu zbiorowego swoich członków oznacza organizację, której głównym celem jest obrona zbiorowych interesów swoich członków niezależnie od tego czy są oni pracownikami, pracodawcami, niezależnymi profesjonalistami lub przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą oraz reprezentowanie ich przed osobami trzecimi, włączając w to władze publiczne”.
W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że do zadań A. należy m.in. występowanie w obronie godności zawodu (...) oraz interesów indywidualnych i zbiorowych członków samorządu (...) (art. 5 pkt 14 ustawy o (...)), jednakże nie oznacza to automatycznie, że w odniesieniu do wszystkich usług świadczonych przez (…), w tym usług organizowania szkoleń, konferencji i wydarzeń naukowo-edukacyjnych dla (...), podmiot ten można uznać za organizację związkową, świadczącą usługi w zakresie interesu zbiorowego swoich członków.
Pojęcie interesu zbiorowego nie zostało zdefiniowane w ustawie, dlatego też posłużyć się trzeba wykładnią językową. Słowo „interes” oznacza: pożytek, korzyść lub przedsięwzięcie przynoszące korzyść materialną, słowo „zbiorowy” natomiast oznacza: odnoszący się do pewnej grupy ludzi lub zbioru rzeczy (Słownik PWN, http://sjp.pwn.pl).
Realizowane przez A. usługi szkoleniowe przynoszą korzyści członkom - (…), ale są to korzyści indywidualne poszczególnych osób w postaci rozwoju zawodowego i podnoszenia umiejętności. Nie można uznać, że poprzez organizowanie usług szkoleniowych dla (...), którzy uiszczają z tego tytułu opłatę uczestnictwa, A. realizuje cele zbiorowe członków.
W konsekwencji nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie uznania A. w odniesieniu do usług organizowania szkoleń, konferencji i wydarzeń naukowo-edukacyjnych - za organizację o charakterze obywatelskim i związkowym działającą w interesie zbiorowym członków.
Ponadto warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy jest świadczenie usług w zakresie interesu zbiorowego swoich członków - w zamian za składkę członkowską.
Należy zatem ustalić, czy w przedstawionym stanie faktycznym usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych świadczone są rzecz członków w zamian za składkę członkowską, czy też wnoszone przez członków opłaty uczestnictwa stanowią inną odpłatność (zapłatę) za świadczone na ich rzecz usługi.
Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wpłacającego - tj. w tym przypadku przez członka A.
Należy podkreślić, że świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.
Na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.
Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.
Na podstawie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz na gruncie utrwalonej praktyki, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych i TSUE, wykształcone zostały przesłanki warunkujące uznanie określonych czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Za takie czynności, zgodnie z ugruntowanymi tezami można uznać sytuacje, w których:
1) istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;
2) otrzymane wynagrodzenie stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi;
4) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;
5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Jak wynika z opisu sprawy, organizują Państwo wydarzenia edukacyjne i naukowe w szczególności szkolenia, konferencje, sympozja, warsztaty i spotkania merytoryczne przeznaczone dla (...) - członków A. (…). Wydarzenia te są bezpośrednio związane z wykonywaniem zawodu (...), podnoszeniem kwalifikacji, wymianą wiedzy, standardami wykonywania zawodu, etyką i bezpieczeństwem (...), a więc celami mieszczącymi się w zadaniach samorządu zawodowego. Udział w wydarzeniach jest co do zasady kierowany do członków Wnioskodawcy. Wnioskodawca może pobierać od uczestników opłaty za udział. Opłaty te mają charakter pokrywający koszty organizacji usługi (w szczególności: wynajem sal, obsługę techniczną, koszty prelegentów, materiały, logistykę), a ich poziom jest ustalany uchwałami lub regulacjami wewnętrznymi A. Jak Państwo wskazali, opłaty te nie mają charakteru komercyjnej „ceny rynkowej”, lecz stanowią formę współfinansowania działalności ustawowej, tj. mechanizm wewnątrzkorporacyjny, dostępny wyłącznie w relacji A. - członek.
Na podstawie art. 25 pkt 7 ustawy o (...):
Stosownie do art. 38 pkt 9 ustawy o (...):
(...) w szczególności: ustala zasady podziału składki członkowskiej.
W myśl art. 39 ust. 1 pkt 11 ustawy o (...):
(…) kieruje działalnością A. w okresie między krajowymi zjazdami (...), a w szczególności: określa wysokość składki członkowskiej.
Wskazać należy, że co do zasady nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie gdy organizacja ma dowolność co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, z uwagi na brak bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej członkowie. (por. wyrok TSUE z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86)
W analizowanej sprawie jednak mamy do czynienia z sytuacją odmienną - spełnione są wszystkie wyżej określone przesłanki warunkujące uznanie danych czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.
Mianowicie istnieje związek prawny między usługodawcą - A. i usługobiorcą - członkiem A. w ramach którego następuje świadczenie wzajemne - w zamian za wynagrodzenie w postaci opłat uczestnictwa, A. jest zobligowana do świadczenia na rzecz członków konkretnej usługi. Wnoszone przez członków opłaty uczestnictwa mają charakter ekwiwalentny - upoważniają członków do otrzymania konkretnej usługi ze strony A.
Z powyższego wynika, że opłaty uczestnictwa stanowią wynagrodzenie (odpłatność) za określone usługi świadczone na rzecz członków A. Usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych nie są świadczone przez Państwa w zamian za składkę członkowską. Składka członkowska opłacana jest przez członków A. obligatoryjnie, jej wysokość reguluje uchwała (…), natomiast opłaty uczestnictwa są wnoszone wyłącznie przez zainteresowane osoby w związku z konkretnymi usługami świadczonymi na ich rzecz.
Jak już wskazano, na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Także fakt, że wnoszone przez członków opłaty pokrywają wyłącznie koszty organizacji usługi, pozostaje nieistotny dla kwalifikacji tych opłat jako wynagrodzenie za świadczone usługi.
Zatem z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych świadczone są na rzecz członków w zamian za wynagrodzenie, w postaci opłat uczestnictwa, a nie składkę członkowską w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.
O zastosowaniu zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, nie przesądza również fakt, że opłaty uczestnictwa zostaną zakwalifikowane przez Państwa jako „świadczenia członkowskie” na podstawie uchwały, a wysokość ich ustalania będzie wynikała z regulaminów i uchwał, ponieważ również w tym przypadku, opłaty te nadal będą stanowiły opłaty za udział w określonym wydarzeniu, tj. wynagrodzenie za określone usługi świadczone na rzecz członków A.
To nie sposób nazwania opłat w aktach wewnętrznych A. decyduje o faktycznym ich statusie. W każdym przypadku wymagana jest analiza charakteru wnoszonych opłat jako składek członkowskich.
Opłaty uczestnictwa wnoszone przez członków, również w przypadku zakwalifikowania ich na podstawie uchwały jako „świadczenia członkowskie”, są przeznaczone na konkretne usługi stanowią w istocie wynagrodzenie za określone usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych na rzecz konkretnego członka A. Istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszoną przez członków opłatą a otrzymywanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie korzyści otrzymującemu je członkowi.
Zatem na tle przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie można uznać, że świadczą Państwo usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych na rzecz członków w zamian za składki członkowskie. W analizowanych przypadkach istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem na rzecz konkretnego członka, a otrzymanym od niego wynagrodzeniem (ustalonej określonej odpłatności - zarówno w przypadku opłaty uczestnictwa, jak i opłaty za udział kwalifikowanej jako „świadczenie członkowskie”). W obu przypadkach opłaty te są dobrowolne i wnoszone są opcjonalnie w przypadku chęci wzięcia udziału w określonym wydarzeniu przez członków A. Nie można zatem przyjąć, że usługi te są świadczone na rzecz członków w zamian za składki członkowskie i że członkowie nie mają wpływu na przeznaczenie wpłacanych przez nich opłat z tego tytułu. Wykonują Państwo ww. czynności - świadczenia za odrębną - konkretnie ustalaną odpłatnością.
W konsekwencji nie można uznać, że:
- posiadają Państwo (będą Państwo posiadali) cechy organizacji wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy VAT, świadczących usługi w zakresie zbiorowego interesu na rzecz członków w zamian za składki członkowskie.
Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy nie znajduje również zastosowania dla usług polegających na organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych realizowanych przez A. w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...), w szczególności art. 5 pkt 8, 15, 17 oraz 20-22 w sytuacji, gdy działania te ze względu na swój przedmiot i cel, są kierowane nie wyłącznie do członków samorządu, lecz także do szerszego kręgu odbiorców.
Wskazali Państwo, że usługi te są kierowane m.in. do przedstawicieli innych zawodów (…) lub innych grup społecznych i pozostają w bezpośrednim związku przyczynowym z realizacją ustawowych zadań samorządu (...), mają charakter niekomercyjny, a opłaty mają charakter kosztowy.
Zgodnie z art. 5 pkt 8, 15, 17, 20-22 ustawy o (...):
Zadaniem samorządu (...) jest w szczególności:
(…)
W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że realizowanie usług organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych przez A. w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...) nie oznacza automatycznie, że mają one charakter władczy. Wykonywane czynności mogą bowiem spełniać kryteria wskazane w definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Pojęcie działalności gospodarczej ma obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się niezależnie od jej celów lub rezultatów, jednak aby dana działalność kwalifikowała się jako działalność gospodarcza musi mieć ona charakter trwały i być wykonywana w zamian za wynagrodzenie. Jak już wyżej wskazano, jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Ponadto sposób kalkulacji opłat przez Państwa za wykonywane usługi, ich wysokość nie wynika z przepisów prawa.
Zatem również w odniesieniu do pobieranych przez Państwa opłat z tytułu organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych od osób innych niż członkowie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest wykonywane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Zobowiązują się Państwo wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymują opłaty w określonej wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Przy tym - co również należy podkreślić - istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi płatnościami, a usługami świadczonymi przez Państwa. Dlatego też, należy uznać, że odpłatne usługi organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych świadczone przez Państwa na rzecz innych osób niż członkowie spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Ponadto podkreślić należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy jest świadczenie usług w zakresie interesu zbiorowego swoich członków - w zamian za składkę członkowską, co w sytuacji świadczenia usług na rzecz osób niebędących członkami A. nie ma miejsca. Usługi organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych świadczone rzecz szerokiego grona odbiorców - nie są realizowane w zakresie interesu zbiorowego członków, nie są świadczone na rzecz członków organizacji, ani też nie są świadczone w zamian za składkę członkowską, lecz konkretną opłatę wnoszoną z tytułu świadczonej usługi.
W konsekwencji nie można uznać, że w przypadku usług polegających na organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych realizowanych w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...) na rzecz szerokiego grona odbiorców - posiadają Państwo cechy organizacji wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy VAT, świadczących usługi w zakresie interesu zbiorowego członków, wykonywane na rzecz członków w zamian za składki członkowskie.
W przedmiotowej sprawie, wbrew Państwa twierdzeniu, nie zostanie spełniona również przesłanka braku naruszenia warunków konkurencji.
Art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy nie precyzuje, do jakich podmiotów należy odnosić zakaz naruszania warunków konkurencji. Naruszenie konkurencji może zatem być rozpatrywane tylko w kontekście uprzywilejowanej na gruncie podatku VAT sytuacji A. wobec innych dostawców podobnych usług - jako podmiotu preferowanego przez członków właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.
Stwierdzenie istnienia ryzyka naruszenia neutralności konkurencji w tym zakresie wymaga jednak wykazania:
1) że inne podmioty mogłyby z powodzeniem świadczyć na rzecz członków takie usługi, jakie zamierzają nabywać od A. oraz
2) że ryzyko to ma charakter realny, a nie istnieje jedynie teoretycznie.
W niniejszej sprawie naruszenie konkurencji należy rozpatrywać w kontekście uprzywilejowanej - na gruncie podatku od towarów i usług - sytuacji A. wobec innych dostawców podobnych usług jako podmiotu preferowanego przez członków A. właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.
Pewnych wskazówek w tym zakresie można zaczerpnąć z orzecznictwa TSUE. W wyroku z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen Trybunał stwierdził, że:
„zwolnienie usług wykonywanych przez niezależne grupy osób nie może być przyznane, jeśli istnieje realne ryzyko, że zwolnienie może bezzwłocznie lub w przyszłości doprowadzić do naruszenia zasad konkurencji” (pkt 64 wyroku).
Dodatkowo Trybunał wskazał, że:
„określenie „takie zwolnienie nie może stwarzać prawdopodobieństwa naruszenia konkurencji” nie dotyczy wyłącznie naruszeń zasad konkurencji, do których zwolnienie z podatku może niezwłocznie doprowadzić, ale także tych, które mogą pojawić się w przyszłości. Ryzyko, że takie zwolnienie samo w sobie nie doprowadzi do naruszenia zasad konkurencji musi być jednak realne” (pkt 63 wyroku).
Na zagadnienie zakłóceń konkurencji należy spojrzeć na poziomie rynku podmiotów świadczących usługi, o których mowa we wniosku. Takie konkluzje wynikają również z opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-8/01 (pkt 123 opinii). Jak stwierdził Rzecznik Generalny w opinii do wyroku w sprawie C-369/04 Hutchison 3G (dotyczącej działalności organów władzy publicznej):
„Jeżeli nawet w danym okresie żaden z konkurentów nie oferuje konkurencyjnych świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ryzyko wystąpienia zakłóceń konkurencji może być realne, bowiem sama niekorzystna sytuacja wyjściowa może powstrzymywać potencjalnych konkurentów od aktywności na rynku” (pkt 131 opinii).
Ponadto dla ustalenia czy w danej sytuacji wystąpi naruszenie zasad konkurencji, należy wziąć pod uwagę, jak wskazał Rzecznik Generalny w opinii w sprawie C-8/01, że:
„celem właściwego podejścia jest ustalenie na podstawie rzeczywistych okoliczności sprawy, czy zwolnienie jednej grupy podmiotów i nałożenie obowiązku opodatkowania podatkiem na inną grupę podmiotów jest decydującym powodem wykluczenia z rynku niezależnych operatorów. Jeśli tak jest w sprawie, zwolnienie musi być odmówione, jeśli ono ma, samo z siebie, powodować zakłócanie konkurencji. Jeśli tak nie jest w sprawie, nie ma powodu, aby go odmówić jeśli w rzeczywistości nie wpływa na modyfikację warunków rynkowych” (pkt 134, 135 opinii).
Z opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-605/15 Aviva (pkt 71 opinii) wynika, że:
„Wskazówką może być również to, że grupa nie świadczy wyłącznie usług dostosowanych do potrzeb swoich członków, które z łatwością mogą być zaoferowane również przez innych”.
Jako przesłanki braku naruszenia warunków konkurencji wskazali Państwo m.in., że opłaty mają charakter kosztowy, a nie rynkowy, są kalkulowane w oparciu o rzeczywiste koszty organizacji wydarzenia i nie zawierają elementu marży ani maksymalizacji przychodu, nie działają Państwo w celu osiągania zysku. Ponadto wskazali Państwo, że działają w reżimie prawa publicznego i wykonują zadania powierzone przez ustawodawcę w interesie publicznym.
Jak wyżej wykazano, w analizowanej sprawie opłaty uczestnictwa oraz opłaty za udział uiszczane przez członków A., a także przez osoby niebędące członkami A. w związku z określonymi usługami stanowią wynagrodzenie (odpłatność) za usługi świadczone na ich rzecz. Istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem na rzecz konkretnego członka/osobę niebędącą członkiem, a otrzymanym od niego wynagrodzeniem. A. będzie wykonywała konkretne czynności - świadczenia za konkretnie ustalaną odpłatnością w postaci opłaty członkowskiej/opłaty za udział. Sposób kalkulacji wnoszonych opłat oraz fakt, że wnoszone opłaty pokrywają wyłącznie koszty organizacji usługi, pozostaje nieistotny dla kwalifikacji tych opłat jako wynagrodzenie za świadczone usługi.
Wskazali Państwo, że w odniesieniu do ww. zadań realizowanych przez A. ustalają Państwo odpłatność na podstawie aktów wewnętrznych/uchwał. Natomiast w przypadku innych podmiotów opłata ma charakter kosztowy. Zatem sposób ustalenia wysokości opłat uczestnictwa nie jest regulowana przepisami prawa, mają Państwo dowolność w ich ustaleniu. Ponadto, nie są Państwo jedynym podmiotem występującym na rynku, świadczącym, czy też mogącym świadczyć działalność szkoleniową na rzecz (...).
Przyznanie zwolnienia od podatku VAT dla usług organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych świadczonych przez A., wbrew Państwa twierdzeniu może prowadzić do zakłócenia konkurencji. Nie są Państwo jedynym podmiotem, który może świadczyć tego rodzaju usługi. Na rynku funkcjonują podmioty, które wykonują lub mogłyby wykonywać działalność szkoleniową i edukacyjną w tym samym zakresie i dla tego samego kręgu podmiotów, tj. (...) i innych osób. Nie ma znaczenia tutaj skala zakłócenia warunków konkurencji. Wystarczy, że inne podmioty mają lub miałyby utrudniony dostęp do świadczenia tych usług z uwagi na preferencje podatkowe przyznane (…).
Nie może być sytuacji, w której świadczenie tych samych usług przez podmiot niebędący A. podlega opodatkowaniu stawką podstawową, a świadczonych przez A. będzie zwolnione od podatku od towarów i usług. Sytuacja taka zakłóciłaby równość i powszechność opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a także zasady konkurencji. Niedopuszczalne jest różnicowanie opodatkowania ze względu na status organizacyjno-prawny usługodawcy.
W konsekwencji należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie może dochodzić do naruszenia warunków konkurencji, gdyż podobne usługi szkoleniowo-edukacyjne mogą być świadczone przez inne podmioty działające na rynku, których działalność może być opodatkowana - wskutek czego nie będzie spełniona ww. przesłanka zawarta w treści art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy.
Z uwagi na przedstawiony opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że nie korzystają Państwo ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do zwolnienia określone w tym przepisie. Nie można Państwa uznać za organizację powołaną do celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim świadczącą usługi organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych na rzecz członków (oraz szerszego grona odbiorców) w zakresie zbiorowego interesu w zamian za składki. Ponadto w rozpatrywanej sprawie może dochodzić do naruszenia warunków konkurencji, gdyż podobne usługi edukacyjne mogą być świadczone przez inne podmioty działające na rynku, których działalność może być opodatkowana VAT.
W konsekwencji, w odniesieniu do świadczonych przez Państwa usług organizacji szkoleń, konferencji i wydarzeń edukacyjno-naukowych na rzecz członków oraz usług polegających na organizacji konferencji, seminariów lub innych działań edukacyjnych i informacyjnych realizowanych w wykonaniu zadań określonych w art. 5 ustawy o (...) na rzecz szerszego kręgu odbiorców nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.
Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazuję, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo potraktowałem jako element argumentacji strony, nie miało ono natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo