Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.432.2025.2.MMA

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 4 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia obejmującego usługę szkoleniową zawartą w ramach czynności nr 3 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia kompleksowego obejmującego usługę szkoleniową oraz usługi pomocnicze zawarte w ramach czynności nr 4 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. konspektów trenerskich i przeprowadzania konsultacji online dla trenera wewnętrznego;
• nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania przez Wykonawców zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT tylko do części dotyczącej usług szkoleniowych i naliczenie podatku VAT do usług dotyczących zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych;
• nieprawidłowe w zakresie uznania działania Wykonawców, którzy nie zastosują całkowitego ani częściowego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT i zastosują jednolitą stawkę VAT 23% dla całości usługi.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT kompleksowej usługi organizacji i przeprowadzenia szkoleń. Uzupełnili go Państwo pismem z 10 lipca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Przedmiotem zamówienia procedowanego przez X (Zamawiający) jest „Organizacja i przeprowadzenie szkoleń zdalnych i stacjonarnych oraz obsługa spotkania o charakterze szkoleniowym, dla pracowników jednostek (…) podległych Prezesowi X”, nr sprawy (…).

Postępowanie podzielone zostało na 4 części z możliwością składania ofert częściowych, w tym:

Część 3 postępowania pn. „(...)”, obejmuje:

1) Opracowanie programu i przeprowadzenie szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich w (…), w formie stacjonarnej dla łącznie (…) osób kadry menadżerskiej średniego szczebla jednostek (…), zgodnie z poniższym zestawieniem wraz z przekazaniem materiałów szkoleniowych;

2) Przygotowanie trzech konspektów trenerskich do prowadzenia szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich dla trenera wewnętrznego, po jednym do każdego bloku szkoleniowego;

3) Przeprowadzenie konsultacji online dla trenera wewnętrznego w wymiarze 4 (czterech) godzin zegarowych, dla wszystkich bloków szkoleniowych.

Kod CPV dla Części 3: 80000000-4-Usługi edukacyjne i szkoleniowe.

Przedmiot zamówienia dla Części 3, w zakresie szkoleń będzie realizowany na podstawie przekazywanych przez Zamawiającego odrębnych zleceń realizacji szkolenia, zwanych dalej „zleceniami szkoleń”.

Realizacja pozostałych usług stanowiących przedmiot zamówienia, zgodnie z harmonogramem wynikającym z umowy.

Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu zamówienia dla Części 3, będzie płatne jednorazowo po wykonaniu przedmiotu zamówienia. Wysokość wynagrodzenia należnego za realizację przedmiotu zamówienia będzie ustalona na podstawie:

1) ostatecznie zleconych i faktycznie wykonanych edycji szkoleń i ostatecznej liczby uczestników zleconych edycji szkoleń oraz cen jednostkowych określonych w Formularzu cenowym Wykonawcy;

2) liczby konspektów trenerskich określonej przez Zamawiającego oraz cen wykonania konspektów trenerskich określonych w Formularzu cenowym Wykonawcy;

3) liczby godzin konsultacji, w czasie których Wykonawca faktycznie realizował konsultacje dla trenera wewnętrznego X oraz ceny za 1 godzinę zegarową wykonania konsultacji trenerskich, określonej w Formularzu cenowym Wykonawcy, z zastrzeżeniem, że maksymalna liczba godzin konsultacji dla trenera wewnętrznego X, w okresie realizacji przedmiotu zamówienia, wynosi 4 godziny zegarowe.

Część 4 pn. „(...)” obejmuje:

1) zorganizowanie i przeprowadzenie 5 (pięciu) tematów szkoleń, które odbędą się w ramach trzydniowego spotkania o charakterze szkoleniowym pn. „(...)”, w formie stacjonarnej w okolicach Warszawy, w ośrodku szkoleniowym/obiekcie konferencyjnym lub innym obiekcie umożliwiającym organizację szkoleń, cateringu i noclegów;

2) organizację i obsługę spotkania szkoleniowego, obejmującą:

a) zapewnienie miejsca organizacji spotkania,

b) zapewnienie sal szkoleniowych,

c) zapewnienie noclegów,

d) zapewnienie wyżywienia (katering).

Kod CPV dla Części 4:

80000000-4 - Usługi edukacyjne i szkoleniowe,

79951000-5 - Usługi w zakresie organizowania seminariów,

55511000-5 - Usługi bufetowe oraz usługi kawiarniane dla ograniczonej grupy klientów,

55300000-3 - Usługi restauracyjne i dotyczące podawania posiłków,

55120000-7 - Usługi hotelarskie w zakresie spotkań i konferencji.

Przedmiot zamówienia dla Części 4, będzie realizowany na podstawie przekazanych przez Zamawiającego „zleceń”.

Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu zamówienia dla Części 3, będzie płatne jednorazowo po zakończeniu spotkania szkoleniowego.

Wysokość wynagrodzenia należnego za realizację przedmiotu zamówienia będzie ustalona na podstawie ostatecznie zleconych i wykonanych usług, ostatecznej liczby uczestników zleconych szkoleń, liczby zleconych noclegów, liczby zleconych porcji w ramach cateringu i liczby zamówionych sal szkoleniowych oraz cen jednostkowych określonych w Formularzu cenowym Wykonawcy.

W ramach Części 3, wycenie podlegały następujące pozycje:

1) Organizacja i przeprowadzenie 16 edycji szkolenia menadżerskiego obejmującego trzy bloki szkoleniowe,

2) Organizacja i przeprowadzenie 8 edycji szkolenia menadżerskiego obejmującego dwa bloki szkoleniowe,

3) Wykonanie i przekazanie Zamawiającemu prezentacji multimedialnej,

4) Wykonanie i przekazanie Zamawiającemu konspektów trenerskich,

5) Udzielenie konsultacji trenerskich.

W ramach Części 4, wycenie podlegały następujące pozycje:

1) Zorganizowanie i przeprowadzenie jednej edycji szkolenia „Sygnaliści w administracji publicznej w świetle ustawy z dnia 14 czerwca 2024 r. o ochronie sygnalistów”,

2) Zorganizowanie i przeprowadzenie jednej edycji szkolenia „Ewidencja należności i dochodów budżetowych - zasady i terminy”,

3) Zorganizowanie i przeprowadzenie jednej edycji szkolenia „Rachunkowość jednostek sektora finansów publicznych - konsekwencje postępu technologicznego dot. digitalizacji procesów księgowych - e-dowody księgowe, e-dokumentacja, e-sprawozdania, e-inwentaryzacja w kontekście planowanych zmian w ustawie o rachunkowości”,

4) Zorganizowanie i przeprowadzenie jednej edycji szkolenia „Dyrektywa UE 2023/970 o jawności i równości wynagrodzeń - praktyczne aspekty wdrożenia dyrektywy w X”,

5) Zorganizowanie i przeprowadzenie jednej edycji szkolenia „Negocjacje dla prawników”,

6) Zapewnienie osoby koordynującej przebieg spotkania szkoleniowego,

7) Zapewnienie w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w pierwszym dniu spotkania, 1 Sali szkoleniowej dla maksymalnie 103 osób,

8) Zapewnienie w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w drugim i trzecim dniu spotkania, 1 sali szkoleniowej dla 32 osób,

9) Zapewnienie w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w drugim i trzecim dniu spotkania, 1 sali szkoleniowej dla 47 osób,

10) Zapewnienie w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w drugim i trzecim dniu spotkania, 1 sali szkoleniowej dla 24 osób,

11) Zapewnienie przerw kawowych, w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego w czasie trwania spotkania szkoleniowego,

12) Zapewnienie przerw z serwisem obiadowym, w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego w czasie trwania spotkania szkoleniowego,

13) Zapewnienie śniadań, w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w czasie trwania spotkania szkoleniowego,

14) Zapewnienie uroczystej kolacji, w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w czasie trwania spotkania szkoleniowego,

15) Zapewnienie kolacji, w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w czasie trwania spotkania szkoleniowego, Zapewnienie noclegów w miejscu organizacji spotkania szkoleniowego, w czasie trwania spotkania szkoleniowego.

W postępowaniu (...) dla Części 3 i Części 4 złożone zostały oferty, w których wykonawcy określili i zastosowali różne stawki podatku VAT:

1) Część wykonawców zastosowała zwolnienie z podatku dla całości przedmiotu zamówienia, tj. dla wszystkich pozycji podlegających wycenie dla Części 3 i Części 4.

2) Część wykonawców zastosowała stawkę podstawową 23% VAT dla całości przedmiotu zamówienia, tj. dla wszystkich pozycji podlegających wycenie dla Części 3 i Części 4.

3) Część Wykonawców wyceniając pozycje podlegające wycenie w Części 3 i Części 4 zastosowała zwolnienie z podatku dla szkoleń podlegających wycenie oraz stawkę podstawową 23% VAT dla pozycji nie będących szkoleniami.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Pytanie nr 1:

Czy w zakresie usług objętych wnioskiem są Państwo zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.)?

Odpowiedź:

W zakresie usług objętych wnioskiem X jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.

Pytanie nr 2:

Czy wykonawca usług szkoleniowych, objętych wnioskiem (3 i 4 część postępowania) będzie świadczył usługi szkoleniowe jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.)? Jeżeli tak, to czy posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe?

Odpowiedź:

Nie, wykonawca usług szkoleniowych nie będzie świadczył usług jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Wykonawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

W przedmiotowym postępowaniu do upływu terminu składana ofert zostało złożonych:

1. Dla Część nr 3: „(...)” 5 ofert, tj.:

1) A;

2) B;

3) C;

4) D;

5) E.

2. Dla Część nr 4: ,,(...)” 3 oferty, tj.:

1) F;

2) A;

3) G.

Zamawiający dokonał sprawdzenia/weryfikacji czy ww. Wykonawcy zostali wpisani do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych (RSPO). Według stanu na dzień 9 lipca 2025 r. żaden z ww. podmiotów nie został wpisany do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych.

W szczególności:

• Wykonawca nie jest szkołą, placówką oświatową ani inną jednostką organizacyjną systemu oświaty, o których mowa w art. 2 i art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe.
• Wykonawca nie jest wpisany do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w art. 168 ustawy.
• Wykonawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Zgodnie z art. 2 ustawy - Prawo oświatowe, system oświaty obejmuje m.in.:

• przedszkola, szkoły podstawowe i ponadpodstawowe,
• placówki oświatowo-wychowawcze,
• placówki kształcenia ustawicznego, młodzieżowe ośrodki wychowawcze, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze itd.,
• niepubliczne jednostki spełniające warunki określone w art. 168.

Podmioty prywatne, takie jak spółki prawa handlowego, które prowadzą działalność szkoleniową na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o działalności gospodarczej, nie są jednostkami objętymi systemem oświaty, chyba że spełniają rygorystyczne warunki formalne i zostały wpisane do stosownej ewidencji.

W niniejszym przypadku usługi szkoleniowe będą świadczone w ramach działalności pozaszkolnej - tj. usług kształcenia zawodowego nieobjętych systemem oświaty.

Oznacza to, że:

• Wykonawca działa jako podmiot komercyjny, a nie jednostka oświatowa,
• Szkolenia nie podlegają przepisom prawa oświatowego, w tym nie wymagają posiadania akredytacji ani wpisu do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy.

Pytanie nr 3:

Czy wykonawca będzie posiadał status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego?

Odpowiedź:

Żaden potencjalny Wykonawca nie będzie miał statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

Wykonawca posługujący się nazwą: A to forma spółki handlowej - spółka komandytowa z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana pod numerem KRS (…) - 19 września 2007 r., z siedzibą przy ul. (…); nie posiada statusu jednostki naukowej ani instytutu badawczego w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym czy innych aktów prawnych.

Forma prawna podmiotu to spółka komandytowa - spółka handlowa, której wspólnikami są komplementariusze i komandytariusze. W KRS nie figuruje jako instytut badawczy czy naukowy. Celem działalności jest głównie edukacja i szkolenia (PKD 85.59.B - pozaszkolne formy edukacji). Marka „Instytut” to nazwa handlowa, nie status prawny.

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa nie jest instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498) ani instytutem Polskiej Akademii Nauk (PAN) w rozumieniu ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2023 r. poz. 1137).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o instytutach badawczych: „Instytut badawczy jest państwową jednostką organizacyjną, utworzoną w celu prowadzenia badań naukowych lub prac rozwojowych, powoływaną przez ministra właściwego”.

A nie został powołany aktem założycielskim ministra, nie prowadzi działalności naukowo-badawczej w rozumieniu tej ustawy i nie podlega nadzorowi ministra. A nie figuruje:

• w wykazie instytutów badawczych prowadzonym przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego,
• w wykazie instytutów PAN,
• w wykazie jednostek uprawnionych do nadawania stopni naukowych (jednostki naukowe),
• w systemie POL-on jako jednostka naukowa.

Zgodnie z PKD ujawnionym w KRS oraz w serwisach takich jak rejestr.io, podstawową działalnością

A. jest:

• PKD 85.59.B - pozaszkolne formy edukacji z zakresu doskonalenia zawodowego,
• oraz działalność konferencyjno-szkoleniowa.

To potwierdza, że jest to podmiot komercyjny zajmujący się szkoleniami, a nie działalnością naukowo-badawczą w rozumieniu przepisów o instytutach badawczych.

Pytanie nr 4:

Czy usługi szkoleniowe (proszę wskazać odrębnie dla usług objętych 3 i 4 częścią postępowania):

a) mają/będą miały związek z kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem zawodowym uczestników?

Odpowiedź:

Część 3:

Tak, usługi szkoleniowe objęte częścią 3 postępowania mają związek z kształceniem zawodowym uczestników. Przedmiotem zamówienia jest realizacja szkoleń ukierunkowanych na rozwój kompetencji kierowniczych kadry zatrudnionej w administracji publicznej.

Zgodnie z podejściem prezentowanym m.in. w Wytycznych Komisji Europejskiej dotyczących pomocy państwa na szkolenia oraz w regulacjach krajowych w zakresie wsparcia kształcenia i rozwoju zasobów ludzkich, kształcenie zawodowe obejmuje nie tylko zdobywanie kwalifikacji twardych (technicznych), ale również rozwój kompetencji menedżerskich i społecznych, które są niezbędne do sprawnego i profesjonalnego wykonywania zadań zawodowych.

Szkolenia objęte tą częścią postępowania koncentrują się m.in. na takich aspektach, jak: zarządzanie zespołem, podejmowanie decyzji, komunikacja wewnętrzna, budowanie kultury organizacyjnej czy zarządzanie zmianą. Kompetencje te są kluczowe dla kadry kierowniczej w służbie cywilnej - co podkreśla również Szefowa (…), (…) - jako fundament skutecznego działania administracji publicznej.

Z uwagi na powyższe, szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego, ponieważ służą podnoszeniu kwalifikacji niezbędnych do prawidłowego i efektywnego pełnienia obowiązków zawodowych na stanowiskach kierowniczych.

Przedmiotem tej części zamówienia jest organizacja i realizacja szkoleń skierowanych do kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej. Szkolenia te obejmują rozwój kompetencji z zakresu:

• zarządzania zespołem i przywództwa organizacyjnego,
• podejmowania decyzji i odpowiedzialności służbowej,
• komunikacji strategicznej i rozwiązywania konfliktów,
• zarządzania zmianą i innowacjami w administracji,
• budowania kultury organizacyjnej i motywowania pracowników,
• rozwijania odporności psychicznej i radzenia sobie ze stresem zawodowym.

Szkolenia te, mimo że w części dotyczą kompetencji miękkich, mają ściśle zawodowy charakter - są związane z wykonywanymi funkcjami kierowniczymi i stanowią odpowiedź na rzeczywiste potrzeby zawodowe uczestników. Ich celem nie jest rozwój ogólny czy osobisty, lecz doskonalenie umiejętności menedżerskich w kontekście pełnionych obowiązków służbowych, co znajduje odzwierciedlenie w analizie potrzeb przeprowadzonej przez Zamawiającego.

Zasadność inwestowania w rozwój kompetencji kierowniczych w służbie cywilnej została również wyraźnie zaakcentowana w polityce kadrowej państwa. Jak wskazuje Szefowa (…), (…), podnoszenie kwalifikacji kadry zarządzającej jest kluczowe dla efektywności działania administracji i jakości świadczonych usług publicznych. Kompetentni liderzy stanowią fundament sprawnie funkcjonującego urzędu - „wszystko zaczyna się i kończy na zarządzających”.

Z tego względu szkolenia przewidziane w części 3 postępowania są jednoznacznie ukierunkowane na kształcenie zawodowe, nie mają charakteru ogólnego rozwoju osobistego, ale służą podniesieniu jakości zarządzania w administracji.

Część 4:

Tak, usługi szkoleniowe objęte częścią 4 postępowania również mają związek z kształceniem zawodowym uczestników. Zakres tej części obejmuje realizację szkoleń rozwijających kompetencje zawodowe pracowników w obszarze zagadnień kadrowych, księgowych oraz prawniczych, a także kompetencji miękkich wspierających skuteczne wykonywanie obowiązków zawodowych w tych obszarach.

Usługi szkoleniowe objęte częścią 4 postępowania również mają związek z kształceniem zawodowym uczestników, rozumianym jako rozwój i doskonalenie wiedzy i umiejętności potrzebnych do realizacji zadań na zajmowanych stanowiskach pracy.

Przedmiotem tej części zamówienia jest realizacja szkoleń dla pracowników merytorycznych, obejmujących dwa zasadnicze obszary:

1. Szkolenia specjalistyczne (twarde):

- z zakresu prawa pracy,

- spraw kadrowych i organizacyjnych,

- księgowości budżetowej i rachunkowości,

- stosowania przepisów prawa administracyjnego i finansów publicznych.

Szkolenia te mają charakter uzupełniający i aktualizujący wiedzę niezbędną do bieżącego wykonywania obowiązków zawodowych, w tym interpretowania i stosowania przepisów prawa, obsługi spraw pracowniczych oraz prowadzenia dokumentacji księgowej.

2. Szkolenia rozwojowe (kompetencje miękkie):

- z zakresu efektywnej komunikacji w zespole i z interesantami,

- negocjacji,

- asertywności,

- radzenia sobie ze stresem i presją,

- budowania postawy proaktywnej i odpowiedzialności zawodowej.

Choć kompetencje miękkie mają bardziej uniwersalny charakter, to w tym przypadku ich rozwój jest ściśle związany z kontekstem pracy zawodowej - np. umiejętność negocjacji przekłada się na jakość realizacji zadań, a efektywna komunikacja z obywatelami wpływa na jakość obsługi klienta publicznego.

Szkolenia przewidziane w części 4 nie są rekreacyjne ani hobbystyczne, lecz ściśle odpowiadają rzeczywistym potrzebom rozwojowym pracowników zatrudnionych na stanowiskach merytorycznych. Ich cel to wzmacnianie kompetencji niezbędnych do prawidłowego i sprawnego wykonywania obowiązków służbowych, co bezpośrednio wpisuje się w definicję kształcenia zawodowego.

Zarówno część szkoleń o charakterze specjalistycznym, jak i szkolenia rozwijające kompetencje miękkie, są bezpośrednio powiązane z wykonywaniem obowiązków zawodowych uczestników i służą podnoszeniu ich efektywności w pracy. Z tego względu również w przypadku części 4 można jednoznacznie stwierdzić, że szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego.

b) mają/będą miały związek z branżą lub zawodem uczestników i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych? W czym przejawia się ten związek?

Odpowiedź:

Część 3: Szkolenia dla kadry kierowniczej - związek z zawodem uczestników.

Tak, usługi szkoleniowe objęte częścią 3 postępowania mają bezpośredni związek z zawodem uczestników oraz mają na celu uzyskanie, rozwój i uaktualnienie wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do pełnienia funkcji kierowniczych w administracji publicznej. Uczestnikami szkoleń są pracownicy służby cywilnej zatrudnieni na stanowiskach kierowniczych średniego i wyższego szczebla - w tym dyrektorzy, naczelnicy, kierownicy jednostek organizacyjnych. Ich zawód i funkcja zawodowa obejmują m.in.:

- zarządzanie personelem i organizacją pracy zespołów,

- podejmowanie decyzji administracyjnych i strategicznych,

- reprezentowanie urzędu w kontaktach wewnętrznych i zewnętrznych,

- wdrażanie polityk publicznych i nadzór nad ich wykonaniem.

Związek szkolenia z zawodem przejawia się w tym, że jego przedmiotem są zagadnienia związane z efektywnym zarządzaniem zespołem i jednostką organizacyjną, takie jak:

- zarządzanie zasobami ludzkimi w administracji,

- budowanie skutecznych zespołów i kultura organizacyjna,

- przywództwo, delegowanie zadań, motywowanie pracowników,

- zarządzanie zmianą, innowacją i projektami w sektorze publicznym,

- komunikacja kierownicza, rozwiązywanie konfliktów, odporność psychiczna lidera.

Zgodnie z dokumentem „Polityka szkoleniowa w służbie cywilnej”, rozwój kompetencji jest obowiązkiem każdego członka korpusu służby cywilnej, a szczególny nacisk kładzie się na kompetencje kadry zarządzającej, jako kluczowego elementu systemu administracyjnego.

Ponadto w raporcie OECD „Public Servants as Partners for Growth” wskazano, że jakość zarządzania publicznego jest wprost zależna od umiejętności menedżerskich urzędników wyższego szczebla.

Szkolenia organizowane przez X w tej części postępowania służą rozwijaniu umiejętności ściśle powiązanych z pełnioną funkcją zawodową i mają na celu uaktualnienie oraz wzmocnienie kompetencji kluczowych w danym zawodzie.

Część 4: Szkolenia specjalistyczne i rozwojowe - związek z zawodem uczestników.

Tak, usługi szkoleniowe objęte częścią 4 postępowania mają ścisły związek z branżą i zawodem uczestników, tj. pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej.

Uczestnikami szkoleń będą osoby zatrudnione m.in. na stanowiskach:

- specjalistów ds. kadr i płac,

- głównych księgowych, księgowych i specjalistów ds. budżetu,

- radców prawnych i pracowników wspierających obsługę prawną urzędu.

Przedmiotem szkoleń są zagadnienia z zakresu:

- stosowania aktualnych przepisów prawa pracy,

- przepisów o rachunkowości budżetowej i finansach publicznych,

- prawa administracyjnego i przepisów dotyczących odpowiedzialności urzędniczej,

- zmian legislacyjnych istotnych dla codziennej praktyki zawodowej.

Celem szkoleń jest zarówno:

- aktualizacja wiedzy specjalistycznej, wynikająca z częstych zmian przepisów,

- jak i doskonalenie umiejętności praktycznych, w tym stosowania prawa w konkretnych sytuacjach zawodowych.

Dodatkowo część szkoleń obejmuje kompetencje miękkie, np.:

- skuteczna komunikacja w zespole radców prawnych,

- umiejętność negocjacji,

- asertywność,

- odporność na stres w pracy urzędniczej.

Choć są to umiejętności ogólne, w tym kontekście są one ściśle powiązane z wymaganiami stanowiskowymi i specyfiką pracy w administracji publicznej.

Zatem szkolenia objęte częścią 4 postępowania mają bezpośredni związek z zawodem uczestników, a ich treść jest dostosowana do obowiązujących przepisów i realiów pracy zawodowej. Szkolenia te służą podniesieniu jakości wykonywania codziennych zadań, przez co stanowią narzędzie rozwoju zawodowego.

c) czy uczestnictwo w szkoleniach jest/będzie realizacją obowiązku doskonalenia zawodowego? (jeżeli tak, prosimy wskazać akty prawne z oznaczeniem przepisów, z których obowiązek taki wynikał)?

Odpowiedź:

Część 3:

Uczestnictwo w szkoleniach będzie realizacją obowiązku doskonalenia zawodowego - zgodnie z:

• ustawą z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 409 z późn. zm.): Art. 109. 1. Uczestnictwo członka korpusu służby cywilnej w szkoleniach przewidzianych dla służby cywilnej jest traktowane na równi z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych,
• ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 z późn. zm.): Art. 1031 § 1, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą,
• Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 960): § 2. Szkolenia w służbie cywilnej, zwane dalej „szkoleniami”, organizuje się dla członków korpusu służby cywilnej w celu pogłębiania ich wiedzy i rozwijania umiejętności, niezbędnych do wykonywania zadań w służbie cywilnej; § 4. Szkolenia powszechne organizuje się w celu rozwijania wiedzy i umiejętności członków korpusu służby cywilnej z zakresu zagadnień powszechnie występujących w urzędach, których znajomość jest niezbędna do prawidłowego wykonywania przez nich zadań w służbie cywilnej; § 7. Organizator szkolenia: (…) 4) kieruje do udziału w szkoleniu podległych członków korpusu służby cywilnej, a w przypadku Szefa Służby Cywilnej przyjmuje zgłoszenia od dyrektorów generalnych urzędów lub kierowników urzędów;

Na wyższych stanowiskach jest obowiązek posiadania kompetencji kierowniczych, zgodnie z Ustawą o służbie cywilnej, art. 53 [Osoba zajmująca wyższe stanowisko w służbie cywilnej]:

1. Wyższe stanowisko w służbie cywilnej może zajmować osoba, która:

3) posiada kompetencje kierownicze - ustawa o S.C.

• Ustawa o służbie cywilnej, Art. 108 [Indywidualny program rozwoju zawodowego]: Bezpośredni przełożony ustala, odrębnie dla każdego członka korpusu służby cywilnej, z wyjątkiem osób zajmujących wyższe stanowiska w służbie cywilnej, indywidualny program rozwoju zawodowego, stanowiący podstawę do kierowania członka korpusu służby cywilnej na szkolenia.

Część 4:

Uczestnictwo w szkoleniach będzie realizacją obowiązku doskonalenia zawodowego - zgodnie z:

• ustawą z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 409 z późn. zm.): Art. 109. 1. Uczestnictwo członka korpusu służby cywilnej w szkoleniach przewidzianych dla służby cywilnej jest traktowane na równi z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych.
• ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 z późn. zm.): Art. 1031 § 1, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.
• Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 960): § 2. Szkolenia w służbie cywilnej, zwane dalej „szkoleniami”, organizuje się dla członków korpusu służby cywilnej w celu pogłębiania ich wiedzy i rozwijania umiejętności, niezbędnych do wykonywania zadań w służbie cywilnej; § 4. Szkolenia powszechne organizuje się w celu rozwijania wiedzy i umiejętności członków korpusu służby cywilnej z zakresu zagadnień powszechnie występujących w urzędach, których znajomość jest niezbędna do prawidłowego wykonywania przez nich zadań w służbie cywilnej; § 7. Organizator szkolenia: (…) 4) kieruje do udziału w szkoleniu podległych członków korpusu służby cywilnej, a w przypadku Szefa Służby Cywilnej przyjmuje zgłoszenia od dyrektorów generalnych urzędów lub kierowników urzędów.
• ustawą o służbie cywilnej, Art. 108 [Indywidualny program rozwoju zawodowego]: Bezpośredni przełożony ustala, odrębnie dla każdego członka korpusu służby cywilnej, z wyjątkiem osób zajmujących wyższe stanowiska w służbie cywilnej, indywidualny program rozwoju zawodowego, stanowiący podstawę do kierowania członka korpusu służby cywilnej na szkolenia.

d) czy szkolenia są/będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.).

Odpowiedź:

Część 3:

Szkolenia będą prowadzone w formach i na zasadach zgodnie z Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 960): § 7. Organizator szkolenia: 1) ustala potrzeby szkoleniowe; 2) określa: a) tematykę i cele szkolenia, b) zakres dokumentacji szkolenia; 3) wybiera podmiot dający rękojmię należytego przeprowadzenia szkolenia, któremu powierza prowadzenie szkolenia; 4) kieruje do udziału w szkoleniu podległych członków korpusu służby cywilnej, a w przypadku Szefa Służby Cywilnej przyjmuje zgłoszenia od dyrektorów generalnych urzędów lub kierowników urzędów; 5) zatwierdza program szkolenia; 6) dokonuje oceny szkolenia.

§ 8. Prowadzenie szkolenia może być powierzone podmiotowi, który spełnia następujące kryteria: 1) posiada doświadczenie w prowadzeniu działalności szkoleniowej; 2) posiada odpowiadający potrzebom organizatora szkolenia program szkolenia lub zapewni jego opracowanie; 3) dysponuje pracownikami lub współpracownikami dającymi rękojmię należytej realizacji programu szkolenia, w szczególności posiadającymi odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie; 4) zapewni bazę materialną odpowiednią dla danego szkolenia, w szczególności warunki lokalowe oraz wyposażenie w pomoce dydaktyczne i sprzęt, niezbędne do realizacji programu szkolenia. § 9. Podmiot, któremu powierzono prowadzenie szkolenia: 1) przygotowuje i realizuje program szkolenia; 2) zapewnia warunki niezbędne do prawidłowego przeprowadzenia szkolenia; 3) prowadzi dokumentację szkolenia. § 14. Ukończenie szkolenia potwierdza zaświadczenie wydawane przez podmiot, któremu powierzono prowadzenie szkolenia, albo przez organizatora szkolenia będącego podmiotem prowadzącym szkolenie. § 15. Organizator szkolenia dokonuje oceny zrealizowanego szkolenia na podstawie dokumentacji szkolenia, a w przypadku braku obiektywnej możliwości dokonania oceny szkolenia ustala tę ocenę na podstawie dostępnych źródeł informacji.

Część 4:

Szkolenia będą prowadzone w formach i na zasadach zgodnie z Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 960): § 7. Organizator szkolenia: 1) ustala potrzeby szkoleniowe; 2) określa: a) tematykę i cele szkolenia, b) zakres dokumentacji szkolenia; 3) wybiera podmiot dający rękojmię należytego przeprowadzenia szkolenia, któremu powierza prowadzenie szkolenia; 4) kieruje do udziału w szkoleniu podległych członków korpusu służby cywilnej, a w przypadku Szefa Służby Cywilnej przyjmuje zgłoszenia od dyrektorów generalnych urzędów lub kierowników urzędów; 5) zatwierdza program szkolenia; 6) dokonuje oceny szkolenia. § 8. Prowadzenie szkolenia może być powierzone podmiotowi, który spełnia następujące kryteria: 1) posiada doświadczenie w prowadzeniu działalności szkoleniowej; 2) posiada odpowiadający potrzebom organizatora szkolenia program szkolenia lub zapewni jego opracowanie; 3) dysponuje pracownikami lub współpracownikami dającymi rękojmię należytej realizacji programu szkolenia, w szczególności posiadającymi odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie; 4) zapewni bazę materialną odpowiednią dla danego szkolenia, w szczególności warunki lokalowe oraz wyposażenie w pomoce dydaktyczne i sprzęt, niezbędne do realizacji programu szkolenia. § 9. Podmiot, któremu powierzono prowadzenie szkolenia: 1) przygotowuje i realizuje program szkolenia; 2) zapewnia warunki niezbędne do prawidłowego przeprowadzenia szkolenia; 3) prowadzi dokumentację szkolenia. § 14. Ukończenie szkolenia potwierdza zaświadczenie wydawane przez podmiot, któremu powierzono prowadzenie szkolenia, albo przez organizatora szkolenia będącego podmiotem prowadzącym szkolenie. § 15. Organizator szkolenia dokonuje oceny zrealizowanego szkolenia na podstawie dokumentacji szkolenia, a w przypadku braku obiektywnej możliwości dokonania oceny szkolenia ustala tę ocenę na podstawie dostępnych źródeł informacji.

e) czy szkolenia są/będą objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe,

Odpowiedź:

Nie, szkolenia będące przedmiotem niniejszego zamówienia nie są i nie będą objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 tej ustawy, akredytację może uzyskać placówka doskonalenia nauczycieli, prowadzona zgodnie z przepisami prawa oświatowego, której programy i metodyka kształcenia spełniają określone wymagania jakościowe, a sam proces akredytacyjny prowadzony jest przez właściwego kuratora oświaty.

Szkolenia objęte niniejszym postępowaniem:

• są skierowane do pracowników administracji publicznej, w tym kadry kierowniczej oraz specjalistów z zakresu kadr, finansów, rachunkowości i prawa,
• nie są adresowane do nauczycieli ani nie są realizowane w ramach systemu oświaty, są organizowane przez wykonawców działających na podstawie przepisów ogólnych (np. Kodeksu cywilnego, ustawy o świadczeniu usług szkoleniowych, ustawy o finansach publicznych), a nie na podstawie ustawy Prawo oświatowe,
• nie są prowadzone przez placówki doskonalenia nauczycieli, o których mowa w art. 117 ww. ustawy.

Tym samym przedmiotowe szkolenia nie podlegają obowiązkowi uzyskania akredytacji kuratora oświaty, a także nie będą objęte taką akredytacją, ponieważ nie mieszczą się w zakresie zastosowania przepisów dotyczących systemu oświaty.

f) czy szkolenia są/będą w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.)? Jeśli tak, czy wykonawca będzie posiadał potwierdzenie, że finansowanie usług nastąpi ze środków publicznych?

Odpowiedź:

Część 3: Szkolenia dla kadry kierowniczej

Tak, szkolenia objęte częścią 3 postępowania będą w całości finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.). Środki przeznaczone na realizację zamówienia pochodzą z budżetu państwa, którym gospodaruje X jako państwowa jednostka budżetowa, działająca na podstawie art. 11 ustawy o finansach publicznych. Tym samym stanowią one środki publiczne w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Zamawiający potwierdza, że finansowanie usług szkoleniowych nastąpi w 100% ze środków publicznych, a na wniosek Wykonawcy może wystawić stosowne zaświadczenie lub pisemne oświadczenie potwierdzające ten fakt, np. dla potrzeb udokumentowania źródła finansowania usług w kontekście zwolnień podatkowych, dofinansowań, konkursów grantowych lub sprawozdawczości instytucjonalnej.

Część 4: Szkolenia dla pracowników merytorycznych.

Tak, również szkolenia objęte częścią 4 postępowania będą w całości finansowane ze środków publicznych, zgodnie z definicją zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Środki te pochodzą z budżetu państwa i są przeznaczone na rozwój kompetencji zawodowych pracowników urzędu, co mieści się w zakresie zadań publicznych realizowanych przez X. Tym samym są to środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - tj. dochody i wydatki budżetu państwa oraz inne środki publiczne znajdujące się w dyspozycji jednostek sektora finansów publicznych.

W przypadku potrzeby udokumentowania źródła finansowania, np. przez Wykonawcę składającego wniosek o zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub dla innych celów sprawozdawczości, Zamawiający na pisemny wniosek Wykonawcy wystawi potwierdzenie, że dane szkolenie jest finansowane w co najmniej 70% (a w praktyce - w 100%) ze środków publicznych.

Pytanie nr 5:

Czy wszystkie czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania, w tym przygotowanie konspektów trenerskich, prowadzenie konsultacji:

• są/będą niezbędne, mają charakter wspomagający i służą wykonaniu świadczenia podstawowego - usługi kształcenia zawodowego? Jaka jest/są zależność/zależności między usługami?

Odpowiedź:

Czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie będą niezbędne, nie mają charakteru wspomagającego i nie służą wykonaniu świadczenia podstawowego - usługi kształcenia zawodowego. Ww. czynności służą przygotowaniu trenera wewnętrznego z X do prowadzenia w przyszłości szkoleń rozwijających kompetencje menedżerskie.

Przygotowanie konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych będzie wspierało proces dzielenia się wiedzą w urzędzie i „pozostawienia” wiedzy ze szkoleń w urzędzie po to, aby trenerzy wewnętrzni mogli przekazać tę samą wiedzę (modele, narzędzia, techniki) i w taki sam sposób, kolejnym uczestnikom szkoleń np. nowo zatrudnionym, lub awansującym na stanowiska kierownicze w późniejszym czasie. Jest to jedyna możliwość przekazania i wyrównania poziomu wiedzy w Urzędzie na stanowiskach kierowniczych. Konspekty mogą również stanowić dodatkową weryfikację spełniania wymogów OPZ, tj. potwierdzenia skonstruowania szkolenia w proporcji: 80% ćwiczeń i 20% teorii oraz tego, w jaki sposób uczestnicy mają przećwiczyć nową pozyskaną wiedzę i w jaki sposób trenerzy wewnętrzni mają tę samą wiedzę przekazywać w późniejszym czasie, dla kolejnych uczestników. Dbając o ciągłość procesu uczenia się i przekazywania wiedzy w urzędzie zarówno konspekty jak i konsultacje wspierają taki proces.

• są/będą tak ściśle powiązane (nierozerwalnie związane) z usługą szkoleniową, że obiektywnie rzecz biorąc tworzyły z ekonomicznego punktu widzenia nabywcy jedną całość? Z czego wynika ta nierozerwalność?

Odpowiedź:

Czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie są ściśle powiązane (nierozerwalnie związane) z usługą szkoleniową i nie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia nabywcy jednej całości.

• czy poszczególne usługi w ramach części 3 postępowania mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne?

Odpowiedź:

Poszczególne usługi w ramach części 3 postępowania nie mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, ponieważ konspekty trenerskie, prowadzenie konsultacji muszą stanowić merytoryczne odzwierciedlenie zrealizowanych w ramach zamówienia szkoleń.

Dodatkowo nie jest celowe zrealizowanie przetargu na usługę „konspekty trenerskie z konsultacjami” w ramach odrębnego postępowania, ponieważ trenerzy wewnętrzni poza konspektami i konsultacjami będą brać udział w wybranych szkoleniach jako obserwatorzy, dzięki czemu nabywają dodatkowo wiedzę praktyczną.

Pytanie nr 6:

Czy wszystkie usługi świadczone podczas organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym (część 4 postępowania) są niezbędne, mają charakter wspomagający i służą wykonaniu świadczenia podstawowego - usługi kształcenia zawodowego? Jaka jest/są zależność/zależności między usługami?

Odpowiedź:

Tak, wszystkie usługi świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania są niezbędne, mają charakter pomocniczy i funkcjonalnie służą wykonaniu świadczenia głównego, jakim jest usługa kształcenia zawodowego.

Związek ten przejawia się zarówno w aspekcie organizacyjnym, jak i funkcjonalnym, a także znajduje uzasadnienie w przepisach prawa oraz utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych i instytucji zarządzających funduszami publicznymi.

Przedmiotem zamówienia w części 4 postępowania jest realizacja szkoleń ukierunkowanych na rozwój kompetencji zawodowych pracowników zatrudnionych w obszarze kadr, finansów, rachunkowości i obsługi prawnej. Szkolenia te, zgodnie z definicją zawartą m.in. w Wytycznych Komisji Europejskiej oraz orzecznictwie TSUE (np. wyrok C-88/09), stanowią usługi kształcenia zawodowego, ponieważ mają bezpośredni związek z obowiązkami zawodowymi uczestników i służą nabywaniu lub aktualizacji wiedzy i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą TSUE (np. wyrok z 25 lutego 1999 r. C-349/96 CPP), usługa pomocnicza (wspomagająca) to taka, która:

• nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy efektywnej realizacji świadczenia głównego,
• jest niezbędna do wykonania świadczenia głównego, a bez niej to świadczenie byłoby niemożliwe, utrudnione lub nieefektywne,
• nie ma samodzielnego znaczenia gospodarczego, lecz funkcjonalnie uzupełnia usługę podstawową.

W związku z tym wszystkie usługi towarzyszące szkoleniom - tj.:

• wynajem sal szkoleniowych,
• zapewnienie noclegu dla uczestników spoza miejsca szkolenia, wyżywienie/catering w trakcie szkolenia,
• obsługa organizacyjna i koordynacja logistyczna,

są instrumentalne względem szkolenia i konieczne do zapewnienia warunków umożliwiających skuteczną realizację usługi edukacyjnej.

Praktyczna zależność między usługami.

W praktyce:

• szkolenie nie mogłoby się odbyć bez odpowiednio wyposażonej i dostępnej sali,
• uczestnicy z innych miejscowości muszą mieć zapewniony nocleg, by uczestniczyć w zajęciach,
• szkolenie trwa wiele godzin dziennie, co wymaga zapewnienia posiłków i przerw kawowych,
• koordynacja i obsługa logistyczna są konieczne, by nadzorować listy obecności, harmonogramy, rozliczenia itd.

Brak któregokolwiek z tych elementów mógłby realnie uniemożliwić przeprowadzenie szkolenia lub znacząco obniżyć jego efektywność i jakość.

Wszystkie usługi świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania:

• mają charakter pomocniczy, organizacyjny i funkcjonalny względem szkolenia zawodowego,
• są niezbędne do zapewnienia warunków realizacji szkolenia i nie stanowią celu samego w sobie,
• pozostają w ścisłym związku funkcjonalnym i organizacyjnym z usługą podstawową, którą jest kształcenie zawodowe,
• stanowią jedną kompleksową usługę edukacyjną, zgodnie z orzecznictwem TSUE, interpretacjami podatkowymi oraz praktyką instytucji publicznych.

Pytanie nr 7:

Czy usługi noclegowe i gastronomiczne, świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym (część 4 postępowania):

a) są/będą tak ściśle powiązane (nierozerwalnie związane) z usługą szkoleniową, że obiektywnie rzecz biorąc tworzyły z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość? Z czego wynika ta nierozerwalność?

Odpowiedź:

Tak, usługi noclegowe i gastronomiczne świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania są ściśle i nierozerwalnie związane z usługą szkoleniową, a z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość funkcjonalną i gospodarczą.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), świadczenie może mieć charakter kompleksowy (złożony), jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia stanowi jedno świadczenie, mimo że obejmuje elementy dodatkowe, które z formalnego punktu widzenia mogłyby być uznane za odrębne.

Kluczowe orzeczenia TSUE:

• C-349/96 „Card Protection Plan” (CPP) - usługa złożona to taka, której poszczególne elementy są tak ściśle powiązane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze.
• C-41/04 „Levob” - jeżeli jedna z usług stanowi środek do efektywnego korzystania z innej, wówczas nie należy ich sztucznie rozdzielać.
• C-111/05 „Aktiebolaget NN” - w świadczeniu kompleksowym usług dodatkowych nie należy traktować jako odrębnych, jeśli nie mają one samodzielnej wartości z punktu widzenia odbiorcy. Usługi noclegowe i gastronomiczne świadczone w ramach organizacji szkolenia mają charakter organizacyjnie i funkcjonalnie pomocniczy względem głównej usługi kształcenia zawodowego.

Jednak są one tak ściśle związane z usługą edukacyjną, że:

• nie mogłaby ona zostać zrealizowana w pełnym zakresie bez zapewnienia tych elementów,
• są one niezbędne do odbycia szkolenia przez uczestników delegowanych z innych miejscowości (np. pracowników urzędów spoza miasta szkoleniowego),
• zapewnienie wyżywienia i noclegu nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek do zapewnienia realnej dostępności szkolenia,
• odbiorcy (uczestnicy szkoleń) traktują te świadczenia jako integralną część organizacji szkolenia, nie korzystają z nich niezależnie.

Zatem z ekonomicznego i organizacyjnego punktu widzenia usługi te nie mają samodzielnego znaczenia, lecz służą wyłącznie do prawidłowej realizacji świadczenia głównego - tj. kształcenia zawodowego.

W przypadku sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę:

Usługi noclegowe i gastronomiczne nie stanowią samodzielnego świadczenia gospodarczego - są instrumentalnie i funkcjonalnie związane z usługą główną, jaką jest szkolenie.

Z ekonomicznego i organizacyjnego punktu widzenia tworzą one z usługą edukacyjną jedną nierozerwalną całość, w rozumieniu zarówno przepisów krajowych, jak i orzecznictwa TSUE.

Ich zapewnienie nie służy zaspokojeniu potrzeb bytowych uczestników w oderwaniu od celu szkoleniowego, lecz umożliwia realny udział w procesie kształcenia.

b) służą/będą służyły do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego w ramach świadczonych usług i czy bez nich nie będzie możliwe wykonanie usługi głównej - usługi szkoleniowej? Odpowiedź prosimy uzasadnić.

Odpowiedź:

Tak, usługi noclegowe i gastronomiczne świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym (część 4 postępowania) będą służyły do pełnego zrealizowania świadczenia zasadniczego, jakim jest usługa kształcenia zawodowego, i bez ich zapewnienia nie będzie możliwe efektywne wykonanie usługi głównej. Są one nie tylko funkcjonalnie powiązane z usługą szkoleniową, lecz także organizacyjnie niezbędne dla jej realizacji.

Zamawiający nie dysponuje miejscem, w którym mogłoby zostać zrealizowane wydarzenie dla tak dużej liczby uczestników oraz biorąc pod uwagę formę wydarzenia (szkolenia odbywające się równolegle w kilku salach) - dlatego też spotkanie szkoleniowe będzie odbywać się w zewnętrznym miejscu. W przypadku 3-dniowego wydarzenia, w którym będą brały udział osoby z całej Polski [m.in. z (…) podległych Prezesowi X], niezbędne jest zapewnienie miejsc noclegowych oraz usług gastronomicznych.

Funkcjonalna zależność między usługami.

Usługa zasadnicza - kształcenie zawodowe - nie może być efektywnie zrealizowana, jeżeli nie zostaną spełnione podstawowe warunki organizacyjne, w tym:

• dostęp do odpowiednio wyposażonych sal,
• zakwaterowanie uczestników,
• zapewnienie wyżywienia w czasie wielogodzinnych zajęć.

Zatem usługi noclegowe i gastronomiczne nie są świadczeniami dodatkowymi w sensie komfortu czy wygody, lecz są instrumentalne - umożliwiają realny udział w szkoleniu, zapewniają uczestnikom zdolność do przyswajania wiedzy, umożliwiają punktualne i nieprzerwane uczestnictwo w zajęciach, a także utrzymanie ich koncentracji i aktywności przez wiele godzin dziennie.

c) czy jest/będzie możliwa do ustalenia cena za usługi noclegowe i gastronomiczne odrębnie od usługi szkoleniowej?

Odpowiedź:

Tak, w sensie technicznym i rachunkowym, cena za usługi noclegowe i gastronomiczne może zostać wyodrębniona od ceny usługi szkoleniowej, tj. możliwe jest wskazanie ich wartości jako odrębnych pozycji kosztowych na potrzeby kalkulacji, fakturowania lub ewidencji księgowej.

W dokumentacji postępowania przewidziano możliwość przedstawienia szczegółowej wyceny elementów składających się na całość zamówienia, przy czym:

• cena usługi szkoleniowej obejmuje m.in. wynagrodzenie trenera, przygotowanie materiałów dydaktycznych, wynajem sali i obsługę organizacyjną,
• cena za usługi noclegowe i gastronomiczne ustalana jest przez Wykonawcę w uzgodnieniu z podwykonawcą (np. hotelem, centrum konferencyjnym), który zapewnia zakwaterowanie i wyżywienie uczestników.

Zamawiający oczekuje podziału cen jednostkowych (np. w formularzu ofertowym) w celu:

• przejrzystej wyceny zamówienia,
• ewentualnej analizy kwalifikowalności kosztów,
• możliwości wyceny części świadczenia zrealizowanego w przypadku odstąpienia od umowy.

d) czy poszczególne usługi w ramach części 4 postępowania mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne?

Odpowiedź:

Poszczególne usługi w ramach części 4 postępowania nie mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, przy rozumieniu „podmiotu zewnętrznego” jako Wykonawcy, który bierze udział w przedmiotowym przetargu - z uwagi na przyjęty przez Zamawiającego podział na części i zapisy w OPZ. Usługi mogłyby być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, gdyby Zamawiający dokonał takiego podziału zamówienia na etapie przygotowania zamówienia.

Jednak z uwagi na charakter wydarzenia i łatwiejszą koordynację spotkania szkoleniowego, Zamawiający zdecydował o nierozdzielaniu zamówienia na poszczególne usługi tj. szkolenia, noclegi, catering i koordynatora. W przypadku podziału zamówienia na poszczególne usługi i ich realizację przez różnych wykonawców, jakiekolwiek trudności komunikacyjne pomiędzy wykonawcami stwarzałyby ryzyko niepowodzenia organizacji wydarzenia jako całości.

Pytania

1) Czy ze względu na kompleksowość usługi (organizacja i przeprowadzenie szkoleń) w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, to niedopuszczalne jest, aby była ona sztucznie dzielona dla celów podatkowych - zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-349/96 oraz interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 września 2014 r. sygn. ILPP2/443-651/14-4/MR, zgodnie z którą w przypadku kiedy usługa składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu, powinna zostać uznana za kompleksową i w związku z tym prawidłowe jest działanie polegające na zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.) zarówno części dotyczącej bezpośrednio szkoleń, jak i części dotyczącej zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych?

2) Czy pomimo kompleksowości usługi (organizacja i przeprowadzenie szkoleń) w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, to za prawidłowe należy uznać zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.) części świadczeń dotyczących bezpośrednio szkoleń i naliczenie podatku VAT do pozostałych świadczeń dotyczących zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych?

3) Czy za prawidłowe należy uznać działanie przedsiębiorcy, który nie zastosuje całkowitego ani częściowego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.) i zastosuje jednolitą stawkę VAT 23% dla całości usługi?

Państwa stanowisko w sprawie

1) W ocenie Wnioskodawcy: Usługi nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych ze względu na różny charakter zlecanych zadań. Każda z usług świadczonych przez Wykonawcę powinna być rozliczana na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.) zarówno w części dotyczącej bezpośrednio szkoleń, jak i w części dotyczącej zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych, czyli objęta zwolnieniem z naliczania podatku VAT. W taki sam sposób powinna zostać złożona oferta w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego.

2) W ocenie Wnioskodawcy: Jeżeli podmiot składający ofertę w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego nie wyraża woli ze skorzystania z rozwiązania przedstawionego w punkcie 1 powyżej, za prawidłowe należy również uznać rozwiązanie polegające na zwolnieniu z podatku VAT tylko części świadczeń polegających bezpośrednio na przeprowadzeniu szkoleń i zastosowaniu właściwej stawki VAT dla części dotyczącej zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych (bez zwolnienia z VAT).

3) W ocenie wnioskodawcy: Jeżeli podmiot składający ofertę w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego nie wyraża woli ze skorzystania z rozwiązania przedstawionego w punkcie 1 powyżej, za prawidłowe należy również uznać rozwiązanie polegające na zastosowaniu jednolitej podstawowej stawki VAT dla całości usługi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

• nieprawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 4 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia obejmującego usługę szkoleniową zawartą w ramach czynności nr 3 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia kompleksowego obejmującego usługę szkoleniową oraz usługi pomocnicze zawarte w ramach czynności nr 4 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. konspektów trenerskich i przeprowadzania konsultacji online dla trenera wewnętrznego;
• nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania przez Wykonawców zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT tylko do części dotyczącej usług szkoleniowych i naliczenie podatku VAT do usług dotyczących zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych;
• nieprawidłowe w zakresie uznania działania Wykonawców, którzy nie zastosują całkowitego ani częściowego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT i zastosują jednolitą stawkę VAT 23% dla całości usługi.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto, jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem:

zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do treści § 3 ust. 8 rozporządzenia:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), zwanego dalej Rozporządzeniem. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W myśl art. 44 Rozporządzenia:

usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Zatem przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości w istocie sprowadzają się do ustalenia, czy ze względu na kompleksowość usługi (organizacja i przeprowadzenie szkoleń) w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, to niedopuszczalne jest, aby była ona sztucznie dzielona dla celów podatkowych - zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-349/96 oraz interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 września 2014 r. sygn. ILPP2/443-651/14-4/MR, zgodnie z którą w przypadku kiedy usługa składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu, powinna zostać uznana za kompleksową i w związku z tym prawidłowe jest działanie polegające na zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy podatku od towarów i usług zarówno części dotyczącej bezpośrednio szkoleń, jak i części dotyczącej zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady, ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C- 276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).

Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze, to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd - pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 - pkt 16; wyrok z 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 - pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. - pkt 21).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przedmiotem zamówienia procedowanego przez X jest „Organizacja i przeprowadzenie szkoleń zdalnych i stacjonarnych oraz obsługa spotkania o charakterze szkoleniowym, dla pracowników jednostek (…) podległych Prezesowi X”.

Postępowanie podzielone zostało na 4 części z możliwością składania ofert częściowych, w tym:

Część 3 postępowania pn. „(...)odległych Prezesowi X, wraz z przekazaniem materiałów szkoleniowych oraz przygotowanie konspektów do prowadzenia szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich dla trenera wewnętrznego i przeprowadzenie konsultacji dla trenera wewnętrznego”, obejmuje:

1) Opracowanie programu i przeprowadzenie szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich w X, w formie stacjonarnej dla łącznie (…) osób kadry menadżerskiej średniego szczebla jednostek (…), zgodnie z poniższym zestawieniem wraz z przekazaniem materiałów szkoleniowych;

2) Przygotowanie trzech konspektów trenerskich do prowadzenia szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich dla trenera wewnętrznego, po jednym do każdego bloku szkoleniowego;

3) Przeprowadzenie konsultacji online dla trenera wewnętrznego w wymiarze 4 (czterech) godzin zegarowych, dla wszystkich bloków szkoleniowych.

Czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie będą niezbędne, nie mają charakteru wspomagającego i nie służą wykonaniu świadczenia podstawowego - usługi kształcenia zawodowego. Ww. czynności służą przygotowaniu trenera wewnętrznego z X do prowadzenia w przyszłości szkoleń rozwijających kompetencje menedżerskie.

Przygotowanie konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych będzie wspierało proces dzielenia się wiedzą w urzędzie i „pozostawienia” wiedzy ze szkoleń w urzędzie po to, aby trenerzy wewnętrzni mogli przekazać tę samą wiedzę (modele, narzędzia, techniki) i w taki sam sposób, kolejnym uczestnikom szkoleń np. nowo zatrudnionym, lub awansującym na stanowiska kierownicze w późniejszym czasie. Jest to jedyna możliwość przekazania i wyrównania poziomu wiedzy w Urzędzie na stanowiskach kierowniczych. Konspekty mogą również stanowić dodatkową weryfikację spełniania wymogów OPZ, tj. potwierdzenia skonstruowania szkolenia w proporcji: 80% ćwiczeń i 20% teorii oraz tego, w jaki sposób uczestnicy mają przećwiczyć nową pozyskaną wiedzę i w jaki sposób trenerzy wewnętrzni mają tę samą wiedzę przekazywać w późniejszym czasie, dla kolejnych uczestników. Dbając o ciągłość procesu uczenia się i przekazywania wiedzy w urzędzie zarówno konspekty, jak i konsultacje wspierają taki proces.

Czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie są ściśle powiązane (nierozerwalnie związane) z usługą szkoleniową i nie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia nabywcy jednej całości. Poszczególne usługi w ramach części 3 postępowania nie mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, ponieważ konspekty trenerskie, prowadzenie konsultacji muszą stanowić merytoryczne odzwierciedlenie zrealizowanych w ramach zamówienia szkoleń.

Dodatkowo nie jest celowe zrealizowanie przetargu na usługę „konspekty trenerskie z konsultacjami” w ramach odrębnego postępowania, ponieważ trenerzy wewnętrzni poza konspektami i konsultacjami będą brać udział w wybranych szkoleniach jako obserwatorzy, dzięki czemu nabywają dodatkowo wiedzę praktyczną.

Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu zamówienia dla Części 3, będzie płatne jednorazowo po wykonaniu przedmiotu zamówienia. Wysokość wynagrodzenia należnego za realizację przedmiotu zamówienia będzie ustalona na podstawie:

1) ostatecznie zleconych i faktycznie wykonanych edycji szkoleń i ostatecznej liczby uczestników zleconych edycji szkoleń oraz cen jednostkowych określonych w Formularzu cenowym Wykonawcy;

2) liczby konspektów trenerskich określonej przez Zamawiającego oraz cen wykonania konspektów trenerskich określonych w Formularzu cenowym Wykonawcy;

3) liczby godzin konsultacji, w czasie których Wykonawca faktycznie realizował konsultacje dla trenera wewnętrznego X oraz ceny za 1 godzinę zegarową wykonania konsultacji trenerskich, określonej w Formularzu cenowym Wykonawcy, z zastrzeżeniem, że maksymalna liczba godzin konsultacji dla trenera wewnętrznego X, w okresie realizacji przedmiotu zamówienia, wynosi 4 godziny zegarowe.

Część 4 pn. „(...)” obejmuje:

1) zorganizowanie i przeprowadzenie 5 (pięciu) tematów szkoleń, które odbędą się w ramach trzydniowego spotkania o charakterze szkoleniowym pn. „(...)”, w formie stacjonarnej w okolicach Warszawy, w ośrodku szkoleniowym/obiekcie konferencyjnym lub innym obiekcie umożliwiającym organizację szkoleń, cateringu i noclegów;

2) organizację i obsługę spotkania szkoleniowego, obejmującą:

e) zapewnienie miejsca organizacji spotkania,

f) zapewnienie sal szkoleniowych,

g) zapewnienie noclegów,

h) zapewnienie wyżywienia (catering).

Wszystkie usługi świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania są niezbędne, mają charakter pomocniczy i funkcjonalnie służą wykonaniu świadczenia głównego, jakim jest usługa kształcenia zawodowego.

Związek ten przejawia się zarówno w aspekcie organizacyjnym, jak i funkcjonalnym, a także znajduje uzasadnienie w przepisach prawa oraz utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych i instytucji zarządzających funduszami publicznymi.

Przedmiotem zamówienia w części 4 postępowania jest realizacja szkoleń ukierunkowanych na rozwój kompetencji zawodowych pracowników zatrudnionych w obszarze kadr, finansów, rachunkowości i obsługi prawnej.

W związku z tym wszystkie usługi towarzyszące szkoleniom - tj.:

• wynajem sal szkoleniowych,
• zapewnienie noclegu dla uczestników spoza miejsca szkolenia, wyżywienie/catering w trakcie szkolenia,
• obsługa organizacyjna i koordynacja logistyczna,

są instrumentalne względem szkolenia i konieczne do zapewnienia warunków umożliwiających skuteczną realizację usługi edukacyjnej.

Wszystkie usługi świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania:

• mają charakter pomocniczy, organizacyjny i funkcjonalny względem szkolenia zawodowego,
• są niezbędne do zapewnienia warunków realizacji szkolenia i nie stanowią celu samego w sobie,
• pozostają w ścisłym związku funkcjonalnym i organizacyjnym z usługą podstawową, którą jest kształcenie zawodowe,
• stanowią jedną kompleksową usługę edukacyjną, zgodnie z orzecznictwem TSUE, interpretacjami podatkowymi oraz praktyką instytucji publicznych.

Usługi noclegowe i gastronomiczne świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym w części 4 postępowania są ściśle i nierozerwalnie związane z usługą szkoleniową, a z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość funkcjonalną i gospodarczą. Usługi noclegowe i gastronomiczne nie stanowią samodzielnego świadczenia gospodarczego - są instrumentalnie i funkcjonalnie związane z usługą główną, jaką jest szkolenie.

Usługi noclegowe i gastronomiczne świadczone w ramach organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym (część 4 postępowania) będą służyły do pełnego zrealizowania świadczenia zasadniczego, jakim jest usługa kształcenia zawodowego, i bez ich zapewnienia nie będzie możliwe efektywne wykonanie usługi głównej. Są one nie tylko funkcjonalnie powiązane z usługą szkoleniową, lecz także organizacyjnie niezbędne dla jej realizacji.

Zamawiający nie dysponuje miejscem, w którym mogłoby zostać zrealizowane wydarzenie dla tak dużej liczby uczestników oraz biorąc pod uwagę formę wydarzenia (szkolenia odbywające się równolegle w kilku salach) - dlatego też spotkanie szkoleniowe będzie odbywać się w zewnętrznym miejscu. W przypadku 3-dniowego wydarzenia, w którym będą brały udział osoby z całej Polski [m.in. z (…) podległych Prezesowi X], niezbędne jest zapewnienie miejsc noclegowych oraz usług gastronomicznych.

W sensie technicznym i rachunkowym, cena za usługi noclegowe i gastronomiczne może zostać wyodrębniona od ceny usługi szkoleniowej, tj. możliwe jest wskazanie ich wartości jako odrębnych pozycji kosztowych na potrzeby kalkulacji, fakturowania lub ewidencji księgowej.

W dokumentacji postępowania przewidziano możliwość przedstawienia szczegółowej wyceny elementów składających się na całość zamówienia, przy czym:

• cena usługi szkoleniowej obejmuje m.in. wynagrodzenie trenera, przygotowanie materiałów dydaktycznych, wynajem sali i obsługę organizacyjną,
• cena za usługi noclegowe i gastronomiczne ustalana jest przez Wykonawcę w uzgodnieniu z podwykonawcą (np. hotelem, centrum konferencyjnym), który zapewnia zakwaterowanie i wyżywienie uczestników.

Poszczególne usługi w ramach części 4 postępowania nie mogą być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, przy rozumieniu „podmiotu zewnętrznego” jako Wykonawcy, który bierze udział w przedmiotowym przetargu - z uwagi na przyjęty przez Zamawiającego podział na części i zapisy w OPZ. Usługi mogłyby być świadczone przez różne podmioty zewnętrzne, gdyby Zamawiający dokonał takiego podziału zamówienia na etapie przygotowania zamówienia.

Jednak z uwagi na charakter wydarzenia i łatwiejszą koordynację spotkania szkoleniowego, Zamawiający zdecydował o nierozdzielaniu zamówienia na poszczególne usługi, tj. szkolenia, noclegi, catering i koordynatora. W przypadku podziału zamówienia na poszczególne usługi i ich realizację przez różnych wykonawców, jakiekolwiek trudności komunikacyjne pomiędzy wykonawcami stwarzałyby ryzyko niepowodzenia organizacji wydarzenia jako całości.

Odpowiadając na Państwa wątpliwości, wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie w części nr 3 postępowania nie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym. Wbrew Państwa twierdzeniom, czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania, tj. przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji należy zakwalifikować jako odrębne od świadczenia głównego, którym jest usługa szkoleń z zakresu rozwoju kompetencji menedżerskich w X, w formie stacjonarnej dla łącznie (…) osób kadry menadżerskiej średniego szczebla jednostek (…). Pomiędzy świadczonymi usługami nie występuje tak ścisły związek, by nie było możliwe ich wyodrębnienie.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której świadczone przez Wykonawcę czynności w części nr 3 postępowania, tj. przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji nie są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia głównego w postaci usług szkoleniowych skierowanych do kadry kierowniczej.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie będą niezbędne, nie mają charakteru wspomagającego i nie służą wykonaniu świadczenia podstawowego - usługi kształcenia zawodowego. Ww. czynności służą przygotowaniu trenera wewnętrznego z X do prowadzenia w przyszłości szkoleń rozwijających kompetencje menedżerskie.

Wskazali Państwo, że przygotowanie konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych będzie wspierało proces dzielenia się wiedzą w urzędzie i „pozostawienia” wiedzy ze szkoleń w urzędzie po to, aby trenerzy wewnętrzni mogli przekazać tę samą wiedzę (modele, narzędzia, techniki) i w taki sam sposób, kolejnym uczestnikom szkoleń np. nowo zatrudnionym, lub awansującym na stanowiska kierownicze w późniejszym czasie. Jest to jedyna możliwość przekazania i wyrównania poziomu wiedzy w Urzędzie na stanowiskach kierowniczych. Konspekty mogą również stanowić dodatkową weryfikację spełniania wymogów OPZ, tj. potwierdzenia skonstruowania szkolenia w proporcji: 80% ćwiczeń i 20% teorii oraz tego, w jaki sposób uczestnicy mają przećwiczyć nową pozyskaną wiedzę i w jaki sposób trenerzy wewnętrzni mają tę samą wiedzę przekazywać w późniejszym czasie, dla kolejnych uczestników. Dbając o ciągłość procesu uczenia się i przekazywania wiedzy w urzędzie zarówno konspekty, jak i konsultacje wspierają taki proces.

Ponadto wskazali Państwo, że czynności wykonywane w ramach części 3 postępowania: przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, nie są ściśle powiązane (nierozerwalnie związane) z usługą szkoleniową i nie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia nabywcy jednej całości.

Pomiędzy tymi świadczeniami nie zachodzi relacja pozwalająca na uznanie, że wykonywanie usług polegających na przygotowaniu konspektów trenerskich oraz konsultacji dla trenerów służy lepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego jakim jest szkolenie skierowane do kadry menadżerskiej. Przy czym trenerzy będą uczestniczyć w wybranych szkoleniach jedynie jako obserwatorzy.

A zatem oceniając całościowo powyższy opis sprawy wskazać należy, że w analizowanej sprawie nie występuje tak ścisły związek między czynnościami w części nr 3 postępowania, tj. przygotowaniu konspektów trenerskich i prowadzeniu konsultacji a usługą szkoleniową, który uniemożliwiłby ich rozdzielenie i odrębne opodatkowanie. Tym samym, realizowane przez Wykonawcę czynności w części nr 3 postępowania, tj. przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji nie stanowią elementu usługi kompleksowej, w której dominującym elementem jest świadczenie usługi szkoleniowej.

Natomiast w odniesieniu do części nr 4 postępowania należy stwierdzić, że w przypadku złożonego przez Państwa zamówienia na organizację szkoleń składającego się ze zorganizowania i przeprowadzenia 5 (pięciu) tematów szkoleń, które odbędą się w ramach trzydniowego spotkania o charakterze szkoleniowym pn. „(...)”, w formie stacjonarnej w okolicach Warszawy, w ośrodku szkoleniowym/obiekcie konferencyjnym lub innym obiekcie umożliwiającym organizację szkoleń, cateringu i noclegów; organizację i obsługę spotkania szkoleniowego, obejmującą zapewnienie miejsca organizacji spotkania, zapewnienie sal szkoleniowych, zapewnienie noclegów, zapewnienie wyżywienia (katering) - nie są Państwo zainteresowani zakupem kilku odrębnych usług. Wszystkie usługi świadczone podczas organizacji spotkania o charakterze szkoleniowym stanowią elementy składowe kompleksowej usługi organizacji szkoleń i mają charakter pomocniczy względem usługi głównej - kształcenia zawodowego. Usługi te tworzą jedną (jednolitą) całość, w związku z czym stanowią obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Realizowane w części 4 postępowania ww. usługi są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość. Organizacja i obsługa spotkania szkoleniowego, obejmująca zapewnienie miejsca organizacji spotkania, zapewnienie sal szkoleniowych, zapewnienie noclegów, zapewnienie wyżywienia (katering) nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem służącym jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego - usługi szkoleniowej. Zatem usługę szkoleniową wraz z organizacją i obsługą spotkania szkoleniowego, obejmującą zapewnienie miejsca organizacji spotkania, zapewnienie sal szkoleniowych, zapewnienie noclegów, zapewnienie wyżywienia (katering), należy uznać za świadczenie kompleksowe.

W tym miejscu wskazać należy, że Państwa wątpliwości dotyczą kwestii możliwości zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy zarówno części dotyczącej bezpośrednio szkoleń, jak i części dotyczącej zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych.

W celu rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy usługa szkoleniowa w części nr 3 postępowania oraz usługa szkoleniowa wraz usługami pomocniczymi zawartymi w części 4 postępowania, które będą realizowane na rzecz kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej oraz pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Wskazali Państwo, że wykonawca usług szkoleniowych nie będzie świadczył usług jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Wykonawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe. Wykonawca nie jest szkołą, placówką oświatową ani inną jednostką organizacyjną systemu oświaty, o których mowa w art. 2 i art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe. Wykonawca nie jest wpisany do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w art. 168 ustawy. Wykonawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Zatem usługa szkoleniowa w części nr 3 postępowania oraz usługa szkoleniowa wraz usługami pomocniczymi zawartymi w części 4 postępowania, które będą realizowane na rzecz kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej oraz pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Tym samym należy przeanalizować czy w rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowego warunku wynikającego z niniejszego przepisu.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że

1) Uczestnictwo w szkoleniach w części 3 będzie realizacją obowiązku doskonalenia zawodowego - zgodnie z:

• ustawą z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (art. 109. 1. Uczestnictwo członka korpusu służby cywilnej w szkoleniach przewidzianych dla służby cywilnej jest traktowane na równi z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych),
• ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (art. 1031 § 1, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą),
• Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej.

2) Uczestnictwo w szkoleniach w części 4 będzie realizacją obowiązku doskonalenia zawodowego - zgodnie z:

• ustawą z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (art. 109. 1. Uczestnictwo członka korpusu służby cywilnej w szkoleniach przewidzianych dla służby cywilnej jest traktowane na równi z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych);
• ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (art. 1031 § 1, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą);
• Rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej;
• ustawą o służbie cywilnej (art. 108 Indywidualny program rozwoju zawodowego).

W uzupełnieniu wskazali Państwo również, że usługi szkoleniowe objęte częścią nr 3 postępowania mają związek z kształceniem zawodowym uczestników. Przedmiotem zamówienia jest realizacja szkoleń ukierunkowanych na rozwój kompetencji kierowniczych kadry zatrudnionej w administracji publicznej. Szkolenia objęte tą częścią postępowania koncentrują się m.in. na takich aspektach, jak: zarządzanie zespołem, podejmowanie decyzji, komunikacja wewnętrzna, budowanie kultury organizacyjnej czy zarządzanie zmianą. Kompetencje te są kluczowe dla kadry kierowniczej w służbie cywilnej. Szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego, ponieważ służą podnoszeniu kwalifikacji niezbędnych do prawidłowego i efektywnego pełnienia obowiązków zawodowych na stanowiskach kierowniczych.

Przedmiotem tej części zamówienia jest organizacja i realizacja szkoleń skierowanych do kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej. Szkolenia te obejmują rozwój kompetencji z zakresu: zarządzania zespołem i przywództwa organizacyjnego, podejmowania decyzji i odpowiedzialności służbowej, komunikacji strategicznej i rozwiązywania konfliktów, zarządzania zmianą i innowacjami w administracji, budowania kultury organizacyjnej i motywowania pracowników, rozwijania odporności psychicznej i radzenia sobie ze stresem zawodowym.

Szkolenia te, mimo że w części dotyczą kompetencji miękkich, mają ściśle zawodowy charakter - są związane z wykonywanymi funkcjami kierowniczymi i stanowią odpowiedź na rzeczywiste potrzeby zawodowe uczestników. Ich celem nie jest rozwój ogólny czy osobisty, lecz doskonalenie umiejętności menedżerskich w kontekście pełnionych obowiązków służbowych, co znajduje odzwierciedlenie w analizie potrzeb przeprowadzonej przez Zamawiającego. Zasadność inwestowania w rozwój kompetencji kierowniczych w służbie cywilnej została również wyraźnie zaakcentowana w polityce kadrowej państwa.

Usługi szkoleniowe objęte częścią nr 3 postępowania mają bezpośredni związek z zawodem uczestników oraz mają na celu uzyskanie, rozwój i uaktualnienie wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do pełnienia funkcji kierowniczych w administracji publicznej. Uczestnikami szkoleń są pracownicy służby cywilnej zatrudnieni na stanowiskach kierowniczych średniego i wyższego szczebla - w tym dyrektorzy, naczelnicy, kierownicy jednostek organizacyjnych.

Również usługi szkoleniowe objęte częścią nr 4 postępowania mają związek z kształceniem zawodowym uczestników. Zakres tej części zamówienia obejmuje realizację szkoleń rozwijających kompetencje zawodowe pracowników w obszarze zagadnień kadrowych, księgowych oraz prawniczych, a także kompetencji miękkich wspierających skuteczne wykonywanie obowiązków zawodowych w tych obszarach. Usługi szkoleniowe objęte częścią nr 4 postępowania również mają związek z kształceniem zawodowym uczestników, rozumianym jako rozwój i doskonalenie wiedzy i umiejętności potrzebnych do realizacji zadań na zajmowanych stanowiskach pracy.

Przedmiotem tej części zamówienia jest realizacja szkoleń dla pracowników merytorycznych, obejmujących dwa zasadnicze obszary:

1. Szkolenia specjalistyczne (twarde):

- z zakresu prawa pracy,

- spraw kadrowych i organizacyjnych,

- księgowości budżetowej i rachunkowości,

- stosowania przepisów prawa administracyjnego i finansów publicznych.

Szkolenia te mają charakter uzupełniający i aktualizujący wiedzę niezbędną do bieżącego wykonywania obowiązków zawodowych, w tym interpretowania i stosowania przepisów prawa, obsługi spraw pracowniczych oraz prowadzenia dokumentacji księgowej.

2. Szkolenia rozwojowe (kompetencje miękkie):

- z zakresu efektywnej komunikacji w zespole i z interesantami,

- negocjacji,

- asertywności,

- radzenia sobie ze stresem i presją,

- budowania postawy proaktywnej i odpowiedzialności zawodowej.

Choć kompetencje miękkie mają bardziej uniwersalny charakter, to w tym przypadku ich rozwój jest ściśle związany z kontekstem pracy zawodowej - np. umiejętność negocjacji przekłada się na jakość realizacji zadań, a efektywna komunikacja z obywatelami wpływa na jakość obsługi klienta publicznego.

Zarówno część szkoleń o charakterze specjalistycznym, jak i szkolenia rozwijające kompetencje miękkie, są bezpośrednio powiązane z wykonywaniem obowiązków zawodowych uczestników i służą podnoszeniu ich efektywności w pracy. Z tego względu również w przypadku usług wymienionych w części nr 4 zamówienia można jednoznacznie stwierdzić, że szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego.

Usługi szkoleniowe objęte częścią 4 postępowania mają ścisły związek z branżą i zawodem uczestników, tj. pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wykonawcę usługi szkoleniowe w ramach części nr 3 i 4 postępowania, w których uczestniczą osoby zatrudnione w administracji publicznej, spełniać będą definicję usług kształcenia zawodowego, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, gdyż pozostawać będą w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i będą mieć na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Ponadto obowiązek podnoszenia kwalifikacji uczestników wynika ze wskazanych przez Państwa przepisów:

• ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o służbie cywilnej (art. 109 ust. 1),
• ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (art. 1031 § 1),
• Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków organizowania i prowadzenia szkoleń w służbie cywilnej,
• ustawy o służbie cywilnej (art. 108).

W konsekwencji, będzie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednak dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy konieczne jest jeszcze spełnienie dodatkowego warunku wynikającego z niniejszego przepisu, tj. finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1530 ze zm.):

Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2024 r. poz. 324 i 862);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a) ze sprzedaży papierów wartościowych,

b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e) z innych operacji finansowych;

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że szkolenia objęte częścią 3 postępowania będą w całości finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych. Środki przeznaczone na realizację zamówienia pochodzą z budżetu państwa, którym gospodaruje X jako państwowa jednostka budżetowa, działająca na podstawie art. 11 ustawy o finansach publicznych. Tym samym stanowią one środki publiczne w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zamawiający potwierdza, że finansowanie usług szkoleniowych nastąpi w 100% ze środków publicznych, a na wniosek Wykonawcy może wystawić stosowne zaświadczenie lub pisemne oświadczenie potwierdzające ten fakt, np. dla potrzeb udokumentowania źródła finansowania usług w kontekście zwolnień podatkowych, dofinansowań, konkursów grantowych lub sprawozdawczości instytucjonalnej.

Również szkolenia objęte częścią 4 postępowania będą w całości finansowane ze środków publicznych, zgodnie z definicją zawartą w ustawie o finansach publicznych. Środki te pochodzą z budżetu państwa i są przeznaczone na rozwój kompetencji zawodowych pracowników urzędu, co mieści się w zakresie zadań publicznych realizowanych przez X. Tym samym są to środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - tj. dochody i wydatki budżetu państwa oraz inne środki publiczne znajdujące się w dyspozycji jednostek sektora finansów publicznych. W przypadku potrzeby udokumentowania źródła finansowania, np. przez Wykonawcę składającego wniosek o zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub dla innych celów sprawozdawczości, Zamawiający na pisemny wniosek Wykonawcy wystawi potwierdzenie, że dane szkolenie jest finansowane w co najmniej 70% (a w praktyce - w 100%) ze środków publicznych.

A zatem, skoro usługa szkoleniowa w części nr 3 postępowania oraz usługa szkoleniowa wraz usługami pomocniczymi zawartymi w części nr 4 postępowania, które będą realizowane na rzecz kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej oraz pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej stanowią usługi kształcenia zawodowego oraz będą w całości finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, spełnione zostaną przesłanki umożliwiające korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Natomiast dla czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. przygotowania konspektów trenerskich i prowadzenia konsultacji online dla trenera wewnętrznego, które to jak wskazano powyżej nie stanowią elementu usługi kompleksowej, w której dominującym elementem jest świadczenie usługi szkoleniowej, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Wskazać należy, że czynności wykonywane w ramach części nr 3 postępowania, tj. przygotowania konspektów trenerskich i prowadzenia konsultacji online dla trenera wewnętrznego nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ jak już wskazano powyżej Wykonawca usług szkoleniowych nie będzie świadczył ww. usług jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Tym samym należy przeanalizować, czy w zakresie czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. przygotowania konspektów trenerskich i prowadzenia konsultacji online dla trenera wewnętrznego znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Z wniosku wynika, że usługi polegające na przygotowaniu konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych objęte częścią nr 3 postępowania mają związek z kształceniem zawodowym uczestników. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, przygotowanie konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych będzie wspierało proces dzielenia się wiedzą w urzędzie i „pozostawienia” wiedzy ze szkoleń w urzędzie po to, aby trenerzy wewnętrzni mogli przekazać tę samą wiedzę (modele, narzędzia, techniki) i w taki sam sposób, kolejnym uczestnikom szkoleń np. nowo zatrudnionym, lub awansującym na stanowiska kierownicze w późniejszym czasie. Wskazali Państwo, że jest to jedyna możliwość przekazania i wyrównania poziomu wiedzy w Urzędzie na stanowiskach kierowniczych. Konspekty mogą również stanowić dodatkową weryfikację spełniania wymogów OPZ, tj. potwierdzenia skonstruowania szkolenia w proporcji: 80% ćwiczeń i 20% teorii oraz tego, w jaki sposób uczestnicy mają przećwiczyć nową pozyskaną wiedzę i w jaki sposób trenerzy wewnętrzni mają tę samą wiedzę przekazywać w późniejszym czasie, dla kolejnych uczestników. Dbając o ciągłość procesu uczenia się i przekazywania wiedzy w urzędzie zarówno konspekty, jak i konsultacje wspierają taki proces. Ponadto wskazali Państwo, że trenerzy wewnętrzni poza konspektami i konsultacjami będą brać udział w wybranych szkoleniach jako obserwatorzy, dzięki czemu nabywają dodatkowo wiedzę praktyczną.

A zatem, biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że realizowane przez Wykonawców czynności wykonywane w ramach części nr 3 postępowania, tj. przygotowania konspektów trenerskich i prowadzenia konsultacji online dla trenera wewnętrznego, służą podnoszeniu kwalifikacji zawodowych określanych jako „kształcenie zawodowe”, czyli przekazywaniu wiedzy, umiejętności, wiadomości związanych z konkretnym zawodem i jego wykonywaniem, gdyż mają na celu przygotowanie trenerów do dalszego przekazywania wiedzy w jednostkach.

W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednak dla oceny czy usługi te są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że usługi są finansowane w całości ze środków publicznych.

Jak wynika z wniosku, usługi polegające na przygotowaniu konspektów trenerskich i konsultacji dla trenerów wewnętrznych objęte częścią nr 3 postępowania będą w całości finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych.

Zatem w przypadku finansowania usług szkoleniowych w całości ze środków publicznych są spełnione łącznie warunki do zwolnienia czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. przygotowania konspektów trenerskich i prowadzenia konsultacji online dla trenera wewnętrznego, które Wykonawca zamierza świadczyć, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

A zatem oceniając całościowo Państwo stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało je uznać za

• nieprawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach części nr 4 postępowania za świadczenia kompleksowe;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia obejmującego usługę szkoleniową zawartą w ramach czynności nr 3 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla świadczenia kompleksowego obejmującego usługę szkoleniową oraz usługi pomocnicze zawarte w ramach czynności nr 4 postępowania;
• prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT dla czynności wykonywanych w ramach części nr 3 postępowania, tj. konspektów trenerskich i przeprowadzania konsultacji online dla trenera wewnętrznego.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy pomimo kompleksowości usługi (organizacja i przeprowadzenie szkoleń) w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, to za prawidłowe należy uznać zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT części świadczeń dotyczących bezpośrednio szkoleń i naliczenie podatku VAT do pozostałych świadczeń dotyczących zapewnienia cateringu, noclegów i materiałów dodatkowych.

Odpowiadając na powyższe wątpliwości, ponownie wskazać należy, że gdy świadczenie obejmuje z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Nie przeczy temu możliwość wyodrębnienia poszczególnych składników takiego świadczenia na wystawianej fakturze. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego (podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla świadczenia podstawowego).

Świadczenie obejmujące podstawową usługę szkoleniową oraz towarzyszące czynności pomocnicze zawarte w części nr 4 postępowania tworzą jedną (jednolitą) całość, w związku z czym stanowią obiektywnie jedno świadczenie i jak wskazano powyżej nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Świadczenia pomocnicze zawarte w części nr 4 postępowania, co do zasady dzielą los prawny świadczenia głównego (usługi szkoleniowej), tym samym podlegają opodatkowaniu według zasad właściwych dla świadczenia podstawowego (usługi szkoleniowej).

Jak już powyżej rozstrzygnięto usługa szkoleniowa w części nr 3 postępowania oraz usługa szkoleniowa wraz usługami pomocniczymi zawartymi w części nr 4 postępowania, które będą realizowane na rzecz kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej oraz pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Również realizowane przez Wykonawcę czynności w części nr 3 postępowania, tj. przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, które jak wykazano powyżej nie stanowią elementu usługi kompleksowej, w której dominującym elementem jest świadczenie usługi szkoleniowej, korzystają ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym, wbrew Państwa twierdzeniu, Wykonawcy nie mogą sztucznie rozdzielić części świadczeń dotyczących bezpośrednio szkoleń, jak i części dotyczącej zapewnienia cateringu i noclegów i opodatkować ich według różnych zasad.

A zatem, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy za prawidłowe należy uznać działanie przedsiębiorcy, który nie zastosuje całkowitego ani częściowego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług i zastosuje jednolitą stawkę VAT 23% dla całości usługi.

Odpowiadając na powyższe wątpliwości, wskazać należy, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, jest zwolnieniem wynikającym z mocy prawa i ma charakter obligatoryjny. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość wyboru, tj. skorzystania lub nieskorzystania ze zwolnienia, dałby temu wyraźny wyraz w treści ustawy, poprzez posłużenie się stwierdzeniem: „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku”. Sformułowanie użyte przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, „Zwalnia się od podatku: usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w całości ze środków publicznych”, jest wyrażone w sposób rozkazujący (imperatywny), czyli przyznający zwolnienie bezdyskusyjnie i obligatoryjnie. Podatnik nie ma wyboru, czy skorzysta, czy też nie skorzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jak wskazano powyżej, usługa szkoleniowa w części nr 3 postępowania oraz usługa szkoleniowa wraz usługami pomocniczymi zawartymi w części nr 4 postępowania, które będą realizowane na rzecz kadry kierowniczej zatrudnionej w administracji publicznej oraz pracowników wykonujących zadania z zakresu kadr, rachunkowości, finansów publicznych oraz obsługi prawnej będą spełniały przesłanki umożliwiające korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Również realizowane przez Wykonawcę czynności w części nr 3 postępowania, tj. przygotowanie konspektów trenerskich i prowadzenie konsultacji, które jak wykazano powyżej nie stanowią elementu usługi kompleksowej, w której dominującym elementem jest świadczenie usługi szkoleniowej, korzystają ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym, wbrew Państwa twierdzeniu, nie można uznać za prawidłowe działanie przedsiębiorcy, który nie zastosuje całkowitego ani częściowego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT i zastosuje jednolitą stawki VAT 23% dla całości usługi.

A zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o VAT mogą Państwo wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. - przy czym WIS dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.