Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.450.2025.1.WH

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

• Spółka Przejmująca będzie miała obowiązek wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe w Dniu podziału lub później - jest prawidłowe,
• Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą nie musi zawierać wszystkich danych, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy - jest nieprawidłowe,
• Spółka Przejmująca będzie miała obowiązek wystawić Faktury Korygujące in minus sprzedażowe w związku ze zwrotem Zaliczki dokonanym w Dniu podziału lub później - jest prawidłowe,
• Spółka Przejmująca, a nie Spółka Dzielona, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z Faktur rozliczeniowych zakupowych wystawionych na Spółkę Dzieloną, a otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KseF w Dniu podziału lub później niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej czy na rzecz Spółki Przejmującej bez konieczność pozyskania faktury korygującej rozliczeniowej zakupowej w zakresie zmiany danych nabywcy (tj. zmiana danych Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą) - jest nieprawidłowe,
• Spółka Przejmująca, a nie Spółka Dzielona, będzie miała obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z Faktur Korygujących in minus zakupowych, wystawionych na Spółkę Dzieloną, a otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KseF w Dniu podziału lub później niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej czy na rzecz Spółki Przejmującej bez konieczność pozyskania faktury korygującej in minus w zakresie zmiany danych nabywcy (tj. zmiana danych Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą) - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A. Spółka Akcyjna (dawniej: A. Spółka Akcyjna)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

Na podstawie art. 14b §1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383) - (dalej: „Ordynacja podatkowa”) wnoszą Państwo o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w sprawie A. S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona” lub „Spółka”) w zakresie dotyczącym 29a ust. 10, ust. 13-15, ust. 17, art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 10, ust. 10b, ust. 10c, ust. 19a, art. 106j, art. 106k, 106na ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z treści przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiają Państwo opis zdarzenia przyszłego wraz z własnym stanowiskiem w sprawie oraz wnoszą o potwierdzenie jego prawidłowości i zasadności.

1.1 Informacje ogólne

a. 3 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca dołączył do grupy kapitałowej będącej największym producentem i dostawcą (…) w Polsce. Powyższe przełożyło się m.in. na zmianę firmy, pod którą działa Spółka Dzielona. Spółka Dzielona prowadzi wyspecjalizowaną działalność na rynku energetycznym w zakresie handlu energią elektryczną i świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej oraz dokonuje sprzedaży paliw (...).

b. W skład grupy kapitałowej, o której mowa powyżej, wchodzi również B. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”), która prowadzi działalność w zakresie realizacji usług elektroenergetycznych dotyczących elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej oraz usług budowlanych. Dodatkowo, do obowiązków Spółki Przejmującej należy utrzymanie i rozbudowa majątku dystrybucyjnego Spółki Dzielonej. Spółka Przejmująca świadczy na rzecz Spółki Dzielonej szereg usług, w tym przede wszystkim usługi utrzymania i serwisu sieci dystrybucyjnej oraz rozbudowy majątku elektroenergetycznego Spółki Dzielonej.

c. Spółki Dzielona i Przejmująca są czynnymi podatnikami VAT i posiadają siedziby oraz zarządy na terytorium Polski.

d. C. sp. z o.o. jest spółką dominującą względem Spółki Dzielonej oraz względem Spółki Przejmującej, tj. posiada w nich 100% udziałów (dalej: „Udziałowiec”).

1.2. Struktura organizacyjna

a. Spółka Dzielona jest przedsiębiorstwem energetycznym w rozumieniu art. 3 pkt 12a ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 266 ze zm.; dalej: „Prawo energetyczne”), łączącym m.in. działalność dystrybucyjną z działalnością obrotową.

b. W ramach Spółki Dzielonej funkcjonują wyodrębnione i zarejestrowane w KRS oddziały odpowiedzialne za poszczególne linie biznesowe, m.in.:

a) Oddział w (…) - dystrybucja energii elektrycznej (dalej: „Oddział Dystrybucja”),

b) Oddział w (…) - obrót energią elektryczną i zielona kolej (dalej: „Oddział Obrót”),

c) Oddział Usługi, którego przedmiotem działalności jest świadczenie usług elektroenergetycznych, usług budowlanych i utrzymania sieci trakcyjnej,

d) Oddział Paliwa, którego przedmiotem działalności jest sprzedaż oleju napędowego.

c. W Spółki Dzielonej funkcjonuje także tzw. Centrala świadczącą usługi wsparcia dla pozostałych komórek organizacyjnych Spółki oraz spółek z grupy kapitałowej.

1.3. Konieczność wydzielenia Oddziału Dystrybucja

a. 3 kwietnia 2023 roku D. S.A. nabyła 100% udziałów Udziałowca wraz z posiadanymi przez niego udziałami m.in. w Spółce Dzielonej oraz w Spółce Przejmującej.

b. Przed zmianą właścicielską, o której mowa powyżej, Spółka Dzielona nie podlegała obowiązkowi spełnienia wymogów wynikających z art. 9d Prawa energetycznego, dotyczących rozdzielenia działalności przesyłowej oraz dystrybucyjnej od działalności wytwórczej oraz obrotowej (tzw. unbundling), gdyż korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9d ust. 7 Prawa energetycznego.

c. Po przeprowadzeniu zmiany właścicielskiej, Spółka Dzielona podlega temu obowiązkowi, gdyż art. 9d ust. 7 Prawa energetycznego nie ma zastosowania z uwagi na fakt, iż wskazane w tym przepisie limity odbiorców odnoszą się do odbiorców wszystkich spółek z grupy kapitałowej. Grupa kapitałowa (…) posiada kilka milionów klientów.

d. D. S.A. oraz Spółka Dzielona otrzymały od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki pisemne zapytania w sprawie konieczności przeprowadzenia rozdzielenia działalności dystrybucyjnej od działalności w zakresie obrotu.

e. Sprostanie przepisom art. 9d Prawa energetycznego nakazującym rozdzielenie działalności dystrybucyjnej od działalności wytwórczej oraz obrotowej (tzw. unbundling), zostanie przeprowadzone poprzez podział i przez wydzielenie Oddziału Dystrybucja ze Spółki Dzielonej do dedykowanej spółki, tj. Spółki Przejmującej.

f. Przeprowadzenie unbundlingu poprzez dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Oddziału Dystrybucja do Spółki Przejmującej umożliwi zastosowanie sukcesji generalnej i przeniesienie większości pozwoleń, koncesji i umów niezbędnych do zachowania ciągłości funkcjonowania Oddziału Dystrybucja, w tym zapewnienia niezakłóconej realizacji obowiązków przedsiębiorstwa energetycznego w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

g. Przeprowadzenie podziału przez wydzielenie wymaga m.in. sporządzenia planu podziału spółki. Spółka dążyła będzie do uwzględnienia w planie podziału wszystkich istotnych z perspektywy Oddziału Dystrybucja aktywów i pasywów.

h. Spółka planuje i zakłada, że wydzielany w ramach procesu podziału zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Oddział Dystrybucja będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Spółka planuje i zakłada, że pozostające w Spółce składniki materialne i niematerialne również spełniały będą definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Planowana data rejestracji podziału przez wydzielenie to 2 stycznia 2026 r. (dalej: „Dzień podziału”).

i. Przeniesienie działalności Oddziału Dystrybucja nastąpi w ramach podziału przez wydzielenie, o którym mowa art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”). Zgodnie z 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

j. Dodatkowo, 31 marca 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał indywidualną interpretację prawa podatkowego (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.64.2025.3.MR1), w której potwierdził stanowisko, że w wyniku planowanego wydzielenia, w ramach którego dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Oddziału Dystrybucja i przeniesienia go do Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Dzielonej związane z działalnością Oddziału Dystrybucja, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy lub prawo podatkowe powstanie w Dniu podziału lub po tym dniu, a w konsekwencji na Spółce Dzielonej nie będą spoczywać już obowiązki wynikające z działalności Oddziału Dystrybucja, ani przysługiwać mu prawa związane z działalnością tego oddziału. W ramach wskazanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że jeżeli prawa i obowiązki podatkowe dotyczące wydzielanej działalności powstały w Dniu podziału po tej dacie oraz te prawa i obowiązki, które choć mogą wynikać z pewnych zdarzeń mających miejsce przed Dniem podziału, to do Dnia podziału nie uległy konkretyzacji dla celów rozliczeń podatkowych - to prawa i obowiązki są przedmiotem sukcesji generalnej na podstawie art. 93c Ordynacji Podatkowej.

1.4. Charakterystyka opłat za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej

a. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego, Spółka Dzielona jako podmiot zajmujący się sprzedażą i dystrybucją energii elektrycznej jest obowiązana do zawarcia umowy o przyłączenie do sieci z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej (klientami Spółki Dzielonej; dalej: „Klienci”), jeżeli tylko istnieją techniczne i ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci i dostarczania energii. Jednostką organizacyjną Spółki Dzielonej odpowiedzialną za realizację obowiązków wynikających z art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego jest Oddział Dystrybucja.

b. Klient jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki Dzielonej opłaty (opłaty przyłączeniowej; dalej: „Opłata przyłączeniowa Klienta”). Opłata przyłączeniowa Klienta jest kalkulowana w oparciu o rzeczywiste nakłady poniesione przez Spółkę Dzieloną na realizację przyłączenia (tj. zawiera całość lub określoną procentowo część poniesionych nakładów) lub jest określona w taryfie kwotowo.

c. Istnieją sytuacje, w których w celu zapewnienia technicznych warunków dostarczania energii do odbiorcy, Spółka Dzielona sama musi najpierw wystąpić z wnioskiem do innego przedsiębiorstwa energetycznego o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i dopiero po przyłączeniu Spółki Dzielonej, istnieje możliwość przyłączenia Klienta. Występują również przypadki, gdy Spółka Dzielona mając na celu zapewnienie Klientowi odpowiedniej mocy przyłączeniowej musi wystąpić do innego przedsiębiorstwa energetycznego o zwiększenie mocy przyłączeniowych.

d. Przyłączenie Spółki Dzielonej do sieci elektroenergetycznej lub zwiększenie mocy przyłączeniowych wiąże się z koniecznością uiszczania przez Spółkę Dzieloną opłat na rzecz innego przedsiębiorstwa energetycznego (dalej: „Opłata za przyłączenie”). Zapłata Opłaty za przyłączenie ma związek z przyłączeniem do sieci Klienta. Przy tym, Opłata za przyłączenie nie jest przenoszona na Klientów.

e. Opłaty za przyłączenie są dokumentowane fakturami wystawianymi na Spółkę Dzieloną przez inne przedsiębiorstwa energetyczne. Co istotne, występują sytuacje, w których dokonanie przez Spółkę Dzieloną Opłaty za przyłączenie, jest poprzedzone uregulowaniem jednej lub kilku zaliczek z tego tytułu (dalej: „Zaliczki zapłacone”). Przedsiębiorstwa energetyczne wystawiają z tego tytułu na rzecz Spółki Dzielonej faktury zaliczkowe, o których mowa odpowiednio w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, a po wykonaniu usługi przyłączenia do sieci faktury rozliczeniowe w myśl art. 106f ust. 3 ustawy o VAT. Jednocześnie Spółka Dzielona dokonuje odliczenia podatku VAT z tych faktur, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT.

f. Podobnie w sytuacji należnych Opłat przyłączeniowych Klientów, zaliczki otrzymane przez Spółkę Dzieloną od Klientów z tego tytułu (dalej: „Zaliczki otrzymane”), są dokumentowane przez Spółkę Dzieloną fakturami wystawianymi na rzecz Klientów. Jednocześnie faktury te mogą przyjmować formę faktur zaliczkowych, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, a po wykonaniu usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej rozliczeniowych w myśl art. 106f ust. 3 ustawy o VAT. Należy przy tym podkreślić, że zdarzają się sytuacje, w których po wystawieniu przez Spółkę Dzieloną Faktur zaliczkowych sprzedażowych lub przez inne przedsiębiorstwo energetyczne Faktur zaliczkowych zakupowych konieczne jest ich skorygowanie, w związku z koniecznością dokonania zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Może tak się zdarzyć, np. gdy techniczne lub ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i dostarczania energii są niewystarczające i uniemożliwiają dokonanie przyłączenia do sieci. Wystąpi wówczas konieczność wystawienia faktur korygujących przez Spółkę Dzieloną lub/i inne przedsiębiorstwo energetyczne.

1.4.1. Opłaty za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej po unbundlingu

a. Po Dniu podziału, podmiotem odpowiedzialnym za realizację obowiązków wynikających z art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego będzie Spółka Przejmująca. Tym samym Spółka Przejmująca pozyska szereg praw i przejmie szereg obowiązków przypisanych dotychczas do Spółki Dzielonej. Będzie się to odnosiło także do opisanych w pkt 1.4 powyżej Opłat za przyłączenie i Opłat przyłączeniowych Klientów, w tym do wystawiania i księgowania faktur z tego tytułu.

b. Tym samym, co do zasady, zarówno faktury otrzymywane od kontrahentów dotyczące Opłat za przyłączenie, jak też faktury wystawiane na rzecz Klientów dotyczące Opłat przyłączeniowych Klientów:

• przed Dniem podziału, będą wystawiane/ujmowane w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej,
• natomiast po Dniu podziału, będą wystawiane/ujmowane w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej.

c. Jednocześnie wystąpią sytuacje, w których wykonanie usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej nastąpi w Dniu podziału lub później, podczas gdy przed Dniem podziału:

• Spółka Dzielona w związku z Zaliczkami otrzymanymi wystawiła na rzecz Klientów faktury zaliczkowe, wykazując i odprowadzając VAT należny,
• Spółka Dzielona w związku z Zaliczkami zapłaconymi otrzymała od innych przedsiębiorstw energetycznych faktury zaliczkowe, odliczając podatek VAT naliczony.

Faktury zaliczkowe wystawione przed Dniem podziału przez Spółkę Dzieloną na rzecz Klientów (sprzedażowe) oraz przez przedsiębiorstwa energetyczne na rzecz Spółki Dzielonej nazywane są dalej łącznie „Fakturami zaliczkowymi”.

d. Mogą wystąpić sytuacje, w których zaistnieje konieczność dokonania zwrotu Zaliczki otrzymanej lub Zaliczki zapłaconej, o których mowa powyżej.

e. Tym samym, w przedstawionych powyżej sytuacjach, konieczne będzie wystawienie w Dniu podziału lub później odpowiednio faktur rozliczeniowych lub faktur korygujących odnoszących się do Faktur zaliczkowych wystawionych przed Dniem podziału przez/na rzecz Spółki Dzielonej. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do tego, która Spółka - Przejmująca czy Dzielona - będzie właściwą do:

• wystawienia w Dniu podziału lub późnej faktur rozliczeniowych do Faktur zaliczkowych wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed Dniem podziału w zakresie usług wykonanych w Dniu podziału lub później („Faktury rozliczeniowe sprzedażowe”) oraz rozliczenia z tego tytułu podatku VAT należnego,
• wystawienia w Dniu podziału lub późnej faktur korygujących do Faktur zaliczkowych wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed Dniem podziału („Faktury korygujące in minus sprzedażowe”) i rozliczenia z tego tytułu podatku VAT należnego (w sytuacji gdy przyczyną wystawienia faktury korygującej jest zwrot otrzymanej przez Spółkę Dzieloną zaliczki),
• rozliczenia podatku VAT naliczonego w związku z otrzymanymi fakturami rozliczeniowymi w zakresie usług wykonanych przez przedsiębiorstwa energetyczne w Dniu podziału lub później wystawionymi do Faktur zaliczkowych wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem podziału („Faktury rozliczeniowe zakupowe”),
• rozliczenia podatku VAT naliczonego w związku z otrzymanymi fakturami korygującymi wystawionymi w Dniu podziału lub później (z powodu zwrotu zaliczki) do Faktur zaliczkowych wystawionych na rzecz Spółki Dzielonej przed Dniem podziału („Faktury korygujące in minus zakupowe”).

f. Zaznaczamy, że wskutek ograniczeń technicznych systemów księgowych przedsiębiorstwa energetyczne mogą nie mieć możliwości wystawienia na rzecz Spółki Przejmującej faktur rozliczeniowych oraz faktur korygujących odnoszących się do Faktur zaliczkowych wystawionych na rzecz Spółki Dzielonej. W konsekwencji mogą zaistnieć sytuacje, w których Faktury rozliczeniowe zakupowe (w zakresie usług wykonanych w Dniu podziału lub później) oraz Faktury korygujące in minus zakupowe zostaną wystawione w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej.

g. Faktury sprzedażowe i zakupowe: zaliczkowe, rozliczeniowe oraz Faktury korygujące in minus mogą zostać wystawione poza Krajowym Systemem e-Faktur („KSeF”), o którym mowa w art. 106nd ustawy o VAT, lub też za pośrednictwem KSeF - w zależności od formuły obowiązywania KSeF na dzień wystawienia przedmiotowych dokumentów. KSeF w formule obligatoryjnej zacznie obowiązywać co do zasady od 1 lutego 2026 r.

Pytania

1. Który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) powinien - w Dniu podziału lub później - wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe i wykazać podatek VAT należny z tytułu ich wystawienia?

2. Jeżeli podmiotem odpowiedzialnym za wystawienie Faktury rozliczeniowej sprzedażowej jest Spółka Przejmująca, czy Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą musi zawierać wszystkie dane, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy o VAT?

3. Który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) powinien - w Dniu podziału lub później - wystawić Faktury Korygujące in minus sprzedażowe w związku ze zwrotem Zaliczki dokonanym w Dniu podziału lub później oraz skorygować podatek VAT należny?

4. Dotyczy Faktur rozliczeniowych zakupowych wystawionych za pośrednictwem KSeF oraz poza KSeF:

• Który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później?
• Czy w przypadku Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej wymagane jest dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą?

5. Dotyczy Faktur korygujących in minus zakupowych wystawionych za pośrednictwem KSeF oraz poza KSeF:

• Który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) jest zobowiązany do skorygowania podatku VAT naliczonego z tytułu Faktur Korygujących in minus zakupowych wystawionych w Dniu podziału lub później?
• Czy w przypadku Faktury korygującej in minus wystawionej w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej wymagane jest dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą?

Stanowisko Zainteresowanych

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym, na mocy art. 93c Ordynacji podatkowej:

• w zakresie pytania nr 1

Spółką odpowiedzialną za wystawienie w Dniu podziału lub później Faktur rozliczeniowych sprzedażowych i wykazanie podatku VAT należnego z tytułu usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej Klientów jest Spółka Przejmująca.

• w zakresie pytania nr 2

Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą nie musi zawierać danych, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy - przed Dniem podziału - to Spółka Dzielona uzyskała Zaliczki otrzymane i wystawiała z tego tytułu na rzecz Klientów Faktury zaliczkowe sprzedażowe, wykazując i odprowadzając VAT należny.

• w zakresie pytania nr 3

Spółką odpowiedzialną za wystawienie w Dniu podziału lub później Faktur Korygujących in minus sprzedażowych oraz skorygowanie podatku VAT należnego, jest Spółka Przejmująca.

• w zakresie pytania nr 4

Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej, które zostaną otrzymane w Dniu podziału bądź później, niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej, czy na rzecz Spółki Przejmującej.

W przypadku Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej na rzecz Spółki Dzielonej nie jest wymagane dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

• w zakresie pytania nr 5

Spółka Przejmująca jest zobowiązana do skorygowania podatku VAT naliczonego z tytułu Faktury Korygującej in minus zakupowej niezależnie od tego, czy faktura ta wystawiona została na rzecz Spółki Dzielonej, czy na rzecz Spółki Przejmującej.

W przypadku Faktury korygującej in minus wystawionej na rzecz Spółki Dzielonej nie jest wymagane dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

IV. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

4.1 Sukcesja generalna

a. Zgodnie z generalną zasadą, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z Dniem podziału, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku (art. 93c ust. 1 Ordynacji Podatkowej).

b. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dalej: „ZCP” (art. 93c ust. 2 Ordynacji podatkowej).

c. Uregulowanie to jest wyrazem tzw. zasady sukcesji ograniczonej. Oznacza ono, iż spółka przejmująca jest następcą podatkowym spółki dzielonej, ale tylko w takim zakresie, w jakim prawa i obowiązki podatkowe pozostają w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku.

d. W praktyce oznacza to, iż przedmiotem sukcesji są tylko te prawa i obowiązki podatkowe, które łącznie spełniają następujące warunki:

• pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;
• powstały przed dniem sukcesji (stały się przed podziałem "stanami otwartymi") oraz
• nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal "stanami otwartymi" na dzień podziału).

e. A contrario, w związku z faktem, iż przedmiotem sukcesji są "prawa i obowiązki", to te z nich, które uległy konkretyzacji do Dnia podziału (a więc te zdarzenia, których skutki, tj. rozpoznanie przychodu lub kosztu, zaistniały dla celów podatkowych przed podziałem) nie będą przedmiotem sukcesji - nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą "stanami otwartymi").

f. Podsumowując, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało do Dnia podziału. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki "pozostające" w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie "stany otwarte", tj. prawa i obowiązki, które na Dzień podziału "pozostają" jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że przepis ten nie odnosi się do praw i obowiązków, które "pozostawały" w związku z danymi składnikami majątku do Dnia podziału.

g. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało do Dnia podziału lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej - tj. na Dzień podziału nie "pozostają" w związku z wydzielanym majątkiem ZCP.

h. Powyższe stanowisko w zakresie rozumienia sukcesji generalnej potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z 25 marca 2021 roku sygn. II FSK 3239/18 oraz w wyroku z 26 lipca 2019 roku sygn. II FSK 2821/17. Konkluzje te wspierane są również przez organy podatkowe, m.in. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lutego 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4017.10.2023.2.AND; z 27 lutego 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4017.9.2023.2.AW; z 11 stycznia 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.638.2023.2.RH; z 21 grudnia 2023 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4017.10.2023.1.KK; z 23 listopada 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.498.2021.1.BM; DKIS z 9 maja 2017 r. sygn. 0112-KDIL5.4010.12.2017.1.EK; DKIS z 20 kwietnia 2017 r. sygn. 1462-IPPB5.4510.85.2017.1.JF.

4.2 Uzasadnienie stanowiska

• w zakresie pytania nr 1

Regulacje prawne:

a. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

b. W myśl art. 19a ust. 1-4 ustawy o VAT:

1. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

1a. W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

2. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

3. Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

4. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

c. Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży na rzecz innego podatnika VAT. Wyjątkiem są tutaj przypadki, gdy zapłata dotyczy: a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b ustawy o VAT. Dodatkowo, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia takiej faktury, jeżeli całość lub część zapłaty, otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał całość lub część tej zapłaty (art. 106b ust. 1a ustawy o VAT).

d. Z kolei art. 106b ust. 3 pkt 1a ustawy o VAT wskazuje, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem sprzedaży, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem: a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4 ustawy o VAT, b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

e. W odniesieniu do Opłat przyłączeniowych Klientów nie znajdują zastosowania przywołane powyżej wyjątki, pozwalające na niewystawianie faktur dokumentujących otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży. Tym samym, Spółka Dzielona była zobowiązana do wystawiania z tego tytułu faktur zaliczkowych.

f. Jednocześnie, zgodnie z art. 106f ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli faktura, dokumentująca otrzymanie całości lub części zapłaty przed realizacją świadczenia, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi (faktura rozliczeniowa) sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura rozliczeniowa powinna również zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury wystawione przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery tych faktur.

g. Analiza art. 93 Ordynacji Podatkowej:

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed Dniem podziału. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c OP, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki "pozostające" w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie "stany otwarte", tj. prawa i obowiązki, które na Dzień podziału "pozostają" jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które "pozostawały" w związku z danymi składnikami majątku przed Dniem podziału.

W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed Dniem podziału lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej - tj. na Dzień podziału nie "pozostają" w związku z wydzielanym majątkiem ZCP.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w Dniu podziału lub później, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego.

Na gruncie regulacji ustawy o VAT, należy uznać, że w przypadku podziału spółki kapitałowej o przyporządkowaniu do Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej o obowiązku rozpoznania podatku należnego będzie decydować data powstania tego obowiązku.

W konsekwencji, jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie transakcji realizowanych w ramach wydzielanego ZCP powstanie przed Dniem podziału - zobowiązanym do jego uwzględnienia w rozliczeniach VAT (rozpoznania obowiązku podatkowego oraz wykazania w deklaracji VAT) będzie Spółka Dzielona. Natomiast jeżeli obowiązek ten powstanie w Dniu podziału lub później, to będzie uwzględniany w rozliczeniach Spółki Przejmującej.

Podsumowanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy/zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej oraz regulacje ustawy o VAT - w Dniu podziału lub później to Spółka Przejmująca, jako następca prawny Spółki Dzielonej w obszarze VAT, powinna wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe i wykazać podatek VAT należny z tytułu usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, jeżeli - przed Dniem podziału - to Spółka Dzielona uzyskała Zaliczki otrzymane i wystawiała z tego tytułu na rzecz Klientów faktury zaliczkowe, wykazując i odprowadzając VAT należny.

w zakresie pytania nr 2

a. Zgodnie z przywoływanym już powyżej art. 106f ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli faktura, dokumentująca otrzymanie całości lub części zapłaty przed realizacją świadczenia, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura rozliczeniowa powinna również zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury wystawione przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery tych faktur.

b. Jednocześnie w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery identyfikujące poprzednie faktury w Krajowym Systemie e-Faktur, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery poprzednich faktur (art. 106f ust. 4 ustawy o VAT).

c. Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1, w Dniu podziału lub później, to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia faktur rozliczeniowych i wykazania podatku VAT należnego z tytułu Opłat przyłączeniowych Klientów, także w sytuacji, gdy przed Dniem podziału to Spółka Dzielona uzyskała Zaliczki otrzymane i wystawiała z tego tytułu na rzecz Klientów faktury zaliczkowe, wykazując i odprowadzając VAT należny. Tym samym, na wystawianych w ten sposób fakturach rozliczeniowych, Spółka Przejmująca - co do zasady - powinna uwzględnić numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur dotychczas wystawionych faktur zaliczkowych, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery tych faktur.

d. Mając jednak na uwadze specyfikę podziału oraz problemy techniczne Spółki Przejmującej związane z ograniczonym i utrudnionym dostępem do danych na fakturach wystawionych uprzednio przez Spółkę Dzieloną, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że taka faktura rozliczeniowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą (w zakresie dotyczącym danych z faktur zaliczkowych wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed zarejestrowaniem podziału) nie musi zawierać danych, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

w zakresie pytania nr 3

Regulacje prawne

a. Zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło. W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3 ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał (art. 29a ust. 13 ustawy o VAT).

b. Z kolei art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik wystawia fakturę korygującą.

c. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, będą zdarzały się sytuacje, w których po wystawieniu - przed Dniem podziału - faktur zaliczkowych przez Spółkę Dzieloną konieczne będzie ich skorygowanie, w związku z koniecznością dokonania zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (np. gdy techniczne lub ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci i dostarczania energii są niewystarczające i uniemożliwiają dokonanie przyłączenia do sieci).

Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy/zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej oraz regulacje ustawy o VAT - w Dniu podziału lub później - to Spółka Przejmująca, jako następca prawny Spółki Dzielonej w obszarze VAT, powinna wystawić Faktury korygujące in minus w związku ze zwrotem Zaliczki otrzymanej oraz odpowiednio oraz skorygować podatek VAT należny.

w zakresie pytania nr 4

Regulacje prawne

a. Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego, należy przywołać art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

b. Wskazać również należy na art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, który stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia VAT naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, m.in. wykorzystywania zakupionych towarów bądź usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy o VAT.

c. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

d. Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy o VAT przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

e. Reasumując, na podstawie ww. przepisów ustawy o VAT z odliczenia VAT naliczonego można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi),
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (doszło do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi),
• podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

f. Powyższe zasady znajdują także zastosowanie w odniesieniu do faktur, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy o VAT, dotyczących Opłat za przyłączenie.

g. Zgodnie z art. 2 pkt 32a) Ustawy VAT, faktura ustrukturyzowana to faktura wystawiona przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie;

h. Jak stanowi art. 106na ust. 1 ustawy o VAT, fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e- Faktur.

i. Natomiast art. 106na ust. 3 ustawy o VAT, faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

Podsumowanie

a. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy/zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej oraz regulacje ustawy o VAT - to Spółka Przejmująca, jako następca prawny Spółki Dzielonej w obszarze VAT, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej otrzymanej w Dniu podziału lub później.

b. Nie ma przy tym znaczenia, czy Faktura Zaliczkowa zakupowa została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej, czy też Spółki Przejmującej. W przypadku Faktur rozliczeniowych wystawionych na rzecz Spółki Dzielonej, nie jest wymagane pozyskanie faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo energetyczne w zakresie zmiany danych nabywcy Faktury rozliczeniowej ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą. Prawo do odliczenia podatku VAT przez podatnika nie może zostać ograniczone z uwagi na techniczne ograniczenia systemów księgowych wystawcy faktury. Wskazanie przez sprzedawcę na fakturze w zakresie danych nabywcy spółki, która przed Dniem podziału stanowiła z właściwym nabywcą jeden podmiot gospodarczy nie powinien skutkować odebraniem podatnikowi prawa gwarantującego zachowanie neutralności podatkowej.

c. Powyższe dotyczy zarówno faktur zakupowych otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KSeF. Prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu otrzymanej faktury nie jest uwarunkowane sposobem otrzymania faktury przez nabywcę. Dla oceny prawidłowości stanowiska w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT niedopuszczalne jest różnicowanie podejścia w zależności od tego, w jaki sposób faktura została otrzymana.

w zakresie pytania nr 5

Regulacje prawne

a. W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym te warunki zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym te warunki zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia (art. 86 ust. 19a ustawy o VAT).

b. Patrząc przez pryzmat przywołanego powyżej przepisu, obowiązek obniżenia VAT naliczonego z tytułu zwrotu Zaliczki zapłaconej występuje w sytuacji, gdy:

• warunki zwrotu Zaliczki zapłaconej zostały uzgodnione z innym przedsiębiorstwem energetycznym,
• warunki te zostały spełnione.

c. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, będą zdarzały się sytuacje, w których - w Dniu podziału lub później - kumulatywnie zostaną spełnione wskazane powyżej warunki obowiązkowego obniżenia VAT naliczonego z tytułu zwrotu Zaliczki zapłaconej. Dotyczy to także sytuacji, gdy płatności Zaliczki zapłaconej do innego przedsiębiorstwa energetycznego (i odpowiednio odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur zaliczkowych) dokonała Spółka Dzielona, jeszcze przed Dniem podziału.

Podsumowanie

a. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy/zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej oraz regulacje ustawy o VAT to Spółka Przejmująca, jako następca prawny Spółki Dzielonej w obszarze VAT, jest zobowiązana do skorygowania podatku VAT naliczonego z tytułu Faktury Korygującej in minus zakupowej otrzymanej w Dniu podziału lub później.

b. Nie ma przy tym znaczenia, czy Faktura Korygująca in minus zakupowa została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej, czy też Spółki Przejmującej. W przypadku Faktur korygujących in minus wystawionych na rzecz Spółki Dzielonej nie jest wymagane pozyskanie faktur korygujących wystawionych przez przedsiębiorstwo energetyczne w zakresie zmiany nabywcy ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą. Obowiązek skorygowania podatku naliczonego będzie ciążył na Spółce Przejmującej niezależnie od tego, czy wystawca faktury wskaże jako nabywcę faktury nazwę podmiotu przed podziałem, czy też po podziale oraz - czy wystawi fakturę korygującą w zakresie zmiany danych nabywcy, czy też nie. Wskazany błąd w zakres danych nabywcy nie zwalnia Spółki Przejmującej z obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego.

c. Powyższe dotyczy zarówno Faktur Zaliczkowych zakupowych otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KSeF

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że:

• Spółka Przejmująca będzie miała obowiązek wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe w Dniu podziału lub później - jest prawidłowe,
• Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą nie musi zawierać wszystkich danych, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy - jest nieprawidłowe,
• Spółka Przejmująca będzie miała obowiązek wystawić Faktury Korygujące in minus sprzedażowe w związku ze zwrotem Zaliczki dokonanym w Dniu podziału lub później - jest prawidłowe,
• Spółka Przejmująca, a nie Spółka Dzielona, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z Faktur rozliczeniowych zakupowych wystawionych na Spółkę Dzieloną, a otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KseF w Dniu podziału lub później niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej czy na rzecz Spółki Przejmującej bez konieczność pozyskania faktury korygującej rozliczeniowej zakupowej w zakresie zmiany danych nabywcy (tj. zmiana danych Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą) - jest nieprawidłowe,
• Spółka Przejmująca, a nie Spółka Dzielona, będzie miała obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z Faktur Korygujących in minus zakupowych, wystawionych na Spółkę Dzieloną, a otrzymanych za pośrednictwem KSeF oraz poza KseF w Dniu podziału lub później niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej czy na rzecz Spółki Przejmującej bez konieczność pozyskania faktury korygującej in minus w zakresie zmiany danych nabywcy (tj. zmiana danych Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą) - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Dla rozstrzygnięcia zagadnień będących przedmiotem wniosku istotne jest ustalenie, czy w przedstawionym przez Państwa zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z następstwem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podatnika m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika) regulują przepisy Działu III Rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. W regulacjach tych, zawarta jest pozycja prawnopodatkowa dwóch kategorii podmiotów: następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Jak stanowi art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Na podstawie art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej:

Na mocy art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej:

Następstwo prawne polega zatem na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Inaczej rzecz ujmując, należy sprawdzić, czy każde prawo, które przysługiwałoby danemu podmiotowi (podatnikowi) przysługuje - na podstawie przepisów o sukcesji prawnej - innemu podmiotowi (podatnikowi), będącemu tzw. „następcą prawnym” tego pierwszego podmiotu (podatnika).

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowopowstałej w wyniku podziału składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowopowstałej w wyniku podziału składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółek nowo zawiązanych/przejmujących.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej łączy następstwo prawne jedynie z tymi składnikami majątku, które osobom prawnym przydzielono w planie podziału. Nie jest to więc pełna sukcesja uniwersalna, ale można mówić raczej o sukcesji uniwersalnej częściowej.

Plan podziału jest pisemnym uzgodnieniem między spółką dzieloną a spółką przejmującą. Nie jest on czynnością prawną, ale raczej ma charakter czynności faktycznej.

Przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji podatkowej w przypadku przejęcia lub podziału osoby prawnej stosuje się jedynie wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej,

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych. Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych lub przejmujących. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

W myśl art. 531 § 2 k.s.h.:

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h.:

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej jako: „ustawa”):

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

• 3 kwietnia 2023 r. dołączyli Państwo do grupy kapitałowej będącej największym producentem i dostawcą energii elektrycznej w Polsce. Powyższe przełożyło się m.in. na zmianę firmy, pod którą działa Spółka Dzielona. Spółka Dzielona (Zainteresowany będący stroną postępowania) prowadzi wyspecjalizowaną działalność na rynku energetycznym w zakresie handlu energią elektryczną i świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej oraz dokonuje sprzedaży paliw (...).
• W skład grupy kapitałowej, wchodzi również B. sp. z o.o. (Spółka Przejmująca), która prowadzi działalność w zakresie realizacji usług elektroenergetycznych dotyczących elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej oraz usług budowlanych. Dodatkowo, do obowiązków Spółki Przejmującej należy utrzymanie i rozbudowa majątku dystrybucyjnego Spółki Dzielonej. Spółka Przejmująca świadczy na rzecz Spółki Dzielonej szereg usług, w tym przede wszystkim usługi utrzymania i serwisu sieci dystrybucyjnej oraz rozbudowy majątku elektroenergetycznego Spółki Dzielonej.
• Spółki Dzielona i Przejmująca są czynnymi podatnikami VAT i posiadają siedziby oraz zarządy na terytorium Polski. C. sp. z o.o. jest spółką dominującą względem Spółki Dzielonej oraz względem Spółki Przejmującej, tj. posiada w nich 100% udziałów (Udziałowiec).
• Spółka Dzielona jest przedsiębiorstwem energetycznym w rozumieniu art. 3 pkt 12a ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, łączącym m.in. działalność dystrybucyjną z działalnością obrotową.
• 3 kwietnia 2023 roku D. S.A. nabyła 100% udziałów Udziałowca wraz z posiadanymi przez niego udziałami m.in. w Spółce Dzielonej oraz w Spółce Przejmującej.
• D. S.A. oraz Spółka Dzielona otrzymały od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki pisemne zapytania w sprawie konieczności przeprowadzenia rozdzielenia działalności dystrybucyjnej od działalności w zakresie obrotu. Sprostanie przepisom art. 9d Prawa energetycznego nakazującym rozdzielenie działalności dystrybucyjnej od działalności wytwórczej oraz obrotowej (tzw. unbundling), zostanie przeprowadzone poprzez podział i przez wydzielenie Oddziału Dystrybucja ze Spółki Dzielonej do dedykowanej spółki, tj. Spółki Przejmującej.
• Spółka planuje i zakłada, że wydzielany w ramach procesu podziału zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Oddział Dystrybucja będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Spółka planuje i zakłada, że pozostające w Spółce składniki materialne i niematerialne również spełniały będą definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Planowana data rejestracji podziału przez wydzielenie to 2 stycznia 2026 r.
• Zgodnie z art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego, Spółka Dzielona jako podmiot zajmujący się sprzedażą i dystrybucją energii elektrycznej jest obowiązana do zawarcia umowy o przyłączenie do sieci z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej (klientami Spółki Dzielonej), jeżeli tylko istnieją techniczne i ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci i dostarczania energii. Jednostką organizacyjną Spółki Dzielonej odpowiedzialną za realizację obowiązków wynikających z art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego jest Oddział Dystrybucja. Klient jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki Dzielonej opłaty.
• Istnieją sytuacje, w których w celu zapewnienia technicznych warunków dostarczania energii do odbiorcy, Spółka Dzielona sama musi najpierw wystąpić z wnioskiem do innego przedsiębiorstwa energetycznego o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i dopiero po przyłączeniu Spółki Dzielonej, istnieje możliwość przyłączenia Klienta. Występują również przypadki, gdy Spółka Dzielona mając na celu zapewnienie Klientowi odpowiedniej mocy przyłączeniowej musi wystąpić do innego przedsiębiorstwa energetycznego o zwiększenie mocy przyłączeniowych.
• Przyłączenie Spółki Dzielonej do sieci elektroenergetycznej lub zwiększenie mocy przyłączeniowych wiąże się z koniecznością uiszczania przez Spółkę Dzieloną opłat na rzecz innego przedsiębiorstwa energetycznego (Opłata za przyłączenie). Zapłata Opłaty za przyłączenie ma związek z przyłączeniem do sieci Klienta. Przy tym, Opłata za przyłączenie nie jest przenoszona na Klientów.
• Opłaty za przyłączenie są dokumentowane fakturami wystawianymi na Spółkę Dzieloną przez inne przedsiębiorstwa energetyczne. Co istotne, występują sytuacje, w których dokonanie przez Spółkę Dzieloną Opłaty za przyłączenie, jest poprzedzone uregulowaniem jednej lub kilku zaliczek z tego tytułu (Zaliczki zapłacone).
• Podobnie w sytuacji należnych Opłat przyłączeniowych Klientów, zaliczki otrzymane przez Spółkę Dzieloną od Klientów z tego tytułu (Zaliczki otrzymane), są dokumentowane przez Spółkę Dzieloną fakturami wystawianymi na rzecz Klientów.
• Zdarzają się sytuacje, w których po wystawieniu przez Spółkę Dzieloną Faktur zaliczkowych sprzedażowych lub przez inne przedsiębiorstwo energetyczne Faktur zaliczkowych zakupowych konieczne jest ich skorygowanie, w związku z koniecznością dokonania zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Może tak się zdarzyć, np. gdy techniczne lub ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i dostarczania energii są niewystarczające i uniemożliwiają dokonanie przyłączenia do sieci. Wystąpi wówczas konieczność wystawienia faktur korygujących przez Spółkę Dzieloną lub/i inne przedsiębiorstwo energetyczne.
• Faktury otrzymywane od kontrahentów dotyczące Opłat za przyłączenie, jak też faktury wystawiane na rzecz Klientów dotyczące Opłat przyłączeniowych Klientów:
• przed Dniem podziału, będą wystawiane/ujmowane w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej,
• natomiast po Dniu podziału, będą wystawiane/ujmowane w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej.
• Jednocześnie wystąpią sytuacje, w których wykonanie usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej nastąpi w Dniu podziału lub później, podczas gdy przed Dniem podziału:
• Spółka Dzielona w związku z Zaliczkami otrzymanymi wystawiła na rzecz Klientów faktury zaliczkowe, wykazując i odprowadzając VAT należny,
• Spółka Dzielona w związku z Zaliczkami zapłaconymi otrzymała od innych przedsiębiorstw energetycznych faktury zaliczkowe, odliczając podatek VAT naliczony.
• Mogą wystąpić sytuacje, w których zaistnieje konieczność dokonania zwrotu Zaliczki otrzymanej lub Zaliczki zapłaconej.
• Faktury sprzedażowe i zakupowe: zaliczkowe, rozliczeniowe oraz Faktury korygujące in minus mogą zostać wystawione poza Krajowym Systemem e-Faktur („KSeF”), o którym mowa w art. 106nd ustawy o VAT, lub też za pośrednictwem KSeF - w zależności od formuły obowiązywania KSeF na dzień wystawienia przedmiotowych dokumentów.

Wskazali Państwo również, że 31 marca 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał indywidualną interpretację prawa podatkowego (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.64.2025.3.MR1), w której potwierdził stanowisko, że w wyniku planowanego wydzielenia, w ramach którego dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Oddziału Dystrybucja i przeniesienia go do Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Dzielonej związane z działalnością Oddziału Dystrybucja, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy lub prawo podatkowe powstanie w Dniu podziału lub po tym dniu, a w konsekwencji na Spółce Dzielonej nie będą spoczywać już obowiązki wynikające z działalności Oddziału Dystrybucja, ani przysługiwać mu prawa związane z działalnością tego oddziału. W ramach wskazanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że jeżeli prawa i obowiązki podatkowe dotyczące wydzielanej działalności powstały w Dniu podziału po tej dacie oraz te prawa i obowiązki, które choć mogą wynikać z pewnych zdarzeń mających miejsce przed Dniem podziału, to do Dnia podziału nie uległy konkretyzacji dla celów rozliczeń podatkowych - to prawa i obowiązki są przedmiotem sukcesji generalnej na podstawie art. 93c Ordynacji Podatkowej.

Ad. 1 i 2

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności wskazania, który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) powinien - w Dniu podziału lub później - wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe i wykazać podatek VAT należny z tytułu ich wystawienia. Ponadto Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą tego, czy jeżeli podmiotem odpowiedzialnym za wystawienie Faktury rozliczeniowej sprzedażowej jest Spółka Przejmująca, czy Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą musi zawierać wszystkie dane, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w sprawie należy wskazać, że w myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy:

W świetle art. 106f ust. 1 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 106f ust. 3 i 4 ustawy:

Należy wskazać, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz ww. przepisy prawa stwierdzić należy, że obowiązek wystawiania faktur z tytułu działalności wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i rozpoznania (rozliczenia) z tego tytułu podatku VAT należnego jest przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Tym samym, jeśli obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności składających się na dostawy towarów i usług związanych z wydzielanym Oddziałem Dystrybucja powstanie w Dniu podziału lub po tym dniu, wówczas Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur sprzedaży i rozliczenia podatku należnego. W takim przypadku podmiotem zobowiązanym do wykonania tego obowiązku będzie Spółka Przejmująca. Oznacza to, że w Dniu podziału lub później to Spółka Przejmująca powinna wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe i rozliczyć podatek VAT należny z tytułu usług przyłączenia do sieci elektroenergetycznej Klientów.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących tego, czy Faktura rozliczeniowa sprzedażowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą musi zawierać wszystkie dane, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy należy wskazać, że zgodnie z przywoływanym powyżej art. 106f ust. 3 ustawy, jeżeli faktura, dokumentująca otrzymanie całości lub części zapłaty przed realizacją świadczenia, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura rozliczeniowa powinna również zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury wystawione przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery tych faktur.

Z art. 106f ust. 4 ustawy natomiast wynika, że w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę to ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery identyfikujące poprzednie faktury w Krajowym Systemie e- Faktur, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery poprzednich faktur.

Zatem z przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek wystawiania tzw. faktur końcowych istnieje w przypadkach, gdy faktura lub faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty. W przypadku zaś, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury wystawione przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery poprzednich faktur, a więc dane wymagane dla tzw. faktur końcowych, o których mowa w art. 106f ust. 3 ustawy.

W analizowanej sprawie, jak ustalono powyżej w Dniu podziału lub później to Spółka Przejmująca powinna wystawić Faktury rozliczeniowe sprzedażowe i rozliczyć podatek VAT należny z tytułu usług przyłączenia do sieci elektroenergetycznej Klientów. Jednocześnie, w opisie sprawy wskazali Państwo, że w sytuacji należnych Opłat przyłączeniowych Klientów, zaliczki otrzymane przez Spółkę Dzieloną od Klientów z tego tytułu, są dokumentowane przez Spółkę Dzieloną fakturami wystawianymi na rzecz Klientów. Jednocześnie faktury te mogą przyjmować formę faktur zaliczkowych, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, a po wykonaniu usługi przyłączenia do sieci elektroenergetycznej rozliczeniowych w myśl art. 106f ust. 3 ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie Faktury rozliczeniowe sprzedażowe wystawiane przez Spółkę Przejmującą powinny zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur dotychczas wystawionych faktur zaliczkowych, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery tych faktur zgodnie z art. 106f ust. 3 i ust. 4 ustawy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że faktura końcowa jest nieodłącznie związana z wcześniejszymi fakturami zaliczkowymi. Ponieważ na fakturze końcowej nie uwzględnia się całej kwoty za wykonaną usługę lub dokonaną dostawę, konieczne jest odwołanie się do numerów identyfikujących w Krajowym Systemie e-Faktur dotychczas wystawionych faktur zaliczkowych, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane - numery poprzednich faktur.

Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że mając na uwadze specyfikę podziału oraz problemy techniczne Spółki Przejmującej związane z ograniczonym i utrudnionym dostępem do danych na fakturach wystawionych uprzednio przez Spółkę Dzieloną, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że taka faktura rozliczeniowa wystawiona przez Spółkę Przejmującą (w zakresie dotyczącym danych z faktur zaliczkowych wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed zarejestrowaniem podziału) nie musi zawierać danych, o których mowa w art. 106f ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca powinny w taki sposób ułożyć swoją współpracę, aby Spółka Przejmująca miała możliwość wypełnienia ciążących na niej obowiązków w zakresie prawidłowego i zgodnego z przepisami prawa podatkowego udokumentowania transakcji i rozliczenia podatku, gdyż wskutek sukcesji Spółka Przejmująca z dniem podziału przejmuje prawa i obowiązki związane z rozliczaniem podatku na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Państwa wątpliwości dotyczą także tego, który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) powinien - w Dniu podziału lub później - wystawić Faktury Korygujące in minus sprzedażowe w związku ze zwrotem Zaliczki dokonanym w Dniu podziału lub później oraz skorygować VAT należny.

Jak wynika z regulacji art. 29a ust. 10 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Jak stanowi art. 29a ust. 13, 13a i 13b ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 15 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że będą zdarzały się sytuacje, w których po wystawieniu przez Spółkę Dzieloną Faktur zaliczkowych sprzedażowych konieczne jest ich skorygowanie, w związku z koniecznością dokonania zwrotu całości lub części zapłaty. Wskazali Państwo, że może tak się zdarzyć, np. gdy techniczne lub ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i dostarczania energii są niewystarczające i uniemożliwiają dokonanie przyłączenia do sieci.

W świetle powyższego ze względu na fakt, że ww. Faktury korygujące in minus sprzedażowe będą wystawiane w Dniu podziału lub później i będą związane ze zwrotem Zaliczki dokonanym w Dniu podziału lub później - podmiotem zobowiązanym do ich wystawienia będzie Spółka Przejmująca. W przypadku bowiem faktur korygujących, które zgodnie z przepisami powinny korygować rozliczenia podatku należnego w dniu lub po dniu Podziału Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia tych faktur korygujących.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Państwa wątpliwości dotyczą również tego który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później. Ponadto mają Państwo wątpliwość czy w przypadku Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej wymagane jest dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w sprawie, należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 10b ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy

Jak wskazano wyżej, dokumentem, który co do zasady stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego jest faktura.

Należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku VAT powstaje w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

• odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
• podatnik jest w posiadaniu faktury bądź dokumentu celnego dokumentujących tę transakcję.

Zaznacza się, że co do zasady podatek naliczony na podstawie faktury może odliczyć ten podatnik, dla którego została wystawiona faktura. Jednakże wskutek sukcesji, to nabywca przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przejmie obowiązki i prawa zbywcy dotyczące przejętego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), związane z rozliczaniem podatku naliczonego.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Tym samym określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Dzielonej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, gdyż decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data wydzielenia oddziału Dystrybucji.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Z przytoczonych przepisów ustawy wynika, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
• podatnik jest w posiadaniu faktur dokumentujących te transakcje.

Wskazali Państwo, że Spółka Dzielona dokonuje odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od przedsiębiorstw energetycznych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

A zatem, mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis Transakcji (podział spółki przez wydzielenie), należy zgodzić się z Państwem, że to Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później.

Odnosząc się natomiast do tego czy w przypadku Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej wymagane jest dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą wskazać należy, że jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy:

Z ww. uregulowań wynika, że faktura powinna m.in. jednoznacznie określać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika (sprzedawcy) i nabywcy, ich adresy. Faktura winna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji.

Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który winien wynikać z zawartej umowy.

Zgodnie natomiast z art. 106j ust. 1 ustawy:

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. W przypadku zatem, gdy na fakturze błędnie został wskazany nabywca, jedynym sposobem naprawienia tego typu błędu jest wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę. Korygowanie faktury w tym zakresie - jak wskazano wyżej - należy do obowiązków wystawcy faktury (sprzedawcy), który koryguje fakturę pierwotną wystawiając fakturę korygującą.

Wymogi dotyczące elementów faktury określone w wymienionych przepisach ustawy o VAT są zgodne z wymogami określonymi w art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej dyrektywą VAT. Zgodnie z tym przepisem:

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-533/16: „prawo podatników do odliczenia od VAT, który są zobowiązani zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego z tytułu otrzymanych przez nich towarów i usług powodujących naliczenie podatku stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu VAT ustanowionego przez prawo Unii. (pkt 37) System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (pkt 38).”

Trybunał wielokrotnie podkreślał w wyrokach, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy VAT stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady, nie podlega ograniczeniu. W szczególności prawo to przysługuje w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (wyrok C-533/16 pkt 39). Prawo do odliczenia VAT podlega wymogom lub przesłankom o charakterze zarówno materialnym, jak i formalnym - (wyrok C-533/16 pkt 40).

Wykonanie prawa do odliczenia możliwe jest zasadniczo, zgodnie z art. 178 dyrektywy VAT dopiero wtedy, gdy podatnik wejdzie w posiadanie faktury (wyrok C-533/16 pkt 43). Zgodnie z tym przepisem:

W wyroku C-518/14 TSUE uznał, że posiadanie faktury zawierającej dane przewidziane w art. 226 dyrektywy VAT stanowi wymóg formalny, a nie materialnoprawną przesłankę prawa do odliczenia: „W odniesieniu do wymogów formalnych dla prawa do odliczenia z art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112 wynika, że wykonywanie tego prawa jest uzależnione od posiadania faktury wystawionej zgodnie z art. 226 tej dyrektywy” - (pkt 29).

Artykuł 226 dyrektywy VAT wskazuje dane, jakie powinny się znajdować na fakturze wydanej zgodnie z art. 220 i art. 221 tej dyrektywy. Do tych danych zalicza się m.in. numer identyfikacyjny VAT nabywcy lub usługobiorcy, o którym mowa w art. 214, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z tytułu których jest zobowiązany do zapłaty VAT, lub też otrzymał towary, o których mowa w art. 138 (pkt 4 art. 226 dyrektywy); pełną nazwę (nazwisko) i adres podatnika oraz nabywcy lub usługobiorcy (pkt 5 art. 226 dyrektywy). Należy zauważyć, że wskazanie danych enumeratywnie wymienionych w art. 226 umożliwia identyfikację podmiotów w celu dokonania przez organy podatkowe weryfikacji czy zadeklarowana kwota została zapłacona i czy wskazany na fakturze nabywca słusznie dokonał odliczenia podatku naliczonego.

W kontekście prawa do odliczenia podatku VAT w sytuacji, gdy wskazane na fakturze dane są nieprawidłowe, Rzecznik Generalny w opinii wydanej w sprawie C-516/14 wskazał, że wymogi art. 178 lit. a) w związku z art. 226 dyrektywy VAT nie są formalnie spełnione. Tym samym okoliczność, że faktury nie spełniają wymogów art. 226 pkt 6 i 7 dyrektywy VAT, na gruncie jej art. 178 lit a) stoi zasadniczo na przeszkodzie realizacji prawa do odliczenia. Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatnik musi w takim przypadku zwrócić się do wystawcy faktury o wystawienie faktury korygującej.

Powyższe prowadzi do wniosku, że w sytuacji, gdy faktura zawiera błędne dane podmiotu polegające na ujęciu na fakturze wszystkich danych innego podatnika - co zasadniczo stoi na przeszkodzie do realizacji prawa do odliczenia podatku VAT z takiej faktury - należy dodatkowo ustalić, czy zostały spełnione materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia. Aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia powinien zwrócić się do wystawcy faktury o wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z regulacją przepisu art. 106k ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Powyższe sugeruje, że za pomocą noty korygującej można skorygować błędnie wykazane wszystkie dane podmiotu. Jednak w świetle przepisu art. 88 ustawy, tj. faktur nieuprawniających do odliczenia podatku naliczonego, zmiana całej strony transakcji jest istotnym błędem, który na gruncie orzecznictwa TSUE powinien zostać skorygowany poprzez fakturę korygującą.

Stanowisko takie reprezentują również sądy krajowe. W wyroku z 4 lutego 2016 r., sygn. I SA/Po 1270/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w uzasadnieniu wyroku stwierdził: „(...) organ interpretacyjny uznał, że brak jest podstaw prawnych, w oparciu o które Spółka Przejmująca - strona skarżąca mogłaby wystawić notę korygującą, zmieniając całkowicie dane nabywcy. Według organu, w przedstawionej we wniosku sytuacji, prawidłowe jest skorygowanie faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej przez wystawców faktur. Sąd w składzie orzekającym podziela ten pogląd organu interpretacyjnego. W opinii Sądu w formie noty korygującej możliwe jest poprawienie pomyłek odnoszących się tylko do konkretnego podatnika (kontrahenta) wymienionego na wystawionej fakturze, a nie całkowita zmiana podmiotu na inny jako stronę transakcji”.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że w sytuacji, gdy w wyniku pomyłki sprzedawca wystawił fakturę na nieprawidłowy podmiot oznacza to, że dokument obarczony jest błędem skutkującym brakiem prawa do odliczenia podatku VAT, gdyż wskazuje niewłaściwego nabywcę. Dopiero wystawiona przez sprzedawcę faktura korygująca z prawidłowymi danymi nabywcy będzie uprawniać podatnika do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego w terminie określonym przepisami prawa.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku gdy faktury rozliczeniowe zakupowe będą dokumentować usługi wykonane w Dniu podziału lub później konieczne będzie pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą, ponieważ wystawiona w takim przypadku faktura będzie dokumentowała czynności opodatkowane VAT wykonane na rzecz Spółki Przejmującej, tj. mające miejsce w Dniu podziału lub później. Należy zauważyć, że pozyskanie faktur korygujących w zakresie danych nabywcy jest niezbędne do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się natomiast do faktur otrzymywanych za pośrednictwem KSeF należy wskazać, ze Ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie wystawiania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur, dalej zwanym KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r. (ustawa zmieniająca weszła w życie z 1 lipca 2024 r.).

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Stosownie do treści art. 106g ust. 3a ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Według art. 106g ust. 3b ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Treść art. 106g ust. 3c ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r. wskazuje, że:

Zgodnie z art. 106na ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

W myśl art. 106na ust. 2 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Według art. 106na ust. 3 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.:

Zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

Stosownie do art. 106gb ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

W myśl art. 106na ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

Zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

Należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uwarunkowane sposobem otrzymania faktury przez nabywcę. Zatem niezależnie od tego czy faktury będą wystawione za pośrednictwem KSeF czy poza KSeF będzie przysługiwało Spółce Przejmującej prawo do odliczenia z faktur zakupowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i następnych ustawy, jednak pod warunkiem posiadania przez Spółkę Przejmującą faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 zgodnie z którym Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktury rozliczeniowej zakupowej, które zostaną otrzymane w Dniu podziału bądź później, niezależnie od tego, czy została wystawiona na rzecz Spółki Dzielonej, czy na rzecz Spółki Przejmującej a w przypadku Faktury rozliczeniowej zakupowej wystawionej na rzecz Spółki Dzielonej nie jest wymagane dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą należy uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, który podmiot (tj. Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) jest zobowiązany do skorygowania podatku VAT naliczonego z tytułu Faktur Korygujących in minus zakupowych wystawionych w Dniu podziału lub później oraz czy w przypadku Faktury korygującej in minus wystawionej w Dniu podziału lub później na rzecz Spółki Dzielonej wymagane jest dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.

Jak stanowi art. 86 ust. 19a ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026 r.:

Z brzmienia przedstawionych wyżej regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się lub zwiększa się podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego (w wyniku zdarzeń wymienionych w art. 106j ust. 1 ustawy) muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Jeżeli więc faktura dokumentująca zdarzenie gospodarcze zawiera pomyłki lub zdarzenie, które faktura ta dokumentowała, uległo zmianie, to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między określonymi podmiotami. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Co istotne, faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”).

Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026r. Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do rozliczenia Faktur Korygujących in minus po stronie podatku naliczonego pod warunkiem, że będzie w posiadaniu faktury korygującej zawierającej prawidłowe dane nabywcy oraz spełnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług. Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2026r. Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do rozliczenia Faktur Korygujących in minus po stronie podatku naliczonego pod warunkiem, że będzie w posiadaniu faktury korygującej zawierającej prawidłowe dane nabywcy.

Jednocześnie wskazać należy, iż Faktury korygujące in minus zakupowe wystawiane w Dniu podziału lub pózniej powinny zawierać dane Spółki Przejmującej. Tym samym wbrew Państwa twierdzeniu konieczne będzie pozyskanie faktur korygujących w zakresie zmiany danych nabywcy ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą. Dotyczy to zarówno Faktur korygujacych in minus zakupowych otrzymanych za pośrednictwem KseF oraz poza KseF.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 zgodnie z którym Spółka Przejmująca jest zobowiązana do skorygowania podatku VAT naliczonego z tytułu Faktury Korygującej in minus zakupowej niezależnie od tego, czy faktura ta wystawiona została na rzecz Spółki Dzielonej, czy na rzecz Spółki Przejmującej, a w przypadku Faktury korygującej in minus wystawionej na rzecz Spółki Dzielonej nie jest wymagane dla celów rozliczenia podatku VAT pozyskanie faktury korygującej w zakresie zmiany nabywcy przedmiotowej faktury ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej:

Jak stanowi art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej:

Na podstawie art. 14r § 4 Ordynacji podatkowej:

Na podstawie art. 14f § 2b Ordynacji podatkowej:

Złożony przez Państwa wniosek wspólny dotyczy 5 zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług oraz 2 Zainteresowanych, zatem opłata od złożonego wniosku wynosi 400 zł (5 zdarzeń przyszłych x 40 zł x 2 Zainteresowanych).

12 czerwca 2025 r. dokonali Państwo wpłaty w wysokości 720 zł tytułem opłaty do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług. W związku tym, że całkowita wpłata od niniejszego wniosku wynosi 400 zł, kwota 320 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Państwa dyspozycji na rachunek.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka Akcyjna (dawniej: (...) Spółka Akcyjna) (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.