Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.47.2026.2.MB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług z zakresu kosmetologii, które mają charakter medyczny na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. b ustawy. Uzupełniła go Pani pismem z 1 marca 2026 r. (wpływ 1 marca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, świadczy usługi z zakresu kosmetologii oraz zabiegów o charakterze medycznym związanych z profilaktyką, zachowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia skóry.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zabiegi o charakterze medycznym są wykonywane osobiście przez właścicielkę działalności, która posiada:

• prawo wykonywania zawodu pielęgniarki (PWZ),
• tytuł licencjata pielęgniarstwa,
• tytuł magistra kosmetologii.

Zabiegi te są wykonywane w ramach realizacji czynności zawodowych pielęgniarki, po uprzednim przeprowadzeniu wywiadu zdrowotnego, kwalifikacji pacjenta do zabiegu oraz w oparciu o indywidualne wskazania medyczne.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności zatrudniona jest również jedna osoba na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowa zlecenia), posiadająca tytuł magistra kosmetologii. Osoba ta nie wykonuje zabiegów będących przedmiotem niniejszego wniosku i nie świadczy usług medycznych korzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Usługi wykonywane przez tę osobę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zwolnienie od podatku VAT, którego dotyczy niniejszy wniosek, odnosi się wyłącznie do usług o charakterze medycznym, świadczonych osobiście przez właścicielkę działalności – pielęgniarkę, i nie dotyczy usług o charakterze estetycznym ani usług wykonywanych przez inne osoby.

W ramach stanu faktycznego Wnioskodawca świadczy obecnie następujące usługi o charakterze medycznym:

• leczenie trądziku oraz terapię chorób skóry,
• mezoterapię igłową i mikroigłową wykonywaną w celach terapeutycznych,
• zabiegi z wykorzystaniem osocza bogatopłytkowego oraz fibryny bogatopłytkowej,
• epilację laserową przy użyciu certyfikowanego sprzętu medycznego, wykonywaną w uzasadnionych przypadkach medycznych,
• fototerapię,
• usuwanie zmian skórnych,
• zabiegi z zastosowaniem stymulatorów tkankowych, wykonywane w celach leczniczych i regeneracyjnych.

Wszystkie powyższe świadczenia realizowane są w celu profilaktyki, zachowania, przywracania lub poprawy zdrowia pacjentów, a ich głównym celem nie jest poprawa wyglądu, ani efekt estetyczny. Wnioskodawca wskazuje również, że w przyszłości planuje rozszerzenie zakresu działalności o kolejne procedury o charakterze medycznym, takie jak m.in. zabiegi z wykorzystaniem lasera frakcyjnego oraz endermologii, przy zachowaniu tego samego modelu organizacyjnego, tj. świadczenia usług medycznych wyłącznie przez właścicielkę działalności – pielęgniarkę – oraz stosowania zwolnienia z podatku VAT wyłącznie do usług spełniających przesłanki zwolnienia. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że w przypadku niespełnienia przesłanek opieki medycznej, w szczególności braku wskazań zdrowotnych, usługi te będą traktowane jako usługi o charakterze estetycznym i opodatkowane podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Wskazania medyczne dla poszczególnych procedur:

1.  Leczenie trądziku i chorób skóry

Zabiegi te są wykonywane w ramach terapii chorób skóry, w szczególności:

L70 Trądzik

L71 Trądzik różowaty

L73 Inne choroby mieszków włosowych

L30 Przewlekłe zapalenia skóry

L20 Atopowe zapalenie skóry

L40 Łuszczyca

L98 Inne choroby skóry i tkanki podskórnej.

L90.5 Stany bliznowacenia i włóknienia skóry

L63.9 Łysienie plackowate nieokreślone

Celem świadczeń jest ograniczenie stanu zapalnego, normalizacja funkcji skóry oraz zapobieganie powikłaniom dermatologicznym.

2.  Mezoterapia igłowa i mikroigłowa (w celach terapeutycznych)

Zabiegi wykonywane są w celu leczenia lub wspomagania leczenia:

L90.5 Stanów bliznowacenia i włóknienia skóry

L98 Zaburzenia regeneracji skóry

L30 Przewlekłe stany zapalne skóry

L57 Uszkodzenia skóry spowodowane czynnikami zewnętrznymi

L63 Łysienie plackowate

L81 Zaburzenia pigmentacyjne

R23 Zmiany skórne wymagające regeneracji i odbudowy

Celem jest stymulacja procesów naprawczych skóry i przywracanie jej prawidłowych funkcji.

3.  Osocze bogatopłytkowe (PRP) i fibryna bogatopłytkowa (PRF)

Procedury stosowane są w ramach leczeni m.in.:

L90.5 Stanów bliznowacenia i włóknienia skóry

L98 Przewlekłych uszkodzeń skóry

T14 Następstw urazów tkanek miękkich

Z51.8 Procedury wspomagające proces leczenia

Zabiegi mają na celu przyspieszenie regeneracji tkanek i procesów gojenia.

4.  Epilacja laserowa (w uzasadnionych przypadkach medycznych)

Zabiegi wykonywane są wyłącznie w przypadku wskazań medycznych, takich jak:

L68 Hirsutyzm związany z zaburzeniami hormonalnymi

L73.2 Nawracające zapalenie mieszków włosowych

L66 Choroby zapalne mieszków włosowych

L29 Przewlekły świąd skóry nasilany przez owłosienie

Celem zabiegów jest ograniczenie nawrotów choroby.

5.  Fototerapia

Fototerapia stosowana jest w leczeniu:

L40 Łuszczycy,

L20 Atopowego zapalenia skóry,

L30 Przewlekłych stanów zapalnych skóry,

L81 Innych zaburzeń pigmentacji

L98 Innych schorzeń dermatologicznych wymagających terapii światłem.

6.  Usuwanie zmian skórnych

Zabiegi obejmują usuwanie zmian:

D23 Łagodnych nowotworów skóry

D49 Zmian skórnych o nieokreślonym charakterze

L82 Rogowacenia łojotokowe

B07 Brodawek wirusowych

Celem jest zapobieganie powikłaniom zdrowotnym i diagnostyka zmian.

7.  Stymulatory tkankowe

Zabiegi mają charakter terapeutyczny i regeneracyjny, w szczególności w przypadkach:

L90 Blizn

L98 Uszkodzeń skóry

T14 Następstw urazów tkanek

R23 Zaburzeń strukturalnych skóry

8.  Zdarzenia przyszłe – laser frakcyjny i endermologia

Planowane procedury będą wykonywane wyłącznie w przypadku wskazań medycznych, m.in.:

L90.5 Stany bliznowacenia

L98 Przewlekłe uszkodzenia skóry

I87 Zaburzenia krążenia żylnego

R60 Obrzęki

T14 Następstwa urazów

E65 Otyłość miejscowa (poduszeczka tłuszczowa)

E66.8 Inne postacie otyłości, otyłość patologiczna

Powyższe kody ICD-10 wskazane zostały przykładowo i nie stanowią zamkniętego katalogu, a ich celem jest zobrazowanie medycznego charakteru świadczonych usług.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.  Status działalności

Wnioskodawca nie prowadzi działalności jako podmiot leczniczy wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (RPWDL), o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Świadczenia objęte wnioskiem Wnioskodawca wykonuje jako osoba wykonująca zawód medyczny – pielęgniarka – w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

2.  Uprawnienia zawodowe

Wnioskodawca posiada prawo wykonywania zawodu pielęgniarki.

Świadczenia zdrowotne Wnioskodawca wykonuje na podstawie ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej, w szczególności:

• art. 4 ust. 1 – określającego zakres świadczeń zdrowotnych udzielanych przez pielęgniarkę,
• art. 5 – przewidującego samodzielność wykonywania zawodu.

Wszystkie świadczenia objęte wnioskiem Wnioskodawca wykonuje w ramach posiadanych kompetencji zawodowych jako pielęgniarka i magister kosmetologii.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że część zabiegów w praktyce może być wykonywana zarówno w celach terapeutycznych (zwolnienie z VAT), jak i w celach niemających charakteru świadczenia zdrowotnego (opodatkowanych 8% VAT).

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie zakresu, w jakim świadczenia te mają bezpośredni cel terapeutyczny.

3.  Charakter i cel poszczególnych zabiegów

A.  Zabiegi leczenia trądziku i innych chorób skóry

a)  Zabiegi polegają na diagnostyce, oczyszczaniu skóry, stosowaniu preparatów o działaniu przeciwzapalnym, (…) i regenerującym oraz – w zależności od wskazań – terapii wspomagającej.

b)  Bezpośrednim celem zabiegów jest cel terapeutyczny.

c)  Zachowanie i przywracanie zdrowia polega na redukcji stanu zapalnego, ograniczeniu kolonizacji bakteryjnej, normalizacji funkcji skóry oraz zapobieganiu powikłaniom.

d)  Zabiegi wykonywane są u pacjentów z rozpoznanymi chorobami skóry (np. trądzik, przewlekłe stany zapalne itp.).

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza dermatologa.

f)   Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez redukcję aktywnego stanu zapalnego, ograniczenie namnażania drobnoustrojów, normalizację pracy gruczołów łojowych oraz odbudowę uszkodzonej bariery hydrolipidowej skóry. Działania te prowadzą do zmniejszenia liczby zmian zapalnych, złagodzenia dolegliwości bólowych i świądu oraz poprawy funkcjonowania skóry jako narządu.

g)  Zabiegi mają na celu zahamowanie progresji choroby (np. rozszerzania się zmian zapalnych), ograniczenie ryzyka powstawania trwałych blizn potrądzikowych oraz przebarwień pozapalnych, a także zmniejszenie ryzyka przejścia choroby w formę przewlekłą.

h)  W przypadku następstw choroby (np. blizny potrądzikowe, przebarwienia) zabiegi mają na celu przywrócenie prawidłowej struktury i funkcji skóry poprzez stymulację procesów naprawczych i regeneracyjnych.

B.  Mezoterapia igłowa i mikroigłowa

a)  Zabieg polega na kontrolowanym podaniu substancji leczniczych lub stymulujących procesy naprawcze skóry.

b)  Celem jest terapia wspomagająca regenerację skóry.

c)  Poprawa zdrowia przejawia się w odbudowie uszkodzonej tkanki, redukcji blizn, poprawie funkcji bariery skórnej.

d)  W zakresie objętym wnioskiem zabiegi wykonywane są wyłącznie w przypadku wskazań medycznych.

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne.

f)   Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez pobudzenie fibroblastów do produkcji kolagenu i elastyny, poprawę mikrokrążenia oraz stymulację procesów regeneracyjnych w obrębie uszkodzonej skóry. W efekcie dochodzi do odbudowy struktury skóry i poprawy jej funkcji ochronnej.

g)  Celem jest zahamowanie postępu zmian degeneracyjnych skóry, ograniczenie pogłębiania się blizn oraz zapobieganie utrwalaniu nieprawidłowej struktury tkanek po przebytych stanach zapalnych lub urazach.

h)  Zabieg może przywracać prawidłową strukturę skóry po przebytej chorobie (np. trądziku) lub urazie mechanicznym, poprzez przebudowę tkanki i wyrównanie jej struktury.

C. Osocze bogatopłytkowe i fibryna bogatopłytkowa

a)  Zabieg polega na podaniu preparatu autologicznego w celu stymulacji procesów regeneracyjnych.

b)  Bezpośrednim celem jest regeneracja uszkodzonych tkanek.

c)  Przywracanie zdrowia polega na przyspieszeniu procesów gojenia i odbudowy.

d)  Wykonywany jest u pacjentów z medycznymi wskazaniami

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne.

f)   Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez wykorzystanie czynników wzrostu zawartych w preparacie autologicznym, które przyspieszają procesy gojenia, (…) oraz regenerację tkanek. Skutkuje to odbudową uszkodzonych struktur skóry i poprawą jej funkcjonowania.

g)  Celem jest ograniczenie następstw przewlekłych stanów zapalnych, zahamowanie pogłębiania się uszkodzeń skóry oraz zmniejszenie ryzyka powstawania trwałych zmian strukturalnych.

h)  Zabieg przywraca strukturę i funkcję skóry po przebytych chorobach, urazach lub zaburzeniach gojenia poprzez stymulację naturalnych procesów naprawczych.

D. Epilacja laserowa

a)  Zabieg polega na zastosowaniu wiązki światła laserowego działającej selektywnie na mieszek włosowy, prowadzącej do jego trwałego uszkodzenia w sposób kontrolowany i bezpieczny.

b)  W zakresie objętym wnioskiem bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny.

c)  Profilaktyka i poprawa zdrowia polega na eliminacji przyczyn nawracających stanów zapalnych mieszków włosowych, ograniczeniu przewlekłych stanów zapalnych skóry oraz zmniejszeniu ryzyka powstawania blizn i przebarwień pozapalnych.

d)  Zabieg wykonywany jest wyłącznie u pacjentów z rozpoznanymi problemami zdrowotnymi, takimi jak hirsutyzm o podłożu hormonalnym, nawracające zapalenie mieszków włosowych, ropne zmiany zapalne skóry i inne.

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza specjalisty (np. dermatologa lub endokrynologa).

f)   Poprawa stanu zdrowia przejawia się w redukcji objawów chorobowych, zmniejszeniu liczby nawrotów stanów zapalnych oraz poprawie funkcjonowania skóry.

g)  Zabieg ma na celu zahamowanie postępu choroby oraz zapobieganie powikłaniom w postaci blizn, przebarwień i przewlekłych ognisk zapalnych.

h)  W przypadkach zmian pozapalnych zabieg może przyczyniać się do przywrócenia prawidłowego stanu skóry po przebytej chorobie.

E.  Fototerapia

a)  Zabieg polega na kontrolowanej ekspozycji zmienionej chorobowo skóry na światło o określonej długości fali, dobranej do jednostki chorobowej.

b)  Bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny.

c)  Profilaktyka i przywracanie zdrowia polega na zmniejszeniu aktywności procesu zapalnego, wydłużeniu okresów remisji choroby oraz redukcji objawów klinicznych (świąd, rumień, łuszczenie i inne).

d)  Zabiegi wykonywane są u pacjentów z rozpoznanymi chorobami dermatologicznymi (np. łuszczyca, atopowe zapalenie skóry, przewlekłe stany zapalne i inne).

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod kontrolą lekarza dermatologa.

f)   Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez modulację odpowiedzi immunologicznej skóry, zmniejszenie proliferacji komórek naskórka oraz ograniczenie przewlekłego procesu zapalnego.

g)  Celem jest wydłużenie okresów remisji choroby, ograniczenie liczby nawrotów oraz zmniejszenie ryzyka powikłań w postaci wtórnych zakażeń i uszkodzeń skóry.

h)  W przypadku zmian skórnych po przebiegu choroby zabieg może wspomagać regenerację i przywrócenie prawidłowej funkcji skóry.

F.  Usuwanie zmian skórnych

a)  Zabieg polega na usunięciu zmian skórnych przy użyciu odpowiedniej metody (np. laserowej lub innej techniki zabiegowej), w sposób kontrolowany i zgodny z zasadami aseptyki.

b)  Bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny.

c)  Profilaktyka i zachowanie zdrowia polega na eliminacji zmian mogących stanowić ognisko patologiczne, powodować dolegliwości bólowe, krwawienie, podrażnienie lub ryzyko powikłań.

d)  Zabiegi wykonywane są u pacjentów, u których stwierdzono obecność zmian skórnych wymagających interwencji z uwagi na wskazania medyczne.

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w przypadku wątpliwości diagnostycznych kierowani są do lekarza specjalisty.

f)   Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez eliminację patologicznej zmiany mogącej powodować dolegliwości bólowe, podrażnienia, krwawienie lub ryzyko wtórnych infekcji.

g)  Celem jest zapobieganie progresji zmiany, ograniczenie ryzyka jej powikłań oraz zmniejszenie ryzyka urazów mechanicznych i stanów zapalnych.

h)  W przypadku zmian pourazowych lub pozapalnych zabieg przywraca prawidłową ciągłość i strukturę skóry.

G. Stymulatory tkankowe, laser frakcyjny, endermologia

a)  Zabiegi polegają na kontrolowanej stymulacji tkanek w celu pobudzenia procesów regeneracyjnych (stymulatory), mikrouszkodzeniach kontrolowanych wywołujących procesy naprawcze (laser frakcyjny) lub mechanicznej stymulacji tkanek i poprawie mikrokrążenia (endermologia).

b)  W zakresie objętym wnioskiem bezpośrednim celem zabiegów jest cel terapeutyczny.

c)  Przywracanie i poprawa zdrowia polega na stymulacji procesów naprawczych, poprawie mikrokrążenia, redukcji obrzęków, poprawie elastyczności tkanek oraz odbudowie uszkodzonych struktur skóry.

d)  Zabiegi wykonywane są u pacjentów z medycznymi wskazaniami, takimi jak blizny, następstwa urazów, przewlekłe uszkodzenia skóry, obrzęki czy zaburzenia krążenia obwodowego.

e)  Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza.

f)   Zabiegi poprawiają stan zdrowia poprzez stymulację procesów regeneracyjnych, poprawę mikrokrążenia, redukcję obrzęków oraz przebudowę uszkodzonej tkanki łącznej.

g)  Celem jest zahamowanie postępu zmian włóknistych, ograniczenie powikłań po urazach oraz zapobieganie utrwalaniu nieprawidłowej struktury tkanek.

h)  Zabiegi mogą przywracać prawidłową funkcję i strukturę skóry po przebytych chorobach zapalnych, urazach mechanicznych lub zaburzeniach gojenia.

PODSUMOWANIE

W zakresie objętym niniejszym wnioskiem wszystkie wskazane świadczenia wykonywane są wyłącznie w sytuacjach, w których ich bezpośrednim i zasadniczym celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia pacjenta.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że niektóre z opisanych rodzajów zabiegów mogą w praktyce występować zarówno w kontekście medycznym (terapeutycznym), jak i w kontekście niemającym charakteru świadczenia zdrowotnego.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie te przypadki, w których wykonywane czynności mają bezpośredni cel terapeutyczny i są realizowane w związku z rozpoznanym problemem zdrowotnym lub medycznymi wskazaniami.

Świadczenia wykonywane wyłącznie w celach estetycznych, niemających związku z profilaktyką, leczeniem lub poprawą zdrowia, nie są objęte niniejszym wnioskiem i są rozliczane odrębnie zgodnie z właściwymi zasadami opodatkowania.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi o charakterze medycznym, służące profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia pacjentów, wykonywane osobiście przez właścicielkę jednoosobowej działalności gospodarczej posiadającą prawo wykonywania zawodu pielęgniarki oraz tytuł magistra kosmetologii, obejmujące w szczególności takie procedury jak leczenie trądziku i innych chorób skóry, mezoterapia igłowa i mikroigłowa wykonywana w celach terapeutycznych, zabiegi z wykorzystaniem osocza bogatopłytkowego i fibryny bogatopłytkowej, epilacja laserowa wykonywana w uzasadnionych przypadkach medycznych przy użyciu certyfikowanego sprzętu medycznego, fototerapia, usuwanie zmian skórnych, zabiegi z użyciem urządzeń typu dermapen oraz stymulatory tkankowe, a także analogiczne procedury planowane w przyszłości (m.in. laser frakcyjny, endermologia), korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, przy założeniu, że zwolnienie to dotyczy wyłącznie usług spełniających przesłanki opieki medycznej i nie obejmuje usług o charakterze estetycznym ani usług wykonywanych przez inne osoby?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym usługi o charakterze medycznym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, w tym m.in. zawodu pielęgniarki. W przedstawionym stanie faktycznym usługi będące przedmiotem wniosku są wykonywane osobiście przez właścicielkę jednoosobowej działalności gospodarczej, posiadającą prawo wykonywania zawodu pielęgniarki oraz tytuł magistra kosmetologii. Usługi te są realizowane w ramach wykonywania zawodu medycznego, po przeprowadzeniu wywiadu zdrowotnego, kwalifikacji pacjenta oraz na podstawie indywidualnych wskazań medycznych.

Świadczone usługi, takie jak leczenie trądziku i innych chorób skóry, mezoterapia igłowa i mikroigłowa wykonywana w celach terapeutycznych, zabiegi z wykorzystaniem osocza bogatopłytkowego i fibryny bogatopłytkowej, epilacja laserowa wykonywana w uzasadnionych przypadkach medycznych przy użyciu certyfikowanego sprzętu medycznego, fototerapia, usuwanie zmian skórnych oraz zabiegi z zastosowaniem stymulatorów tkankowych, mają na celu profilaktykę, zachowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia pacjentów. Ich głównym celem nie jest poprawa wyglądu ani efekt estetyczny, lecz oddziaływanie terapeutyczne lub lecznicze.

Dla zobrazowania medycznego charakteru zabiegów, wskazania medyczne obejmują m.in. następujące kody ICD-10: L70 – trądzik pospolity, L90 – blizny i zmiany włókniste, L98 – inne choroby skóry, L68 – hirsutyzm w chorobach endokrynologicznych, L20 – atopowe zapalenie skóry, L40 – łuszczyca, L30 – przewlekłe zapalenia skóry, D23 – łagodne zmiany skórne, D49 – zmiany skórne o nieokreślonym charakterze wymagające diagnostyki lub usunięcia. Powyższe kody ICD-10 wskazane zostały przykładowo i nie stanowią zamkniętego katalogu, a ich celem jest zobrazowanie medycznego charakteru świadczonych usług.

Wnioskodawca podkreśla, że zwolnienie z podatku VAT dotyczy wyłącznie usług spełniających przesłanki opieki medycznej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroków TSUE w sprawach C-307/01 (d’Ambrumenil), C-212/01 (Unterpertinger) oraz C-91/12 (PFC Clinic), zgodnie z którymi decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia ma cel świadczenia, a nie jego forma czy wykorzystywana technologia.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że usługi o charakterze estetycznym, których celem jest wyłącznie poprawa wyglądu pacjenta, jak również usługi wykonywane przez inne osoby nieposiadające uprawnień do wykonywania zawodu medycznego, nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT i są opodatkowane na zasadach ogólnych.

Analogiczne zasady będą miały zastosowanie do procedur planowanych w przyszłości, takich jak zabiegi z wykorzystaniem lasera frakcyjnego czy endermologii, które będą objęte zwolnieniem od podatku VAT wyłącznie wówczas, gdy będą wykonywane w celu profilaktyki, zachowania, przywracania lub poprawy zdrowia pacjenta, na podstawie wskazań medycznych oraz osobiście przez właścicielkę działalności – pielęgniarkę. W pozostałym zakresie usługi te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane usługi spełniają zarówno przesłankę przedmiotową, jak i przesłankę podmiotową zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym korzystają ze zwolnienia z VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy dotyczą zwolnienia od podatku wyłącznie usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie dotyczą zatem wszystkich świadczeń, które wykonywane są w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

Podobnie w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 TSUE wskazał, że:

Należy podkreślić, że na gruncie tych samych okoliczności faktycznych wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 21 marca 2013 r. w sprawie Skatteverket przeciwko PFC Clinic AB, sygn. akt C-91/12. Wprawdzie w sporze przed sądem krajowym to organ podatkowy wywodził, że przedmiotowe usługi są zwolnione od podatku VAT, zaś podatnik zajmował przeciwstawne stanowisko. W sprawie tej jednak był identyczny stan faktyczny. Spółka PFC świadczyła bowiem usługi medyczne w zakresie chirurgii i zabiegów estetycznych. W okresie, którego dotyczył spór, świadczyła ona usługi chirurgii plastycznej obejmujące zarówno operacje dokonywane w celach estetycznych, jak i operacje w celach rekonstrukcyjnych, a także usługi z zakresu kosmetyki skóry. Spółka PFC wykonywała zabiegi tego rodzaju jak powiększanie i pomniejszanie biustu, lifting biustu, operacje plastyczne brzucha, odsysanie tłuszczu, lifting twarzy, operacje okolic oczu, uszu i nosa oraz inne operacje plastyczne. Spółka ta oferowała również zabiegi tego rodzaju jak trwała depilacja i odmładzanie skóry światłem pulsacyjnym, usuwanie cellulitu oraz wstrzykiwanie botoksu i kwasu hialuronowego.

Trybunał Sprawiedliwości w powyższym wyroku uznał, że artykuł 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), należy interpretować w ten sposób, że:

Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia opieki medycznej” użyte odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, mogą obejmować świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej, jeżeli świadczenia te mają na celu leczenie osób, które w związku z chorobą, urazem lub wrodzoną niepełnosprawnością wymagają zabiegów o charakterze estetycznym. Natomiast działania służące wyłącznie celom kosmetycznym nie są objęte zakresem znaczeniowym owych pojęć.

Ponadto z powyższym rozstrzygnięciem zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1548/12, który potwierdził stanowisko Organu, zgodnie z którym operacje plastyczne mające na celu „poprawę wyglądu”, tj. lifting, wycięcie nadmiaru skóry, poprawa kształtu ramion lub ud, liposukcja, operacje odstających uszu, poprawa wyglądu nosa, powiększanie piersi z zastosowaniem implantów nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. ich bezpośrednim celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Operacje plastyczne dążące do poprawy wyglądu, które nie mają charakteru rekonstrukcyjnego, nie poprawiają stanu zdrowia pacjenta. Ich bezpośrednim i rzeczywistym celem nie jest diagnostyka, opieka oraz leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, zatem bez względu na to, czy uzyskano dodatkową opinię lekarza psychiatry lub psychologa czy też nie, operacje, których nie można uznać za ściśle związane z opieką medyczną, muszą zostać wyłączone z zakresu stosowania zwolnienia od podatku VAT.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

• przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
• przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Jak już wskazano powyżej, zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez przedstawicieli określonych zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Pani wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Panią usługi z zakresu kosmetologii, które mają charakter medyczny, mogą/będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Rozpatrując kwestię zwolnienia świadczonych przez Panią usług, należy w pierwszej kolejności dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Analiza powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwolnione są od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa).

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Pani zapytania są/będą wyłącznie usługi kosmetologiczne o charakterze medycznym związanych z profilaktyką, zachowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia skóry, których głównym celem nie jest poprawa wyglądu, ani efekt estetyczny.

W ramach prowadzonej działalności wykonuje Pani:

• Zabiegi leczenia trądziku i innych chorób skóry, które polegają na diagnostyce, oczyszczaniu skóry, stosowaniu preparatów o działaniu przeciwzapalnym, (…) i regenerującym oraz – w zależności od wskazań – terapii wspomagającej. Bezpośrednim celem zabiegów jest cel terapeutyczny. Zachowanie i przywracanie zdrowia polega na redukcji stanu zapalnego, ograniczeniu kolonizacji bakteryjnej, normalizacji funkcji skóry oraz zapobieganiu powikłaniom. Zabiegi wykonywane są u pacjentów z rozpoznanymi chorobami skóry (np. trądzik, przewlekłe stany zapalne itp.). Pacjenci posiadają wskazania medyczne w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza dermatologa. Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez redukcję aktywnego stanu zapalnego, ograniczenie namnażania drobnoustrojów, normalizację pracy gruczołów łojowych oraz odbudowę uszkodzonej bariery hydrolipidowej skóry. Działania te prowadzą do zmniejszenia liczby zmian zapalnych, złagodzenia dolegliwości bólowych i świądu oraz poprawy funkcjonowania skóry jako narządu. Zabiegi mają na celu zahamowanie progresji choroby (np. rozszerzania się zmian zapalnych), ograniczenie ryzyka powstawania trwałych blizn potrądzikowych oraz przebarwień pozapalnych, a także zmniejszenie ryzyka przejścia choroby w formę przewlekłą. W przypadku następstw choroby (np. blizny potrądzikowe, przebarwienia) zabiegi mają na celu przywrócenie prawidłowej struktury i funkcji skóry poprzez stymulację procesów naprawczych i regeneracyjnych.
• Mezoterapia igłowa i mikroigłowa, które polegają na kontrolowanym podaniu substancji leczniczych lub stymulujących procesy naprawcze skóry. Celem jest terapia wspomagająca regenerację skóry. Poprawa zdrowia przejawia się w odbudowie uszkodzonej tkanki, redukcji blizn, poprawie funkcji bariery skórnej. W zakresie objętym wnioskiem zabiegi wykonywane są wyłącznie w przypadku wskazań medycznych. Pacjenci posiadają wskazania medyczne. Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez pobudzenie fibroblastów do produkcji kolagenu i elastyny, poprawę mikrokrążenia oraz stymulację procesów regeneracyjnych w obrębie uszkodzonej skóry. W efekcie dochodzi do odbudowy struktury skóry i poprawy jej funkcji ochronnej. Celem jest zahamowanie postępu zmian degeneracyjnych skóry, ograniczenie pogłębiania się blizn oraz zapobieganie utrwalaniu nieprawidłowej struktury tkanek po przebytych stanach zapalnych lub urazach. Zabieg może przywracać prawidłową strukturę skóry po przebytej chorobie (np. trądziku) lub urazie mechanicznym, poprzez przebudowę tkanki i wyrównanie jej struktury.
• Osocze bogatopłytkowe i fibryna bogatopłytkowa, które polegają na podaniu preparatu autologicznego w celu stymulacji procesów regeneracyjnych. Bezpośrednim celem jest regeneracja uszkodzonych tkanek. Przywracanie zdrowia polega na przyspieszeniu procesów gojenia i odbudowy. Wykonywany jest u pacjentów z medycznymi wskazaniami. Pacjenci posiadają wskazania medyczne. Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez wykorzystanie czynników wzrostu zawartych w preparacie autologicznym, które przyspieszają procesy gojenia, (…) oraz regenerację tkanek. Skutkuje to odbudową uszkodzonych struktur skóry i poprawą jej funkcjonowania. Celem jest ograniczenie następstw przewlekłych stanów zapalnych, zahamowanie pogłębiania się uszkodzeń skóry oraz zmniejszenie ryzyka powstawania trwałych zmian strukturalnych. Zabieg przywraca strukturę i funkcję skóry po przebytych chorobach, urazach lub zaburzeniach gojenia poprzez stymulację naturalnych procesów naprawczych.
• Epilacja laserowa, która polega na zastosowaniu wiązki światła laserowego działającej selektywnie na mieszek włosowy, prowadzącej do jego trwałego uszkodzenia w sposób kontrolowany i bezpieczny. W zakresie objętym wnioskiem bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny. Profilaktyka i poprawa zdrowia polega na eliminacji przyczyn nawracających stanów zapalnych mieszków włosowych, ograniczeniu przewlekłych stanów zapalnych skóry oraz zmniejszeniu ryzyka powstawania blizn i przebarwień pozapalnych. Zabieg wykonywany jest wyłącznie u pacjentów z rozpoznanymi problemami zdrowotnymi, takimi jak hirsutyzm o podłożu hormonalnym, nawracające zapalenie mieszków włosowych, ropne zmiany zapalne skóry i inne. Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza specjalisty (np. dermatologa lub endokrynologa). Poprawa stanu zdrowia przejawia się w redukcji objawów chorobowych, zmniejszeniu liczby nawrotów stanów zapalnych oraz poprawie funkcjonowania skóry. Zabieg ma na celu zahamowanie postępu choroby oraz zapobieganie powikłaniom w postaci blizn, przebarwień i przewlekłych ognisk zapalnych. W przypadkach zmian pozapalnych zabieg może przyczyniać się do przywrócenia prawidłowego stanu skóry po przebytej chorobie.
• Fototerapia, która polega na kontrolowanej ekspozycji zmienionej chorobowo skóry na światło o określonej długości fali, dobranej do jednostki chorobowej. Bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny. Profilaktyka i przywracanie zdrowia polega na zmniejszeniu aktywności procesu zapalnego, wydłużeniu okresów remisji choroby oraz redukcji objawów klinicznych (świąd, rumień, łuszczenie i inne). Zabiegi wykonywane są u pacjentów z rozpoznanymi chorobami dermatologicznymi (np. łuszczyca, atopowe zapalenie skóry, przewlekłe stany zapalne i inne). Pacjenci posiadają wskazania medyczne; w uzasadnionych przypadkach pozostają pod kontrolą lekarza dermatologa. Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez modulację odpowiedzi immunologicznej skóry, zmniejszenie proliferacji komórek naskórka oraz ograniczenie przewlekłego procesu zapalnego. Celem jest wydłużenie okresów remisji choroby, ograniczenie liczby nawrotów oraz zmniejszenie ryzyka powikłań w postaci wtórnych zakażeń i uszkodzeń skóry. W przypadku zmian skórnych po przebiegu choroby zabieg może wspomagać regenerację i przywrócenie prawidłowej funkcji skóry.
• Zabieg usuwania zmian skórnych, który polega na usunięciu zmian skórnych przy użyciu odpowiedniej metody (np. laserowej lub innej techniki zabiegowej), w sposób kontrolowany i zgodny z zasadami aseptyki. Bezpośrednim celem zabiegu jest cel terapeutyczny. Profilaktyka i zachowanie zdrowia polega na eliminacji zmian mogących stanowić ognisko patologiczne, powodować dolegliwości bólowe, krwawienie, podrażnienie lub ryzyko powikłań. Zabiegi wykonywane są u pacjentów, u których stwierdzono obecność zmian skórnych wymagających interwencji z uwagi na wskazania medyczne. Pacjenci posiadają wskazania medyczne, w przypadku wątpliwości diagnostycznych kierowani są do lekarza specjalisty. Zabieg poprawia stan zdrowia poprzez eliminację patologicznej zmiany mogącej powodować dolegliwości bólowe, podrażnienia, krwawienie lub ryzyko wtórnych infekcji. Celem jest zapobieganie progresji zmiany, ograniczenie ryzyka jej powikłań oraz zmniejszenie ryzyka urazów mechanicznych i stanów zapalnych. W przypadku zmian pourazowych lub pozapalnych zabieg przywraca prawidłową ciągłość i strukturę skóry.

Ponadto planuje Pani rozszerzenie zakresu działalności o zabiegi w postaci stymulatorów tkankowych, laseru frakcyjnego i endermologii, które polegają na kontrolowanej stymulacji tkanek w celu pobudzenia procesów regeneracyjnych (stymulatory), mikrouszkodzeniach kontrolowanych wywołujących procesy naprawcze (laser frakcyjny) lub mechanicznej stymulacji tkanek i poprawie mikrokrążenia (endermologia). W zakresie objętym wnioskiem bezpośrednim celem zabiegów jest cel terapeutyczny. Przywracanie i poprawa zdrowia polega na stymulacji procesów naprawczych, poprawie mikrokrążenia, redukcji obrzęków, poprawie elastyczności tkanek oraz odbudowie uszkodzonych struktur skóry. Zabiegi wykonywane są u pacjentów z medycznymi wskazaniami, takimi jak blizny, następstwa urazów, przewlekłe uszkodzenia skóry, obrzęki czy zaburzenia krążenia obwodowego. Pacjenci posiadają wskazania medyczne, w uzasadnionych przypadkach pozostają pod opieką lekarza. Zabiegi poprawiają stan zdrowia poprzez stymulację procesów regeneracyjnych, poprawę mikrokrążenia, redukcję obrzęków oraz przebudowę uszkodzonej tkanki łącznej. Celem jest zahamowanie postępu zmian włóknistych, ograniczenie powikłań po urazach oraz zapobieganie utrwalaniu nieprawidłowej struktury tkanek. Zabiegi mogą przywracać prawidłową funkcję i strukturę skóry po przebytych chorobach zapalnych, urazach mechanicznych lub zaburzeniach gojenia.

Jak Pani wskazała zabiegi są/będą wykonywane wyłącznie w celu terapeutycznym oraz są/będą wykonywane w związku z rozpoznanym problemem zdrowotnym lub medycznym wskazaniem.

W związku z powyższym, świadczy/będzie świadczyła Pani usługi medyczne, tj. leczenie trądziku i innych chorób skóry, mezoterapii igłowej i mikroigłowej, osocze bogatopłytkowe i fibryna bogatopłytkowa, epilacja laserowa, fototerapia, usuwanie zmian skórnych, stymulatory tkankowe, laser frakcyjny, endermologia, które należy uznać za usługi w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia co oznacza, że w tym konkretnym przypadku została wypełniona przesłanka przedmiotowa, uprawniająca do stosowania zwolnienia od podatku VAT.

Zbadać należy zatem, czy spełniony jest także drugi warunek do zastosowania zwolnienia, tj. przesłanka podmiotowa, a więc, czy w ramach wykonywanych ww. usług jest Pani osobą wykonującą zawód medyczny.

Z opisu sprawy wynika, że posiada Pani prawo do wykonywania zawodu pielęgniarki oraz posiada Pani tytuł licencjata pielęgniarstwa i tytuł magistra kosmetologii. Wskazała Pani we wniosku, że zabiegi z zakresu kosmetologii o charakterze medycznym wykonuje Pani jako osoba wykonująca samodzielny zawód medyczny – pielęgniarka, a także magister kosmetologii w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

W przypadku pielęgniarki jej status zawodowy reguluje ustawa z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 15).

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Natomiast zgodnie z treścią ww. artykułu w brzmieniu obowiązującym od 13 kwietnia 2026 r.:

Według § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Zdrowia z 28 lutego 2017 r. w sprawie w sprawie rodzaju i zakresu świadczeń zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych i rehabilitacyjnych udzielanych przez pielęgniarkę albo położną samodzielnie bez zlecenia lekarskiego (Dz. U. z 2025 r. poz. 821):

Jak wskazano powyżej posiada Pani dyplom licencjacki w zakresie pielęgniarstwa. Tym samym wskazać należy, że wykonuje Pani samodzielny zawód medyczny i posiada Pani prawo do wykonywania zawodu pielęgniarki. W związku z posiadanymi kwalifikacjami jest Pani uprawniona w ramach wykonywania zawodu pielęgniarki do czynności wskazanych w przepisach 4 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, tj. rozpoznawaniu warunków i potrzeb zdrowotnych pacjenta; rozpoznawaniu problemów pielęgnacyjnych pacjenta; planowaniu i sprawowaniu opieki pielęgnacyjnej nad pacjentem; samodzielnym udzielaniu w określonym zakresie świadczeń zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych i rehabilitacyjnych oraz medycznych czynności ratunkowych; realizacji zleceń lekarskich w procesie diagnostyki, leczenia i rehabilitacji; orzekaniu o rodzaju i zakresie świadczeń opiekuńczo-pielęgnacyjnych; orzekaniu o niezdolności do samodzielnej egzystencji; edukacji zdrowotnej i promocji zdrowia; stwierdzaniu zgonu, do którego doszło podczas akcji medycznej.

Tym samym jedynie w powyższym zakresie świadczy Pani usługi w ramach wykonywania zawodu pielęgniarki, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej i wyłącznie w stosunku do ww. usług korzysta Pani ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Ponadto należy wskazać, że w ramach prowadzonej działalności w zakresie usług będących przedmiotem wniosku nie wykonuje Pani czynności wymienionych w § 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie rodzaju i zakresu świadczeń zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych i rehabilitacyjnych udzielanych przez pielęgniarkę albo położną samodzielnie bez zlecenia lekarskiego, do których jest Pani uprawniona w ramach wykonywania zawodu pielęgniarki. Usługi wykonywane przez Panią nie są usługami charakterystycznymi i właściwymi dla czynności wykonywanych w ramach zawodu medycznego, zdefiniowanych ww. rozporządzeniu oraz ustawie o zawodach pielęgniarki i położnej.

Zatem w odniesieniu do świadczonych usług z zakresu kosmetologii nie można się z Panią zgodzić, że wykonuje je Pani w ramach zawodu pielęgniarki (samodzielnego zawodu medycznego), a jako kosmetolog. Usługi opisane we wniosku nie są usługami, do wykonywania których jest Pani uprawniona jako pielęgniarka. Usługi te są charakterystyczne dla usług wykonywanych w ramach odrębnego zawodu – kosmetologa.

Wobec tego w dalszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy świadcząc usługi, tj. leczenie trądziku i innych chorób skóry, mezoterapii igłowej i mikroigłowej, osocze bogatopłytkowe i fibryna bogatopłytkowa, epilacja laserowa, fototerapia, usuwanie zmian skórnych, stymulatory tkankowe, laser frakcyjny, endermologia, wypełnia Pani przesłankę podmiotową, tj. czy wykonując ww. usługi jako kosmetolog może zostać Pani uznana za osobę wykonującą zawód medyczny.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 156).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej:

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Według art. 11 ustawy o działalności leczniczej:

Zauważyć należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C‑141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH v Finanzamt für Körperschaften I in Berlin wskazał, że:

Wyjaśnił również, że:

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Wobec faktu, iż status zawodowy kosmetologa nie został objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych (jak np. zawód pielęgniarki), w odniesieniu do wymienionych we wniosku usług w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy wykonujący te usługi kosmetolog legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie, a tym samym, czy jest osobą wykonującą zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

W rozporządzeniu Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z 21 października 2015 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1534), kosmetolog (29903) został wymieniony w grupie specjalistów ochrony zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowanych (2299).

Wskazać należy, że zawód kosmetologa nie jest zawodem medycznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Nie zmienia tego fakt, że zawód ten (kod zawodu 29903) wymieniony został w grupie specjalistów ochrony zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowanych (2299) rozporządzenia w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy. Dokonując analizy ww. rozporządzenia zauważyć należy ponadto, że zawód kosmetologa nie został w ogóle wymieniony w grupie specjalistów do spraw zdrowia obejmującej lekarzy, pielęgniarki, położne, specjalistów do spraw ratownictwa medycznego, lekarzy weterynarii, lekarzy dentystów, diagnostów laboratoryjnych, farmaceutów.

Dodać również należy, że standardy kształcenia m.in. dla kierunku kosmetologia zostały zderegulowane, a zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), nie określa się standardów kształcenia dla kierunku kosmetologia. Standardy kształcenia określa się wyłącznie dla kierunków studiów lekarskiego, lekarsko-dentystycznego, farmacji, pielęgniarstwa i położnictwa oraz analityka medyczna/medycyna laboratoryjna.

Tak więc kompetencje kosmetologów powinny wynikać z osiągniętych w trakcie studiów efektów kształcenia, jednakże brak jest odrębnego aktu prawnego regulującego zakres uprawnień tej grupy zawodowej. Podkreślić również należy, iż kosmetolodzy nie zostali ujęci także w przepisach prawnych regulujących udzielanie świadczeń zdrowotnych.

Co więcej, przepis art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej daje uprawnienia osobom wykonującym zawody medyczne do udzielenia świadczeń zdrowotnych w zakresie wyznaczonym posiadanymi kwalifikacjami.

Należy więc podkreślić, że pomimo realizacji w trakcie kształcenia w ww. zawodzie pewnych treści z zakresu nauk medycznych, kosmetolog nie jest zawodem medycznym.

Powyższe potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2016 r. sygn. akt I FSK 878/14, który zapadł w podobnym stanie faktycznym i prawnym, jak ten przedstawiony przez Panią w niniejszej sprawie.

W orzeczeniu tym Sąd stwierdził, że:

W opisie sprawy wskazała Pani, że posiada Pani tytuł magistra kosmetologii. Tym samym, Pani jako osoba posiadająca kwalifikacje do wykonywania kosmetologa – nie spełnia przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że analizowanym przypadku, nie spełnia/nie będzie Pani spełniała przesłanki podmiotowej wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji świadczone przez Panią (posiadającą wykształcenie medyczne – tytuł licencjata w zawodzie pielęgniarka i tytuł magistra kosmetologii) w ramach działalności usługi (zabiegi) z zakresu kosmetologii wskazane w opisie sprawy, tj. leczenie trądziku i innych chorób skóry, mezoterapii igłowej i mikroigłowej, osocze bogatopłytkowe i fibryna bogatopłytkowa, epilacja laserowa, fototerapia, usuwanie zmian skórnych, stymulatory tkankowe, laser frakcyjny, endermologia, które są wykonywane wyłącznie dla pacjentów z rozpoznaniem medycznym ze względu na niespełnienie przesłanki podmiotowej, nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy pokrywa z opisem podanym przez Wnioskodawcę. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego.

W wydanej interpretacji została rozstrzygnięta tylko i wyłącznie kwestia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług z zakresu kosmetologii mających charakter opieki medycznej służących profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywanych u pacjentów z medycznymi wskazaniami, których celem nie jest poprawa wyglądu ani aspekt estetyczny.

Interpretacja ta została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.