Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.6.2026.2.MC

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...),
• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w całości ze środków publicznych,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 lutego 2026 r. (wpływ 6 lutego 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na organizowaniu i przeprowadzaniu specjalistycznych szkoleń o charakterze zawodowym.

Główny profil działalności obejmuje szkolenia przygotowujące do wykonywania zawodu (…), a także szkolenia (…).

Celem organizowanych szkoleń jest nabycie przez uczestników kwalifikacji niezbędnych do wykonywania określonych zawodów technicznych, w których posiadanie odpowiednich uprawnień stanowi warunek dopuszczenia do pracy.

W zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...) Spółka prowadzi szkolenia na podstawie zgody (dalej: „Potwierdzenie”) wydanej przez B. (B.).

Uzyskanie tego Potwierdzenia zostało poprzedzone formalną procedurą weryfikacyjną obejmującą ocenę kwalifikacji kadry dydaktycznej, posiadanej infrastruktury technicznej, parku maszynowego, warunków lokalowych, wyposażenia dydaktycznego oraz zgodności programów szkoleniowych z obowiązującymi regulacjami.

Potwierdzenie ma charakter bezterminowy i umożliwia prowadzenie szkoleń zakończonych egzaminem przeprowadzanym przez komisje B.

W praktyce bez posiadania Potwierdzenia ośrodek szkoleniowy nie może zgłaszać uczestników na egzaminy i nie może prowadzić tego typu kształcenia zawodowego.

Zgoda wydana przez B. stanowi również podstawę wpisu Spółki do Bazy Usług Rozwojowych „z mocy prawa”, bez konieczności uzyskiwania dodatkowych certyfikacji.

Zasady prowadzenia szkoleń określone są w regulaminach i procedurach wydawanych przez B. Dokumenty te wskazują wymagany zakres tematyczny zajęć, ich strukturę (część teoretyczna oraz praktyczna), minimalną liczbę godzin, wymagania dotyczące kadry dydaktycznej, warunki techniczne oraz wymogi odnoszące się do organizacji i dokumentowania szkolenia.

Spółka nie ma swobody w kształtowaniu programu ani formy tych szkoleń - działanie odbywa się w ramach sformalizowanego systemu kwalifikacji zawodowych, opartego na przepisach prawa oraz na regulacjach wydanych na podstawie delegacji ustawowych.

W odniesieniu do szkoleń przygotowujących do egzaminów Urzędu Dozoru Technicznego (UDT), Spółka prowadzi kursy przygotowujące do uzyskania kwalifikacji w zakresie obsługi urządzeń technicznych podlegających dozorowi technicznemu, takich jak wózki jezdniowe, podesty ruchome czy żurawie.

Egzaminy kwalifikacyjne są przeprowadzane wyłącznie przez komisje powoływane przez UDT zgodnie z przepisami wykonawczymi regulującymi sposób i tryb sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze urządzeń technicznych. Spółka nie przeprowadza egzaminów - jej działalność polega na kształceniu teoretycznym i praktycznym, którego celem jest przygotowanie uczestników do uzyskania kwalifikacji niezbędnych do wykonywania zawodu operatora urządzeń technicznych.

Programy szkoleń są dostosowane do zakresu zagadnień wymaganych podczas egzaminów kwalifikacyjnych, a ich celem jest nabycie przez uczestników wiedzy i umiejętności w zakresie eksploatacji urządzeń technicznych podlegających dozorowi.

Przepisy nie przewidują formalnego obowiązku odbycia szkolenia przed przystąpieniem do egzaminu UDT, jednak z uwagi na zakres wymaganej wiedzy i umiejętności udział w szkoleniu jest w praktyce niezbędny, aby uczestnik mógł uzyskać pozytywny wynik egzaminu i wykonywać pracę w zawodzie operatora urządzeń technicznych w sposób zgodny z wymogami bezpieczeństwa.

Opisany model działalności będzie kontynuowany w przyszłości w niezmienionej formie i zakresie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytanie nr 1: czy są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1043 ze zm.), wskazali Państwo:

„Nie jesteśmy jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Nie składaliśmy wniosku do kuratora oświaty o wpis do ewidencji placówek niepublicznych, ponieważ taki status nie jest wymagany do prowadzonej przez nas działalności. Świadczone przez nas usługi wyczerpują definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. ustawy o podatku od towarów i usług).

Na podstawie Rozporządzenia (…) zawody:

(…)

B. jako jedyna instytucja w Polsce jest upoważniony do przeprowadzania egzaminów i wydawania w tym zakresie uprawnień, określanych jako państwowe.

Dodatkowo na podstawie Rozporządzenia (...) w sprawie upoważnienia B. do uznawania kwalifikacji zawodowych (…), B. jest upoważniony do uznawania nabytych w innych niż Rzeczpospolita Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej, państwach członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stronach umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub Konfederacji Szwajcarskiej kwalifikacji zawodowych do wykonywania wyżej wymienionych zawodów regulowanych.

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) stanowią usługi w zakresie kształcenia, wskazali Państwo:

„Świadczone przez nas usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) stanowią usługi w zakresie kształcenia, ponieważ obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.”

W odpowiedzi na pytanie nr 3: czy świadczone przez Państwa usługi w zakresie dla szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne stanowią usługi w zakresie kształcenia, wskazali Państwo:

„Świadczone przez nas usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne stanowią usługi w zakresie kształcenia, ponieważ obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.”

W odpowiedzi na pytanie nr 4: czy posiadają Państwo status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego, wskazali Państwo:

„Nie posiadamy statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego.”

W odpowiedzi na pytanie nr 5: na czym polegają szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) - proszę krótko opisać jaki jest zakres oferowanych przez Państwa szkoleń, jakiej tematyki dotyczą prowadzone przez Państwa zajęcia w ramach tych szkoleń, wskazali Państwo:

„Zakres oferowanych przez nas szkoleń obejmuje szkolenia na operatorów (…) oraz monterów (...). Szkolenia są prowadzone w oparciu o programy szkolenia, udostępniane przez B. po uzyskaniu zgody na prowadzenie szkoleń (tzw. Potwierdzenia). W załączniku przesyłam program szkolenia na (…) oraz treść Potwierdzenia uzyskanego przez Spółkę.

Zakres części teoretycznej szkoleń obejmuje m.in. bezpieczeństwo i higienę pracy (w tym przepisy BHP na placu budowy, zasady pracy z maszynami i urządzeniami, środki ochrony indywidualnej), budowę i eksploatację (...) (w tym elementy konstrukcyjne, układy mechaniczne i hydrauliczne, przeglądy, konserwacja), technologie robót budowlanych (w tym organizacja robót, dobór sprzętu, zasady działania, dokumentacja techniczna).

Zakres części praktycznej szkoleń obejmuje ćwiczenia na placu szkoleniowym związane z przygotowaniem maszyny / urządzenia do pracy, wykonaniem czynności z zakresu obsługi codziennej, uruchamianie i jazdę maszyną, oraz ćwiczenia osprzętami roboczymi pod nadzorem instruktora, tj. sterowanie maszyną, kontrolowanie parametrów pracy, oraz dbanie o płynność operacji jak również czynności związane z zakończeniem pracy maszyną.”

W odpowiedzi na pytanie nr 6: jaki jest główny (zasadniczy) cel oferowanych przez Państwa szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...), wskazali Państwo:

„Celem oferowanych przez nas szkoleń jest przygotowanie kandydatów do wykonywania zawodu operatora (...), operatora maszyn i urządzeń do produkcji (…) lub montera (...).”

W odpowiedzi na pytanie nr 7: jakie „regulaminy i procedury wydawane przez B.” określają formy i zasady prowadzonych przez Państwa szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) - proszę wskazać konkretne regulacje (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają, wskazali Państwo:

„Formy i zasady prowadzonych przez nas szkoleń, w zakresie podlegającym B., określa Rozporządzenie (…):

(…)

Wspomniane we wniosku „Regulaminy i procedury wydawane przez B.” to jeden dokument, w rożnych latach obowiązywania jest różnie nazywany przez B. Obecnie dokument nosi nazwę Regulamin dotyczący zasad nabywania uprawnień do eksploatacji maszyn i urządzeń technicznych do robót ziemnych budowlanych i drogowych i jest dostępny na stronie internetowej B. Regulamin nie jest aktem prawa powszechnie obowiązującego, jednak za zgodą i wiedzą Ministerstwa Rozwoju i Technologii jest stosowany z uwagi na ogólne zapisy Rozporządzenia, które z racji upoważnienia ustawowego z kodeksu pracy, nie mogło zostać przygotowane w inny sposób. Szczegółowe wyjaśnienie takiego stanu prawnego znalazło się w opisie celów projektu oraz informacji o przyczynach i potrzebie rozwiązań planowanych w projekcie ustawy o zasadach nabywania uprawnień do obsługi maszyn stosowanych do prac ziemnych, budowlanych, drogowych i innych oraz montażu i demontażu (...) (Nr projektu (…)).

Szkolenia są prowadzone w oparciu o programy szkolenia, udostępniane przez B. po uzyskaniu zgody na prowadzenie szkoleń (tzw. Potwierdzenia). Program dla każdej maszyny/urządzenia zawiera informację o celach, liczbie godzin szkolenia i tematyce.

Zgoda (tzw. Potwierdzenie) na prowadzenie szkoleń, uzyskana przez Spółkę od B. pozwoliła nam także na wpis „z mocy prawa” w charakterze dostawcy usług do Bazy Usług Rozwojowych prowadzonej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości. Wpis do BUR „z mocy prawa” umożliwia podmiotom oferowanie szkoleń z dofinansowaniem bez konieczności posiadania certyfikatu jakości. Instytucje te, posiadające uprawnienia ustawowe, muszą przejść weryfikację przez PARP. Wpis do BUR to jedyny oficjalny rejestr firm szkoleniowych po likwidacji z dniem 1 stycznia 2026 r. Rejestru Instytucji Szkoleniowych. Na liście uprawnień „z mocy prawa” w poz. (…) widnieje Potwierdzenie wydane przez B.”

W odpowiedzi na pytanie nr 8: czy szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, wskazali Państwo:

„Szkolenia operatorów (...) nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Istnieje odrębna regulacja w tym zakresie, opisana w pkt 7) powyżej.”

W odpowiedzi na pytanie nr 9: czy szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) są w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.), zwanej dalej ustawą o finansach publicznych - jeśli tak, to w jakiej wysokości i czy posiadają Państwo dokumenty, z których wynika sposób finansowania, wskazali Państwo:

„Szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) mogą być finansowane w całości albo w co najmniej 70% ze środków publicznych. Dofinansowanie do szkoleń z Bazy Usług Rozwojowych (BUR) umożliwia zazwyczaj uzyskanie od 50 do 80% dofinansowania dla przedsiębiorców, a dla osób indywidualnych nawet do 100% kosztów szkolenia. Zasady finansowania określa PARP i wojewódzkie programy regionalne. Szkolenia mogą być też finansowane przez powiatowe urzędy pracy dla osób bezrobotnych. Urząd pracy może sfinansować szkolenie dla osoby bezrobotnej do 100% jego kosztów, o ile nie przekraczają one limitu wynoszącego 300% przeciętnego wynagrodzenia. W grudniu 2025 roku przeprowadziliśmy szkolenie na dwie maszyny dla osoby bezrobotnej, skierowanej przez Powiatowy Urząd Pracy w (…) (100% kosztów szkolenia i egzaminu pokrył Urząd).”

W odpowiedzi na pytanie nr 10: czy realizowane przez Państwa szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) podlegają kontroli bądź nadzorowi właściwych instytucji państwowych (jakich) - jeżeli tak, proszę wyjaśnić na czym polega ta kontrola/nadzór, wskazali Państwo:

„Szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) mogą podlegać kontroli instytucji, które finansują szkolenia, tj. urzędy pracy, PARP oraz operatorzy regionalni. Upoważnienie B. w tym zakresie jest limitowane treścią Rozporządzenia, o którym mowa w pkt 7) powyżej. B. dokonuje audytu przed wydaniem zgody (Potwierdzenia) na prowadzenie szkoleń.”

W odpowiedzi na pytanie nr 11: czy zakres programowy szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) jest analogiczny/zbliżony do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmioty publiczne, jeśli tak, w jaki sposób zapewniają Państwo tę zgodność, wskazali Państwo:

„Zakres programowy szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) jest analogiczny do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmioty publiczne, ponieważ podmioty publiczne, chcąc realizować tego rodzaju szkolenia, muszą - niezależnie od swojego statusu wynikającego z ustawy Prawo oświatowe - uzyskać ww. Potwierdzenie od B. Konsekwencją uzyskania Potwierdzenia jest realizacja szkoleń w oparciu o programy B. Autorem programów jest B.”

W odpowiedzi na pytanie nr 12: jakie czynniki wpływają na ustalenie ceny szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...), wskazali Państwo:

„Czynniki wpływające na ustalenie ceny szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...) obejmują w szczególności obiektywne uwarunkowania, takie jak: aktualne warunki rynkowe oraz ceny stosowane przez podmioty konkurencyjne, skala prowadzonej działalności, koszty wynagrodzeń pracowników i współpracowników, rodzaj i zakres szkolenia (w tym czas trwania oraz poziom zaawansowania), koszty sprzętu i zaplecza technicznego niezbędnego do przeprowadzenia szkolenia (w szczególności koszty wynajmu, leasingu lub zakupu maszyn i urządzeń oraz ich eksploatacji), miejsce (lokalizacja) przeprowadzenia szkolenia, koszty promocji i sprzedaży usług szkoleniowych (w tym kampanie reklamowe oraz systemy informatyczne do obsługi sprzedaży), koszty egzaminów oraz koszty ubezpieczenia prowadzonej działalności.”

W odpowiedzi na pytanie nr 13: na jakiej podstawie prawnej B. wydała Państwu zgodę (Potwierdzenie) na prowadzenie szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...), wskazali Państwo:

„W załączniku przesyłam treść Potwierdzenia, które otrzymaliśmy od B. Jako podstawę zgody na prowadzenie szkoleń wskazano (…) Rozporządzenia Ministra (…)”

W odpowiedzi na pytanie nr 14: czy B. sprawuje kontrolę nad zakresem programowym i jakością szkoleń operatorów (...) oraz monterów (...), wskazali Państwo:

„Centrum Egzaminowania Operatorów, tj. komórka organizacyjna B. odpowiedzialna za realizację zadań B. w ww. zakresie, w latach 2023-2024 prowadziła prace związane z aktualizacją programów szkoleń do obecnych wymagań branży budowlanej i stanu techniki. Nie znamy aktualnego stanu tych prac. Nowe programy nie zostały dotąd udostępnione ośrodkom szkolenia. Jakość szkoleń prowadzonych przez ośrodki jest weryfikowana jedynie poprzez wyniki egzaminów.”

W odpowiedzi na pytanie nr 15: jaki status prawny posiada B., czy B. jest instytucją państwową, na podstawie jakich przepisów działa ten podmiot, wskazali Państwo:

„Zgodnie z (…) ustawy o (…) B. jest państwową osobą prawną powstałą w wyniku przekształcenia (…). Z dniem (…) 2023 r. B., wskazany w (…) zmienił nazwę (…) B.

Przed przekształceniem w (…) B., B., podobnie jak Urząd Dozoru Technicznego, pozostawał pod nadzorem ministra właściwego ds. gospodarki. Było to podstawą upoważnienia B. do realizacji zadań wskazanych w (…).”

W odpowiedzi na pytanie nr 16: na czym polegają szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne - proszę krótko opisać jaki jest zakres oferowanych przez Państwa szkoleń, jakiej tematyki dotyczą prowadzone przez Państwa zajęcia w ramach tych szkoleń, wskazali Państwo:

„Zakres oferowanych przez nas szkoleń w ramach urządzeń technicznych podlegających UDT obejmuje szkolenia na wózki jezdniowe zwykłe i specjalizowane (wózki widłowe), podesty ruchome przejezdne, oraz na żurawie przewoźne (HDS). Tematyka omawiana podczas szkoleń obejmuje przepisy prawne, środki ochrony osobistej, rodzaje i budowę maszyn, rodzaje napędów, specyfikę mechanizmów zabezpieczających, obowiązki przed, w trakcie i po pracy, udźwigi maszyn, definicje stateczności i momentu wywrotowego, zasady prawidłowego użytkowania urządzeń.”

W odpowiedzi na pytanie nr 17: jaki jest główny (zasadniczy) cel oferowanych przez Państwa szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, wskazali Państwo:

„Celem oferowanych przez nas szkoleń jest przygotowanie kandydatów do wykonywania zawodu operatora urządzeń transportu bliskiego.”

W odpowiedzi na pytanie nr 18: czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeśli tak, to proszę wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają, wskazali Państwo:

„Rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21 maja 2019 r. w sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych (Dz.U. 2019 poz. 1008 z późn. zm.) nie przewiduje obligatoryjnego szkolenia przed przystąpieniem do egzaminu kwalifikacyjnego. Szkolenie nie jest wymagane przepisami prawa. Pomimo tego powszechną praktyką jest oferowanie komercyjnych szkoleń przygotowujących do egzaminu kwalifikacyjnego.”

W odpowiedzi na pytanie nr 19: czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, wskazali Państwo:

„Szkolenia na urządzenia transportu bliskiego nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.”

W odpowiedzi na pytanie nr 20: czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych - jeśli tak, to w jakiej wysokości i czy posiadają Państwo dokumenty, z których wynika sposób finansowania, wskazali Państwo:

„Szkolenia na urządzenia transportu bliskiego mogą w całości albo w co najmniej 70% być finansowane ze środków publicznych na takich samych zasadach jak opisaliśmy w pkt 9) powyżej.”

W odpowiedzi na pytanie nr 21: czy realizowane szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne podlegają kontroli bądź nadzorowi właściwych instytucji państwowych (jakich) - jeżeli tak, proszę wyjaśnić na czym polega ta kontrola/nadzór, wskazali Państwo:

„Szkolenia na urządzenia transportu bliskiego mogą podlegać kontroli instytucji, które finansują szkolenia, tj. urzędy pracy, PARP oraz operatorzy regionalni. Kontrola polega wówczas na sprawdzeniu zgodności przebiegu szkolenia z przedstawioną ofertą.”

W odpowiedzi na pytanie nr 22: w jaki sposób określają Państwo zakres programowy szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, kto odpowiada za zakres programowy oraz jakość tych szkoleń, wskazali Państwo:

„Zakres programowy jest określany przez wykładowców i instruktorów, w oparciu przepisy bhp, instrukcje maszyn i urządzeń, aktualne potrzeby rynku oraz doświadczenie instruktorów wynikające z pracy tymi urządzeniami.”

W odpowiedzi na pytanie nr 23: czy programy szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne podlegają akceptacji przez właściwe instytucje państwowe, wskazali Państwo:

„Programy szkoleń na urządzenia transportu bliskiego nie podlegają akceptacji przez właściwe instytucje państwowe. W tym zakresie jest możliwa jedynie komercyjna certyfikacja.”

W odpowiedzi na pytanie nr 24: czy zakres programowy Państwa szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne jest analogiczny/zbliżony do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmioty publiczne, jeśli tak, w jaki sposób zapewniają Państwo tę zgodność, wskazali Państwo:

„Zakres programowy naszych szkoleń trudno porównać do programów oferowanych przez podmioty publiczne. Wynika to z okoliczności, że szkoły branżowe kształcą techników (np. technik eksploatacji portów i terminali) w dużo szerszym zakresie, którego jedynie częścią jest obsługa urządzeń transportu bliskiego. Niezależnie od powyższego, podobnie jak w przypadku (...), egzamin kwalifikacyjny jest wyłączony z programu szkolenia.”

W odpowiedzi na pytanie nr 25: jakie czynniki wpływają na ustalenie ceny szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, wskazali Państwo:

„Czynniki wpływające na ceny szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są takie same jak w przypadku (...) (vide pkt 12 powyżej).”

W odpowiedzi na pytanie nr 26: czy mają Państwo pełną dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do prowadzonych przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, wskazali Państwo:

„Nasze działania w odniesieniu do szkoleń z zakresu urządzeń transportu bliskiego są definiowane przez standard rynkowy co do wymaganych kompetencji przyszłych operatorów. Nie można więc mówić o pełnej dowolności w tym zakresie.”

Pytania

1)  Czy szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) prowadzone na podstawie Potwierdzenia B. oraz zgodnie z obowiązującymi regulaminami stanowią usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT?

2)  Czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne podlegające dozorowi technicznemu, umożliwiające uzyskanie uprawnień zawodowych niezbędnych do wykonywania pracy operatora, stanowią usługi kształcenia zawodowego korzystające ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki odpowiedź na oba pytania jest twierdząca. Zarówno szkolenia prowadzone na podstawie regulacji B., jak i szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT stanowią usługi kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT oraz art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011.

Szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaniem zawodu regulowanego przepisami, a ich program, forma i zasady prowadzenia wynikają z określonych regulaminów i procedur wydawanych przez B., które pełnią funkcję odrębnych przepisów w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Spółka działa w ramach zewnętrznie ukształtowanego systemu kwalifikacji zawodowych, którego elementem jest egzamin przeprowadzany przez jednostkę upoważnioną przez właściwego ministra.

Szkolenia te mają charakter zawodowy, a definicja kształcenia zawodowego zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 jest w ich przypadku spełniona w pełnym zakresie.

W odniesieniu do szkoleń przygotowujących do egzaminów UDT, mimo braku formalnego obowiązku ukończenia kursu przed egzaminem, ich charakter zawodowy jest oczywisty - służą one zdobyciu kwalifikacji niezbędnych do wykonywania pracy operatora urządzeń technicznych w warunkach nadzoru technicznego.

Zagadnienia objęte szkoleniami odpowiadają wymaganiom egzaminacyjnym określonym w przepisach wykonawczych dotyczących sprawdzania kwalifikacji, a cały system kształcenia w tym obszarze jest powiązany z przepisami regulującymi bezpieczeństwo eksploatacji urządzeń technicznych.

W świetle utrwalonej praktyki interpretacyjnej przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT są w takich przypadkach spełnione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...),
• prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w całości ze środków publicznych,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a)  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b)  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26

a)  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b)  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c)  finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2)  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto, jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832) zwanego dalej rozporządzeniem:

Zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do treści § 3 ust. 8 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub

2)  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2011 Nr 77, str. 1 ze zm.) - zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W myśl art. 44 rozporządzenia 282/2011:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 rozporządzenia 282/2011 należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

W analizowanym przypadku Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) prowadzone na podstawie Potwierdzenia B. oraz zgodnie z obowiązującymi regulaminami stanowią usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy (pytanie nr 1) oraz ustalenia, czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne podlegające dozorowi technicznemu, umożliwiające uzyskanie uprawnień zawodowych niezbędnych do wykonywania pracy operatora, stanowią usługi kształcenia zawodowego korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy (pytanie nr 2).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie są jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Ponadto, nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego.

Zatem stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...) oraz usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są/nie będą spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W konsekwencji należy przeanalizować czy dla przedmiotowych usług znajduje/znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Jak wynika z opisu sprawy, celem organizowanych szkoleń jest nabycie przez uczestników kwalifikacji niezbędnych do wykonywania określonych zawodów technicznych, w których posiadanie odpowiednich uprawnień stanowi warunek dopuszczenia do pracy.

Zakres oferowanych przez Państwa szkoleń operatorów (...) i monterów (...) obejmuje szkolenia na operatorów (…) oraz monterów (...). Szkolenia są prowadzone w oparciu o programy szkolenia, udostępniane przez B. po uzyskaniu zgody na prowadzenie szkoleń (tzw. Potwierdzenia). Zakres części teoretycznej szkoleń obejmuje m.in. bezpieczeństwo i higienę pracy (w tym przepisy BHP na placu budowy, zasady pracy z maszynami i urządzeniami, środki ochrony indywidualnej), budowę i eksploatację (...) (w tym elementy konstrukcyjne, układy mechaniczne i hydrauliczne, przeglądy, konserwacja), technologie robót budowlanych (w tym organizacja robót, dobór sprzętu, zasady działania, dokumentacja techniczna). Zakres części praktycznej szkoleń obejmuje ćwiczenia na placu szkoleniowym związane z przygotowaniem maszyny / urządzenia do pracy, wykonaniem czynności z zakresu obsługi codziennej, uruchamianie i jazdę maszyną oraz ćwiczenia osprzętami roboczymi pod nadzorem instruktora, tj. sterowanie maszyną, kontrolowanie parametrów pracy oraz dbanie o płynność operacji, jak również czynności związane z zakończeniem pracy maszyną. Celem oferowanych przez Państwa szkoleń jest przygotowanie kandydatów do wykonywania zawodu operatora (...), operatora maszyn i urządzeń do produkcji (…) lub montera (...).

Natomiast zakres oferowanych przez Państwa szkoleń w ramach urządzeń technicznych podlegających UDT obejmuje szkolenia na wózki jezdniowe zwykłe i specjalizowane (wózki widłowe), podesty ruchome przejezdne oraz na żurawie przewoźne (HDS). Tematyka omawiana podczas szkoleń obejmuje przepisy prawne, środki ochrony osobistej, rodzaje i budowę maszyn, rodzaje napędów, specyfikę mechanizmów zabezpieczających, obowiązki przed, w trakcie i po pracy, udźwigi maszyn, definicje stateczności i momentu wywrotowego, zasady prawidłowego użytkowania urządzeń. Celem oferowanych przez Państwa szkoleń jest przygotowanie kandydatów do wykonywania zawodu operatora urządzeń transportu bliskiego.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...) oraz usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne stanowią/będą stanowić będą usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają/będą pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają/będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do uregulowań, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Zgodnie z (…) rozporządzenia Ministra (…), zwanego dalej rozporządzeniem w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

Maszyny robocze, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia, mogą być obsługiwane wyłącznie przez osoby, które ukończyły szkolenie i uzyskały pozytywny wynik sprawdzianu przeprowadzonego przez komisję powołaną przez B.

Stosownie do § 24 ust. 1 rozporządzenia w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

Szkolenie, o którym mowa w § 23, obejmuje część teoretyczną i praktyczną.

W myśl § 24 ust. 2 rozporządzenia w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

Część teoretyczna obejmuje zagadnienia z zakresu:

1)  dokumentacji technicznej maszyn roboczych;

2)  bezpieczeństwa i higieny pracy przy eksploatacji maszyn roboczych;

3)  technologii wykonywania robót ziemnych;

4)  użytkowania i obsługi maszyn roboczych.

Na podstawie § 24 ust. 3 rozporządzenia w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

Część praktyczna szkolenia obejmuje naukę eksploatacji maszyn roboczych w różnych warunkach terenowych i technologicznych.

Zgodnie z § 25 rozporządzenia w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

Szkolenie, o którym mowa w § 23, może prowadzić podmiot, który posiada:

1)  warunki lokalowe do prowadzenia wykładów;

2)  park maszynowy wraz z placem manewrowym;

3)  kadrę wykładowców;

4)  warunki socjalne i wyposażenie dydaktyczne.

Zgodnie z § 26 ust. 3 rozporządzenia w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych:

B. potwierdza spełnienie wymagań, o których mowa w § 25, opracowuje programy szkolenia, prowadzi listę wydawanych świadectw i wpisów do książki operatora.

W odniesieniu do szkoleń operatorów (...) i monterów (...) wskazali Państwo, że formy i zasady prowadzonych przez Państwa szkoleń określa Rozporządzenie (…): § (…).

Ponadto, zasady prowadzenia szkoleń określone są w regulaminach i procedurach wydawanych przez B. Dokumenty te wskazują wymagany zakres tematyczny zajęć, ich strukturę (część teoretyczna oraz praktyczna), minimalną liczbę godzin, wymagania dotyczące kadry dydaktycznej, warunki techniczne oraz wymogi odnoszące się do organizacji i dokumentowania szkolenia.

Wspomniane we wniosku „Regulaminy i procedury wydawane przez B.” to jeden dokument, w rożnych latach obowiązywania jest różnie nazywany przez B. Obecnie dokument nosi nazwę Regulamin dotyczący zasad nabywania uprawnień do eksploatacji maszyn i urządzeń technicznych do robót ziemnych budowlanych i drogowych i jest dostępny na stronie internetowej B. Regulamin nie jest aktem prawa powszechnie obowiązującego, jednak za zgodą i wiedzą Ministerstwa (…) jest stosowany z uwagi na ogólne zapisy Rozporządzenia, które z racji upoważnienia ustawowego z kodeksu pracy, nie mogło zostać przygotowane w inny sposób.

Szkolenia są prowadzone w oparciu o programy szkolenia, udostępniane przez B. po uzyskaniu zgody na prowadzenie szkoleń (tzw. Potwierdzenia). Program dla każdej maszyny/urządzenia zawiera informację o celach, liczbie godzin szkolenia i tematyce.

Zatem należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...) korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, bowiem wiedza i umiejętności pozyskane podczas prowadzonych przez Państwa szkoleń mają/będą miały bezpośredni związek z zawodem operatora (...), operatora maszyn i urządzeń do produkcji (…) lub montera (...) oraz są/będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usługi w zakresie szkoleń operatorów (...) i monterów (...) należało uznać za prawidłowe.

Nie można natomiast zgodzić się z Państwem, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy są objęte świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne.

Jak wskazano powyżej, wykonywane przez Państwa usługi szkoleniowe przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Nie oznacza to jednak, że szkolenia te mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu ustawy.

Zgodnie bowiem z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

A zatem mimo, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są usługami kształcenia zawodowego, jednak nie jest to jedyna, a zarazem wystarczająca przesłanka dla objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu jest nie tylko uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ale również spełnienie dodatkowych przesłanek wynikających z treści art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Mianowicie usługi te muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego.

W analizowanym przypadku natomiast w odpowiedzi na pytanie czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, wskazali Państwo, że Rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21 maja 2019 r. w sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych nie przewiduje obligatoryjnego szkolenia przed przystąpieniem do egzaminu kwalifikacyjnego. Szkolenie nie jest wymagane przepisami prawa. Pomimo tego powszechną praktyką jest oferowanie komercyjnych szkoleń przygotowujących do egzaminu kwalifikacyjnego.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu usług w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy - prowadzone przez Państwa szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (nie wskazali Państwo przepisów, na podstawie których świadczą Państwo usługi szkoleniowe, które to przepisy regulowałyby formy i zasady kształcenia zawodowego w postaci szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne dla operatorów urządzeń transportu bliskiego).

Odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Zatem brak wskazania przez Państwa przepisów prawa regulujących formy i zasady przeprowadzania szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne powoduje, że nie można uznać, że szkolenia te stanowią usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy nie został spełniony, zatem dla usług w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie znajduje/nie znajdzie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu.

Ponadto świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy. Wskazali Państwo bowiem, że szkolenia na urządzenia transportu bliskiego nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Jednocześnie w odpowiedzi na pytanie czy szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, wskazali Państwo, że szkolenia na urządzenia transportu bliskiego mogą w całości albo w co najmniej 70% być finansowane ze środków publicznych na takich samych zasadach jak opisali Państwo w pkt 9. W pkt 9 zaś wskazali Państwo, że szkolenia operatorów (...) oraz monterów (...) mogą być finansowane w całości albo w co najmniej 70% ze środków publicznych. Dofinansowanie do szkoleń z Bazy Usług Rozwojowych (BUR) umożliwia zazwyczaj uzyskanie od 50 do 80% dofinansowania dla przedsiębiorców, a dla osób indywidualnych nawet do 100% kosztów szkolenia. Zasady finansowania określa PARP i wojewódzkie programy regionalne. Szkolenia mogą być też finansowane przez powiatowe urzędy pracy dla osób bezrobotnych. Urząd pracy może sfinansować szkolenie dla osoby bezrobotnej do 100% jego kosztów, o ile nie przekraczają one limitu wynoszącego 300% przeciętnego wynagrodzenia.

Zatem należy uznać, że w przypadku gdy Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są/będą finansowane w całości ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, szkolenia te korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, zaś w przypadku gdy Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne są/będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, Państwa szkolenia są/będą zwolnione od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Przy czym, aby korzystać z ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, istotna jest dokumentacja potwierdzająca, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Usługi te muszą być faktycznie finansowane ze środków publicznych, a Państwo muszą posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą takie źródło finansowania tych usług.

Natomiast w przypadku gdy Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, szkolenia te nie są/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy ani na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Ponadto w odniesieniu do ww. szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, które nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych nie można uznać, że zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z dyspozycji cyt. uprzednio art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy polegające na konieczności ich prowadzenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:

1)  świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,

2)  usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.

Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Z przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, wykonywane przez Państwa usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne stanowią/będą stanowić będą usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają/będą pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają/będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Natomiast, dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego - a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.

Chcąc zatem dokonać oceny czy w zakresie usług szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, są Państwo inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji, której cele uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady funkcjonowania Państwa działalności.

Dokonując przedmiotowej analizy w pierwszej kolejności należy w ocenie tut. Organu zdefiniować pojęcie „publiczny”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują tego pojęcia a więc należy go interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny” oznacza:

• dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości,
• dostępny lub przeznaczony dla wszystkich,
• związany z jakimś urzędem lub z jakąś instytucją nieprywatną.

Z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College:

„Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE), aby udostępnianie nauczycieli na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane państwo członkowskie jako mający podobne cele (…)” (pkt 35). „Jak to bowiem podniosła Komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną, o której mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się liczne elementy, które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy organizacyjne danej instytucji” (pkt 20).

Na „ramy organizacyjne instytucji edukacyjnej” zwracała również uwagę Rzecznik Generalny Eleonor Sharpston w opinii z 8 marca 2007 r. w ww. sprawie C-434/05 Horizon College:

„(…) Jak na to wskazała Komisja podczas rozprawy, usługi w postaci »edukacji, szkoleń zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych« świadczone uczniom lub studentom instytucji edukacyjnej nie są tylko usługami samych nauczycieli, świadczonymi dzięki ich własnej wiedzy i umiejętnościom. Obejmują one bowiem cały zespół udogodnień, materiałów edukacyjnych, zasobów technicznych, polityki edukacyjnej oraz infrastruktury organizacyjnej instytucji edukacyjnej, w której owi nauczyciele pracują.” (pkt 49).

Ponadto, z opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs wynika, że:

„(…) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej dyrektywy odnoszą się do czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej części. Poza usługami pocztowymi na mocy przepisów części A od podatku zwolnione są również służba zdrowia, opieka społeczna, a także usługi w dziedzinach religii, wykształcenia, kultury i sportu. Wspólnym elementem tych usług jest okoliczność, że zaspokajają one podstawowe potrzeby życiowe ludności oraz, że często świadczone są przez instytucje publiczne nienastawione na osiągnięcie zysku. (…). Ze względu na ich wyjątkowy charakter zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły. W związku z tym art. 13 część A szóstej dyrektywy nie obejmuje wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, lecz jedynie te, które są w nim wymienione i opisane w bardzo szczegółowy sposób. Nie wynika z tego jednak, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień przewidzianych w art. 13 powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności. Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień wymaga, aby usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (…) Szereg dalszych zwolnień ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi świadczone są przez instytucje prawa publicznego albo określone organizacje uznane przez państwo (zob. art. 13 część A ust. 1 lit. b), g), h), i), n), p) szóstej dyrektywy). Podstawą jest w tym wypadku przekonanie, że w szczególnym interesie publicznym, uzasadniającym zwolnienie od podatku, leżą wyłącznie usługi świadczone przez instytucje pozostające pod kontrolą państwa. Kontrola państwa może bowiem zapewnić w szczególności jakość świadczeń i odpowiednią ich cenę”.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.

Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.

Podmioty prawa publicznego powołane przez dane państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty - jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji (określonych przez dane państwo) zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to w Polsce podmioty te działają na podstawie konkretnych programów nauczania, zasad zatrudniania wykwalifikowanej kadry. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania takich podmiotów podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie państwo musi mieć możliwość dokonania weryfikacji czy dany podmiot realizuje cele publiczne.

Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

Oceniając usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, które nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy - uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów - należy stwierdzić, że nie posiadają Państwo żadnej z wymienionych wyżej cech podmiotu prawa publicznego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferują Państwo usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne. Wskazali Państwo, że Rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21 maja 2019 r. w sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych nie przewiduje obligatoryjnego szkolenia przed przystąpieniem do egzaminu kwalifikacyjnego. Szkolenie nie jest wymagane przepisami prawa. Pomimo tego powszechną praktyką jest oferowanie komercyjnych szkoleń przygotowujących do egzaminu kwalifikacyjnego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że programy szkoleń na urządzenia transportu bliskiego nie podlegają akceptacji przez właściwe instytucje państwowe. W tym zakresie jest możliwa jedynie komercyjna certyfikacja.

Zatem w zakresie prowadzonych szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne nie działają/nie będą Państwo działali pod kontrolą właściwych instytucji państwowych, które mogłoby zapewnić jakość świadczeń lub zakres programu.

Wyjaśnili Państwo, że zakres programowy szkoleń trudno porównać do programów oferowanych przez podmioty publiczne. Wynika to z okoliczności, że szkoły branżowe kształcą techników (np. technik eksploatacji portów i terminali) w dużo szerszym zakresie, którego jedynie częścią jest obsługa urządzeń transportu bliskiego. Niezależnie od powyższego, podobnie jak w przypadku (...), egzamin kwalifikacyjny jest wyłączony z programu szkolenia. Zatem nie można uznać, że zakres programowy Państwa szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne jest analogiczny/zbliżony do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmioty publiczne.

Ponadto, wskazali Państwo, że szkolenia na urządzenia transportu bliskiego mogą podlegać kontroli instytucji, które finansują szkolenia, tj. urzędy pracy, PARP oraz operatorzy regionalni. Kontrola polega wówczas na sprawdzeniu zgodności przebiegu szkolenia z przedstawioną ofertą. Zakres programowy jest określany przez wykładowców i instruktorów, w oparciu przepisy bhp, instrukcje maszyn i urządzeń, aktualne potrzeby rynku oraz doświadczenie instruktorów wynikające z pracy tymi urządzeniami. Powyższe nie oznacza jednakże, że realizowane przez Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne podlegają kontroli bądź nadzorowi właściwych instytucji państwowych. Ewentualna kontrola instytucji, które finansują szkolenia polegająca na sprawdzeniu zgodności przebiegu szkolenia z przedstawioną ofertą nie oznacza kontroli nad zakresem programowym przedmiotowych szkoleń oraz jakością tych szkoleń.

We wniosku wskazali Państwo, że Państwa działania w odniesieniu do szkoleń z zakresu urządzeń transportu bliskiego są definiowane przez standard rynkowy co do wymaganych kompetencji przyszłych operatorów. A zatem należy stwierdzić, że mają Państwo pełną dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do prowadzonych przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne.

Co więcej, brak przepisów dotyczących wymagań, chociażby w zakresie określenia programów szkoleniowych, czy też zasad udziału uczestników szkoleń organizowanych przez Państwa, pozwala na stwierdzenie, że mają/będą Państwo mieli pełną swobodę co do organizacji wskazanych usług szkoleniowych. Państwa działania w tym zakresie nie wymagają/nie będą wymagały akceptacji właściwych instytucji państwowych, a państwo nie ingeruje/nie będzie ingerowało w podejmowane przez Państwa działania.

W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, które nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych - nie są/nie będą wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie są/nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie są/nie będą Państwo odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa szkolenia przygotowujące do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, które nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia i art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w całości ze środków publicznych należało uznać za prawidłowe.

Natomiast Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne w przypadku gdy szkolenia te nie są/nie będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla usługi w zakresie szkoleń przygotowujących do egzaminów kwalifikacyjnych UDT na urządzenia techniczne, w przypadku gdy szkolenia te są/będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych należało uznać za nieprawidłowe. Ocena zajętego przez Państwa stanowiska wynika z tego, że we własnym stanowisku w sprawie wskazali Państwo, że usługi te będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jak rozstrzygnięto powyżej, zastosowanie ma § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazuję, że analiza załączników dołączonych do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Państwa do uzupełnienia wniosku, a niniejsza interpretacja indywidualna została wydana jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.