Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.65.2026.2.SKJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 29 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem (data wpływu 9 marca 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego. Działalność ma charakter edukacyjny i obejmuje nauczanie gry na instrumentach muzycznych oraz kształcenie muzyczne dzieci, młodzieży oraz osób dorosłych.

Zajęcia prowadzone są w sposób zorganizowany i systematyczny, według ustalonego harmonogramu oraz programu nauczania, obejmującego rozwój umiejętności muzycznych, techniki gry, podstaw teorii muzyki oraz interpretacji utworów. Zajęcia mają charakter cykliczny i odbywają się w regularnych odstępach czasu.

Wnioskodawczyni organizuje cały proces dydaktyczny, w szczególności ustala program nauczania, prowadzi zapisy uczniów, ustala harmonogram zajęć, pobiera opłaty za nauczanie, wystawia faktury na rzecz klientów oraz ponosi odpowiedzialność za jakość i prawidłowy przebieg procesu edukacyjnego.

Zajęcia prowadzone są przez nauczycieli posiadających odpowiednie kwalifikacje muzyczne oraz doświadczenie dydaktyczne, współpracujących z Wnioskodawczynią na podstawie umów zlecenia. Forma współpracy z nauczycielami nie wpływa na charakter świadczonych usług edukacyjnych. Świadczone usługi nie mają charakteru rekreacyjnego ani rozrywkowego, lecz stanowią kształcenie artystyczne prowadzone w sposób zorganizowany i ukierunkowany na nabywanie wiedzy i umiejętności przez uczestników zajęć.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Ad. 1

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Prowadzona przez Panią działalność korzysta obecnie ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na nieprzekroczenie limitu obrotów.

Ad. 2

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi polegają na prowadzeniu zorganizowanego kształcenia muzycznego dla dzieci, młodzieży oraz osób dorosłych. Zajęcia obejmują w szczególności naukę gry na instrumentach muzycznych, rozwijanie umiejętności muzycznych, kształcenie słuchu muzycznego, rozwijanie poczucia rytmu oraz rozwój wrażliwości muzycznej i kompetencji artystycznych uczniów.

Ad. 3

Usługi kształcenia muzycznego są prowadzone w ramach prywatnej szkoły muzycznej działającej pod nazwą (…) na podstawie licencji (…).

Szkoła funkcjonuje w oparciu o międzynarodowy system edukacji muzycznej (…), który obejmuje programy nauczania, materiały dydaktyczne oraz określoną metodykę prowadzenia zajęć.

Szkoła nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe i nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Jednocześnie działalność szkoły polega na prowadzeniu zorganizowanego, wieloletniego procesu edukacji muzycznej w oparciu o programy edukacyjne (…).

Ad. 4

Zakres świadczonych usług obejmuje edukację muzyczną o charakterze pozaszkolnym. Zajęcia mają charakter systematycznego procesu edukacyjnego i odbywają się w formie regularnych lekcji indywidualnych oraz zajęć grupowych prowadzonych według określonych programów nauczania.

Ad. 5

Usługi kształcenia muzycznego Wnioskodawczyni świadczy osobiście oraz przy współpracy z nauczycielami muzyki prowadzącymi zajęcia w szkole.

Ad. 6

Wnioskodawczyni posiada wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje w zakresie nauczania muzyki i prowadzenia zajęć muzycznych. Jest nauczycielem i dyplomowanym muzykiem instrumentalistą oraz muzykoterapeutą i choreoterapeutą.

Ad. 7

W ocenie Wnioskodawczyni świadczone usługi pozostają w bezpośrednim związku z posiadanymi kwalifikacjami oraz doświadczeniem muzycznym.

Ad. 8

Pani zdaniem usługi kształcenia muzycznego są prowadzone na Pani rachunek i odpowiedzialność w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad. 9

Wnioskodawczyni nie nabywa usług kształcenia muzycznego od innych podmiotów w celu ich dalszej odsprzedaży.

Ad. 10

Na pytanie: Czy zawiera Pani umowy na świadczenie usług kształcenia muzycznego ze szkołą (bądź innymi podmiotami), czy też bezpośrednio z uczniami/rodzicami uczniów, wskazała Pani, że: Umowy dotyczące uczestnictwa w zajęciach zawierane są bezpośrednio z uczniami lub - w przypadku dzieci - z ich rodzicami lub opiekunami.

Ad. 11

Prowadzona działalność nie podlega formalnemu nadzorowi instytucji właściwych dla systemu oświaty.

Ad. 12

Program zajęć muzycznych opiera się na programach edukacyjnych (…) oraz materiałach dydaktycznych przygotowanych przez (…).

W szkole prowadzone są programy edukacyjne dla dzieci, w szczególności (…), który jest przeznaczony dla dzieci w wieku 4—6 lat i trwa dwa lata. Po jego ukończeniu uczniowie kontynuują edukację w programie (…), który również trwa dwa lata, a następnie w programie (…), który trwa kolejne dwa lata.

Programy te tworzą spójny system edukacji muzycznej, w którym uczniowie rozwijają umiejętności muzyczne w sposób systematyczny i etapowy. Cały cykl edukacyjny obejmuje kilka lat nauki i w praktyce odpowiada długością edukacji muzycznej prowadzonej w państwowych szkołach muzycznych pierwszego stopnia.

Oprócz wskazanych programów w szkole, realizowane są również inne wieloletnie programy edukacyjne (…), m.in.:

·         (…) dla dzieci w wieku 6-7 lat, obejmujący cykl 2 podręczników trwający dwa lata nauki, po których uczniowie przechodzą na program (…), cykl 2 podręczników, który również trwa dwa lata,

·         (…) dla dzieci w wieku 8 lat, obejmujący cykl 4 podręczników,

·         (…), obejmujący cykl 4 podręczników oraz (…), cykl 6 podręczników, z których każdy przeznaczony jest na rok nauki.

·         program fortepianowy (…), obejmujący cykl 12 podręczników, z których każdy również przeznaczony jest na rok nauki.

·         programy nauki gry na instrumentach takich jak: saksofon, skrzypce, perkusja, gitara elektryczna, gitara basowa oraz flet poprzeczny.

Programy te są prowadzone w sposób systematyczny i obejmują kolejne etapy rozwoju muzycznego uczniów.

Edukacja muzyczna w ramach programów (…) może być zakończona uzyskaniem certyfikatów potwierdzających ukończenie danego etapu nauczania oraz przystąpieniem do egzaminów (…), które stanowią element międzynarodowego systemu oceniania umiejętności muzycznych w ramach (…).

Ad. 13

Zakres nauczania obejmuje rozwój słuchu muzycznego, naukę gry na instrumentach, śpiew, ćwiczenia rytmiczne, rozwój pamięci muzycznej oraz rozwój umiejętności interpretacji utworów muzycznych.

Ad. 14

Cena zajęć ustalana jest w oparciu o koszty prowadzenia działalności, w szczególności wynagrodzenia nauczycieli, koszty wynajmu lokalu, koszty materiałów dydaktycznych oraz inne koszty organizacyjne związane z funkcjonowaniem szkoły.

Ad. 15

Jako przedsiębiorca, Wnioskodawczyni ma swobodę w zakresie organizacji zajęć oraz zasad funkcjonowania szkoły, w tym w zakresie harmonogramu zajęć oraz organizacji programów edukacyjnych.

Ad. 16

Po ukończeniu poszczególnych programów edukacyjnych (…), uczniowie mogą uzyskać certyfikaty potwierdzające ukończenie danego etapu edukacji muzycznej.

Uczniowie mają również możliwość przystąpienia do egzaminów muzycznych (…). Egzaminy te stanowią element międzynarodowego systemu weryfikacji kompetencji muzycznych i potwierdzają poziom umiejętności zdobytych w trakcie wieloletniego procesu kształcenia muzycznego.

a) Celem usług kształcenia muzycznego jest rozwijanie wiedzy oraz umiejętności muzycznych uczestników zajęć, w szczególności w zakresie gry na instrumentach, kształcenia słuchu muzycznego, poczucia rytmu oraz interpretacji muzycznej. Zdobywane umiejętności mogą stanowić podstawę dalszego rozwoju muzycznego, w tym kontynuowania edukacji muzycznej, podejmowania działalności artystycznej lub przygotowania do dalszego kształcenia w zakresie muzyki.

b) Świadczone usługi kształcenia muzycznego polegają na przekazywaniu wiedzy i rozwijaniu kompetencji muzycznych uczestników zajęć w ramach zorganizowanego procesu edukacyjnego. Zdobywane umiejętności mogą być wykorzystywane zarówno w dalszej edukacji muzycznej, jak i w działalności artystycznej.

c) Świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach regulujących system oświaty. Zajęcia prowadzone są w oparciu o programy edukacyjne (…) oraz materiały dydaktyczne opracowane przez (…), które określają program nauczania, strukturę zajęć oraz kolejne etapy edukacji muzycznej.

d) Wnioskodawczyni nie jest podmiotem posiadającym akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, a świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są objęte taką akredytacją.

e) Świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są finansowane w całości ani w części ze środków publicznych.

Dodatkowe wyjaśnienie charakteru usług.

W opinii Wnioskodawczyni, wskazać należy, że świadczone przez Nią usługi mają charakter zorganizowanego i systematycznego kształcenia muzycznego prowadzonego w ramach prywatnej szkoły muzycznej działającej pod nazwą (…), funkcjonującej na podstawie licencji (…).

Zajęcia prowadzone są według określonych programów nauczania, obejmujących kolejne etapy rozwoju muzycznego uczniów, z wykorzystaniem specjalistycznych materiałów dydaktycznych oraz określonej metodyki nauczania stosowanej w międzynarodowym systemie edukacyjnym (…).

Proces edukacyjny ma charakter ciągły i wieloletni, obejmuje różne poziomy zaawansowania oraz umożliwia uczniom systematyczne rozwijanie kompetencji muzycznych, w tym umiejętności gry na instrumentach, kształcenia słuchu muzycznego, poczucia rytmu oraz interpretacji muzycznej.

Programy realizowane w (…) obejmują między innymi kilkuletni cykl edukacyjny (np. (…), (…), (…), kilkunastoletni program fortepianowy (…), a także inne programy instrumentalne prowadzone według określonej metodyki nauczania oraz z wykorzystaniem dedykowanych materiałów dydaktycznych i podręczników. Programy te tworzą wieloletni, systematyczny proces edukacji muzycznej, porównywalny pod względem czasu trwania z cyklem kształcenia w szkołach muzycznych.

Uczniowie mają również możliwość przystępowania do egzaminów (…), które stanowią element międzynarodowego systemu weryfikacji kompetencji muzycznych oraz potwierdzają poziom umiejętności zdobytych w trakcie procesu edukacji muzycznej.

W związku z powyższym, świadczone przez Panią usługi mają charakter usług edukacyjnych polegających na systematycznym kształceniu muzycznym, a nie jedynie okazjonalnych zajęć o charakterze rekreacyjnym lub hobbystycznym.

Należy również wskazać, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pojęcie usług edukacyjnych powinno być interpretowane szeroko i obejmuje również kształcenie prowadzone poza formalnym systemem szkolnym, o ile ma ono charakter zorganizowanego procesu przekazywania wiedzy i umiejętności.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w opinii Wnioskodawczyni, należy wskazać, że świadczone usługi polegają na prowadzeniu zorganizowanego procesu kształcenia muzycznego realizowanego w oparciu o wieloletnie programy edukacyjne (…) oraz materiały dydaktyczne (…). Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 132 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwolnieniem z VAT objęte są usługi kształcenia dzieci i młodzieży oraz inne usługi edukacyjne realizowane przez podmioty działające w tej dziedzinie.

Pytanie

Czy opisane powyżej usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego, świadczone przez Wnioskodawczynię w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego stanowią usługi kształcenia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług i korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Usługi te mają charakter edukacyjny, są prowadzone w sposób zorganizowany i systematyczny, według programu nauczania, przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje dydaktyczne. Wnioskodawczyni organizuje i odpowiada za cały proces dydaktyczny, a forma współpracy z nauczycielami nie wpływa na charakter świadczonych usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że świadczone przez Panią usługi spełniają przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczone przez Panią usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2025 r. poz. 1043 ze zm.), zwanej dalej Prawem oświatowym:

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

W opisie sprawy wskazała Pani, że usługi kształcenia muzycznego są prowadzone w ramach prywatnej szkoły muzycznej działającej pod nazwą (…), na podstawie licencji (…). Szkoła nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe i nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. 

Zatem dla świadczonych przez Panią usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. 

W dalszej kolejności należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia dla świadczonych przez Panią usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z  uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.). Może to być zatem osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba, która ukończyła zorganizowany przez Polski Związek Szachowy kurs instruktora szachowego, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela. Również np. osoba kończąca studia na kierunku farmacji, która nabyła w ich toku szeroką wiedzę z zakresu chemii, może być uznana za nauczyciela tego przedmiotu.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że posiada Pani wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje w zakresie nauczania muzyki i prowadzenia zajęć muzycznych. Jest Pani nauczycielem i dyplomowanym muzykiem instrumentalistą oraz muzykoterapeutą i choreoterapeutą. Świadczone usługi pozostają w bezpośrednim związku z posiadanymi kwalifikacjami oraz doświadczeniem muzycznych.

Zatem opisane we wniosku usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego są świadczone przez Panią jako osobę, która legitymuje się wiedzą i kwalifikacjami pozwalającymi pełnić rolę nauczyciela. Tym samym w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w zakresie świadczonych przez Panią usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, ponieważ nie są to usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

W opisie sprawy wskazała Pani, że świadczone przez Panią usługi polegają na prowadzeniu zorganizowanego kształcenia muzycznego dla dzieci, młodzieży oraz osób dorosłych. Zajęcia obejmują w szczególności naukę gry na instrumentach muzycznych, rozwijanie umiejętności muzycznych, kształcenie słuchu muzycznego, rozwijanie poczucia rytmu oraz rozwój wrażliwości muzycznej i kompetencji artystycznych uczniów. Zakres świadczonych usług obejmuje edukację muzyczną o charakterze pozaszkolnym.

W konsekwencji opisane przez Panią usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie stanowią usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Poprzez edukację muzyczną uczeń nabywa umiejętności natury praktycznej i teoretycznej związane np. z nauką gry na instrumencie, ale nie jest to równoznaczne z uznaniem tych usług za usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Tym samym, dla świadczonych usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Z opisu sprawy wynika również, że zajęcia prowadzone są także przez nauczycieli posiadających odpowiednie kwalifikacje muzyczne oraz doświadczenie dydaktyczne, współpracujących z Panią na podstawie umów zlecenia. Umowy dotyczące uczestnictwa w zajęciach zawiera Pani bezpośrednio z uczniami lub – w przypadku dzieci – z ich rodzicami lub opiekunami.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku gdy nauczyciele świadczący usługi w zakresie pozaszkolnego kształcenia muzycznego współpracują z Panią na podstawie umowy zlecenia, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z Panią jako podmiotem współpracującym na podstawie umowy zlecenia. Nauczyciele nie wykonują czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego świadczone przez współpracujących z Panią na podstawie umów zlecenia nauczycielami, tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny rachunek i odpowiedzialność, zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. W tej sytuacji nauczycieli nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczniami (względnie ich rodzicami lub opiekunami).

Tym samym, usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego świadczone przez współpracujących z Panią nauczycieli nie wypełniają definicji prywatnego nauczania i nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W związku z tym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla osób dorosłych biorących udział w pozaszkolnym kształceniu muzycznym.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy:

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

We wniosku wskazała Pani, że świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach regulujących system oświaty. Nie jest Pani podmiotem posiadającym akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, a świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są objęte taką akredytacją. Ponadto świadczone usługi kształcenia muzycznego nie są finansowane w całości ani w części ze środków publicznych.

Zatem świadczone przez Panią usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego dla osób dorosłych nie korzystają ze zwolnienia od podatku na  podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, b, c ustawy.

Zatem należy przeanalizować, czy ma zastosowanie zwolnienie dla usług pozaszkolnego kształcenia muzycznego na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE.

W systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są wymienione w niniejszej interpretacji Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego są kierowane, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zatem warunkiem stosowania dyrektyw jest ich wdrożenie do przepisów krajowych. Istnieją jednak pewne szczególne okoliczności, kiedy dyrektywa może być stosowana bezpośrednio. W przypadku braku implementacji norm dyrektyw do porządku prawnego danego państwa członkowskiego albo dokonania implementacji w sposób niepełny lub po terminie, dyrektywy mogą być stosowane bezpośrednio pod warunkiem, że przepisy dyrektyw są precyzyjne i bezwarunkowe zaś z norm dyrektyw wynikają prawa jednostek wobec państwa.

Przepisy wynikające z dyrektyw w świetle systemu prawa krajowego nie są przepisami obowiązującymi wprost. Stanowią rodzaj ramowych wytycznych pozwalających na dostosowanie prawodawstwa poszczególnych krajów do pewnych wymogów unijnych. Wskazują na cele, jakie należy osiągnąć, nie ograniczając równocześnie metod i środków regulujących poszczególne tytuły podatkowe.

Zauważyć należy, że istotną rolą dyrektywy jest wskazanie właściwej interpretacji przepisów krajowych, zwane pośrednim stosowaniem dyrektywy. Jeśli w procesie wykładni przepisu krajowego pojawiają się wątpliwości (tzn. istnieją alternatywne, dopuszczalne z punktu widzenia zasad wykładni tekstów prawnych interpretacje danego przepisu krajowego), należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celem dyrektywy (wykładnia prowspólnotowa). Inaczej niż w przypadku bezpośredniego stosowania dyrektywy źródłem prawa jest w takim przypadku nadal przepis krajowy, którego wykładnia uwzględnia cele wynikające z prawa wspólnotowego. Dzięki dyrektywie dokonywana jest jedynie właściwa wykładnia przepisu krajowego, co nie powinno wpływać na zakres jego stosowania. W takiej sytuacji, w przypadku pośredniego stosowania dyrektywy nie sposób uchylać się od stosowania przepisów krajowych, które są interpretowane w zgodzie z zasadami prawa wspólnotowego.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, które ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.

Dyrektywa VAT nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków, w jakich te podmioty działają.

Zaprezentowana wykładnia znajduje swoje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym Trybunał stwierdził, że:

Trybunał podkreślił dalej, że:

Podmioty prawa publicznego powołane przez państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to podmioty te działają w oparciu o konkretne programy nauczania, zasady zatrudniania odpowiednich osób. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie kontrolowane przez państwo.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, pkt 35:

Istotną wskazówką, jak rozumieć sformułowanie „odpowiedni” (mający cel edukacyjny) podmiot prawa publicznego jest stanowisko wyrażone przez TSUE w ww. wyroku:

Należy również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs, odnoszący się do charakteru zwolnień, określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika z niej, że:

Skoro ze zwolnienia od podatku korzystają również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Ponadto, jak wskazano – umiejscowienie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 w rozdziale „zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym” odnoszą się do czynności tzw. „użyteczności publicznej”. Wspólnym elementem tych usług (usługi pocztowe, służby zdrowia, opieka społeczna, usługi w dziedzinie religii) jest to, że zaspokajają one podstawowe potrzeby ludności oraz są świadczone przez podmioty nienastawione na osiągnięcie zysku.

W odniesieniu do prowadzonej przez Panią działalności w zakresie pozaszkolnego kształcenia muzycznego, dokonując wykładni art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy należy wskazać, że aby uznać podmiot za instytucję, której cele są podobne do celów edukacyjnych podmiotów publicznych należy wziąć pod uwagę, to czy m.in. poziom usług jest możliwy do porównania, niezależnie od tego czy podmiotem świadczącym taką usługę będzie podmiot prywatny czy publiczny. Aby zaś standard usługi edukacyjnej był porównywalny czy w ogóle podlegający jakiejkolwiek mierzalności czy porównaniu, wymagane jest normatywne ustanowienie standardów jego świadczenia (np. zakresu programowego, sposobów egzaminowania, poziomu wykształcenia wykładowców, sposobów kontroli przez państwo realizacji programu nauczania).

Tym samym, aby możliwe było zrelatywizowanie jakości, ceny czy zakresu programowego szkoleń oferowanych zarówno przez podmioty prawa publicznego i podmioty prywatne, istotne jest by metodologia prowadzenia opisanych zajęć była zbliżona do tej stosowanej np. przez uczelnie wyższe, bądź inne podmioty prawa publicznego.

W opisie sprawy wskazała Pani, że świadczone przez Panią usługi polegają na prowadzeniu zorganizowanego kształcenia muzycznego dla dzieci, młodzieży oraz osób dorosłych. Usługi kształcenia muzycznego są prowadzone w ramach prywatnej szkoły muzycznej działającej pod nazwą (…) na podstawie licencji (…). Szkoła funkcjonuje w oparciu o międzynarodowy system edukacji muzycznej (…), który obejmuje programy nauczania, materiały dydaktyczne oraz określoną metodykę prowadzenia zajęć.

Zajęcia mają charakter systematycznego procesu edukacyjnego i odbywają się w formie regularnych lekcji indywidualnych oraz zajęć grupowych prowadzonych według określonych programów nauczania. Prowadzone są w oparciu o programy edukacyjne (…) oraz materiały dydaktyczne opracowane przez (…), które określają program nauczania, strukturę zajęć oraz kolejne etapy edukacji muzycznej. W szkole prowadzone są programy edukacyjne dla dzieci, w szczególności (…), który jest przeznaczony dla dzieci w wieku 4—6 lat i trwa dwa lata. Po jego ukończeniu uczniowie kontynuują edukację w programie (…), który również trwa dwa lata, a następnie w programie (…), który trwa kolejne dwa lata. Programy te tworzą spójny system edukacji muzycznej, w którym uczniowie rozwijają umiejętności muzyczne w sposób systematyczny i etapowy. Cały cykl edukacyjny obejmuje kilka lat nauki i w praktyce odpowiada długością edukacji muzycznej prowadzonej w państwowych szkołach muzycznych pierwszego stopnia. Oprócz wskazanych programów w szkole, realizowane są również inne wieloletnie programy edukacyjne (…).

Dodatkowo, edukacja muzyczna w ramach programów (…) może być zakończona uzyskaniem certyfikatów potwierdzających ukończenie danego etapu nauczania oraz przystąpieniem do egzaminów (…), które stanowią element międzynarodowego systemu oceniania umiejętności muzycznych w ramach (…). Egzaminy te stanowią element międzynarodowego systemu weryfikacji kompetencji muzycznych i potwierdzają poziom umiejętności zdobytych w trakcie wieloletniego procesu kształcenia muzycznego.

Tym samym należy uznać, że nie ma Pani dowolności w zakresie kształtowania zasad, które wymagają akceptacji właściwych instytucji, realizuje Pani program kształcenia na podstawie udzielonej licencji (…).

Kształcenie prowadzone przez Panią odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą właściwych instytucji państwowych. Porównując usługi wykonywane przez Panią z usługami świadczonymi przez podmioty publiczne działające pod kontrolą właściwych instytucji państwowych można uznać, że odpowiadają one standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Realizując opisane usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie ma Pani dowolności w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do prowadzonej edukacji muzycznej.

W tym miejscu należy przypomnieć, że za cele edukacyjne (szkoleniowe) podobne do celów podmiotów prawa publicznego uznać należy świadczenie usługi na podobnym, porównywalnym lub chociażby mierzalnym poziomie przez podmiot prywatny. Poziom tych usług powinien być możliwy do porównania, niezależnie od tego czy podmiotem świadczącym usługę będzie podmiot prywatny czy publiczny a przeprowadzona analiza powinna jednoznacznie prowadzić do wniosku, że kształcenie realizowane przez podmiot komercyjny, odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Aby standard usługi edukacyjnej był porównywalny czy w ogóle podlegający jakiejkolwiek mierzalności czy porównaniu, wymagane jest normatywne ustalenie standardów jego świadczenia (np. zakresu programowego, sposobów egzaminowania, poziomu wykształcenia wykładowców).

Pani działalność w zakresie pozaszkolnego kształcenia muzycznego mieści się w zakresie zwolnienia określonego w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, ponieważ szkołę muzyczną prowadzoną przez Panią należy uznać za podmiot uznany przez państwo członkowskie za mające cele podobne do celów realizowanych przez podmioty prawa publicznego, a kształcenie to za odpowiadające standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Tym samym działalność prowadzona przez Panią mieści się w użytym w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady pojęciu podmiotu, którego cele uznane są za podobne do celów odpowiednich podmiotów prawa publicznego, w dziedzinie kształcenia zawodowego.

Działalność podejmowana w ramach szkoły muzycznej prowadzonej na licencji (…) w zakresie pozaszkolnego kształcenia muzycznego należy uznać za wykonywaną
w interesie publicznym.

W konsekwencji, Pani działalność w postaci pozaszkolnego kształcenia muzycznego – spełnia przesłanki do objęcia jej zwolnieniem na podstawie art. 132 ust. 1 pkt lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z uwzględnieniem tez przywołanych wyroków TSUE.

Podsumowując, prowadzona przez Panią działalność w zakresie pozaszkolnego kształcenia muzycznego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Oceniając zatem całościowo Pani stanowisko, należy uznać je za nieprawidłowe, gdyż świadczone przez Panią usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej usługi te nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 oraz pkt 29 lit. a, b i c ustawy.

Natomiast świadczone przez Panią usługi pozaszkolnego kształcenia muzycznego korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.