Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.685.2025.2.MB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek wydanie interpretacji indywidualnej, który zwolnienia od podatku VAT usług dietetycznych w formie zdalnej dla osób zdrowych i dla osób chorych świadczonych na rzecz klientów zlokalizowanych na terenie Polski oraz zwolnienia od podatku VAT dla ww. usług świadczonych na rzecz klientów/osób prywatnych zza granicy (innych krajów UE lub krajów poza UE). Uzupełnił Pan wniosek pismami z 9 października 2025 r. (wpływ 9 października 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zamierza Pan w najbliższym czasie założyć działalność gospodarczą jako dietetyk. Będzie to działalność zdalna (tj. konsultacje dietetyczne udzielane za pomocą Internetu lub telefonicznie) - nie posiada Pan i nie zamierza w przewidywalnej przyszłości otwierać biura jako dietetyk. Nie wie Pan, czy to istotne dla sprawy, ale zamierza Pan przyjmować płatności wyłącznie bezgotówkowo, w związku z czym nie będzie posiadał Pan kasy fiskalnej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zaczął Pan prowadzić działalność gospodarczą jako dietetyk. Niestety informacje z oficjalnych źródeł (np. Urząd Skarbowy) nie są jednoznaczne co do tego, czy dietetyk powinien opłacać podatek VAT, czy też nie.

Na pytanie, czy jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.) i czy jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy?

Odpowiedź: Nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.) i nie jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będzie wykonywał Pan w ramach działalności leczniczej objętej wpisem do rejestru podmiotów leczniczych?

Odpowiedź: nie będzie Pan wykonywał usług dietetycznych w ramach działalności leczniczej objętej wpisem do rejestru podmiotów leczniczych.

Na pytanie, czy świadczy/będzie Pan świadczył usługi dietetyczne w ramach wykonywania zawodów:

a)  lekarza i lekarza dentysty,

b)  pielęgniarki i położnej,

c)  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),

d)  psychologa.

Jeżeli opisane usługi są/będą świadczone w ramach wykonywania zawodu medycznego proszę wskazać przepisy na podstawie których jest/będzie Pan uprawniony do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Odpowiedź: Usługi świadczyć Pan będzie jako dietetyk. Nie odbędzie się to w ramach wykonywania innego zawodu (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa ani żadnego innego o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej).

Na pytanie, jakie kwalifikacje posiada Pan do świadczenia usług w zakresie konsultacji dietetycznych?

Odpowiedź: Pana kwalifikacje do świadczenia usług w zakresie konsultacji dietetycznych to tytuł dietetyka uzyskany w ramach edukacji zdalnej zorganizowanej przez (…) Instytut (...).

Na pytanie, czy będzie Pan świadczył usługi dietetyczne na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana działalność lecznicza?

Odpowiedź: Obecnie nie ma Pan planów świadczenia usług dietetycznych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana działalność lecznicza.

Na pytanie, na czym dokładnie będą polegały świadczone przez Pana usługi dietetyczne? Proszę opisać zakres tych usług, jakie czynności są/będą przez Pana wykonywane, jaki jest charakter tych czynności - należy wymienić te czynności i krótko je opisać.

Odpowiedź: Świadczone przeze Pana usługi dietetyczne to konsultacje dietetyczne wykonywane zdalnie - tj. komunikacja z klientami mająca na celu m.in. wsparcie ich zdrowia przez planowanie, nadzorowanie i edukację w zakresie żywienia, w tym planowanie diet i jadłospisów oraz udzielanie informacji na temat żywienia. Te usługi będą polegać na komunikacji przez Internet (nie posiada Pan gabinetu i nie przyjmuje Pan stacjonarnie), zbieraniu informacji o stanie zdrowia i diecie klienta, nadzorowaniu diety klienta oraz tworzeniu diet i jadłospisów.

Na pytanie, na czyją rzecz będzie świadczył Pan usługi dietetyczne? Na rzecz osób fizycznych zdrowych bądź chorych? Na rzecz innych podmiotów? Jeśli tak, jakich?

Odpowiedź: Ani na infolinii Krajowej Administracji Skarbowej i KIS, ani bezpośrednio w urzędzie nie uzyskał Pan informacji, co definiuje osobę chorą w kontekście świadczenia usług dietetycznych i Pana pytanie na ten temat dotyczy obu przypadków. Co do innych podmiotów, nie zamierza Pan w tej chwili świadczyć usług dla podmiotów innych niż osoby prywatne.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą miały charakter terapeutyczny (odpowiedź proszę uzasadnić)?

Odpowiedź: Część z Pana usług będzie miała charakter terapeutyczny przynajmniej z praktycznego punktu widzenia, tj. może Pan na życzenie klienta napisać dietę wspierającą leczenie danej przypadłości. Jednakże nie jest Pan podmiotem leczniczym i nie będzie Pan formalnie prowadził działalności leczniczej.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta? – jeśli tak, proszę opisać w jaki konkretnie sposób,

Odpowiedź: Pana usługi dietetyczne mogą zależnie od potrzeb i życzeń klienta służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia klienta (przykładowo: odpowiednia dieta służąca w profilaktyce cukrzycy typu II, dieta promująca zdrowie poprzez zastosowanie zasad zdrowego żywienia, dieta pomagająca odzyskać siły po chorobie lub w trakcie trwania choroby), ale nie będzie to działalność lecznicza.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą zmierzały do likwidacji zaburzeń, zmian chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu? Jeżeli tak, prosimy podać jakich konkretnie?

Odpowiedź: Pana usługi dietetyczne mogą w indywidualnych przypadkach mieć za cel likwidację zaburzeń psychologicznych (np. choroba dwubiegunowa), zaburzeń układu pokarmowego (m.in. choroby żołądka i jelit spowodowane niewłaściwą dietą), zaburzeń poziomu cukru we krwi (cukrzyca typ II, insulinooporność), zaburzeń wagi ciała (m.in. otyłość), zaburzeń hormonalnych (np. niski poziom testosteronu), zaburzeń płodności i rozmaitych innych zaburzeń chorobowych (np. zespół przewlekłego zmęczenia). To zależy od potrzeb klienta. Usługi dietetyczne mogą mieć na celu likwidację zmian chorobowych zagrażających życiu i zdrowiu w indywidualnych przypadkach (m.in choroby nowotworowe i otyłość III stopnia). To też zależy od potrzeb i życzeń klientów.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą świadczone w ramach opieki medycznej nad pacjentem, tj. osoby zgłaszające się mają wskazania medyczne, czy są kierowane przez lekarzy specjalistów?

Odpowiedź: Co do tego, czy Pana usługi dietetyczne będą świadczone w ramach opieki medycznej nad pacjentem, tj. osoby zgłaszające się mają wskazania medyczne, czy są kierowane przez lekarzy specjalistów, to powtarza Pan, że nie zamierza Pan prowadzić działalności leczniczej i nie zamierza Pan działać w formalnym porozumieniu z lekarzami specjalistami, ale może Pan współpracować z klientami którzy mają wskazania medyczne.

Na pytanie, czy w ramach wykonywania usług dietetycznych będzie Pan dokonywał weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta (np. przeprowadzenie wywiadu medycznego, przedstawienie przez pacjenta aktualnych wyników badań)?

Odpowiedź: W ramach wykonywania usług dietetycznych będzie Pan dokonywał weryfikacji stanu zdrowia konkretnego klienta, ale nie będzie to diagnoza, gdyż nie posiada Pan pozwalających na to kwalifikacji medycznych. Uzyskane dane służą wyłącznie dopasowaniu zaleceń dietetycznych do stanu zdrowia (przykładowo: poważne uszkodzenia wątroby wymagają wprowadzenia specyficznych zmian do diety ketogenicznej, gdyby klient zamówił utworzenie takiej diety).

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą spersonalizowane, czy też będą stanowiły ogólną informację niewiążącą się z oceną konkretnego przypadku pacjenta?

Odpowiedź: Pana usługi dietetyczne będą w większości przypadków spersonalizowane dla każdego klienta, ale klienci mogą sobie zażyczyć ogólnej informacji niezwiązanej z ich indywidualnym przypadkiem, której wtedy udzieli Pan w formie takiej właśnie, osobnej usługi.

Na pytanie, czy będzie Pan świadczył również usługi dietetyczne dla celów innych niż terapeutyczne, niezwiązanych z diagnozą i terapią indywidualnego pacjenta? Proszę wskazać jakie to cele.

Odpowiedź: Trudno Panu odpowiedzieć na pytanie, czy będzie Pan świadczyć usługi dietetyczne dla celów innych niż terapeutyczne, niezwiązanych z diagnozą i terapią indywidualnego pacjenta, ponieważ nie jest Pan w stanie znaleźć żadnej definicji prawnej tego, czym są usługi terapeutyczne (z wyjątkiem psychoterapii). Powtarza Pan, że nie będzie to działalność lecznicza w rozumieniu prawa, ale potrzeby i oczekiwania indywidualnych klientów mogą być związane m.in. z profilaktyką zdrowotną i poprawą zdrowia.

Na pytanie, czy będzie świadczył Pan usługi dietetyczne na rzecz osób zdrowych?, jeżeli tak to na czym dokładnie będą polegały usługi dietetyczne świadczone dla osób zdrowych, w szczególności proszę wskazać:

a)  Jaki jest dokładnie zakres tych usług, jakie czynności są/będą przez Pana wykonywane, jaki jest charakter tych czynności-należy wymienić te czynności i krótko je opisać.

b)  Czy ww. usługi będą świadczone dla osób chcących wyrobić pewne nawyki żywieniowe (nauczyć się zdrowego sposobu odżywiania) poprawić lub zachować zdrowie i nie będą to działania skierowane na leczenie choroby?

Odpowiedź: Tak, będzie Pan świadczył usługi dietetyczne także na rzecz osób zdrowych. Tak jak napisał Pan wcześniej, będą one polegać m.in. na przygotowywaniu diet w celu zmniejszenia (lub, jeśli waga klienta jest poniżej normy, zwiększenia) wagi ciała i profilaktyki zdrowotnej i będą polegać na zdalnych konsultacjach, przeprowadzeniu wywiadu żywnościowego i utworzeniu diety lub jadłospisu w celu osiągnięcia celów klienta. Mogą także polegać na udzielaniu informacji klientowi, czy to ogólnej, czy związanej z jego sytuacją. Tak, Pana usługi mogą być świadczone dla osób chcących wyrobić pewne nawyki żywieniowe (nauczyć się zdrowego sposobu odżywiania) poprawić lub zachować zdrowie nie będąc skierowane na leczenie choroby, ale powtarza Pan po raz kolejny, że to zależy od sytuacji i życzeń klienta.

Na pytanie, czy będzie Pan prowadził działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie usług dietetycznych?

Odpowiedź: Nie, nie będzie to działalność gospodarcza wyłącznie w zakresie usług dietetyka. Zamierza Pan również działać w ramach nauki języków obcych (korepetycje).

Na pytanie: Czy będzie Pan wykonywał czynności określone w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

Odpowiedź: Nie, nie będzie Pan wykonywał czynności określonych w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) - zakładając, że dobrze rozumie, że usługi dietetyczne nie należą do usług doradczych (nie istnieje w Pana wiedzy żadna definicja jasno na to wskazująca w polskim prawie).

Na pytanie, czy przewidywana wartość sprzedaży z tytułu prowadzonej przez Pana działalności zarobkowej w roku podatkowym, w którym rozpocznie Pan wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przekroczy kwotę 200.000 zł, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Odnośnie zwolnienia podmiotowego, nie przewiduje Pan przekroczenia w tym roku kwoty 200,000 ani proporcjonalnej licząc od momentu rozpoczęcia działalności, ale jest Pan świadomy, że jeśli nie przysługuje Panu zwolnienie przedmiotowe, to wtedy będzie Pan zobowiązany płacić VAT w przypadku przekroczenia tej sumy.

Na pytanie, czy usługi dietetyczne będą świadczone na rzecz podmiotów/klientów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Jeśli ww. podmioty są podatnikami w rozumieniu ww. art. 28a ustawy to, czy posiadają w Polsce siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności?

Odpowiedź: Usługi dietetyczne zamierza Pan wykonywać tylko na rzecz osób fizycznych. Jeśli osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą, zamierza Pan rozliczyć się z taką osobą jako osobą fizyczną.

Pytania (ostatecznie sformułowane w pismach uzupełniających z 9 października 2025 r.)

1. Czy w świetle opisanych faktów i okoliczności jest Pan zwolniony podmiotowo lub przedmiotowo z płacenia VAT z tytułu świadczenia usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych, czy też usługi dietetyczne są klasyfikowane jako zawód doradczy (art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) i zarówno przedmiotowe i jak podmiotowe zwolnienie nie obowiązują?

2. Czy świadczenie usług dietetycznych na rzecz osób chorych (zakładając, że dietetyk nie prowadzi działalności leczniczej i nie wykonuje innego zawodu medycznego, ani nie wykonuje usługi dla innego podmiotu leczniczego) jest tytułem do przedmiotowego zwolnienia z VAT i jeśli tak, to w jaki sposób (lub na podstawie jakich kryteriów) są zdefiniowane osoby chore w kontekście prawa podatkowego?

3. Pana poprzednie pytania dotyczyły klientów zlokalizowanych na terenie Polski. Czy odpowiedź na któreś z dwóch powyższych pytań zmieni się, jeśli Pana klientami będą osoby prywatne zza granicy (innych krajów UE lub krajów poza UE, a jeśli tak, to w jaki sposób?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w pismach uzupełniających z 9 października 2025 r.)

1. Uważa Pan, że usługi dietetyczne nie są równoznaczne z doradztwem i jest Pan podmiotowo zwolniony z płacenia podatku VAT - do momentu przekroczenia części kwoty 200,000 zł (odpowiednio pomniejszonej o ilość dni w tym roku poprzedzających założenie mojej działalności gospodarczej), przy zrozumieniu, że kwota ta będzie inna w roku 2026. Nie obowiązuje Pana zaś zwolnienie przedmiotowe.

2. Uważa Pan, że może Pana dotyczyć zwolnienie przedmiotowe w przypadku usług świadczonych na rzecz osób chorych, ale nie udało się Panu dotrzeć nawet z pomocą urzędników do żadnej definicji „osoby chorej”, co oznacza, że może Pan źle zaklasyfikować klienta, co zmusza Pana do klasyfikacji tej kwestii.

3. Spodziewa się Pan, że lokalizacja klientów nie ma znaczenia i nie ma wpływu na odpowiedzi na Pana poprzednie pytania, spotkał Pan się jednakowoż z odmienną opinią w Internecie, co zmusza Pana do weryfikacji Pana stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒    w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒    świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r., str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Z kolei w punkcie 5 załącznika II do rozporządzenia 282/2011 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Dyrektywa 2006/112/WE stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.

Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Wymienione powyżej zwolnienia od podatku VAT mają charakter podmiotowo-przedmiotowy i odnoszą się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych przez lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologa oraz usług świadczonych w ramach wykonywania zawodów medycznych.

Analiza powołanych regulacji prowadzi zatem do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

‒    usługi są świadczone przez konkretne, wskazane przez ustawodawcę podmioty (kryterium podmiotowe);

‒    usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (kryterium przedmiotowe).

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.), zwanej dalej ustawą o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej:

Jak wskazano wyżej, z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy w zakresie opieki medycznej stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Nie każde zatem świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku. Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (podmioty lecznicze oraz świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Ponadto, należy podkreślić, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d´Ambrumenil (pkt 57), gdzie podkreślono, że:

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani powołane powyżej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo TSUE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku VAT. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01 oraz w sprawie C-384/98.

Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT.

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 CopyGene A/S:

Zatem, zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom, bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei „zachowywać”, oznacza pozostać w posiadaniu, dochować w niezmienionym stanie, a także ochraniać. Natomiast „ratowanie” to udzielanie komuś pomocy w niebezpieczeństwie lub w trudnej sytuacji. Interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT jest objęta każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że:

W wyroku tym TSUE wyjaśnił również:

Ponadto należy zwrócić uwagę na wyrok z 13 marca 2014 r. w sprawie C-366/12, Klinikum Dortmund gGmbH, pkt 26, w ktorym TSUE wskazał:

Jednocześnie należy wskazać, że pojęcie „opieki szpitalnej i medycznej” oraz pojęcie „świadczenia opieki medycznej” obejmują świadczenia służące diagnozowaniu i leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia lub ochronie, utrzymywaniu i przywracaniu dobrego stanu zdrowia osób. Czynnikiem decydującym o tym, czy usługi powinny być zwolnione z VAT, jest zatem ich cel terapeutyczny.

W wyroku z 21 marca 2013 r. w sprawie C-91/12, PFC Clinic, TSUE stwierdził:

W związku z tym, jak wynika z orzecznictwa Trybunału, usługi medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia osób, korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy VAT (zob. ww. wyrok w sprawie Future Health Technologies, pkt 41, 42 i przytoczone tam orzecznictwo – pkt 27).

Zatem cel świadczeń tego rodzaju jak w sprawie głównej ma znaczenie dla ustalenia, czy podlegają one zwolnieniom ustanowionym w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy VAT. Zwolnienia te znajdują bowiem zastosowanie do świadczeń służących diagnozowaniu i leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia lub ochronie, utrzymywaniu i przywracaniu dobrego stanu zdrowia osób (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Future Health Technologies, pkt 43 – pkt 28).

Z kolei w wyroku z 4 marca 2021 r. w sprawie C-581/19 Frenetikexito– Unipessoal Lda, pkt 30, TSUE twierdził, że:

W ww. wyroku wskazano również, że brak jakiejkolwiek wskazówki, że usługa ta jest świadczona w celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia, a zatem w celu terapeutycznym, prowadzi do stwierdzenia, że nie spełnia ona kryterium działalności w interesie publicznym, i tym samym nie jest objęta zwolnieniem dotyczącym opieki medycznej i co do zasady podlega opodatkowaniu VAT (patrz pkt 31, wyrok C-581/19).

Co istotne w przedmiotowej sprawie, w powołanym powyżej wyroku C-581/19, pkt. 33, TSUE stwierdził również, że:

Zatem, zgodnie z definicją opieki medycznej przedstawioną przez TSUE, to cel, jaki wiąże się z usługą wydawania zaleceń żywieniowych, jest decydujący przy ustalaniu, czy taka usługa jest objęta definicją opieki medycznej na podstawie art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy VAT. W takim przypadku, gdy nie występuje związek z leczeniem medycznym lub realnym negatywnym wpływem na zdrowie, należy uznać, że świadczone usługi nie mają celu terapeutycznego i w konsekwencji nie wypełniają przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku.

W ślad za ustaleniami Trybunału w sprawie C-581/19 Frenetikexito bezspornie należy uznać, że usługi polegające na wydawaniu zaleceń żywieniowych, które można porównać do usług coachingu żywieniowego, gdy są skierowane do osób zdrowych, chcących zadbać o nawyki żywieniowe oraz profilaktykę zachorowań, nie mogą być uznane za opiekę medyczną na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy VAT, a tym samym powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

W przypadku braku kontekstu w postaci leczenia medycznego świadczone usługi nie mają celu terapeutycznego.

Sytuacja może być jednak inna, jeżeli usługi w zakresie wydawania zaleceń żywieniowych są świadczone na rzecz pacjentów w kontekście leczenia medycznego w następstwie choroby, którą u nich zdiagnozowano. W takim przypadku żywienie pacjenta byłoby bezpośrednio związane z zapobieganiem, diagnozowaniem, leczeniem choroby lub przywracaniem zdrowia.

Taka usługa powinna być uznana za opiekę medyczną na mocy art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a zatem zwolniona od podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera czy diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania.

Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.), dietetycy i specjaliści do spraw żywienia zostali wymienieni pod numerem 2293 w grupie specjalistów do spraw zdrowia, obejmującej m.in. lekarzy, dentystów, pielęgniarki, farmaceutów czy diagnostów laboratoryjnych.

Ponadto, zgodnie natomiast z poz. 67 załącznika do rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami z dnia 10 lipca 2023 r. (Dz.U. z 2023 r. poz. 1515), wymagane kwalifikacje dla dietetyka to:

‒    rozpoczęcie po dniu 30 września 2019 r. studiów w zakresie dietetyki na kierunku przyporządkowanym do dyscypliny nauki medyczne, nauki farmaceutyczne, nauki o zdrowiu lub nauki o kulturze fizycznej, obejmujących co najmniej 1630 godzin kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata,

‒    rozpoczęcie po dniu 30 września 2012 r. studiów w zakresie dietetyki, obejmujących co najmniej 1630 godzin kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata ukończenie studiów na kierunku dietetyka zgodnie ze standardami kształcenia określonymi w odrębnych przepisach i uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata na tym kierunku,

‒    rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów na kierunku dietetyka lub na innym kierunku w specjalności dietetyka, obejmujących co najmniej 1784 godziny kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów na kierunku technologia żywności i żywienie człowieka w specjalności żywienie człowieka i uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata na tym kierunku,

‒    rozpoczęcie przed dniem 1 września 2013 r. i ukończenie szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego dietetyk lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie dietetyk albo ukończenie technikum, albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego technik technologii żywienia w specjalności dietetyka.

Zatem, pomimo, że zawód dietetyka nie został objęty unormowaniem odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in.: zasady jego wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

W analizowanej sprawie Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Pana usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).

Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

·      Zaczął Pan prowadzić działalność gospodarczą jako dietetyk i będzie Pan świadczył usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych i osób chorych.

·      Nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i nie jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy.

·      Nie będzie Pan wykonywał usług dietetycznych w ramach działalności leczniczej objętej wpisem do rejestru podmiotów leczniczych.

·      Pana kwalifikacje do świadczenia usług w zakresie konsultacji dietetycznych to tytuł dietetyka uzyskany w ramach edukacji zdalnej zorganizowanej przez (…) Instytut (...).

·      Obecnie nie ma Pan planów świadczenia usług dietetycznych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana działalność lecznicza.

·      Świadczone przez Pana usługi dietetyczne to konsultacje dietetyczne wykonywane zdalnie - tj. komunikacja z klientami mająca na celu m.in. wsparcie ich zdrowia przez planowanie, nadzorowanie i edukację w zakresie żywienia, w tym planowanie diet i jadłospisów oraz udzielanie informacji na temat żywienia. Te usługi będą polegać na komunikacji przez Internet, zbieraniu informacji o stanie zdrowia i diecie klienta, nadzorowaniu diety klienta oraz tworzeniu diet i jadłospisów.

·      Część z Pana usług będzie miała charakter terapeutyczny przynajmniej z praktycznego punktu widzenia, tj. może Pan na życzenie klienta napisać dietę wspierającą leczenie danej przypadłości.

·      Świadczone przez Pana usługi dietetyczne mogą zależnie od potrzeb i życzeń klienta służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia klienta (przykładowo: odpowiednia dieta służąca w profilaktyce cukrzycy typu II, dieta promująca zdrowie poprzez zastosowanie zasad zdrowego żywienia, dieta pomagająca odzyskać siły po chorobie lub w trakcie trwania choroby).

·      Pana usługi dietetyczne mogą w indywidualnych przypadkach mieć za cel likwidację zaburzeń psychologicznych (np. choroba dwubiegunowa), zaburzeń układu pokarmowego (m.in. choroby żołądka i jelit spowodowane niewłaściwą dietą), zaburzeń poziomu cukru we krwi (cukrzyca typ II, insulinooporność), zaburzeń wagi ciała (m.in. otyłość), zaburzeń hormonalnych (np. niski poziom testosteronu), zaburzeń płodności i rozmaitych innych zaburzeń chorobowych (np. zespół przewlekłego zmęczenia). To zależy od potrzeb klienta. Usługi dietetyczne mogą mieć na celu likwidację zmian chorobowych zagrażających życiu i zdrowiu w indywidualnych przypadkach (m.in choroby nowotworowe i otyłość III stopnia). To też zależy od potrzeb i życzeń klientów.

·      W ramach swojej działalności może Pan współpracować z klientami którzy mają wskazania medyczne.

·      W ramach wykonywania usług dietetycznych będzie Pan dokonywał weryfikacji stanu zdrowia konkretnego klienta, ale nie będzie to diagnoza, gdyż nie posiada Pan pozwalających na to kwalifikacji medycznych. Uzyskane dane służą wyłącznie dopasowaniu zaleceń dietetycznych do stanu zdrowia (przykładowo: poważne uszkodzenia wątroby wymagają wprowadzenia specyficznych zmian do diety ketogenicznej, gdyby klient zamówił utworzenie takiej diety).

·      Pana usługi dietetyczne będą w większości przypadków spersonalizowane dla każdego klienta, ale klienci mogą sobie zażyczyć ogólnej informacji niezwiązanej z ich indywidualnym przypadkiem, której wtedy udzieli Pan w formie takiej właśnie, osobnej usługi.

·      Potrzeby i oczekiwania indywidualnych klientów mogą być związane m.in. z profilaktyką zdrowotną i poprawą zdrowia.

·      Będzie Pan świadczył usługi dietetyczne także na rzecz osób zdrowych, które będą polegać m.in. na przygotowywaniu diet w celu zmniejszenia (lub, jeśli waga klienta jest poniżej normy, zwiększenia) wagi ciała i profilaktyki zdrowotnej i będą polegać na zdalnych konsultacjach, przeprowadzeniu wywiadu żywnościowego i utworzeniu diety lub jadłospisu w celu osiągnięcia celów klienta. Mogą także polegać na udzielaniu informacji klientowi, czy to ogólnej, czy związanej z jego sytuacją. Pana usługi mogą być świadczone dla osób chcących wyrobić pewne nawyki żywieniowe (nauczyć się zdrowego sposobu odżywiania) poprawić lub zachować zdrowie nie będąc skierowane na leczenie choroby.

W odniesieniu do przedstawionych we wniosku przez Pana wątpliwości, w pierwszej kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku VAT usług dietetycznych w formie zdalnej świadczonych przez Pana na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a, b i d ustawy.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a-d ustawy wskazuje, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących lekarzami i lekarzami dentystami, pielęgniarkami i położnymi, osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej oraz psychologami.

W analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie usług dietetycznych w formie zdalnej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a, b i d ustawy, bowiem usługi te nie są świadczone w ramach wykonywania zawodu lekarza i lekarza dentysty; pielęgniarki i położnej, czy psychologa. Zatem nie zostanie spełniona przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a, b i d ustawy.

Natomiast, skoro usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych świadczone przez Pana – jak wynika z opisu sprawy – w ramach wykonywania zawodów medycznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, należy stwierdzić, że spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Natomiast jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, w ramach swojej działalności będzie Pan świadczył usługi dietetyczne na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego, które będą polegać m.in. na przygotowywaniu diet w celu zmniejszenia (lub, jeśli waga klienta jest poniżej normy, zwiększenia) wagi ciała i profilaktyki zdrowotnej i będą polegać na zdalnych konsultacjach, przeprowadzeniu wywiadu żywnościowego i utworzeniu diety lub jadłospisu w celu osiągnięcia celów klienta. Mogą także polegać na udzielaniu informacji klientowi, czy to ogólnej, czy związanej z jego sytuacją. Pana usługi mogą być świadczone dla osób chcących wyrobić pewne nawyki żywieniowe (nauczyć się zdrowego sposobu odżywiania) poprawić lub zachować zdrowie nie będąc skierowane na leczenie choroby. Pana usługi dietetyczne będą świadczone również na rzecz klientów mogących sobie zażyczyć ogólnej informacji niezwiązanej z ich indywidualnym przypadkiem, której wtedy udzieli Pan w formie takiej właśnie, osobnej usługi.

W konsekwencji ww. usługi dietetyczne w formie zdalnej świadczone na rzecz osób zdrowych, które będą korzystać z Pana usług dietetycznych w formie zdalnej, nie mają na celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia. Usługi te w powyższym przypadku nie są bowiem świadczone dla osób z problemami zdrowotnymi/schorzeniami wymagających specjalnego podejścia żywieniowego. Należy zauważyć, że celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia nie mają usługi polegające na udzielaniu konsultacji dietetycznych świadczone na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego, tj. osób w przypadku których dieta nie ma na celu zapobiegania konkretnej chorobie. Usługi świadczone na rzecz osób zdrowych z niezdiagnozowanymi problemami zdrowotnymi/schorzeniami, które nie wymagają specjalnego podejścia żywieniowego nie korzystają ze zwolnienia.

Jak wskazano powyżej, zwolnienie od podatku dotyczy usług, których celem jest zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia, więc to cel świadczonej usługi determinuje zwolnienie od podatku VAT lub jego brak.

Celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia nie mają porady dietetyczne świadczone na rzecz osób zdrowych, chcących wyrobić/poprawić własne nawyki żywieniowe, poprawić lub zachować zdrowie oraz profilaktykę zachorowań, uzyskać wiedzę na temat zdrowej i zbilansowanej diety czy też zadbać o sylwetkę.

Ponadto ze zwolnienia od podatku nie korzystają także usługi polegające na udzielaniu ogólnej informacji niezwiązanej z indywidualnym przypadkiem pacjenta.

Tym samym, świadczone przez Pana usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych oraz udzielania ogólnej informacji niezwiązanej z oceną konkretnego pacjenta – nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, gdyż w tym przypadku nie została spełniona przesłanka przedmiotowa określona w ww. przepisie.

Odnosząc się do kwestii korzystania przez Pana ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2026 r.:

Na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 4 ustawy:

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy, wynika, że:

Na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy:

Stosownie do art. 113 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł bez kwoty podatku oraz podatnicy rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie działalności gospodarczej, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy – w proporcji do okresu prowadzonej działalności w roku podatkowym – kwoty 200.000,00 zł, bez kwoty podatku.

Przy czym jak wskazano powyżej od 1 stycznia 2026 roku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy zwolnieniem od podatku będzie objęta sprzedaż dokonywana przez podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u których wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 240 000 zł.

Jednocześnie należy stwierdzić, że ze zwolnienia, na podstawie powołanego powyżej art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, nie korzystają m.in. usługi w zakresie doradztwa.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „doradztwo”. W potocznym rozumieniu termin ten obejmuje szereg usług doradczych, w różnych zakresach, np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne, w tym także udzielanie porad, opinii i wyjaśnień.

Wobec braku w ustawie definicji doradztwa celowe jest odwołanie się do wykładni językowej. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl), „doradzić - doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Natomiast w myśl wskazanego Słownika, „doradca” to ten, kto udziela porad. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych opinii, porad w różnych dziedzinach, np. ekonomicznych, finansowych, a przez doradcę rozumie się osobę, która udziela porad, doradza. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko, z położeniem głównego nacisku na czynność udzielania porad, wskazywania rozwiązań, sposobów postępowania w jakiejś sprawie.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących przepisów wskazuje, że jeżeli w związku z rozpoczęciem działalności gospodarczej przez Pana w trakcie roku podatkowego przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł – w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym oraz nie będzie Pan wykonywał innych czynności o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy, to może Pan korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 9 w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy w odniesieniu do usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego oraz udzielania ogólnej informacji niezwiązanej z oceną konkretnego pacjenta.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, zwolnienie podmiotowe o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT traci moc jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie tego przepisu przekroczy kwotę limitu uprawniającego zastosowanie zwolnienia od podatku. Przy czym na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy do wartości sprzedaży nie wlicza się wartości sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami; usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41; usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zatem, gdy wartość sprzedaży świadczonych przez Pana usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego oraz udzielania ogólnej informacji niezwiązanej z oceną konkretnego pacjenta, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku podatkowym, przekroczy kwotę limitu zwolnienia, to zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy, utraci Pan prawo do zwolnienia począwszy od wykonania czynności, w związku z którą przekroczono tę kwotę.

W takiej sytuacji, będzie Pan zobowiązany zarejestrować się jako podatnik VAT czynny oraz opodatkować podatkiem VAT pierwszą czynność w związku z którą wartość jej sprzedaży przekroczyła kwotę limitu zwolnienia oraz każdą następną czynność na zasadach określonych dla świadczonych przez Pana usług.

Zatem Pana stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego, należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Pana wątpliwości dotyczą również kwestii zastosowania zwolnienia dla usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób chorych.

Jak wynika z opisu sprawy, część z Pana usług będzie miała charakter terapeutyczny przynajmniej z praktycznego punktu widzenia, tj. może Pan na życzenie klienta napisać dietę wspierającą leczenie danej przypadłości. Świadczone przez Pana usługi dietetyczne mogą zależnie od potrzeb i życzeń klienta służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia klienta (przykładowo: odpowiednia dieta służąca w profilaktyce cukrzycy typu II, dieta promująca zdrowie poprzez zastosowanie zasad zdrowego żywienia, dieta pomagająca odzyskać siły po chorobie lub w trakcie trwania choroby). Pana usługi dietetyczne mogą w indywidualnych przypadkach mieć za cel likwidację zaburzeń psychologicznych (np. choroba dwubiegunowa), zaburzeń układu pokarmowego (m.in. choroby żołądka i jelit spowodowane niewłaściwą dietą), zaburzeń poziomu cukru we krwi (cukrzyca typ II, insulinooporność), zaburzeń wagi ciała (m.in. otyłość), zaburzeń hormonalnych (np. niski poziom testosteronu), zaburzeń płodności i rozmaitych innych zaburzeń chorobowych (np. zespół przewlekłego zmęczenia). To zależy od potrzeb klienta. Usługi dietetyczne mogą mieć na celu likwidację zmian chorobowych zagrażających życiu i zdrowiu w indywidualnych przypadkach (m.in choroby nowotworowe i otyłość III stopnia). To też zależy od potrzeb i życzeń klientów. W ramach swojej działalności może Pan współpracować z klientami którzy mają wskazania medyczne. W ramach wykonywania usług dietetycznych będzie Pan dokonywał weryfikacji stanu zdrowia konkretnego klienta. Uzyskane dane służą wyłącznie dopasowaniu zaleceń dietetycznych do stanu zdrowia (np. poważne uszkodzenia wątroby wymagają wprowadzenia specyficznych zmian do diety ketogenicznej, gdyby klient zamówił utworzenie takiej diety).

Świadczone zatem przez Pana – w ramach zawodu medycznego – usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób zmagających się z problemami zdrowotnymi mają charakter profilaktyki i poprawy zdrowia, stanowią więc usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. W tym przypadku poza przesłanką podmiotową, jest spełniona także przesłanka przedmiotowa. Tym samym, tego rodzaju usługi – we wskazanych okolicznościach – będą korzystać ze zwolnienia od VAT.

Wskazać przy tym należy, że istotny jest charakter i cel świadczonej usługi, a nie fakt jej świadczenia w formie zdalnej. O zastosowaniu zwolnienia od podatku dla świadczonych usług nie może przesądzać rodzaj środków komunikacji, przy wykorzystaniu których dana usługa jest wykonywana. Internet stanowi jedynie narzędzie, jakie można wykorzystać w celu świadczenia usługi mającej na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia pacjentów.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie zwolnienia usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób chorych należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Pana wątpliwości dotyczą kwestii zastosowania zwolnienia dla ww. usług dietetycznych w formie zdalnej na rzecz osób niewymagających specjalnego podejścia żywieniowego i dla osób zmagających się z różnorodnymi problemami zdrowotnymi w przypadku, gdy Pana klientami będą osoby prywatne z innych krajów Unii Europejskiej lub krajów poza Unii Europejskiej.

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Jak wskazano w art. 2 pkt 4 ustawy:

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 28c ustawy:

W opisie sprawy przedstawił Pan informacje, z których wynika, że usługi dietetyczne zamierza Pan wykonywać tylko na rzecz osób fizycznych zza granicy (innych krajów UE lub krajów poza UE. Jeśli osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą, zamierza Pan rozliczyć się z taką osobą jako osobą fizyczną.

Z opisu sprawy wynika, że opisane usługi dietetyczne będzie świadczył Pan wyłącznie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Zatem, nabywcami usług będą podmioty, które nie spełniają definicji podatnika wprowadzonej art. 28a ustawy.

Zatem, wykonując usługę na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami, powinien Pan ustalić miejsce świadczenia tych usług, zgodnie z art. 28c ust. 3 ustawy – w miejscu, w którym posiada Pan stałe miejsce zamieszkania. W konsekwencji, Pana usługi dietetyczne w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych i osób chorych będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. Polski.

Tym samym, analogicznie usługi dietetyczne świadczone w formie zdalnej na rzecz osób zdrowych oraz udzielania ogólnej informacji niezwiązanej z oceną konkretnego pacjenta zza granicy korzystają ze zwolnienia od podatku VAT do limitu zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 9 w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy, natomiast ww. usługi świadczone na rzecz osób chorych zza granicy będą korzystać ze zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Zatem Pana stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W interpretacji indywidualnej nie została rozstrzygnięta kwestia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług udzielania korepetycji z języków obcych, które zamierza Pan wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż nie było to przedmiotem zadanych pytań, ani kwestia ta nie została poruszona w Pana stanowisku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.