Spółka prawa handlowego, której akcjonariuszem jest Skarb Państwa, otrzymała decyzję administracyjną nakazującą realizację określonych działań, w tym przygotowanie struktury organizacyjnej i infrastruktury. Wykonała te czynności, ponosząc koszty, za które otrzymała częściową rekompensatę na podstawie umowy. Później decyzja ta została prawomocnie unieważniona przez sąd jako wydana bez podstawy prawnej. Spółka zamierza dochodzić odszkodowania od organu,…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
31 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia otrzymanego od (…) oraz określenia podstawy opodatkowania z tytułu zasądzonego odszkodowania.
Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie pismami z 2 grudnia 2025 r. (data wpływu 2 grudnia 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
(…) (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego, której jedynym, 100% akcjonariuszem jest Skarb Państwa.
Podstawową działalnością Spółki jest prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług (…), co wynika z ustawy z dnia (…). Wspomniany zakres działalności znajduje potwierdzenie w Statucie Spółki, zgodnie z którym przedmiotem jej działalności jest w szczególności prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług (…).
Przedmiotowa działalność wykonywana jest przez (…) w zakresie i na warunkach określonych w ustawie z dnia (…).
(…) wydał decyzję (dalej „Decyzja”), którą działając na podstawie (…), polecił Wnioskodawcy (…) w szczególności poprzez przygotowanie struktury organizacyjnej, zapewnienie niezbędnej infrastruktury oraz pozyskanie koniecznych zasobów materialnych i kadrowych. W Decyzji wskazano, że: (…). Niniejsze zadanie jest podyktowane koniecznością ochrony zdrowia i życia osób (…).
Decyzja określała również zasady finansowania realizacji polecenia wskazując, że będzie ono obejmować koszty poniesione przez Wnioskodawcę i nastąpi z części budżetowej, której dysponentem jest minister (…) oraz na podstawie umowy zawartej przez ww. ministra ze Spółką. W Decyzji zastrzeżono, że (…) w przypadku odmowy zawarcia umowy dotyczącej realizacji określonych w Decyzji zadań, staje się natychmiast wymagalna i będzie stanowić podstawę do egzekwowania od Wnioskodawcy realizacji objętego nią polecenia.
W wykonaniu Decyzji Spółka przystąpiła do realizacji polecenia, w związku z którym dokonała zakupu towarów niezbędnych do (…). W tym celu Spółka zakupiła również określone usługi lub samodzielnie zrealizowała określone czynności na przykład związane z (…). Wykonała więc czynności zmierzające do przygotowania (…).
Z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, (…), których dotyczyła Decyzja, (…), nie zostały w tym dniu przeprowadzone.
(…) 2020 r. uchwalona została ustawa (…). Ustawa wprowadziła w art. 22 do ustawy (…).
W oparciu o powyższe przepisy, (…) pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa - (…), została zawarta umowa dotycząca ustalenia wysokości należnej Spółce rekompensaty w oparciu (…). Umowa o Rekompensatę była jedynym dokumentem, na podstawie którego Spółce miały zostać pokryte poniesione przez nią koszty związane z wykonaniem Decyzji, albowiem nigdy nie doszło do zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a ministrem (…), umowy odnośnie realizacji i finansowania Decyzji.
Na podstawie Umowy o Rekompensatę wypłacono Spółce kwotę pokrywającą w części poniesione przez nią koszty wykonania Decyzji.
Z uwagi na wątpliwości (…) co do opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonanych przez Spółkę na podstawie Decyzji, w Umowie o Rekompensatę strony zobowiązały się zawrzeć dodatkowe umowy zwiększające przyznane Spółce kwoty rekompensaty. Strony ustaliły zwiększenie kwoty rekompensaty pod warunkiem wystąpienia przez Spółkę do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”) z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w celu ustalenia, czy czynności wykonane przez Wnioskodawcę na podstawie Decyzji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Dyrektor KIS 29 kwietnia 2021 roku wydał interpretację indywidualną, znak 0114-KDIP4-3.4012.23.2021.1.EK („Interpretacja”), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W Interpretacji Dyrektor KIS wskazał w szczególności, że: „wykonanie przez Wnioskodawcę skonkretyzowanego świadczenia na rzecz zlecającego, (…), w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. W związku z tym, otrzymana rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy”.
Wyrokiem z (…) Wojewódzki Sąd Administracyjny (…), po rozpoznaniu sprawy ze skarg (…), stwierdził nieważność Decyzji („Wyrok WSA”).
Wyrokiem z (…) („Wyrok NSA”) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargi kasacyjne, a tym samym Wyrok WSA stał się prawomocny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji właściwie przyjął, że decyzja ta została wydana bez podstawy prawnej i rażąco narusza (…).
W związku z wydaniem Wyroku NSA i prawomocnym stwierdzeniem nieważności Decyzji, Spółka zamierza dochodzić od (…) roszczeń odszkodowawczych w związku z wykonywaniem władzy publicznej. Zgodnie bowiem z art. 417(1) § 2 k.c., jeżeli szkoda została wyrządzona przez wydanie prawomocnego orzeczenia lub ostatecznej decyzji, jej naprawienia można żądać po stwierdzeniu we właściwym postępowaniu ich niezgodności z prawem, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.
Na kwotę odszkodowania, które Wnioskodawca zamierza dochodzić od (…) dochodzonego przez Wnioskodawcę składać się będą poniesione przez Wnioskodawcę koszty związane z wykonaniem Decyzji, które to koszty stanowią realny uszczerbek w majątku Spółki powstały w związku z wykonaniem Decyzji. Gdyby bowiem nie obowiązek wykonania Decyzji, nie poniosłaby ona wydatków na działania związane z realizacją Decyzji. Wszystkie wykonane czynności stanowiły bowiem bezpośrednio i wyłącznie wykonanie nałożonych na nią obowiązków na podstawie natychmiast wykonalnej Decyzji.
Stwierdzenie nieważności Decyzji pozostaje więc bez wpływu na fakt rzeczywistego wykonania przez Spółkę usług zrealizowanych na jej podstawie. Czynności te zostały bowiem w całości zrealizowane, natomiast później stwierdzono, że Decyzja została wydana bez podstawy prawnej i z rażącym naruszeniem prawa.
Wysokość poniesionych wydatków w wykonaniu Decyzji potwierdzają wystawione przez Spółkę na rzecz (…) faktury, które zostały w części opłacone. Wskazać należy, że z tytułu realizacji Decyzji Spółka zapłaciła swoim kontrahentom należności na podstawie otrzymanych od nich faktur w kwotach brutto oraz poniosła koszty własne, w tym koszt ochrony i nadgodzin pracowników.
W związku z zamiarem uzyskania przez Spółkę odszkodowania z tytułu wykonania nieważnej Decyzji, powstały wątpliwości, czy wobec stwierdzenia nieważności Decyzji czynności przez nią zrealizowane w związku z poleceniem określonym w Decyzji, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).
Na kwotę odszkodowania dochodzonego na podstawie art. 417(1) § 2 Kodeksu cywilnego składać się będą koszty rzeczywiście poniesione przez Spółkę w związku z realizacją Decyzji, w wysokości netto, powiększone przez Wnioskodawcę o należny podatek VAT według obowiązującej stawki. Taki sposób określenia wysokości odszkodowania wynika z faktu, że Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe odszkodowanie stanowi w istocie wynagrodzenie brutto (wraz z kwotą podatku należnego VAT) za świadczenie usług związanych z wykonaniem Decyzji.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
W odpowiedzi na pytanie:
1. Co konkretnie dokumentują faktury wystawione przez Państwa na rzecz (…)?
- podali Państwo: w związku z wydaniem 29 kwietnia 2021 r. przez Dyrektora KIS interpretacji indywidulnej, znak: 0114-KDIP4-3.4012.23.2021.1.EK („Interpretacja”) - przywołanej we wniosku o wydanie interpretacji - Spółka 24 listopada 2021 r. wystawiła na rzecz (…) fakturę („Faktura 1”). Faktura 1 dokumentowała wykonanie przez Spółkę czynności zmierzających do (…), takich jak: zakup towarów (…). Kwota netto wskazana na Fakturze 1 odpowiadała kwocie uzyskanej przez Spółkę rekompensaty na podstawie Umowy o Rekompensatę, która została powiększona, zgodnie z Interpretacją, o 23% VAT. Następnie 12 maja 2022 r. Spółka wystawiła na rzecz (…) fakturę z tytułu zniszczenia materiałów (…) („Faktura 2”). W § 2 ust. 7 pkt 2 Umowy o Rekompensatę, strony przewidziały bowiem, że (…) wypłaci Spółce zwiększoną kwotę Rekompensaty w ustalonej wysokości, odpowiadającej różnicy pomiędzy zasadnie poniesionymi kosztami utylizacji/zniszczenia materiałów, (…), a przychodem z odsprzedaży odpadów powstałych w procesie ich utylizacji/zniszczenia. Faktura 2 wskazywała jako kwotę netto poniesione przez Spółkę koszty utylizacji materiałów, która została powiększona o 23% VAT, zgodnie z Interpretacją.
W odpowiedzi na pytanie:
2. Czy należności objęte ww. fakturami zostały uregulowane w całości, czy w części? Jeżeli w części, co było tego przyczyną?
- podali Państwo: mając na uwadze, że Faktura 1 została wystawiona po otrzymaniu przez Spółkę kwoty rekompensaty równej kwocie netto wskazanej w tej fakturze, zatem niezaspokojona pozostała należność Spółki w wysokości kwoty należnego VAT. (…) zwróciło Spółce ww. fakturę wskazując, że w dacie sprzedaży wskazanej w fakturze, tj. 31 maja 2020 roku nie było stroną stosunków prawnych ze Spółką i to nie (…) powinno zapłacić za tę fakturę. W przypadku Faktury 2 została ona zwrócona przez (…) bez księgowania i bez dokonania jakiejkolwiek płatności na rzecz Spółki. (…) podniosło, że nie składało Spółce zamówienia na niszczenie materiałów oraz nie podejmowało decyzji w przedmiocie ich niszczenia. Następnie, na skutek weryfikacji powyższych kosztów (…) przez zespół ekspertów powołany przez (…) w celu zwiększenia rekompensaty, zgodnie z Umową o Rekompensatę, (…) uznało część kosztów wskazanych na Fakturze 2 za zasadne. Z uwagi na nieosiągnięcie porozumienia przez strony, (…) nie dokonał żadnej płatności na rzecz Spółki w związku ze zniszczeniem powyższych materiałów. W konsekwencji Faktura 2 pozostaje w całości nieopłacona.
W odpowiedzi na pytanie:
3. Dlaczego wypłacone Państwu kwoty na podstawie Umowy o rekompensatę, pokrywają jedynie część poniesionych przez Państwa kosztów wykonania decyzji z (…)?
- podali Państwo: rekompensata uzyskana przez Spółkę na podstawie Umowy o Rekompensatę nie pokrywa wszystkich kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Decyzji. Jak wskazano powyżej, Rekompensata nie uwzględniała kwoty VAT, z uwagi na wątpliwości (…) co do konieczności jego uwzględnienia, jak również kosztów zniszczenia materiałów, gdyż wartość tych czynności ustalona została po zakończeniu procesu utylizacji, już po zawarciu Umowy o Rekompensatę. Ponadto, w Rekompensacie nie uwzględniono pozostałych kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Decyzji (…), które w ocenie zespołu ekspertów powołanego przez (…) nie spełniały wymogów zakwalifikowania ich w skład kwoty należnej rekompensaty na podstawie (…) („Pozostałe Koszty”).
W odpowiedzi na pytanie:
4. Czy wszystkie koszty, które ponieśli Państwo w związku z wydaniem ww. decyzji, zafakturowano na rzecz (…), czy tylko część poniesionych kosztów? Jeżeli tylko część kosztów została objęta fakturami, to co było tego przyczyną?
- podali Państwo: według stanu na dzień dzisiejszy, nie zafakturowano wszystkich kosztów na rzecz (…) - w tym zakresie nie zafakturowano jeszcze Pozostałych Kosztów. Jak wskazano powyżej, (…) nie uznawało tych kosztów jako kwalifikujących się do kwoty należnej rekompensaty na podstawie (…), dlatego też Spółka nie ujęła ich ani w Fakturze 1, ani Fakturze 2. Spółka jest przekonana, że podobnie jak w przypadku kosztów objętych Fakturą 1 i Fakturą 2, Pozostałe Koszty stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi opodatkowane VAT w związku z wykonaniem Decyzji. Spółka zamierza dochodzić ich zapłaty w ramach odszkodowania na podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego i objąć je fakturą.
W odpowiedzi na pytanie:
5. Czy odszkodowanie jakiego zamierzają Państwo dochodzić od (…) w związku z prawomocnym stwierdzeniem nieważności ww. decyzji, stanowić będzie różnicę między wartością towarów i usług udokumentowanych fakturami, a poniesionymi kosztami w postaci towarów/usług, czy też będzie to inna wartość i z czego będzie ona wynikać? Należało wskazać co będzie składało się na wartość odszkodowania, w jaki sposób zostanie ta wartość ustalona, czy będzie to część dotychczas zafakturowana i nieopłacona?
- podali Państwo: na wartość odszkodowania, które Spółka chce dochodzić do (…) składać się będą:
1) kwota netto rzeczywiście poniesionych przez Spółkę kosztów w związku wykonywaniem przez nią Decyzji i podjęciem czynności zmierzających do (…) powiększona o należny VAT (objęta Fakturą 1),
2) kwota netto rzeczywiście poniesionych przez Spółkę kosztów w związku z niszczeniem materiałów przygotowanych w związku z wykonaniem przez Spółkę czynności zmierzających do przygotowania (…) powiększona o należny VAT (objęta Fakturą 2),
3) kwota netto Pozostałych Kosztów powiększona o należny VAT (dająca razem Pozostałe Koszty).
Wartość odszkodowania, o którym mowa powyżej, będzie ustalona na zasadach ogólnych wynikających z Kodeksu cywilnego (vide art. 361 § 2 KC), jako różnica między obecnym stanem majątku Spółki a stanem, jaki istniałby, gdyby zdarzenie wyrządzające szkodę Spółce (…) nie nastąpiło. Kwota tak ustalonego odszkodowania będzie odpowiadać wartości realnego/rzeczywistego uszczerbku w majątku Spółki.
Należy zaznaczyć, że na tak ustaloną wartość odszkodowania składać się będą również koszty objęte Rekompensatą już wypłaconą Spółce przez (…). Z uwagi na fakt, że Decyzja (…) została prawomocnie unieważniona jako wydana z rażącym naruszeniem prawa, a stanowiła ona podstawę do zawarcia Umowy o Rekompensatę i w konsekwencji do wypłacenia Rekompensaty Spółce, Rekompensata ta może podlegać zwrotowi do (…) (co jednocześnie nie wpływa na możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych przez Spółkę z tytułu prawomocnego unieważnienia Decyzji, na zasadach ogólnych podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego).
W odpowiedzi na pytanie:
6. Czy w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji z (…), zwrócili Państwo wypłacone kwoty pokrywające w części poniesione koszty wykonania ww. decyzji?
- podali Państwo: według stanu na dzień dzisiejszy, Spółka nie zwróciła kwoty Rekompensaty otrzymanej od (…), przy czym jak wskazano powyżej, istnieje ryzyko konieczności dokonania jej zwrotu. W chwili obecnej Strony prowadzą rozmowy co do wypłaty na podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego odszkodowania Spółce z tytułu prawomocnego unieważnienia Decyzji i szkody, jaka powstała w jej majątku w związku z wykonaniem Decyzji, a nadto możliwości rozliczenia takiego odszkodowania z kwotą Rekompensaty już wypłaconej Spółce.
Pytania
1) Czy czynności wykonane przez Wnioskodawcę na podstawie Decyzji, (…) (w szczególności poprzez przygotowanie struktury organizacyjnej, zapewnienie niezbędnej infrastruktury oraz pozyskanie koniecznych zasobów materialnych i kadrowych), za realizację których to czynności Spółka będzie chciała domagać się odszkodowania od (…) w wysokości realnego uszczerbku w jej majątku, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy odszkodowanie wypłacane Spółce na podstawie art. 417(1) § 2 Kodeksu cywilnego, w części odpowiadającej kosztom netto rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją działań i czynności wynikających z Decyzji, o których mowa w pyt. 1 powyżej, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Państwa stanowisko w sprawie
Ad 1
W ocenie Spółki, czynności przez nią wykonane, stanowią usługi wykonane za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym podlegają opodatkowaniu VAT.
Ad 2
W ocenie Spółki, odszkodowanie wypłacane Spółce na podstawie art. 417(1) § 2 Kodeksu cywilnego, w części odpowiadającej kosztom netto rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją działań i czynności wynikających z Decyzji będzie stanowiło podstawę opodatkowania VAT.
Uzasadnienie
Ad 1
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei jak wynika z ust. 2 tego artykułu, odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.
Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) dotyczące tej kwestii jest jednolite i wskazuje na konieczność zapewnienia, aby takie same czynności wykonywane zgodnie z prawem bądź bez spełniania prawem wymaganych warunków były traktowane w tożsamy sposób do celów VAT. Każde odstępstwo od identycznego traktowania takich samych czynności byłoby bowiem uznane za zakłócające (nawet potencjalnie) konkurencyjność (tak m.in. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 16, str. 133, Warszawa 2021).
W wyroku z 11 czerwca 1998 r. (sprawa C-283/95) TSUE uznał, że na potrzeby opodatkowania VAT istnienie licencji na prowadzenie kasyna lub jej brak nie ma znaczenia, gdyż w obydwu przypadkach prowadzona działalność ma ten sam charakter.
Z kolei w wyroku z 2 sierpnia 1993 r. (sprawa C-111/92) w sytuacji dotyczącej przypadku, gdy niezgodnie z posiadaną licencją podatnik eksportował technologie do państw, do których eksport takich technologii był zakazany sąd stwierdził, że zakaz eksportu był niewystarczający do tego by go wyłączyć ze sfery opodatkowania VAT.
Co więcej, przyjmuje się, że konsekwencje danej czynności powstałe na gruncie prawa cywilnego nie mogą mieć charakteru decydującego dla ustalenia konsekwencji tej czynności na gruncie VAT (Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 16, str. 134, Warszawa 2021).
W wyroku z 8 lutego 1990 r. (w sprawie C-320/88) TSUE wprost stwierdził, że pojęcie dostawy towarów nie odnosi się do przejścia własności w rozumieniu cywilnoprawnym, ale odnosi się do każdego przeniesienia rzeczy ruchomej przez jedną stronę, które uprawnia drugą stronę do faktycznego dysponowania nimi, tak jakby był ich właścicielem. Jakkolwiek ten wyrok nie odnosi się wprost do świadczenia usług, to na jego podstawie można przyjąć, że cywilnoprawne skutki transakcji nie mają dla VAT decydującego charakteru. Tym samym należy przyjąć, że świadczenie usług należy interpretować z pominięciem ich skutków na gruncie prawa cywilnego.
Powyższe stanowisko prezentowane jest również przez polskie sądy administracyjne.
W wyroku z 26 marca 2015 r. (sygn. I FSK 2174/13) NSA potwierdził stanowisko sądu pierwszej instancji, który stwierdził, że czynności określone w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (w tym świadczenie usług) podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Dokonując więc kwalifikacji danej czynności na potrzeby VAT należy oderwać się od aspektów cywilistycznych tej czynności, a skoncentrować się na jej aspekcie faktycznym, wynikającym z uwarunkowań ekonomicznych. Dodatkowo, NSA bardzo wyraźnie podkreślił, że: „w obecnym stanie prawnym - zgodnie z regulacjami VI dyrektywy, jak i dyrektywy VAT z 2006 r. - zarówno pojęcie dostawy towarów, jak i świadczenia usług zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące dla uznania, że czynność miała miejsce, są bowiem jej skutki faktyczne (realne), a nie skutki konwencjonalne. Stąd też nie może być już wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym, czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT” (Bartosiewicz A. (w:) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz 2009, wyd. III, komentarz do art. 6).
Zatem czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Tym samym, czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT (zob. wyrok NSA z 4 grudnia 2013 r., I FSK 1766/12, CBOSA)”.
Podobne stanowisko NSA zajął w wyroku z 7 września 2023 r., sygn. I FSK 897/19 oraz w wyroku z 1 marca 2023 r., sygn. I FSK 2012/22. Z punktu widzenia opodatkowania VAT istotny jest skutek, tj. faktyczne wykonanie usługi, niezależnie od tego, czy usługi były wykonywane z zachowaniem warunków określonych przepisami prawa, czy też nie.
W świetle przedstawionego powyżej stanowiska prezentowanego, zarówno przez sądy unijne i krajowe, jak i w piśmiennictwie podatkowym, do zakwalifikowania danej czynności jako podlegającej opodatkowaniu VAT kluczowe jest jej faktyczne dokonanie i jej realne skutki, zaś forma ich dokonania, czy też podstawa prawna (oraz jej ważność) jest drugorzędna.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).
Definicja usługi ma zatem charakter negatywny, co oznacza, że co do zasady, świadczeniem usług jest każde świadczenie niebędące dostawą towaru. Sposób skonstruowania definicji „usług” świadczy o tym, że to pojęcie jest na gruncie regulacji VAT określone niezwykle szeroko (tak m.in. T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 17, 2024, art. 8). Taki sposób zdefiniowania usługi jest wyrazem sformułowanej w orzecznictwie sądów unijnych „zasady powszechności VAT”.
Należy również podkreślić, że interpretacja pojęcia „świadczenia usług” powinna być dokonywana niezależnie od celów i efektów danej czynności, mając na uwadze obiektywne okoliczności jej wykonania. W wyroku z 22 listopada 2018 r. (sprawa C-295/17 dotycząca sprzedaży biletów lotniczych, których pasażerowie nie wykorzystali i nie mogli otrzymać za nie zwrotu) TSUE wskazał, że na świadczenie wzajemne wobec ceny sprzedaży biletów składa się prawo klienta do skorzystania z wykonania obowiązków wynikających z umowy, niezależnie od faktu, czy klient zrealizuje to prawo.
W związku z tym usługodawca wykonuje tę usługę wówczas, gdy umożliwia pasażerowi skorzystanie ze swych usług tak, że istnienia wspomnianego powyżej bezpośredniego związku nie podważa okoliczność, że klient nie wykorzysta tego prawa, tj. nie skorzysta z biletu.
Kluczowy jest zatem fakt wykonania usługi, zaś bez znaczenie pozostaje to, czy efekt tej usługi został wykorzystany (a jeżeli tak, to w jaki sposób) przez jej odbiorcę. Z punktu widzenia VAT istotne są bowiem obiektywne okoliczności (czyli fakt wykonania czynności w zamian za wynagrodzenie etc.).
Na gruncie orzecznictwa TSUE, (np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80, czy w sprawie C- 276/97, C-358/97 i 408/97) oraz polskich sądów administracyjnych, (np.: wyrok NSA z 12 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1128/12) powszechnie przyjmuje się (takie podejście nie jest kwestionowane), że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:
Spełnienie przesłanek koniecznych do wystąpienia usługi.
W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione wszystkie wskazane powyżej warunki do zakwalifikowania czynności wykonanych przez Spółkę za usługę podlegającą VAT.
1) Istnienie związku prawnego pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie.
Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, podstawą do świadczenia przez Spółkę usług była Decyzja i obowiązki nałożone w niej na Spółkę, związane z realizacją polecenia zawartego w tejże Decyzji - podjęcie i realizacja niezbędnych czynności do (…). W trakcie wykonywania usług przez Spółkę, Decyzja była aktem obowiązującym, który nałożył na Spółkę wykonanie określonych czynności. Ponadto, rekompensata została przyznana na podstawie znowelizowanej Ustawy (…), która jest obowiązującym aktem prawnym, na podstawie którego Spółka mogła domagać się wynagrodzenia (w formie rekompensaty) za wykonane czynności.
Co więcej, na podstawie (…), Spółka zawarła ze (…) Umowę o Rekompensatę, dotyczącą ustalenia wysokości należnej Spółce rekompensaty w oparciu o zasadnie poniesione przez nią koszty oraz termin jej wypłaty (szczegóły dotyczącej tej umowy zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego).
Na podstawie powyższych danych, 19 kwietnia 2021 r. Dyrektor KIS wydał interpretację prawa podatkowego (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.23.2021.1.EK), w której wprost stwierdził, że „wykonanie przez Wnioskodawcę skonkretyzowanego świadczenia na rzecz zlecającego, (…), stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.”
Wobec prawomocnego stwierdzenia nieważności Decyzji, uznać należy, że od chwili jej wydania - ex tunc - jest ona nieważna (wyrok NSA). Należy mieć na uwadze, że decyzja dotknięta wadą nieważności faktycznie wywoływała określone skutki do chwili stwierdzenia jej nieważności i prawna ocena powstałej sytuacji musi uwzględniać tę okoliczność.
Jako przykład wskazuje się, że w sytuacji, gdy inwestor wybudował obiekt na podstawie pozwolenia na budowę i po ukończeniu budowy została stwierdzona nieważność tego pozwolenia, niedopuszczalne byłoby uznanie, że obiekt został wybudowany bez pozwolenia (zob. wyrok NSA z 12 maja 1998 r., IV SA 1419/96, LEX nr 43264; wyrok NSA z 23 grudnia 1999 r., IV SA 2144/97, LEX nr 48710).
W tej sprawie Decyzja wywołała określone skutki prawne, ponieważ Spółka zrealizowała czynności z niej wynikające, a następnie doszło do zawarcia Umowy o Rekompensatę. Niemniej jednak, wobec stwierdzenia nieważności Decyzji, nie można wykluczyć, że kwestionowana będzie podstawa do domagania się przez Wnioskodawcę rekompensaty na podstawie (…), a zatem jedyną formą zwrotu poniesionych przez (…) kosztów wykonania Decyzji będzie odszkodowanie na podstawie art. 417(1) § 2 k.c.
Unieważnienie Decyzji przez WSA nie wpływa natomiast, w ocenie Spółki, na kwalifikację czynności przez nią wykonanych jako usług podlegających opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Wynika to przede wszystkim z faktu, że na moment wykonania wszystkich czynności, do których na mocy Decyzji zobowiązana była Spółka, Decyzja była aktem administracyjnym, który istniał w obrocie prawnym i stanowił podstawę do wykonania przez nią czynności opisanych w stanie faktycznym. Późniejsze jej unieważnienie nie ma zatem wpływu na sposób i zakres wykonanych uprzednio przez Spółkę czynności, które następnie zostały rozliczone, (tj. Spółka otrzymała za nie wynagrodzenie w kwocie netto). Należy zatem przyjąć, że z ekonomicznego punktu widzenia, unieważnienie Decyzji w żaden sposób negatywnie nie wpływa na kwalifikację wykonanych na jej podstawie czynności jako usług podlegających VAT.
Jak wykazano powyżej, zarówno TSUE, jak i krajowe sądy administracyjne jednoznacznie wskazują, że do celów VAT kluczowe jest faktyczne dokonanie czynności i jej realne skutki, a forma ich dokonania, czy też podstawa prawna (jej ważność) jest drugorzędna. Tym samym nieważność czynności na gruncie cywilnoprawnym (czy też nieważność podstawy prawnej wykonania czynności) nie powinna mieć wpływu na ich kwalifikację do celów VAT.
Powyższego wniosku nie zmienia również fakt, że aktualnie (na skutek unieważnienia Decyzji), jedyną formą zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów wykonania Decyzji jest odszkodowanie na podstawie art. 417(1) § 2 KC.
Zasadą jest, że odszkodowania nie podlegają VAT, z uwagi na to, że nie stanowią one świadczenia usług rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Z uwagi na fakt, że odszkodowanie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT należy posłużyć się właściwymi przepisami KC.
Zgodnie z art. 361 § 1 KC, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Dodatkowo, w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
Oznacza to, że obowiązek naprawienia szkody obejmuje zarówno straty, które poszkodowany faktycznie poniósł (tzw. szkody rzeczywiste) oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkoda nie została wyrządzona. Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że odszkodowanie nie jest formą zapłaty za uzyskane świadczenie, tylko formą rekompensaty za wyrządzoną szkodę (analogicznie jak w przypadku kar umownych). Zatem w przypadku odszkodowania nie mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, tak jak w przypadku świadczenia usług za wynagrodzeniem.
Poszkodowany otrzymuje odszkodowanie w zamian za wyrządzoną szkodę, nie zaś jako ekwiwalent (świadczenie wzajemne) za wykonanie czynności na rzecz wypłacającego odszkodowanie.
Odszkodowanie ma zatem zawsze charakter jednostronny, gdzie tylko jedna strona zobowiązana jest do świadczenia na rzecz drugiej. Zatem aby stwierdzić, że odszkodowanie rzeczywiście nie będzie podlegało VAT należy ustalić, czy płatność na rzecz Spółki miałaby charakter odszkodowawczy, czy może ma ona bezpośredni związek ze świadczeniem ekwiwalentnym ze strony Spółki. Gdyby taki związek istniał, to takiej płatności nie można byłoby uznać za odszkodowanie do celów VAT. Jak wskazał Dyrektor KIS w wydanej na rzecz Spółki interpretacji podatkowej, w której również odnosił się do uznania wypłaty na rzecz Spółki za odszkodowanie: „z powyższego wynika, że istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Ustalanie statusu wypłaconego odszkodowania jako podlegającego lub niepodlegającego opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony świadczącego, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie będzie stanowić wynagrodzenia za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług”.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pomimo ubiegania się o odszkodowanie, otrzymana płatność nie będzie mogła być uznana za odszkodowanie do celów dokonania jej kwalifikacji na gruncie VAT.
Spółka zrealizowała czynności, które zostały na nią nałożone Decyzją i za które, na mocy przepisów (…) oraz na podstawie Umowy o Rekompensatę mogła ubiegać się o rekompensatę (czyli faktycznie wynagrodzenie).
Unieważnienie Decyzji i tym samym ubieganie się o zwrot części należnej kwoty (w wysokości kwoty należnego VAT) w postaci odszkodowania nie zmienia tego, że faktycznie będzie ono uznane za wynagrodzenie (ekwiwalent) za usługi świadczone przez Spółkę. Zatem niezależnie od tego, jaki podmiot miałby wypłacić wynagrodzenie oraz od tego, jaką ono przyjmie prawną postać, będzie istniał bezpośredni związek tej płatności z wykonanymi przez Spółkę usługami (gdyby Spółka nie wykonała usług, nie zaistniałby obowiązek zapłaty odszkodowania stanowiącego w istocie ekwiwalent wynagrodzenia za usługi). Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że wypłata na rzecz Spółki odszkodowania, będzie w efekcie świadczeniem wzajemnym za wykonane przez Spółkę usługi, co z kolei będzie oznaczało, że taką płatność należało będzie uznać za wynagrodzenie wypłacone na rzecz Wnioskodawcy za świadczenie usług, które podlegają VAT.
2) Wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę, stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy
Odszkodowanie, o które ubiega się Spółka jest bezpośrednio związane z usługami wykonanymi przez Spółkę, w związku z czym należy jest traktować jako część wynagrodzenia (świadczenie ekwiwalentne) za wykonane przez nią usługi.
Jak wskazano powyżej, nie ma wątpliwości co do istnienia bezpośredniego związku pomiędzy odszkodowaniem i czynnościami wykonanymi przez Spółkę. Odszkodowanie, o które ubiega się Spółka, byłoby faktycznie wypłacone za usługi wykonane (…).
Wnioskodawca podkreśla również, że z punktu widzenia VAT nie ma żadnego znaczenia czy wynagrodzenie pokrywa koszty świadczenia całej usługi, czy podatnik realizuje zysk na świadczeniu usługi oraz to w jaki sposób to wynagrodzenie będzie określone (rekompensata, odszkodowanie etc.).
3) Istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi
Nie ma wątpliwości co do tego, że beneficjentem usługi wykonanej przez Wnioskodawcę jest (…), ewentualnie (…), który wydał Decyzję. Spółka wykonała nałożony na nią obowiązek, wykonując wszelkie niezbędne czynności do przeprowadzenia (...) (co zostało udokumentowane), zaś fakt, że z tych usług nie skorzystano pozostaje bez znaczenia.
Jak Spółka podkreśliła w początkowej części uzasadnienia, interpretacja pojęcia „świadczenia usług” powinna być dokonywana niezależnie od celów i efektów danej czynności, mając na uwadze obiektywne okoliczności jej wykonania (jak wskazuje na to bogate orzecznictwo TSUE, np.: wyrok z 22 listopada 2018 r. (sprawa C-295/17). Kluczowy jest zatem fakt wykonania usługi, zaś bez znaczenie pozostaje to, czy efekt tej usługi został wykorzystany (a jeżeli tak, to w jaki sposób) przez jej odbiorcę. Z punktu widzenia VAT istotne są bowiem obiektywne okoliczności (czyli fakt wykonania czynności w zamian za wynagrodzenie etc.). Dodatkowo, adresat usługi mógł z niej swobodnie skorzystać, zatem jest to kolejny argument przemawiający za spełnieniem również tego warunku.
4) Odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem
W związku z faktem, że w momencie wykonania przez Spółkę czynności, pozostająca w mocy Decyzja wskazywała, że za czynności wykonane w związku z (…) będzie należna zapłata, oraz że (…) wprowadziła możliwość ubiegania się przez Wnioskodawcę o wypłatę rekompensaty, tak istnienie bezpośredniego związku nie budzi żadnych wątpliwości.
Co więcej, unieważnienie Decyzji nie pociąga za sobą unicestwienia takiego bezpośredniego związku, gdyż Spółka ubiega się o odszkodowanie, które faktycznie będzie stanowiło formę płatności za czynności wykonane przez Spółkę, za które byłaby należna rekompensata (gdyby Decyzja nie została unieważniona). Tym samym, również pomiędzy czynnościami wykonanymi przez Spółkę a odszkodowaniem, o które Spółka się ubiega taki związek będzie istniał (który został szerzej opisany w punkcie dotyczącym odszkodowania). Oczywistym jest, że to wykonanie czynności (za które Wnioskodawca otrzymał zapłatę jedynie w części) jest bezpośrednio związane z wystąpieniem o odszkodowanie, a nie szkoda, która nie została Spółce wyrządzona.
5) Istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego
Wartość czynności wykonanych przez Spółkę jest możliwa do określenia w pieniądzu, o czym świadczy fakt, że Spółka wystawiła fakturę, która tę czynność dokumentuje.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności przez niego wykonane stanowią usługi wykonane za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym podlegają opodatkowaniu VAT.
Ad 2
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Powszechnie przyjmuje się, że literalna wykładnia treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, musi prowadzić do wniosku, że to do stron czynności należy ustalenie ceny będącej podstawą opodatkowania VAT.
Jest to autonomiczne uprawnienie podatnika VAT, który nie jest w tym zakresie limitowany. W rezultacie może on co do zasady w sposób dowolny ustalić wartość należnego mu od nabywcy z tytułu wykonania danej czynności wynagrodzenia. Jak podkreślono to niejednokrotnie w orzecznictwie, w tym Trybunału Sprawiedliwości, z punktu widzenia VAT istotna jest subiektywna, tj. uznana (zaakceptowana) przez strony transakcji, ekwiwalentność ich świadczeń (tak J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2025, art. 29(a).
W związku z powyższym nie ma wątpliwości co do tego, że sposób ustalenia wynagrodzenia zależy wyłącznie od podatnika VAT.
Jak Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu stanowiska odnośnie pytania nr 1, ubiega się on o odszkodowanie, które jest bezpośrednio związane z usługami wykonanymi przez Spółkę, w związku z czym należy je traktować jako część wynagrodzenia (świadczenie ekwiwalentne) za wykonane przez nią usługi. W związku z faktem, że na kwotę odszkodowania składać się będą koszty rzeczywiście poniesione przez Spółkę w związku z realizacją Decyzji, w wysokości netto, które będą powiększone przez Wnioskodawcę o należny podatek VAT według obowiązującej stawki (co wynika z faktu, że Spółka stoi na stanowisku, że odszkodowanie stanowi w istocie wynagrodzenie brutto (wraz z kwotą podatku należnego VAT) za świadczenie usług związanych z wykonaniem Decyzji), to podstawą opodatkowania VAT będzie odszkodowanie w części odpowiadającej kosztom rzeczywiście poniesionym przez Spółkę w związku z realizacją Decyzji w kwocie netto.
Tym samym, na podstawę opodatkowania do celów VAT będą składać się wydatki w kwocie netto, poniesione przez Spółkę i opisane w stanie faktycznym w kwocie netto, będące realnymi kosztami poniesionymi przez Spółkę w celu świadczenia opisanych usług. Tym samym, tak ustalona podstawa opodatkowania powinna być podstawą do naliczenia podatku należnego VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy:
czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.
Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
W dorobku orzecznictwa TSUE przyjmuje się więc, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.
W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie art. 15. ust. 2 ustawy:
działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
Z opisu sprawy wynika, że (…), wydał decyzję, którą polecił Państwu realizację działań polegających na podjęciu i realizacji niezbędnych czynności (…) w szczególności poprzez przygotowanie struktury organizacyjnej, zapewnienie niezbędnej infrastruktury oraz pozyskanie koniecznych zasobów materialnych i kadrowych. W wykonaniu ww. Decyzji, przystąpili Państwo do realizacji polecenia, w związku z którym dokonali Państwo zakupu towarów (…) oraz zakupili określone usługi lub samodzielnie zrealizowali określone czynności (…). Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy (…), podmioty, (…), mogą wystąpić do (…) przyznanie jednorazowej rekompensaty na pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, (…). Na mocy ww. przepisów, (…) pomiędzy Państwem a (…), została zawarta umowa dotycząca ustalenia wysokości należnej Spółce rekompensaty w oparciu o zasadnie poniesione przez nią koszty oraz termin jej wypłaty. Na podstawie Umowy o Rekompensatę wypłacono Państwu kwotę pokrywającą w części poniesione koszty wykonania Decyzji. W 2021 r. wystawili Państwo na rzecz (…) fakturę („Faktura 1”), która dokumentowała wykonanie przez Państwa czynności (…) takich jak zakup towarów (…), czy też wykonania usług (…). Kwota netto wskazana na Fakturze 1 odpowiadała kwocie uzyskanej przez Państwa rekompensaty na podstawie Umowy o Rekompensatę, która została powiększona o 23% VAT. Faktura 1 została wystawiona po otrzymaniu przez Państwa kwoty rekompensaty równej kwocie netto wskazanej w tej fakturze, zatem niezaspokojona pozostała należność Państwa w wysokości kwoty należnego VAT. W 2022 r. wystawili Państwo na rzecz (…) fakturę z tytułu (…) („Faktura 2”). W § 2 ust. 7 pkt 2 Umowy o Rekompensatę, strony przewidziały, że (…) wypłaci Państwu zwiększoną kwotę Rekompensaty w ustalonej wysokości, odpowiadającej różnicy pomiędzy zasadnie poniesionymi kosztami (…), a przychodem z odsprzedaży odpadów powstałych w procesie ich utylizacji/zniszczenia. Faktura 2 wskazywała jako kwotę netto poniesione przez Państwa koszty utylizacji materiałów, która została powiększona o 23% VAT. Faktura 2 pozostaje w całości nieopłacona. Wyrokiem z (…). Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargi kasacyjne od wyroku z (…) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stwierdzającego nieważność Decyzji. W związku z wydaniem Wyroku NSA i prawomocnym stwierdzeniem nieważności Decyzji, zamierzają Państwo dochodzić od (…) roszczeń odszkodowawczych, na podstawie art. 4171 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
Wyrazili Państwo wątpliwości, czy czynności wykonane przez Państwa na podstawie Decyzji, polegające na (…) (w szczególności poprzez przygotowanie struktury organizacyjnej, zapewnienie niezbędnej infrastruktury oraz pozyskanie koniecznych zasobów materialnych i kadrowych), za realizację których to czynności będą chcieli Państwo domagać się odszkodowania od (…) w wysokości realnego uszczerbku w majątku, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z (…)
Zgodnie z 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.):
organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która wydana została bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa.
W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „odszkodowanie”, należy posiłkować się przepisami Kodeksu cywilnego.
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.) rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).
I tak, stosownie do art. 415 Kodeksu cywilnego:
kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.
W myśl art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego:
jeżeli szkoda została wyrządzona przez wydanie prawomocnego orzeczenia lub ostatecznej decyzji, jej naprawienia można żądać po stwierdzeniu we właściwym postępowaniu ich niezgodności z prawem, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej. Odnosi się to również do wypadku, gdy prawomocne orzeczenie lub ostateczna decyzja zostały wydane na podstawie aktu normatywnego niezgodnego z Konstytucją, ratyfikowaną umową międzynarodową lub ustawą.
A zatem przepis art. 4171 § 2 ustawy Kodeks cywilny, dotyczy szczególnego reżimu odpowiedzialności odszkodowawczej za szkody wyrządzone przez wydanie prawomocnego orzeczenia lub ostatecznej decyzji niezgodnych z prawem, gdzie dochodzenie naprawienia szkody wymaga wcześniejszego stwierdzenia tej niezgodności w odpowiednim postępowaniu, wskazując na potrzebę prawomocnego ustalenia wadliwości decyzji lub wyroku, zanim można będzie żądać odszkodowania od Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego czy osoby prawnej, która je wydała na zasadach ogólnych, co jest kluczowe dla rozgraniczenia odpowiedzialności za błędy w funkcjonowaniu władzy publicznej.
Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
Natomiast w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:
dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
Biorąc pod uwagę wyżej przytoczone przepisy, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.
Ustalanie statusu wypłacanej kwoty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku brakuje czynnika ekwiwalentności, bowiem odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika, ale koniecznością pokrycia szkody powstałej w wyniku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi. Bez znaczenia pozostaje, jak strony umowy nazwą daną płatność. Istotnym jest, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest odszkodowaniem. Innymi słowy - nazwanie płatności „rekompensatą” czy też „odszkodowaniem” nie zmienia jej charakteru w opisanym powyżej znaczeniu.
W analizowanej sprawie istotne jest to, że o opodatkowaniu czynności podatkiem VAT decyduje całokształt okoliczności danego świadczenia w momencie wykonywania tych czynności. Okoliczności zaistniałe po ich wykonaniu, nie mogą mieć wpływu na kwestię podlegania lub niepodlegania opodatkowaniu. Podali Państwo, że stwierdzenie nieważności Decyzji pozostaje bez wpływu na fakt rzeczywistego wykonania przez Spółkę usług zrealizowanych na jej podstawie. Czynności te zostały w całości zrealizowane, natomiast później stwierdzono, że Decyzja została wydana bez podstawy prawnej i z rażącym naruszeniem prawa.
Uwzględniając przedstawione okoliczności wskazać należy, że mimo prawomocnego stwierdzenia przez Sąd nieważności Decyzji, na podstawie której (…) polecił Państwu realizację działań (…), de facto przed stwierdzeniem nieważności tej Decyzji, doszło do świadczenia przez Państwa usług w myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy.
Zgodnie z wydaną (…) decyzją (…), której nieważność została prawomocnie stwierdzona w 2024 r., podjęli Państwo czynności zmierzające do (…). Jak wskazano w opisie sprawy, dokonali Państwo zakupu towarów (…) oraz zakupili określone usługi lub samodzielnie zrealizowali określone czynności (…). Dokonywali Państwo również zniszczenia materiałów przygotowanych w związku z wykonaniem przez Państwa czynności (…) oraz ponosili pozostałe koszty, których nie uwzględniono w Rekompensacie w związku z realizacją Decyzji (…). Na podstawie Umowy o Rekompensatę wypłacono Państwu kwotę pokrywającą w części poniesione koszty wykonania Decyzji. W Umowie o Rekompensatę strony zobowiązały się zawrzeć dodatkowe umowy zwiększające przyznane Państwu kwoty rekompensaty. W rezultacie z wyświadczoną usługą związane było wynagrodzenie, w postaci rekompensaty. Tym samym w opisanej sprawie wystąpił nakaz organu władzy publicznej oraz element wynagrodzenia.
Wprawdzie pomiędzy Państwem a organem wydającym decyzję administracyjną, której nieważność została stwierdzona przez Sąd, nie doszło do zawarcia umowy cywilnoprawnej, to jednak w momencie realizacji przez Państwa świadczenia, pomiędzy stronami istniał stosunek prawny. Powyższe wynika z przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, który dotyczy sytuacji, gdzie umowy cywilnoprawne co do zasady nie są zawierane, a stosunek prawny pomiędzy stronami powstaje z mocy aktu decyzyjnego organu władzy publicznej. Zatem jeżeli działanie podmiotu wynika z nakazu organu władzy publicznej, to istnienie porozumienia umownego nie stanowi warunku koniecznego do tego, aby powstał stosunek zobowiązaniowy, a okoliczności zaistniałe po wykonaniu świadczenia - stwierdzenie nieważności decyzji organu władzy publicznej, nie mogą mieć wpływu na kwestię podlegania lub niepodlegania opodatkowaniu wykonanych świadczeń w momencie, gdy decyzja ta istniała w obrocie prawnym.
W przypadku świadczenia usługi na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, nabywca usługi nie musi odnosić bezpośrednio korzyści z jej zlecenia. Organy władzy publicznej co do zasady nie mają być beneficjentem usług świadczonych na ich rzecz i ich nakazu, albowiem beneficjentem tych usług w założeniu ma być dane społeczeństwo (odpowiednio gminy, powiatu, województwa czy obywatele). Istotne jest, że „zlecone” przez organ władzy konkretne świadczenie zostało faktycznie wykonane.
W kwestii odpłatności świadczeń, należy podkreślić, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.
A zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie opłata czy wynagrodzenie. W szczególności opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie opłata czy wynagrodzenie. Przy czym dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, nomenklatura wynagrodzenia z tytułu dokonanych świadczeń - czy np. określane jest ono mianem rekompensaty albo odszkodowania. Istotny jest ekonomiczny charakter transakcji i każdorazowo należy oceniać całokształt okoliczności sprawy.
W rozpatrywanej sprawie wystąpiły skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie otrzymywane w związku tym świadczeniem. Z opisu sprawy wynika, że wszystkie wykonane czynności stanowiły bezpośrednio i wyłącznie wykonanie nałożonych na Państwa obowiązków na podstawie wykonalnej Decyzji. Okoliczność prawomocnego stwierdzenia nieważności Decyzji nie wpływa na ww. rozstrzygnięcie, bowiem odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Ponadto okoliczności zaistniałe po wykonaniu czynności nie mogą mieć wpływu na kwestię podlegania lub niepodlegania opodatkowaniu. Na rozstrzygnięcie to nie wpływa również fakt, że za realizację tych czynności będą Państwo domagać się odszkodowania od (…).
Czynności wykonane przez Państwa na podstawie Decyzji, (…) za realizację których to czynności będą Państwo domagać się odszkodowania od (…) (odszkodowanie zostanie skalkulowane jako kwota netto wszystkich kosztów rzeczywiście poniesionych przez Państwa powiększona o należny VAT) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wyjaśnić należy, że ustawa o VAT nie uzależnia opodatkowania podatkiem od towarów i usług od wysokości czy sposobu określenia zapłaty. Bez znaczenia pozostaje czy zapłata za świadczenie usług ustalana jest na zasadach rynkowych, czy obejmuje wszystkie poniesione koszty, czy ustalana jest poniżej kosztów, czy obejmuje marżę, czy też nie. Decydujące jest określenie bezpośredniej zależności między wykonaną usługą a zapłatą za nią. Wykonali Państwo określone działania za co otrzymali częściowy zwrot poniesionych kosztów lub ewentualnie otrzymają - w przypadku zasądzenia przez Sąd na podstawie art. 4171 § 2 ustawy, zwrot zasadnie poniesionych kosztów.
Ustalanie statusu otrzymanej kwoty jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Oznacza to, że czynności wykonane przez Państwa na podstawie Decyzji będą podlegały opodatkowaniu bez względu na to jaką ostatecznie formę przyjmie wynagrodzenie za to świadczenie - czy będzie to rekompensata wypłacona na podstawie (…), czy też odszkodowanie zasądzone na podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego.
W konsekwencji wykonane przez Państwa skonkretyzowane świadczenia na rzecz zlecającego, mimo późniejszego prawomocnego stwierdzenia przez Sąd nieważności Decyzji, na podstawie której (…) polecił Państwu realizację działań polegających na (…), stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
A zatem Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia otrzymanego od (…), należało uznać za prawidłowe.
Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:
podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:
podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:
podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Zauważyć należy przy tym, że z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.
Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.
Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że:
w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.
Z opisu sprawy wynika, że na podstawie Umowy o Rekompensatę wypłacono Państwu kwotę pokrywającą w części poniesione koszty wykonania Decyzji. W 2021 r. wystawili Państwo fakturę („Faktura 1”). Kwota netto wskazana na Fakturze 1 odpowiadała kwocie uzyskanej przez Państwa rekompensaty na podstawie Umowy o Rekompensatę, która została powiększona, zgodnie o 23% VAT. Należność z Faktury 1 została uregulowana do wysokości netto, nadal nie został zapłacony podatek VAT. W 2022 r. wystawili Państwo fakturę z tytułu zniszczenia materiałów przygotowanych w związku z wykonaniem przez Państwa czynności zmierzających do przygotowania przeprowadzenia (...) („Faktura 2”). Faktura 2 wskazywała jako kwotę netto poniesione przez Państwa koszty utylizacji materiałów, która została powiększona o 23% VAT. Faktura 2 pozostaje w całości nieopłacona. Na wartość odszkodowania, które chcą Państwo dochodzić do (…) składać się będą:
1) kwota netto rzeczywiście poniesionych kosztów powiększona o należny VAT (objęta Fakturą 1),
2) kwota netto rzeczywiście poniesionych kosztów powiększona o należny VAT (objęta Fakturą 2),
3) kwota netto Pozostałych Kosztów powiększona o należny VAT (dająca razem Pozostałe Koszty), tj. pozostałe kosztów, których nie uwzględniono w Rekompensacie poniesione przez Państwa w związku z realizacją Decyzji (części kosztów ochrony pakietów wyborczych oraz kosztów ogólnozakładowych).
Na tak ustaloną wartość odszkodowania składać się będą również koszty objęte Rekompensatą już wypłaconą Państwu przez (…). W tym miejscu należy zaznaczyć, że mogą wystąpić dwie sytuacje: będą Państwo zobowiązani zwrócić rekompensatę, bądź zatrzymają ją Państwo.
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odszkodowanie wypłacane Państwu na podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego, w części odpowiadającej kosztom netto rzeczywiście poniesionych w związku z realizacją działań i czynności wynikających z Decyzji, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Okoliczności sprawy wskazują, że planują Państwo skalkulować odszkodowanie, o które zamierzają wystąpić, jako kwotę netto wszystkich kosztów rzeczywiście poniesionych przez Państwa powiększoną o należny VAT. Część kosztów faktycznie poniesionych przez Państwa została już wykazana w fakturach dokumentujących część wykonanych przez Państwa czynności (…) (Faktura 1 i Faktura 2), przy czym Faktura 1 została opłacona w kwocie netto (zatem w tej części otrzymali już Państwo wynagrodzenie).
Podkreślić należy, że fakt wykazania na Fakturze 1 i Fakturze 2 podstawy opodatkowania, która miała być pokryta rekompensatą oraz to, że rekompensata ta została faktycznie wypłacona w kwocie netto wskazanej na Fakturze 1, nie przesądza jednak o wartości wynagrodzenia należnego Państwu za wykonanie świadczenie usług. O ile rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania, to wobec faktu jej wypłaty jak do tej pory tylko w części dotyczącej Faktury 1 oraz ewentualnej konieczności zwrotu otrzymanej rekompensaty i niejako jej „zastąpienia” odszkodowaniem, dojdzie jedynie do zmiany formy należnego Państwu wynagrodzenia. Przy czym forma wynagrodzenia nie przesądza o wysokości tego wynagrodzenia, a tym samym podstawy opodatkowania. Istotne jest również to, że Faktura 2 pozostaje w całości nieopłacona i z okoliczności sprawy wynika, że należność z niej wynikająca nie będzie pokryta rekompensatą lecz odszkodowaniem, o które będą się Państwo ubiegać.
A zatem odszkodowanie wypłacone Państwu na podstawie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego, będzie stanowić element podstawy opodatkowania w części przeznaczonej na pokrycie kosztów netto rzeczywiście poniesionych przez Państwa w związku z realizacją działań i czynności wynikających z Decyzji. Na podstawę opodatkowania Państwa świadczenia, będą składać się kwoty netto objęte Fakturą 1, Fakturą 2 oraz Pozostałych Kosztów pokryte w części w formie ww. rekompensaty oraz w części uzyskanego odszkodowania (w sytuacji gdy nie będą Państwo zobowiązani do zwrotu rekompensaty) lub wyłącznie w formie odszkodowania (w sytuacji gdy będą Państwo zobowiązani do zwrotu rekompensaty).
W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu zasądzonego odszkodowania, należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zastrzec należy, że przedmiotu interpretacji nie może stanowić ani sposób określenia ani kalkulacja odszkodowania, o które zamierzają Państwo wystąpić w trybie art. 4171 § 2 Kodeksu cywilnego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo