Wnioskodawcą jest spółka deweloperska realizująca inwestycję mieszkaniową, sprzedającą lokale nabywcom. Działa zgodnie z ustawą deweloperską, zakładając otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze dla zabezpieczenia wpłat od nabywców osób fizycznych nieprowadzących działalności. Płatności dokonywane są w transzach zgodnie z harmonogramem dziewięciu etapów budowy, przy czym bank zwalnia środki po zakończeniu każdego etapu. Ostatnia transza wpłacana jest…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
18 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawcą jest A. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka). Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z).
Wnioskodawca jest celową spółką deweloperską, powołaną do realizacji inwestycji mieszkaniowej polegającej na wybudowaniu budynków, w którym będą znajdowały się lokale mieszkalne i lokale usługowe, komórki lokatorskie, boxy rowerowe, miejsca postojowe w garażu podziemnym oraz miejsca postojowe na parkingu zewnętrznym, a następnie ustanowieniu odrębnej własności lokali oraz ich sprzedaży na rzecz nabywców. Wnioskodawca posiada prawo własności gruntów, na których jest obecnie realizowana inwestycja. Nabywcami opisanych nieruchomości mogą być osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej i inne podmioty.
Spółka działa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (dalej: Ustawa deweloperska).
W odniesieniu do umów zawieranych z nabywcami będącymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej Wnioskodawca, w celu zapewnienia nabywcy środka ochrony wpłat, zakłada otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze dla danego przedsięwzięcia (zadania) deweloperskiego, stosownie do przepisów Ustawy deweloperskiej. Na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym, gromadzone są środki powierzone Spółce, jako posiadaczowi rachunku, przez nabywców mieszkań. Bank prowadzący rachunki powiernicze ewidencjuje wszystkie wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy.
Zgodnie z harmonogramem realizacji inwestycji nabywcy dokonują wpłat sukcesywnie w transzach, zgodnie z postępem realizacji inwestycji. Zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego (inwestycji) zaplanowanych jest dziewięć etapów, którym odpowiada dziewięć transz płatności, proporcjonalnie do poszczególnych etapów prac. Bank zwalnia Spółce odpowiednią część środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn procentu kosztów danego etapu określonego w harmonogramie przedsięwzięcia deweloperskiego.
Ostatnia, dziewiąta transza będzie wpłacana przez nabywców na rachunek powierniczy po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynków. Zgodnie z zapisami art. 16 ust. 2 Ustawy deweloperskiej, w przypadku zakończenia ostatniego etapu przedsięwzięcia deweloperskiego, bank wypłaca deweloperowi pozostałe na otwartym powierniczym rachunku powierniczym środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na poczet realizacji ostatniego etapu prac po otrzymaniu wypisu aktu notarialnego umowy przenoszonej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej. Spółka będzie miała zatem prawo dysponować pieniędzmi zgromadzonymi za ostatni etap realizacji inwestycji na rachunku powierniczym dopiero w momencie zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego, przy czym będzie to min. 10% wartości brutto danej umowy deweloperskiej. Wówczas, bank dokona uwolnienia (wypłaty) środków pieniężnych za ostatni etap wpłaconych przez nabywcę i Spółka będzie miała prawo dysponować tymi środkami.
Na poczet ceny zaliczana jest również opłata rezerwacyjna wniesiona przez nabywcę w ramach umowy rezerwacyjnej.
Należy również wskazać, że po zapłacie całości ceny na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy przez nabywcę oraz po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku, lokale będą mogły zostać fizycznie przekazane poszczególnym nabywcom. Wydanie lokalu nabywcy będzie poprzedzane odbiorem lokalu i udokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczym. Nabywca otrzyma klucze do lokalu, nieprzerwaną i wyłączną możliwość korzystania z lokalu. Nabywca będzie miał prawo wejścia i przebywania w lokalu, wprowadzania tam osób trzecich, prowadzenia robót wykończeniowych, a także wnoszenia oraz przechowywania w lokalu rzeczy i materiałów. Dodatkowo nabywca od dnia odbioru będzie pokrywał wszelkie koszty związane z eksploatacją lokalu. Opisane wydanie lokalu nabywcy będzie następowało przed zawarciem umowy przenoszącej na nabywcę praw wynikających z umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego.
Zawarcie umowy przenoszącej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego nastąpi natomiast po dokonaniu przez Spółkę inwentaryzacji geodezyjnej powykonawczej, charakterystyki energetycznej dla danego lokalu lub budynku, uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, złożeniu wniosków o wydanie i uzyskanie zaświadczenia o samodzielności lokali do (...) i założenie kartoteki lokali w (...), uzyskaniu przez Spółkę aktualnej dokumentacji - wypisu z rejestru gruntów, wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zaświadczenia w sprawie objęcia działki uproszczonym planem urządzania lasu oraz promesy z banku kredytującego inwestycję.
Pytanie
Czy obowiązek w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą wypłaty środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego na bieżący rachunek Spółki, przy czym jeżeli wydanie lokalu nastąpi przed wypłaceniem środków z ostatniej transzy, obowiązek podatkowy w tym zakresie powstanie z chwilą wydania lokalu nabywcy?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą wypłaty środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego na bieżący rachunek Spółki, przy czym jeżeli wydanie lokalu nabywcy nastąpi przed wypłaceniem środków z ostatniej transzy, obowiązek podatkowy w tym zakresie powstanie z chwilą wydania lokalu nabywcy.
Uzasadnienie
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast jak wynika z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. Zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” należy rozumieć w ten sposób, że dotyczy on czynności, które dają otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel na skutek przekazania kontroli ekonomicznej nad danym towarem. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności w rozumieniu cywilistycznym. W konsekwencji, użytego w ustawie o VAT zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88 uznał, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. Trybunał, odnosząc się do dostawy towarów, posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Kluczowe jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
W konsekwencji, dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT nie jest istotne zachowanie wszelkich warunków prawnych, ale jedynie ekonomiczny efekt przejścia faktycznego władztwa nad rzeczą. Moment powstania obowiązku podatkowego uzależniony jest nie od tego, kiedy doszło do przeniesienia własności, ale od chwili, w której nastąpiło faktyczne wydanie rzeczy odbiorcy.
Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 8, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
Mając powyższe na uwadze, z istoty rachunku powierniczego wynika, że środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą dokonania tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi. Rachunek powierniczy to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy nabywca przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie, (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedający otrzymuje informacje o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedającemu w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez nabywcę zgodności towaru z zamówieniem. Zatem, do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedający może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.
Mając powyższe na uwadze, środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zapłatę za wykonane świadczenie lub zaliczkę, przedpłatę.
W konsekwencji należy stwierdzić, że środki pieniężne przekazywane przez nabywcę podlegają opodatkowaniu VAT dopiero w momencie wypłaty środków z rachunku powierniczego na rachunek Spółki bieżący (lub inny dyspozycyjny rachunek) - jeżeli wypłata ta nastąpi przed wydaniem lokalu lub budynku. Zatem, w stosunku do wypłacanych przez bank kwot z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego na konto Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT - w momencie, w którym środki zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym zostaną przez bank zwolnione i Spółka będzie mogła nimi swobodnie dysponować.
Natomiast w przypadku wypłaty środków pieniężnych z rachunku powierniczego dotyczących ostatniej transzy, gdy wydanie lokalu nabywcy nastąpi przed podpisaniem umowy przenoszącej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego (aktu przenoszącego własność lokalu lub budynku), zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania dostawy towaru, tj. w momencie wydania lokalu nabywcy. Wydanie lokalu nabywcy będzie poprzedzane odbiorem lokalu i udokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczym. Przekazanie lokalu będzie wiązało się z przejściem ze Spółki na nabywcę prawa do ekonomicznego władztwa nad przekazywanym lokalem. Nabywca już w momencie wydania lokalu stanie się ekonomicznym właścicielem i będzie mógł wykonywać względem lokalu wszelkie czynności, które wykonuje właściciel. Nabywca otrzyma klucze do lokalu, nieprzerwaną i wyłączną możliwość korzystania z lokalu. Nabywca będzie miał prawo wejścia i przebywania w lokalu, wprowadzania do lokalu osób trzecich, prowadzenia robót wykończeniowych, a także wnoszenia oraz przechowywania w lokalu rzeczy i materiałów. Dodatkowo nabywca od dnia odbioru będzie pokrywał wszelkie koszty związane z eksploatacją lokalu. Do wydania lokalu lub budynku dojdzie przed zawarciem umowy przenoszącej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego (aktu przenoszącego własność lokalu lub budynku). Natomiast w momencie wydania lokalu lub budynku nabywcy dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (lokalem lub budynkiem) jak właściciel na rzecz nabywcy. Tym samym, obowiązek powstanie w dniu wydania lokalu nabywcy w sytuacji, gdy wydanie to nastąpi przed podpisaniem aktu przenoszącego własność i przed otrzymaniem przez Wnioskodawcę wypłaty ostatniej transzy na rachunek bieżący.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, w tym interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lipca 2025 r. (znak: 0114-KDIP4-2.4012.363.2025.1.MC): „(...) należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wydanie lokalu nabywcy nastąpi przed podpisaniem aktu przenoszącego własność i przed otrzymaniem 100% zapłaty na Państwa rachunek bieżący obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, z chwilą dokonania dostawy towarów, tj. w momencie wydania lokalu nabywcy. Wskazali Państwo, że wydanie lokalu nabywcy jest poprzedzane odbiorem lokalu i udokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczym. Nabywca otrzymuje klucze do lokalu oraz nieprzerwaną i wyłączną możliwość korzystania z lokalu, tj. ma prawo wejścia i przebywania w lokalu, wprowadzania do lokalu osób trzecich, prowadzenia robót wykończeniowych a także wnoszenia oraz przechowywania w lokalu rzeczy i materiałów. (...). Zatem w momencie wydania lokalu nabywcy dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (lokalem) jak właściciel na nabywcę lokalu. Tym samym obowiązek powstanie w dniu wydania lokalu nabywcy w sytuacji gdy wydanie to nastąpi przed podpisaniem aktu przenoszącego własność i przed otrzymaniem 100% zapłaty na rachunek bieżący. Przy czym, w odniesieniu do części zapłaty otrzymanej przez Państwa przed wydaniem lokalu nabywcy obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty, w myśl art. 19a ust. 8 ustawy”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Wobec powyższego przepisu należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi - co do zasady - usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W myśl art. 29a ust. 2 ustawy:
W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.
Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.
Stosownie do art. 19a ust. 8:
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
W kontekście niniejszej sprawy należy również zauważyć, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.):
Banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:
1) rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze, oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT;
2) rachunki lokat terminowych;
3) rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe, w tym rachunki rodzinne, oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych;
4) rachunki powiernicze.
Stosownie do treści art. 50 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:
Posiadacz rachunku bankowego dysponuje swobodnie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku. W umowie z bankiem mogą być zawarte postanowienia ograniczające swobodę dysponowania tymi środkami.
W myśl art. 59 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:
Na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią.
Z kolei w świetle art. 59 ust. 2 ustawy Prawo bankowe:
Stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).
Natomiast zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe:
Umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.
Stosownie do art. 59 ust. 4, 5 i 6 Prawa bankowego:
W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego - środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu.
W razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku powierniczego - środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości.
W przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku.
W tym miejscu wskazać również należy na przepisy ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 695).
Stosownie do treści art. 1 ww. ustawy:
Ustawa określa:
1) środki ochrony wpłat dokonywanych przez nabywcę;
2) zasady wypłaty środków finansowych z mieszkaniowego rachunku powierniczego;
3) obowiązki dewelopera przed zawarciem umowy, której celem jest przeniesienie własności lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego;
4) zasady i tryb zawierania oraz treść umowy rezerwacyjnej;
5) zasady i tryb zawierania oraz treść umowy deweloperskiej oraz innych umów zawieranych między nabywcą a deweloperem, których celem jest przeniesienie własności lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego;
6) prawa i obowiązki stron umowy deweloperskiej oraz innych umów zawieranych między nabywcą a deweloperem, których celem jest przeniesienie własności lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego;
7) zasady i tryb dokonywania odbioru lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego oraz zasady odpowiedzialności nabywcy i dewelopera w tym zakresie;
8) zasady działania i zakres odpowiedzialności Deweloperskiego Funduszu Gwarancyjnego;
9) zasady działania Portalu Danych o Obrocie Mieszkaniami i udostępniania z niego informacji oraz sposób pozyskiwania danych i informacji do tego portalu.
Zgodnie z art. 5 pkt 6 ww. ustawy:
Użyte w ustawie określenie umowa deweloperska oznacza umowę zawartą między nabywcą a deweloperem, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do wybudowania budynku oraz ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z tego lokalu na nabywcę albo zabudowania nieruchomości gruntowej stanowiącej przedmiot własności lub użytkowania wieczystego domem jednorodzinnym i przeniesienia na nabywcę własności tej nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość lub przeniesienia ułamkowej części własności tej nieruchomości wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości służącej zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na poczet nabycia tego prawa.
Na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
Deweloper zapewnia nabywcy jeden z następujących środków ochrony wpłat dokonywanych przez nabywcę:
1) otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy;
2) zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy.
Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy:
Deweloper, który rozpoczyna sprzedaż, ma obowiązek zawarcia umowy otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej „mieszkaniowym rachunkiem powierniczym”, dla danego przedsięwzięcia deweloperskiego.
Jak wynika z art. 5 pkt 9 ww. ustawy:
Otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy, o którym mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2023 r. poz. 2488) lub ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1278, 1394, 1407, 1723 i 1843), służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej albo w jednej z umów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2, 3 lub 5 lub ust. 2, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego lub zadania inwestycyjnego, określonym w jednej z tych umów.
Natomiast w myśl art. 5 pkt 10 ww. ustawy:
Zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy, o którym mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe lub ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej albo w jednej z umów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2, 3 lub 5 lub ust. 2, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę każdego z praw wynikających z tych umów.
Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym:
Bank lub spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa, zwana dalej „kasą”, prowadzące mieszkaniowy rachunek powierniczy ewidencjonują wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy, a na żądanie nabywcy podają szczegółowe informacje dotyczące wpłat i wypłat dokonanych w wykonaniu umowy, której stroną jest nabywca występujący z żądaniem udzielenia informacji, takie jak data oraz kwoty wpłat i wypłat.
Zgodnie z art. 15 ww. ustawy:
Bank lub kasa wypłaca deweloperowi środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy po otrzymaniu wypisu aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej albo umowy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2, 3 lub 5 lub ust. 2, w stanie wolnym od obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, z wyjątkiem obciążeń, na które wyraził zgodę nabywca.
W świetle art. 16 ww. ustawy:
W związku z realizacją przez dewelopera umowy deweloperskiej lub umowy, o której mowa w art. 2 ust. 2 pkt 1 lub 3, bank lub kasa wypłaca deweloperowi środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, nie wcześniej niż po 30 dniach od dnia zawarcia umowy deweloperskiej i po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego lub zadania inwestycyjnego, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn procentu kosztów danego etapu określonego w harmonogramie przedsięwzięcia deweloperskiego lub zadania inwestycyjnego oraz:
1) ceny lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego albo
2) ceny lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego albo domu jednorodzinnego i lokalu użytkowego - w przypadku umowy, o której mowa w art. 2 ust. 2 pkt 1 lub 3.
W myśl art. 35 ust. 1 pkt 8 i 9 tej ustawy:
Umowa deweloperska zawiera w szczególności zobowiązanie nabywcy do spełnienia świadczenia pieniężnego wynikającego z umowy deweloperskiej oraz wysokość, terminy i sposób dokonywania wpłat na mieszkaniowy rachunek powierniczy, zgodnie z zasadami określonymi w art. 8.
Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym:
Przeniesienie na nabywcę praw wynikających z umowy deweloperskiej albo umowy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2, 3 lub 5, jest poprzedzone odbiorem lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego przez nabywcę. Odbiór ten następuje odpowiednio po uprawomocnieniu się decyzji o pozwoleniu na użytkowanie albo zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy domu jednorodzinnego przy braku sprzeciwu ze strony tego organu.
Jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w powołanym wcześniej art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.
Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego podmiotu, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy - jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedawca otrzymuje informacje o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.
We wniosku podali Państwo informacje, z których wynika, że:
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą wypłaty środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego na Państwa bieżący rachunek Spółki, przy czym, jeżeli wydanie lokalu nastąpi przed wypłaceniem środków z ostatniej transzy, obowiązek podatkowy w tym zakresie powstanie z chwilą wydania lokalu nabywcy.
W myśl cytowanych wyżej przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy lokali i budynków powstaje z chwilą dokonania dostawy tych budynków i lokali, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Co do zasady, będzie to miało miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie tych budynków lub lokali, obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty, obowiązek powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty.
Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, w odniesieniu do umów zawieranych z nabywcami będącymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, w celu zapewnienia nabywcy środka ochrony wpłat, zakładają Państwo otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze dla danego przedsięwzięcia (zadania) deweloperskiego, stosownie do przepisów Ustawy deweloperskiej. Zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego (inwestycji) zaplanowanych jest dziewięć etapów, którym odpowiada dziewięć transz płatności, proporcjonalnie do poszczególnych etapów prac. Bank zwalnia Państwu odpowiednią część środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn procentu kosztów danego etapu określonego w harmonogramie przedsięwzięcia deweloperskiego.
W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań. Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi.
W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.
Zatem, z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego otwartego - środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zapłatę za wykonane świadczenie lub zaliczkę, przedpłatę.
Analiza powołanych wyżej przepisów prawa w kontekście przedstawionego we wniosku opisu sprawy prowadzi do wniosku, że środki pieniężne wpływające od nabywcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dopiero w momencie wypłaty środków z rachunku powierniczego na Państwa rachunek bieżący - jeżeli wypłata ta nastąpi przed wydaniem lokalu/budynku.
Zatem, w stosunku do wypłacanych przez bank kwot z rachunku powierniczego na Państwa bieżący rachunek przed podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności budynku/lokalu na nabywcę obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy - w momencie, w którym środki zgromadzone na mieszkaniowym rachunku powierniczym zostaną przez bank zwolnione i będą mogli Państwo swobodnie nimi dysponować.
Natomiast odnosząc się do przypadku, gdy wydanie lokalu nastąpi przed wypłaceniem środków z ostatniej transzy należy wskazać, że zgodnie z cyt. wcześniej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
Z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem VAT istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem, chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.
Co należy zrozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
Zatem przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, (tj. dokonanie dostawy) w rozumieniu ustawy o VAT należy rozumieć czynność faktyczną, w następstwie której następuje fizyczne przekazanie towaru nabywcy i nabywca uzyskuje faktyczną możliwość dysponowania towarem. Z tą też chwilą powinien powstawać obowiązek podatkowy z tytułu dokonania dostawy towaru.
W kontekście powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie fizyczne przekazanie (wydanie) lokalu (budynku) nabywcy wiąże się z przekazaniem nabywcy prawa do rozporządzania lokalem jak właściciel, a więc z dostawą lokalu (budynku) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
Wobec tego, w przypadku gdy wydanie lokalu (budynku) nastąpi przed wypłaceniem środków z ostatniej transzy, to obowiązek podatkowy z tytułu dostawy lokalu/budynku powstanie u Państwa z chwilą przekazania lokalu (budynku) nabywcy, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania lokalem (budynkiem) jak właściciel na jego nabywcę, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo