Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.864.2021.12.AA

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 14 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 17 sierpnia 2022 r. sygn. akt I Sa/Bd 325/22 (wpływ prawomocnego orzeczenia 24 lutego 2026 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2025 r. sygn. akt I FDK 1787/22 (wpływ 29 grudnia 2025 r.) i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 marca 2022 r. (wpływ 8 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. z siedzibą (…) prowadzi działalność gospodarczą od 1 czerwca 1991 r. pod egidą (...), w zakresie skupu i przetwórstwa mleka, dalej: handlu przetworami mlecznymi. A. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, posługującym się numerem identyfikacyjnym NIP: (…).

W działalności gospodarczej użytkują Państwo samochody będące Państwa środkami trwałymi. Zabezpieczenie surowca w skupie od dostawców - producentów mleka dla przetwórstwa odbywa się z wykorzystaniem posiadanych cystern samochodowych, o masie całkowitej powyżej 3,5 t o numerach rejestracyjnych (…) i (…).

Dostawy wyprodukowanych towarów do Państwa klientów na terenie kraju realizują Państwo transportem samochodowym o masie całkowitej nieprzekraczającym 3,5 t. Są to samochody przystosowane do przewozu towarów spożywczych typu chłodnia, wykorzystywane tylko i wyłącznie dla celów działalności gospodarczej. Stanowią one także środki trwałe zapisane do ewidencji jako samochód ciężarowy:

• „(…) - zakupiony w 2019 r. - w tym aucie przeprowadzono dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów umieszczając w dowodzie rejestracyjnym adnotację: „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”;
• „(…) - zakupiony w 2008 r. - w tym aucie przeprowadzono 20 maja 2008 r. dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów umieszczając adnotację w dowodzie rejestracyjnym VAT-4 - zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) o podatku od towarów i usług; brzmienie treści przepisu: - pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy pojazdu.

Adnotację w dowodzie rejestracyjnym VAT-4 - dokonaną w 2008 r. powinni Państwo uaktualnić, zgodnie z nowelizacją ustawy o VAT z dnia 7 lutego 2014 roku - przeprowadzając dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów do czerwca 2014 r.

Brak aktualnego wpisu w dowodzie rejestracyjnym został zauważony dopiero w wyniku ostatnio przeprowadzonych czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…). Brak ten zaraz Państwo uzupełnili - przez przeprowadzenie 12 listopada 2021 r. właściwych badań technicznych - z adnotacją w dowodzie rejestracyjnym - „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Precyzując dane techniczne i konstrukcyjne użytkowanych przez A. samochodów o masie całkowitej niższej niż 3,5 tony z jednym rzędem siedzeń, a przestrzeń ładunkowa jest trwale odgrodzona od kabiny dodać należy, że w posiadanym świadectwie zgodności WE uzyskanym od producenta pojazdu oraz oświadczeniu o danych i informacjach o pojeździe niezbędnych do rejestracji i ewidencji pojazdów dla ww. samochodów znajduje się informacja: „rodzaj - samochód ciężarowy, podrodzaj - furgon, przeznaczenie - chłodnia”.

Wskazany tak samochód to pojazd samochodowy, inny niż samochód osobowy, mający jeden rząd siedzeń, który jest oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą, sklasyfikowany na podstawie przepisów o ruchu drogowym do rodzaju samochód ciężarowy. Jego cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych.

Przedmiotowe samochody są pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.). Ich cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych. Przebieg i zużycie paliwa są skrupulatnie rozliczane w każdym miesiącu i są powtarzalne dla danych okresów i tras.

W oparciu o powyższe przepisy, a także na mocy art. 86a ust. 1 i następne, w powiązaniu z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, A. dokonywała odliczenia 100% podatku VAT z faktur dotyczących ww. samochodów, zarówno od paliwa, jak i pozostałych wydatków.

W protokole z czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…) stwierdzono, że A. błędnie odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 100% od samochodu (…) ponieważ pojazd ten posiada zaświadczenie o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz adnotację w dowodzie rejestracyjny VAT-4. Wskutek tego A. nie przysługuje prawo do odliczenia 100%, lecz jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdem, gdyż nie spełnia on wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy. Zaznaczono także, że „prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje dopiero od dnia, w którym A. uzyska zaświadczenie i adnotację o spełnieniu tych wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT”.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

W prowadzonej działalności gospodarczej użytkują Państwo samochody będące Państwa środkami trwałymi, które wykorzystywane są w pełni do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - dotyczy to również pojazdu (…) będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Do zakresu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług należą:

1.  Zabezpieczenie surowca w skupie od dostawców - producentów mleka dla przetwórstwa, odbywa się z wykorzystaniem posiadanych cystern samochodowych, o masie całkowitej powyżej 3,5 t o numerach rejestracyjnych (…) i (…).

2.  Dostawy wyprodukowanych towarów do naszych klientów na terenie kraju realizujemy naszym transportem samochodowym o masie całkowitej nieprzekraczającym 3,51. Są to samochody przystosowane do przewozu towarów spożywczych typu chłodnia, wykorzystywane tylko i wyłącznie dla celów działalności gospodarczej.

Stanowią one, środki trwałe zapisane do ewidencji jako samochody ciężarowe:

• (…) - zakupiony w 2019 r. - w tym aucie przeprowadzono dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów umieszczając w dowodzie rejestracyjnym adnotację: „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”;
• (…) - zakupiony w 2008 r. - w tym aucie przeprowadzono 20 maja 2008 r. dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów umieszczając adnotację w dowodzie rejestracyjny VAT-4 - zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) o podatku od towarów i usług; brzmienie treści przepisu: - pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy pojazdu. Jest to samochód, którego dotyczy wniosek, jest pojazdem samochodowym, innym niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy. Nie jest pojazdem specjalnym wymienionym w art. 86 a ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.

Precyzując dane techniczne i konstrukcyjne użytkowanych przez A. samochodów o masie całkowitej niższej niż 3,5 tony z jednym rzędem siedzeń, a przestrzeń ładunkowa jest trwale odgrodzona od kabiny dodać należy, że w posiadanym świadectwie zgodności WE uzyskanym od producenta pojazdu oraz oświadczeniu o danych i informacjach o pojeździe niezbędnych do rejestracji i ewidencji pojazdów dla ww. samochodów znajduje się informacja:

• rodzaj samochód ciężarowy,
• podrodzaj furgon, przeznaczenie chłodnia.

Wskazany tak samochód (…) to pojazd samochodowy, inny niż samochód osobowy, mający jeden rząd siedzeń, który jest oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą, sklasyfikowany na podstawie przepisów o ruchu drogowym do rodzaju samochód ciężarowy, jego cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych.

Nie tylko powyższe cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych, uniemożliwia to również reżim sanitarny jakiemu podlegają użytkowane przez A. pojazdy. Po każdodniowej trasie samochody są poddawane zabiegom sanitarno-higienicznym i dezynfekcyjnym. Takie czynności należą do protokołu trasy i dnia dostaw - to jest przyjęty do stosowania przez kierowców regulamin dnia pracy podlegający sprawdzeniu wewnętrznemu, jak i zewnętrznemu - przez właściwe organy i służby - warunków sanitarnych dostaw towarów spożywczych, nabiału i przetworów mlecznych. Przedstawione czynności sanitarne, a także parkowanie samochodu jest związane ściśle z miejscem załadunku, co wynika z przebiegu procesu technologicznego w mleczarni. Specyfikacja ładowanego towaru do transportu, list przewozowy, karta pojazdu są dokumentami co do miejsca, czasu i przestrzeni świadczącymi o wykorzystywaniu przedmiotowego samochodu do celów wyłącznie związanych z działalnością gospodarczą.

Przedmiotowy samochód jest pojazdem samochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.). Posiadane cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych. Przebieg i zużycie paliwa są skrupulatnie rozliczane w każdym miesiącu i są powtarzalne dla weryfikowanych okresów i tras dostaw wyrobów nabiałowych.

W oparciu o powyższe przepisy, a także na mocy art. 86a ust. 1 i na mocy art. 86 ust.1 i 2 oraz ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), A. dokonywała odliczenia 100% podatku VAT z faktur dotyczących ww. samochodów, zarówno od paliwa, jak i pozostałych wydatków eksploatacyjnych.

W konsekwencji powyższego A. nie złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ samochód (…), zgodnie z art. 86a, ust. 4 pkt 2 ustawy był i jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej A., a konstrukcja tego pojazdu wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie dochodziło do sytuacji, aby jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą uznać za nieistotne.

Mając na uwadze treści powyżej cytowanych przepisów oraz to, że w pojeździe samochodowym, dla którego wydano zaświadczenie VAT-4 nie zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 2 oraz nie zachodziła konieczność uznania, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej - A. nie przeprowadziła aktualizacji wpisu w dowodzie rejestracyjnym w 2014 roku - wskutek przeoczenia pośród bieżących działań organizacyjno-technologicznych. To przeoczenie zostało zauważone i postawione jako zarzut utraty prawa do odliczenia, podczas czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…) w dniach 25, 27 i 29 października 2021 r. Wpis ten zaraz Państwo uzupełnili - przez przeprowadzenie 12 listopada 2021 r. właściwych badań technicznych - z adnotacją w dowodzie rejestracyjnym - „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

W protokole z czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…) stwierdzono, że A. błędnie odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 100% od samochodu (…), ponieważ pojazd ten posiada zaświadczenie o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz adnotację w dowodzie rejestracyjny VAT-4. Wskutek tego A. nie przysługuje prawo do odliczenia 100%, lecz jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdem, gdyż nie spełnia on wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy. Zaznaczono także, że „Prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje dopiero od dnia, w którym A. uzyska zaświadczenie i adnotację o spełnieniu tych wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT”.

Pytanie

Czy przeprowadzenie aktualizacji dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100%-ego odliczenia podatku naliczonego od wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu ciężarowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko A. w sprawie jest następujące, przed dokonaniem 12 listopada 2021 r. aktualizującego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym - również mieli Państwo prawo do pełnego odliczania VAT od wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu ciężarowego (…) - zakupionego w 2008 r.

Użytkowany w A. od 2008 r. samochód ciężarowy, jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego dotychczasowego, spełnił normę przepisów art. 86 ust. 1 i 2, 4 oraz ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. To właśnie na podstawie ust. 5-go otrzymał w dowodzie rejestracyjnym adnotację - VAT-4.

Ust. 5b tegoż art. 86 w brzmieniu z 2008 r. mówił, że:

„5b. W przypadku gdy w pojeździe samochodowym, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 5, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 4 pkt 1-4, podatnik zobowiązany jest do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tych okolicznościach, w terminie 7 dni od ich zaistnienia”.

W ust. 5c: „jeżeli zmiany, o których mowa w ust. 5b, zostaną dokonane w okresie 12 miesięcy licząc od miesiąca, w którym otrzymano fakturę, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w całości w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tych zmian”.

Na podstawie ww. przepisów art. 86 A. nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w 100% w tym roku i to prawo nabyte A. ma do chwili obecnej, co potwierdziło przeprowadzone badanie techniczne z 12 listopada 2021 r. Nie stwierdzono dokonania żadnych zmian w pojeździe i stwierdzono spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych w nowo obowiązujących przepisach art. 86a. W dowodzie rejestracyjnym pojazdu na stronie zawierającej adnotacje urzędowe, gdzie dokonany został wpis odpowiednio dla ww. samochodu o treści: „VAT-2”, dodając adnotację „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Wdrożona procedura i zasady eksploatacji samochodów w A. wypełniają normę art. 86a ust. 4 ustawy o VAT - zgodnie z przepisem: pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Powyżej przytoczony przepis w powiązaniu z ust. 3 art. 86a ustawy o VAT gdzie mowa o tym, że nie ma zastosowania przepis ust. 1 art. 86a ustawy w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, (...)

- wyłącza obowiązek naliczania 50% kwoty podatku naliczonego.

Przepisy ustawy o VAT mówią, że w celach dowodowych właściwego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego należy przedstawić wynik wykonania dodatkowego badania technicznego i nie wskazują wprost, że dopiero od tego momentu podatnik może uznać, że podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT stanowi 100% kwoty VAT z faktur zakupów dotyczących tego rodzaju samochodów. Liczy się jedynie zatem fakt posiadania przez podatnika zaświadczenia i wpisu do dowodu rejestracyjnego, o których wyżej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

W normie przepisu ust. 10 art. 86a, która to ma zastosowanie do przedmiotowego samochodu mowa jest o spełnieniu wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2, który to ustęp dookreśla w swoim brzmieniu - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym - stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W normie przepisu ust. 10 art. 86a ustawodawca nie zawarł kryterium czasowego lecz wyłącznie kryterium konstrukcyjne techniczne.

Twierdzenia, że do momentu uzyskania właściwej adnotacji w dowodach rejestracyjnych A. nie nabyła prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją samochodu ciężarowego, nie można oprzeć na tych przepisach. Na podstawie tych przepisów A. nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego z chwilą nabycia samochodu ciężarowego o określonych w przepisach parametrach konstrukcyjnych i stosowaniem zasad eksploatacyjnych, natomiast umieszczenie pieczęci w dowodzie rejestracyjnym potwierdza jego istnienie i właściwe stosowanie prawa do odliczeń - brak tu warunku czasowego, jako kryterium ograniczające zasadność stosowania przepisu.

Ustawodawca nie związał warunkowością bezwzględną ustępu 9 pkt 1 i 2 z ust. 10 pkt 1 wprowadzając kryterium czasowe zastosowania prawa do odliczenia, tak jak to zapisano w ust. 11. W przypadku gdy w pojeździe samochodowym, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 1, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2, uznaje się, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej:

1)  od dnia wprowadzenia zmian,

2)  jeżeli nie można określić dnia wprowadzenia zmian:

a)  od okresu rozliczeniowego, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył podatek naliczony od wydatków związanych z tym pojazdem samochodowym, z zastrzeżeniem lit. b,

b)  od okresu rozliczeniowego następującego po okresie rozliczeniowym, dla którego podatnik wykaże, że pojazd samochodowy spełniał wymagania, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2

- chyba że zachodzi przypadek, o którym mowa w ust. 4 pkt 1.

W orzeczeniach sądowych prezentowane jest stanowisko:

„(...) Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, wydane przez stację kontroli pojazdów, powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług (...)”.

Należy zwrócić uwagę na stanowisko wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego na tle okoliczności pozwalających na przyjęcie, że znajduje ono zastosowanie w prezentowanej Państwa sprawie (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 965/16, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). Sąd kasacyjny przyjął w nim, że warunkiem zastosowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełnienie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne. Jednakże istnienie tych cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym, a badanie techniczne to wymóg jedynie formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnienie, ale nie samoistnie kreujący prawo do odliczenia. Należy przy tym wziąć pod uwagę cel i sens regulacji, a wymogi formalne określone w przepisach (takie jak np. badanie techniczne) nie mogą naruszać zasady proporcjonalności.

Naczelny Sąd Administracyjny powołując się na poglądy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał na znaczenie zasady proporcjonalności. Zgodnie z tą zasadą, legalność środków nakładających ciężary finansowe na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja, przy czym, jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów. NSA wskazał, że o prawie do dokonywania takich odliczeń, dzięki uznaniu za pojazd samochodowy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej podatnika, decyduje posiadanie przez pojazdy samochodowe określonych przepisami cech. Skoro zaś cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują, że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku wynikającego z art. 86a ust. 10 u.p.t.u., tj. wykonania dodatkowego badania technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań określonych w art. 86a ust. 9 u.p.t.u., a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji stanowisko organu, że niedopełnienie obowiązku dokonania badania technicznego skutkuje utratą prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy pojazd posiada cechy konstrukcyjne uprawniające do pełnego odliczenia prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności i wykracza poza zakres restrykcji dozwolonych powołaną na wstępie decyzją Rady Unii Europejskiej z dnia 17 grudnia 2013 r.

Tak jak powyżej argumentują Państwo swoje stanowisko dotyczące uchybienia, jakim był brak aktualizacji pieczęci w dowodzie rejestracyjnym to, to uchybienie nie może zabierać, pozbawiać A. prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług, bo takiej restrykcyjności przepisy te nie przedstawiają.

Uzupełnienie i doprecyzowanie Państwa stanowiska w sprawie

Niniejszy wniosek składają Państwo w celu uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków eksploatacyjnych dla pojazdu opisanego we wniosku.

Stanowisko A. w sprawie jest następujące. A. posiadała prawo do pełnego odliczania VAT od wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu ciężarowego (…) - od momentu zakupu i wprowadzenia go do eksploatacji, tj. w 2008 r., nieprzerwanie do dnia dokonania aktualizującego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i odnotowaniem tegoż w dowodzie rejestracyjnym 12 listopada 2021 r. (i nadal) - spełniając normę obowiązującego prawa.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego w (…), że wskutek braku właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym A. nie przysługuje prawo do odliczenia 100%, lecz jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdem, gdyż nie spełnia on wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy. Zaznaczono także, że „prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje dopiero od dnia, w którym A. uzyska zaświadczenie i adnotację o spełnieniu tych wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT”.

Na podstawie ww. przytoczonych przepisów A. nabyła prawo do odliczenia, natomiast umieszczenie pieczęci w dowodzie rejestracyjnym potwierdza jego istnienie i właściwe stosowanie prawa do odliczeń - brak tu warunku czasowego, jako kryterium ograniczające zasadność stosowania przepisu. Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług.

Z brzmienia przepisu wynika, że A. utraciłaby prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją samochodu ciężarowego, w przypadku gdyby każde następne badanie techniczne potwierdziło zmiany w jego konstrukcji i niespełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 art. 86a. A w przedmiocie sprawy opisanym w tym wniosku nie doszło do złamania przepisów zawartych w cytowanym art. 86a.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 1 kwietnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-2.4012.864.2021.3.AA, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 3 kwietnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

27 kwietnia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Wnieśli Państwo o uwzględnienie skargi i uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej wszystkich kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił skarżoną interpretację indywidualną - wyrokiem z 17 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Bd 325/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 14 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1787/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 14 listopada 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Jak wynika z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu:

Przywołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca zapewnił zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulował przepis art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247 poz. 1652 ze zm.) - zwanej dalej ustawą nowelizującą.

I tak, w myśl przepisu art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej:

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, stanowi, że:

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r.:

Na podstawie art. 4 ww. ustawy:

Od 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), powyższe kwestie regulują przepisy art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.:

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.):

Zgodnie z art. 86a ust. 5 ustawy - obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.:

W myśl art. 88a ustawy (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.):

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych zostały uregulowane w art. 4 ustawy nowelizującej, zgodnie z którym:

Z kolei, od 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 88a ustawy - zgodnie z którym:

1 kwietnia 2014 r., mocą art. 1 pkt 5 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), został uchylony przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że do pojazdów samochodowych spełniających warunki określone w art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy, nie ma zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, o którym mowa w art. 88a ustawy, bowiem dotyczy on tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, wskazanych w art. 86a ust. 1 ustawy.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że aby ograniczenie w odliczeniu pełnej kwoty podatku VAT z tytułu zakupu paliwa do pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony nie miało zastosowania, w sytuacji gdy pojazd ten spełnia warunki przewidziane w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej (obowiązującej od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.) oraz art. 86a ust. 2 pkt 1-4 (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.) ustawy o podatku od towarów i usług, pojazd ten, stosownie do przepisu odpowiednio art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej (art. 86a ust. 5 ustawy) winien posiadać zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego o spełnieniu wymagań wskazanych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej (odpowiednio art. 86a ust. 2 pkt 1-4 ustawy), przy czym powyższe winno wynikać również z dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Natomiast w okresie od 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy - nadany mocą ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie z tym przepisem:

Na podstawie art. 2 pkt 34 ustawy:

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy:

W świetle ust. 9 powołanego artykułu:

Zgodnie z ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu:

Jak wynika z ust. 12 tego artykułu:

Na podstawie ust. 13 cyt. artykułu:

Z treści art. 86a ust. 4 pkt 1 wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z samochodem osobowym w sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania podatku VAT fakt jego wykorzystywania wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również - określony w art. 86 ust. 12 ustawy - wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanego w nim pojazdu samochodowego dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Natomiast z treści art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków i pojazdów samochodowych, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że aby dokonać odliczenia pełnej kwoty podatku z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy, warunkiem koniecznym jest, aby pojazdy te posiadały zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego, przy czym powyższe winno wynikać również z dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Wykonanie dodatkowego badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem okręgowej stacji kontroli pojazdów oraz posiadanie stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu staje się obowiązkiem podatnika, w sytuacji, gdy podatnik chce dokonać obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych przez podatnika wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy. Dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesienia takich wydatków jest prawem podatnika, z którego to prawa podatnik może, lecz nie musi skorzystać. Zatem, jeżeli podatnik chce z powyższego prawa skorzystać powinien być w posiadaniu stosownych dokumentów (zaświadczenia i adnotacji w dowodzie rejestracyjnym), które by to prawo do odliczenia potwierdzały.

Według art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw:

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw:

Jak wynika z art. 9 ust. 3 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej:

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej:

Art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej stanowi natomiast, że:

Z treści przepisów art. 86a ust. 4 w związku z art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, wprowadzania regulaminów, zasad używania tych pojazdów. Posiadanie takiej dokumentacji nie determinuje pełnego prawa do odliczenia, a elementem decydującym jest rodzaj pojazdu określony w art. 86a ust. 4 ustawy. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

Zgodnie z powołanym w niniejszej interpretacji art. 9 ust. 3 ustawy nowelizującej, zaświadczenia wydane przed dniem 1 kwietnia 2014 r. dla pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van, zachowują swoją ważność dla potrzeb stosowania nowych przepisów, o ile w pojazdach tych nie zostały wprowadzone zmiany skutkujące niespełnieniem warunków technicznych uprawniających do pełnego odliczenia VAT.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, dodatkowe badanie techniczne powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż przed dniem 1 lipca 2014 r. Jeżeli przed upływem najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego lub przed dniem 1 lipca 2014 r. doszło do sprzedaży takiego pojazdu, wówczas dodatkowe badanie techniczne powinno być przeprowadzone nie później niż przed dniem dokonania sprzedaży (art. 9 ust. 2 ww. ustawy z dnia 7 lutego 2014 r.).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przeprowadzenie aktualizacji dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu ciężarowego.

We wniosku przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

• w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystują Państwo pojazd (…) - zakupiony w 2008 r.;
• jest to pojazd samochodowy, inny niż samochód osobowy, mający jeden rząd siedzeń, który jest oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą, sklasyfikowany na podstawie przepisów o ruchu drogowym do rodzaju samochód ciężarowy. Jego cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych;
• w tym aucie przeprowadzono 20 maja 2008 r. dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów umieszczając adnotację w dowodzie rejestracyjnym VAT-4 - zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) o podatku od towarów i usług; brzmienie treści przepisu: - pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy pojazdu;
• nie przeprowadzili Państwo aktualizacji wpisu w dowodzie rejestracyjnym w 2014 roku;
• 12 listopada 2021 r. przeprowadzili Państwo właściwe badania techniczne – z adnotacją w dowodzie rejestracyjnym – „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 - art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”;
• w opisanym pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie VAT-4, nie zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 2 oraz nie zachodziła konieczność uznania, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej;
• dokonywali Państwo odliczenia 100% podatku VAT z faktur dotyczących ww. samochodu, zarówno od paliwa, jak i pozostałych wydatków eksploatacyjnych;
• posiadane cechy konstrukcyjne wykluczają użycie opisanego samochodu do celów prywatnych. Przebieg i zużycie paliwa są skrupulatnie rozliczane w każdym miesiącu i są powtarzalne dla weryfikowanych okresów i tras dostaw wyrobów nabiałowych;
• nie tylko cechy konstrukcyjne wykluczają użycie samochodu do celów prywatnych, uniemożliwia to również reżim sanitarny jakiemu podlegają użytkowane przez A. pojazdy. Po każdodniowej trasie samochody są poddawane zabiegom sanitarno-higienicznym i dezynfekcyjnym. Takie czynności należą do protokołu trasy i dnia dostaw – to jest przyjęty do stosowania przez kierowców regulamin dnia pracy podlegający sprawdzeniu wewnętrznemu jak i zewnętrznemu - przez właściwe organy i służby - warunków sanitarnych dostaw towarów spożywczych, nabiału i przetworów mlecznych. Przedstawione czynności sanitarne a także parkowanie samochodu jest związane ściśle z miejscem załadunku co wynika z przebiegu procesu technologicznego w mleczarni. Specyfikacja ładowanego towaru do transportu, list przewozowy, karta pojazdu są dokumentami co do miejsca, czasu i przestrzeni świadczącymi o wykorzystywaniu przedmiotowego samochodu do celów wyłącznie związanych z działalnością gospodarczą;
• nie złożyli Państwo do Naczelnika Urzędu Skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT.

Z treści art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków oraz pojazdów samochodowych, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wyrażonym w wyroku z 17 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 325/22, przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego nie jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do pełnych odliczeń podatku VAT. O prawie do dokonywania takich odliczeń, dzięki uznaniu za pojazd samochodowy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej podatnika, decyduje posiadanie przez pojazdy samochodowe określonych przepisami cech. Skoro zaś cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku wynikającego z art. 86a ust. 10 ustawy o VAT, tj. wykonania dodatkowego badania technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Zatem, mając na uwadze stanowisko wyrażone przez Sąd w ww. wyroku, potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia VAT.

Stanowisko to podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1787/22.

Według NSA, warunkiem zastosowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełnienie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne. Jednakże istnienie tych cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym, a badanie techniczne to wymóg formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnienie, ale nie samoistnie kreujący prawo do odliczenia.

Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że opisany pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie przeprowadzili Państwo aktualizacji wpisu w dowodzie rejestracyjnym w 2014 roku, a właściwe badania techniczne przeprowadzili Państwo dopiero 12 listopada 2021 r. W opisanym pojeździe, nie zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 2 oraz nie zachodziła konieczność uznania, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej.

W konsekwencji, mając na uwadze tezy ww. orzeczeń należy stwierdzić, że skoro opisany pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy oraz nie wprowadzali Państwo zmian w opisanym pojeździe, to w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 12 listopada 2021 r. mieli Państwo prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego od wydatków eksploatacyjnych związanych z pojazdem pojazd (…).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.