Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.879.2025.1.SKJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie niewliczania do przychodów wykonanych Zakładu budżetowego równowartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieodpłatnie przekazanych przez Gminę do Zakładu oraz stanu środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego przy liczeniu prewspółczynnika zgodnie ze wzorem wskazanym w § 3 ust. 4 Rozporządzenia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina A. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W ramach struktury Gminy funkcjonują następujące jednostki organizacyjne (dalej określane łącznie jako: „Jednostki organizacyjne”), które są powołane na podstawie odrębnych przepisów w celu realizacji zadań własnych Gminy:

• urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego (Urząd Miejski (…)),
• jednostki budżetowe (przykładowo, placówki oświatowe, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (…)),
• samorządowy zakład budżetowy ((...) Zakład (…), dalej: „Zakład”).

Gmina prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi w ramach tzw. centralizacji VAT w gminach.

Ponadto, na terenie Gminy funkcjonuje samorządowa instytucja kultury, tj. (...) Biblioteka (…) w (…), której rozliczenia nie podlegają centralizacji w VAT z Gminą.

Zakład funkcjonuje na podstawie art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 679 ze zm.) i wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1530 ze zm., dalej: „ustawa o finansach publicznych”) oraz statutem Zakładu, Zakład jest zakładem budżetowym powołanym do realizacji zadań z zakresu gospodarki komunalnej, w szczególności do:

1)    utrzymania i konserwacji ulic i chodników gminnych,

2)    zaopatrywania gminy w wodę,

3)    dystrybucji ciepła,

4)    odbioru ścieków socjalno-bytowych z obiektów skanalizowanych oraz opróżnianie zbiorników bezodpływowych i transport nieczystości,

5)    utrzymywania i konserwacji sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i cieplnej oraz urządzeń i obiektów niezbędnych do ich prawidłowego funkcjonowania,

6)    administracji, konserwacji i utrzymania gminnych zasobów mieszkaniowych,

7)    administracji, konserwacji i utrzymania gminnych obiektów sportowych oraz przygotowania inwestycji i remontów obiektów sportowych,

8)    świadczenia usług związanych z obsługą infrastruktury gminnej, technicznej, społecznej stosownie do występujących potrzeb,

9)    świadczenia robót remontowo - budowlanych na rzecz gminy A. i jej jednostek,

10) utrzymania składników majątkowych będących przedmiotem administrowania w należytym stanie technicznym,

11) przeprowadzania remontów bieżących,

12) zawierania oraz zmiany umów najmu z lokatorami lokali mieszkalnych oraz najemcami lub dzierżawcami lokali użytkowych lub garaży,

13) zawierania umów z dostawcami energii elektrycznej, cieplnej, wody oraz umów na odprowadzanie ścieków,

14) pobierania czynszu od najemców lokali mieszkalnych oraz innych opłat związanych z lokalami mieszkalnymi,

15) pobierania czynszów najmu i dzierżawy od najemców i dzierżawców lokali użytkowych i garaży.

Zakład wykonuje zlecone mu zadania Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań. Dodatkowo, Zakład pokrywa koszty swojej działalności (wydatki) z przychodów wynikających z dotacji przedmiotowej z budżetu Gminy w wysokości uchwalonej przez Radę Miejską.

Zakład w ramach ww. zadań dokonuje/może dokonywać czynności opodatkowanych VAT (według różnych stawek), zwolnionych z opodatkowania VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT. Główną działalnością Zakładu jest uzdatnianie oraz dostarczanie wody, jak również odbiór ścieków do/z budynków mieszkalnych mieszkańców Gminy i zakładów pracy znajdujących się na terenie Gminy. Odbiorcami tego rodzaju usług są więc m.in. mieszkańcy i przedsiębiorcy (dalej łącznie: „Odbiorcy zewnętrzni”), a usługi te traktowane są jako sprzedaż opodatkowana i na tę okoliczność wystawiane są faktury VAT. Ponadto, odbiorcami Zakładu są również Jednostki organizacyjne (dalej: „Odbiorcy wewnętrzni”).

Wszystkie czynności pomiędzy Zakładem a Jednostkami organizacyjnymi traktowane są jako świadczenia wewnętrzne niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, odpłatne czynności pomiędzy Zakładem a Jednostkami organizacyjnymi dokumentowane są notami księgowymi i nie są ujmowane w ewidencji sprzedaży do celów VAT ani w deklaracjach VAT (plikach JPK_V7M) składanych przez Gminę.

Dokonując odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością Zakład jest zobowiązany do uwzględnienia współczynnika i prewspółczynnika, zgodnie z art. 90 oraz art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Podatek VAT naliczony Zakład rozlicza w sposób następujący:

1)    w przypadku, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych - odlicza podatek w 100% (z zastrzeżeniem art. 88 ustawy o VAT);

2)    w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych do celów wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, odliczane są na podstawie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT;

3)    natomiast w stosunku do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej i związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi od opodatkowania VAT, w sytuacji gdy Zakład nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Zakład odlicza podatek naliczony w części proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT;

4)    odnośnie zaś kwoty podatku naliczonego przyporządkowanej do celów innych niż działalność gospodarcza, Zakład nie odlicza podatku VAT naliczonego.

Zakład powziął wątpliwości, co do prawidłowej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Dla jednostek samorządu terytorialnego, w tym zakładu budżetowego, sposób wyliczenia prewspółczynnika został określony w rozporządzeniu ws. prewspółczynnika.

Na podstawie § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika w przypadku zakładów budżetowych prewspółczynnik ma być określany według poniższego wzoru:

X = (A x 100) / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej (czyli tzw. prewspółczynnik),

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Celem Zakładu jest prawidłowe ustalenie, w jaki sposób określić „przychody wykonane”, o których mowa w powyższym wzorze. Zgodnie z § 2 pkt 11 oraz § 3 ust. 5 rozporządzenia
ws. prewspółczynnika, przychody wykonane zakładu budżetowego to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Tak rozumiane „przychody wykonane” zakładu budżetowego nie obejmują:

1)    kwot zwróconych dotacji,

2)    odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia zakładu budżetowego,

3)    odszkodowań należnych zakładowi budżetowemu innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT,

4)    przychodów uzyskanych z tytułu dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez jednostki samorządu terytorialnego lub zakład budżetowy do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub zakładu budżetowego - używanych na potrzeby prowadzonej przez ten zakład budżetowy działalności,

5)    przychodów uzyskanych z tytułu transakcji dotyczących:

a)    pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

b)    usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

W przypadku finansowania inwestycji w zakresie infrastruktury np. wodno-kanalizacyjnej przez Gminę i następnie przekazania jej do Zakładu, w rozliczeniach Zakładu pojawiają się odpisy amortyzacyjne od tej infrastruktury. Stosownie do obowiązujących zasad prowadzenia rachunkowości w zakładach budżetowych, Zakład dokonuje odpisów amortyzacyjnych przedmiotowego majątku. Wartość odpisów amortyzacyjnych jest dla Zakładu kosztem, który niemniej jednak nie wiąże się z realnym wydatkiem pieniężnym. Jednocześnie, równowartość odpisów amortyzacyjnych (pokrycie amortyzacji) jest dla Zakładu pozostałym przychodem operacyjnym. Ten zaś z kolei nie wiąże się z realnym przychodem pieniężnym. Odpisy amortyzacyjne oraz pokrycie amortyzacji środków trwałych mają zatem zdaniem Gminy wyłącznie postać zapisów księgowych, które - z uwagi na uwarunkowania związane z zasadami prowadzenia rachunkowości w zakładach budżetowych - czynione są celem „zrównoważenia” strony kosztowej bilansu sporządzanego przez Zakład.

Ponadto, w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Zakładu wykazywany jest również stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, który kalkulowany jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych. Wykazywany po stronie przychodów Zakładu stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, podobnie jak równowartość odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialne i prawne przekazywane nieodpłatnie przez Gminę, nie stanowią przychodów uzyskiwanych przez Zakład z tytułu wykonywanej działalności.

Gmina ponadto wskazuje, że potwierdzenie sposobu kalkulacji proporcji dla Zakładu, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika, pozwoli na rzetelne i prawidłowe ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz niepodlegającymi ustawie o VAT. Rozstrzygnięcie omawianej kwestii ma zatem bezpośredni i istotny wpływ na prawa i obowiązki Gminy w zakresie stosowania przez nią przepisów prawa podatkowego. W przypadku braku takiego rozstrzygnięcia, Gmina mogłaby nieprawidłowo obliczyć wartość prewspółczynnika, a tym samym zawyżyć bądź zaniżyć kwoty VAT naliczonego podlegające odliczeniu w tym przypadku.

Pytanie

Czy dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika, należy uwzględniać równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika, nie należy uwzględniać równowartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stanu środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z kolei z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wynika, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został, w rozporządzeniu ws. prewspółczynnika, które określa sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez niektórych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. W rozporządzeniu ws. prewspółczynnika uregulowano wprost podstawową zasadę mającą odnosić się do sposobu określenia proporcji przez zakłady budżetowe. Wskazanie dla zakładu budżetowego sposobu określenia proporcji, uznanego w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, ma ułatwić jednostce określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu.

W świetle § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika w przypadku zakładów budżetowych prewspółczynnik ma być określany metodą przychodową, tj. według poniższego wzoru:

                     PRE=roczny obrót z działalności gospodarczej zakładu budżetowego/przychody wykonane zakładu budżetowego 𝑥 100% 

Roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, obejmuje dokonywane przez zakład budżetowy:

1)    odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju (opodatkowane lub zwolnione),

2)    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (opodatkowane lub zwolnione),

3)    eksport towarów,

4)    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (jeśli takie czynności są przez zakład budżetowy wykonywane),

5)    odpłatne dostawy towarów lub świadczenie usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju (jeśli takie czynności są przez zakład budżetowy świadczone).

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2g zdanie trzecie ustawy o VAT (odpowiednie stosowanie art. 90 ust. 5 i 6 ustawy o VAT) obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy nie obejmuje:

1)    dostaw towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez jednostki samorządu terytorialnego lub zakład budżetowy do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub zakładu budżetowego - używanych na potrzeby prowadzonej przez zakład budżetowy działalności;

2)    transakcji dotyczących:

a)    pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b)    usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z kolei przychody wykonane zakładu budżetowego zgodnie z § 2 pkt 11 oraz § 3 ust. 5 rozporządzenia ws. prewspółczynnika to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego. Tak rozumiane przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują:

1)    kwot zwróconych dotacji,

2)    odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia zakładu budżetowego,

3)    odszkodowań należnych zakładowi budżetowemu innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT,

4)    przychodów uzyskanych z tytułu dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez jednostki samorządu terytorialnego lub zakład budżetowy do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub zakładu budżetowego - używanych na potrzeby prowadzonej przez ten zakład budżetowy działalności,

5)    przychodów uzyskanych z tytułu transakcji dotyczących:

a)    pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

b)    usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

W przypadku gminnych inwestycji, w rozliczeniach Zakładu pojawiają się odpisy amortyzacyjne, których wartość jest wykazywana w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Zakładu po stronie przychodów. Jednocześnie wartość ta ujmowana/prezentowana jest także w kosztach Zakładu. Tym samym wartość odpisów amortyzacyjnych od przekazanych przez Gminę do Zakładu inwestycji staje się dla Zakładu neutralna.

Mając powyższe na względzie należy wskazać, że - zdaniem Gminy - w mianowniku prewspółczynnika nie należy ujmować przychodów stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych.

Zauważyć również należy, że stosownie do art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne Gminy m.in. w zakresie zaopatrzenia w wodę czy usuwania i oczyszczania ścieków, mogą być wykonywane przez zakłady budżetowe. Zadania te mogą być wykonywane również przez inne jednostki organizacyjne Gminy, co niejednokrotnie dzieje się w wielu jednostkach samorządu terytorialnego. Tymczasem odpisy amortyzacyjne to przychód występujący tylko w zakładach budżetowych, który księguje się równolegle z odpisem amortyzacyjnym od środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie od jednostki nadrzędnej. Uznanie, iż odpisy amortyzacyjne powinny być uwzględniane w kalkulacji prewspółczynnika dla Zakładu, godziłoby zatem w podstawową zasadę niedyskryminacji. Forma organizacyjna, w jakiej prowadzona jest określona działalność nie powinna mieć bowiem wpływu na zakres prawa do odliczenia VAT od ponoszonych wydatków.

Dodatkowo, należy wskazać, że stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego wykazany w sprawozdaniu Zakładu przykładowo w 2024 r. dotyczy tak naprawdę rozliczeń dokonanych w 2023 r., zatem, w ocenie Gminy, tym bardziej wartości te nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji przychodów wykonanych Zakładu za 2023 r. dla potrzeb obliczenia prewspółczynnika Zakładu, bowiem ich ujęcie zniekształcałoby wartość tego prewspółczynnika.

Podobne wnioski płyną także z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.181.2018.13.S.EK, w której Dyrektor wskazał, iż: „Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stanu środków na początek okresu sprawozdawczego nie stanowią przychodów zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, tym samym nie należy ich uwzględniać w mianowniku proporcji (tzw. „prewspółczynnika”), o której mowa w § 3 ust. 4 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Równowartość odpisów amortyzacyjnych nie stanowi faktycznych (wykonanych) przychodów, bowiem nie powoduje fizycznego wpływu środków pieniężnych. Wykazywana jest ona ww. sprawozdaniu zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów zakładu. Stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego jest to rachunkowa pozycja wykazywana w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Zakładu, która kalkulowana jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyjął także w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.303.2018.12.PM: „Reasumując, dla celów obliczenia wartości pre-współczynnika dla zakładu budżetowego, jako przychodu wykonanego zakładu budżetowego w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia, nie należy uwzględniać równowartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę w celu wykonywania zadań Zakładu”. Stanowisko Gminy znajduje jej zdaniem potwierdzenie także w innych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych w podobnych sprawach:

1)    Interpretacja indywidualna z 14 lipca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.395.2022.1.MK,

2)    Interpretacja indywidualna z 13 kwietnia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.80.2022.1.MK,

3)    Interpretacja indywidualna z 6 grudnia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.211.2019.11.HW,

4)    Interpretacja indywidualna z 14 października 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1- 1.4012.700.2017.11.MD,

5)    Interpretacja indywidualna z 11 sierpnia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.50.2018.11.JKU,

6)    Interpretacja indywidualna z 10 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.137.2021.2.JKU,

7)    Interpretacja indywidualna z 6 kwietnia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.128.2021.1.WK,

8)    Interpretacja indywidualna z 20 kwietnia 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.97.2020.1.MK.

Ponadto, Gmina nadmienia, że treść art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej: „ustawa Ordynacja podatkowa”) stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast przez ustawy podatkowe - zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być zatem ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Oznacza to, że wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Wynika z tego, że odnośnie do każdego podatku zainteresowany może żądać od organu wykładni, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów normujących ten podatek w jego indywidualnej sprawie, tj. wykładni wskazującej zakres i sposób zastosowania przepisów regulujących określony podatek do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, który indywidualizuje zakres jego sprawy. W szczególności zatem żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację jak - w dotyczącym go stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) - organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia tegoż podatku.

Mając na uwadze powyższe, Gmina wskazuje, że potwierdzenie sposobu kalkulacji proporcji dla Zakładu pozwoli na rzetelne ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz niepodlegającymi ustawie o VAT. Rozstrzygnięcie omawianej kwestii ma zatem bezpośredni i istotny wpływ na prawa i obowiązki Gminy w zakresie stosowania przez nią przepisów prawa podatkowego. W przypadku braku takiego rozstrzygnięcia, Gmina nie będzie bowiem mieć pewności, w jaki sposób ma obliczyć prewspółczynnik, a więc potencjalnie może w nieprawidłowy sposób określić zakres przysługującego jej prawa do odliczenia.

Ponadto, Gmina pragnie podkreślić, że przepisy rozporządzenia ws. prewspółczynnika bezpośrednio odnoszą się do zagadnień z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, zatem rozstrzygnięcie wątpliwości dotyczących właśnie tych zagadnień jest niezbędne dla prawidłowego określenia jej obowiązków i praw wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Pogląd taki podziela także Naczelny Sąd Administracyjny, który stwierdził w wyroku z 23 września 2021 r. o sygn. I FSK 1573/19, że: „Nie może stanowić podstawy do odmowy wydania interpretacji przepisu prawa podatkowego (§ 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika) argument, że szczegółowe określenie "przychodów wykonanych" zakładu budżetowego zawarte jest w przepisach ustawy o finansach publicznych, do których zresztą ten przepis prawa podatkowego wprost odsyła. Omawiane zagadnienie podatkowe wymaga bowiem kompleksowej wykładni zarówno przepisu rozporządzenia, jak i przepisu wskazanej ustawy”.

Poza wskazanym powyżej orzeczeniem NSA, analogiczne stanowisko prezentowane jest przykładowo w poniższych wyrokach:

1)    Wyrok NSA z 20 lipca 2021 r. o sygn. I FSK 427/19,

2)    Wyrok NSA z 14 kwietnia 2021 r. o sygn. I FSK 669/19,

3)    Wyrok NSA z 4 lutego 2021 r. o sygn. I FSK 45/19,

4)    Wyrok NSA z 19 listopada 2020 r. o sygn. I FSK 17/19,

5)    Wyrok WSA z 24 stycznia 2019 r. o sygn. I SA/Wr 804/18,

6)    Wyrok WSA z 20 grudnia 2018 r. o sygn. I SA/Po 795/18,

7)    Wyrok WSA z 10 października 2018 r. o sygn. I SA/Bk 515/18.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku prewspółczynnika rozumianego jako przychód wykonany Zakładu, w rozumieniu rozporządzenia ws. prewspółczynnika, nie należy uwzględniać równowartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stanu środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zagadnienie prewspółczynnika związane jest z zakresem prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

• gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
• gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

• czynności publicznoprawne wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
• czynności cywilnoprawne skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zasada wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – nie można odliczyć podatku naliczonego, gdy towary i usługi są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W każdym przypadku należy ocenić, czy podatnik zamierzał wykonywać czynności opodatkowane, gdy nabywał towary i usługi lub wykonywał inne czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne. Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem:

§ 1 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Transakcje, które są ujęte w § 3 ust. 5 rozporządzenia, są w sposób spójny wyłączone i z licznika, i z mianownika proporcji (obrotu z działalności gospodarczej oraz przychodów wykonanych zakładu budżetowego). Ma to na celu wyeliminowanie z proporcji danych, które mogłyby ją zniekształcić.

Prawidłowa wykładnia art. 86 ust. 2a ustawy wymaga zdefiniowania pojęć: „cele wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, ale ich występowanie nie oznacza, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Aby odliczyć podatek naliczony podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności:

• opodatkowanej podatkiem VAT,
• zwolnionej od podatku,
• niepodlegającej opodatkowaniu.

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik). Natomiast gdy w ramach działalności gospodarczej podatnik wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT oraz zwolnione z opodatkowania, zastosowanie znajdują uregulowania zawarte w art. 90 ustawy – stanowią one uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Państwa wniosek dotyczy (...) Zakładu (…), który jest samorządowym zakładem budżetowym i wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Zakład w ramach wykonywanych zadań dokonuje czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku finansowania inwestycji w zakresie infrastruktury np. wodno-kanalizacyjnej przez Państwa i następnie przekazania je do Zakładu, w rozliczeniach Zakładu pojawiają się odpisy amortyzacyjne od tej infrastruktury. Stosownie do obowiązujących zasad prowadzenia rachunkowości w zakładach budżetowych, Zakład dokonuje odpisów amortyzacyjnych przedmiotowego majątku. Wartość odpisów amortyzacyjnych jest dla Zakładu kosztem, który niemniej jednak nie wiąże się z realnym wydatkiem pieniężnym. Jednocześnie, równowartość odpisów amortyzacyjnych jest dla Zakładu pozostałym przychodem operacyjnym.

Ponadto, w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Zakładu wykazywany jest również stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, który kalkulowany jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych. Wykazywany po stronie przychodów Zakładu stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, podobnie jak równowartość odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialne i prawne przekazywane nieodpłatnie przez Gminę, nie stanowią przychodów uzyskiwanych przez Zakład z tytułu wykonywania działalności.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. prewspółczynnika, należy uwzględniać równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego.

Ze wzoru, który został określony w rozporządzeniu dla zakładu budżetowego, wynika, że mianownik proporcji stanowią przychody wykonane zakładu budżetowego. Są to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z których zakład pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego. Dotacje z budżetu jst są pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone i wynikają ze sprawozdania z wykonania planu finansowego. Z mianownika prewspółczynnika wyłączone są też odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia zakładu budżetowego oraz odszkodowania należne zakładowi inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. a)-d) rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29 stycznia 2025 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 133):

Szczegóły sporządzania sprawozdań oraz ich wzory określają załączniki do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego została określona w załączniku nr do 38 rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej. W rozdziale 7 uregulowano kwestie dotyczące sprawozdania Rb-30S z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych, gdzie w § 16 ust. 1 – 2 wskazano:

Zgodnie z § 42 rozporządzenia Ministra Finansów z 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1718):

W myśl § 43 ust. 2 rozporządzenia w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych:

Na podstawie § 44 rozporządzenia w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych:

W opisie sprawy wskazali Państwo, że wykazywany po stronie przychodów Zakładu stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, podobnie jak równowartość odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialne i prawne przekazywane nieodpłatnie przez Gminę nie stanowią przychodów uzyskiwanych przez Zakład z tytułu wykonywanej działalności. Odpisy amortyzacyjne oraz pokrycie amortyzacji środków trwałych mają wyłącznie postać zapisów księgowych, które z uwagi na uwarunkowania związane z zasadami prowadzenia rachunkowości w zakładach budżetowych – czynione są celem „zrównoważenia” strony kosztowej bilansu sporządzanego przez Zakład. Ponadto w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Zakładu wykazywany jest również stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, który kalkulowany jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością, a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych.

A zatem równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieodpłatnie przekazanych przez Państwa do Zakładu nie stanowi przychodów zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a tym samym w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Równowartość odpisów amortyzacyjnych nie powoduje fizycznego wpływu środków pieniężnych, więc nie stanowi faktycznych (wykonanych) przychodów. Wykazywana jest ona w ww. sprawozdaniu zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów Zakładu. Nie należy więc wliczać tej kwoty do mianownika proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia, gdyż nie są to przychody wykonane zakładu budżetowego.

Także stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, który kalkulowany jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością, a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych nie stanowi faktycznych przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej Zakładu, a jest rachunkową pozycją wykazywaną w sprawozdaniu.

Zatem kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu sprawozdawczego” nie stanowią „przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia. Tym samym, nie należy ich uwzględniać dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.