Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.901.2025.2.WH

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług dotyczącego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 2 stycznia 2026 r. (wpływ 2 stycznia 2026 r.) w zakresie brakującej opłaty. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Instytut (dalej „Instytut”) jest państwowym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t.j. Dz. U. z 2024, poz. 534 ze zm.- dalej zwana „ustawa o instytutach badawczych”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy - instytutem badawczym w rozumieniu ustawy jest państwowa jednostka organizacyjna, wyodrębniona pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce, zwana dalej "instytutem".

Zgodnie z art. 2 tej ustawy:

1. Do podstawowej działalności instytutu należy:

1)  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;

2)  przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;

3)  wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

2. W związku z prowadzoną działalnością podstawową instytut może:

1)  upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych;

2)  wykonywać badania i analizy oraz opracowywać opinie i ekspertyzy w zakresie prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych;

3)  opracowywać oceny dotyczące stanu i rozwoju poszczególnych dziedzin nauki i techniki oraz sektorów gospodarki, które wykorzystują wyniki badań naukowych i prac rozwojowych oraz w zakresie wykorzystywania w kraju osiągnięć światowej nauki i techniki;

4)  prowadzić działalność normalizacyjną, certyfikacyjną i aprobacyjną;

5)  prowadzić i rozwijać bazy danych związane z przedmiotem działania instytutu;

6)  prowadzić działalność w zakresie informacji naukowej, technicznej i ekonomicznej, wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej, a także wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw;

7)  wytwarzać w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby oraz prowadzić walidację metod badawczych, pomiarowych oraz kalibrację aparatury;

8)  prowadzić działalność wydawniczą związaną z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.

3. Instytut, poza zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, może prowadzić:

1)  kształcenie w szkole doktorskiej i na studiach podyplomowych, związane z prowadzonymi przez instytut badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi,

2)  inne formy kształcenia

- na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, ze zm.).

4. Instytut może prowadzić działalność inną niż wymieniona w ust. 1-3.

Działalność ta jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności, o której mowa w ust. 1-3.

Instytut w ramach swojej działalności wykonuje zarówno czynności nieodpłatne oraz odpłatne, które determinują, że jest on podatnikiem podatku VAT.

Do podstawowej działalności Instytutu, według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), należy prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z) oraz w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72.20.Z).

Przedmiotem działania Instytutu jest (…).

Do zadań Instytutu należy:

‒    (…).

Do zadań Instytutu, szczególnie ważnych dla planowania i realizacji polityki państwa, których wykonywanie jest niezbędne dla zapewnienia bezpieczeństwa publicznego, rozwoju edukacji oraz poprawy jakości życia obywateli, wykonywanych w sposób ciągły należy:

‒    (…).

Instytut prowadzi również działalność komercyjną – podlegającą opodatkowaniu VAT. Główną strefą działalności w tej dziedzinie jest prowadzenie  (…).

Na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 czerwca 2017 r. w sprawie nadania Instytutowi statusu państwowego instytutu badawczego (Dz.U. z 2017 r. poz. 1193), zw. dalej „Rozporządzeniem Rady Ministrów”, Instytut działa jako państwowy instytut badawczy w rozumieniu art. 21 i nast. ustawy o instytutach badawczych. W związku z powyższym Instytut, zgodnie z art. 21 ust. 1 w zw. z art. 22 pkt 2 ustawy o instytutach badawczych, jest zaangażowany do realizowania w sposób ciągły odpowiednich do przedmiotu działania Instytut zadań szczególnie ważnych dla planowania i realizacji polityki państwa. Wykonywanie zadań szczególnie ważnych dla planowania i realizacji polityki państwa, polecane jest instytutowi przez organ, w którego zakresie działania pozostaje realizacja danego zadania ważnego dla planowania i realizacji polityki państwa, w szczególności przez Ministra Nadzorującego Instytut lub Prezesa Rady Ministrów.

Instytut, w ramach konsorcjum naukowego, którego jest Liderem, realizuje projekt pn.: „…” (zwany dalej „…”, „Zadaniem” lub „Projektem”).

Projekt (…) stanowi (…) Realizacja Projektu (…) została powierzona przez Prezesa Rady Ministrów na podstawie decyzji wydanej (…) przez (…) nr (…) powierzającą konsorcjum, którego Instytut jest Liderem, realizację projektu (…) (zwana dalej „Decyzją PRM”). Podstawą do wydania przedmiotowej decyzji i realizowania zadania przez konsorcjum, którego Liderem jest Instytut, jest art. 10c ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów (Dz. U. z 2024 r. poz. 1050 i 1473).

Zgodnie z art. 10c ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów:

1. Prezes Rady Ministrów może powierzać podmiotom zobowiązanym do udostępniania lub przekazywania informacji sektora publicznego w celu ponownego wykorzystania, o których mowa w przepisach o ponownym wykorzystaniu informacji sektora publicznego, zwanym dalej "zleceniobiorcami", realizację zadań z zakresu informatyzacji sektora publicznego, innowacji cyfrowych i rozwoju społeczeństwa informacyjnego oraz przeciwdziałania wykluczeniu cyfrowemu, zwanych dalej "projektami", w tym:

1)  budowę, rozwój i utrzymanie systemów teleinformatycznych;

2)  świadczenie usług towarzyszących i doradztwa specjalistycznego;

3)  prowadzenie działań informacyjnych;

4)  zwiększanie lub poszerzanie zakresu oddziaływania innych wykonywanych przez zleceniobiorców zadań na sektor publiczny;

5)  zwiększanie lub utrzymanie zdolności zleceniobiorców do realizacji zlecanych zadań;

6)  wspieranie podmiotów wykonujących zadania publiczne w ich realizacji.

2. Powierzenie realizacji projektu następuje w drodze decyzji Prezesa Rady Ministrów w sprawie powierzenia realizacji projektu, zwanej dalej "decyzją". Do decyzji nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572).

3. Decyzja zawiera w szczególności:

1) oznaczenie:

a)  zleceniobiorcy, a w przypadku gdy realizacja projektu jest powierzana więcej niż jednemu zleceniobiorcy - zleceniobiorców,

b)  zleceniodawcy, a w przypadku gdy realizacja projektu jest finansowana przez więcej niż jednego zleceniodawcę - zleceniodawców;

2) wskazanie źródła finansowania realizacji projektu lub sposobu jego określenia;

3) określenie:

a)  czasu realizacji projektu, w tym najpóźniejszego możliwego terminu rozpoczęcia jego realizacji,

b)  ramowego zakresu projektu i sposobu jego realizacji,

c)  podziału działań w ramach realizacji projektu pomiędzy zleceniobiorcami albo sposobu dokonania takiego podziału - w przypadku gdy realizacja projektu jest powierzana więcej niż jednemu zleceniobiorcy,

d)  zakresu i sposobu finansowania realizacji projektu przez każdego ze zleceniodawców - w przypadku gdy realizacja projektu jest finansowana przez więcej niż jednego zleceniodawcę,

e)  kosztu realizacji projektu, a jeżeli projekt jest realizowany w formule wariantowej - maksymalnego kosztu realizacji projektu, albo sposobu wyliczenia odpowiednio kosztu albo maksymalnego kosztu realizacji projektu.

W celu wykonania Decyzji Prezesa Rady Ministrów, Minister (...) został zobowiązany do zawarcia umowy dotacji z konsorcjum naukowym realizującym Projekt (…) i przez to zapewnienia środków na realizację Projektu, co oznacza, że całość przedsięwzięcia jest finansowana z dotacji celowej. W decyzji określono koszty realizacji Projektu i wskazano źródło jego finansowania – budżet państwa w części 27 – Informatyzacja. Zadanie nie byłoby zatem realizowane przez Instytut, gdyby nie zostało powierzone do realizacji w drodze decyzji administracyjnej.

W związku z powyższym 25 marca 2025 r., Instytut, jako lider konsorcjum naukowego, w celu wykonania Decyzji PRM, zawarł ze Skarbem Państwa – reprezentowanym przez Ministra (...) umowę dotacji celowej nr (…) (dalej zwaną „Umową dotacji”), na mocy której Minister udzielił konsorcjum naukowemu dotacji na finansowanie Projektu, zaś konsorcjum naukowe zobowiązane jest zrealizować Zadanie polecone Decyzją PRM w zakresie i na zasadach określonych szczegółowo w tej umowie dotacji.

Dotacja na realizację Zadania jest udzielona ze środków budżetu państwa. W umowie określono terminy realizacji Zadania i wykorzystania dotacji, terminy przekazania dotacji, określono zasady wydatkowania środków, kontroli, zwrotu dotacji zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W celu realizacji Projektu (…) 24 stycznia 2025 r. zawarta została także umowa konsorcjum.

W skład konsorcjum naukowego realizującego Projekt wchodzą:

1)  (…).

Na mocy tej umowy Instytut został liderem konsorcjum, natomiast członkowie konsorcjum mogą być również zwani – każdy z osobna „Beneficjentem”, a łącznie „Beneficjentami”.

Projekt (…) to bezpośrednia kontynuacja i rozwinięcie istotnej części projektu (…) ((…) oraz kluczowy element strategii (...) Polski. Efekty projektu (…) zostały udostępnione przez Skarb Państwa - Ministra (...) do korzystania ogółowi społeczeństwa, w otwartym dostępnie pod adresem internetowym: (…).

Celem Projektu (…) jest (…). W ramach Projektu przewidziano wsparcie procesu przygotowawczego do wdrożenia polskich modeli językowych w aplikacji (…), (…). Na ich bazie rodzina modeli (…) rozbudowana zostanie o nowe modele o różnych rozmiarach, w tym (i) (…).

W załączonym do umów wniosku o wszczęcie postępowania dotacyjnego Ministerstwo (...) wskazało i uzasadniło wybór Instytut jako beneficjenta dotacji wskazując bogate doświadczenie w prowadzeniu badań w zakresie rozwoju metod sztucznej inteligencji i posiadanie przez Instytut kategorii naukowej oraz posiadane zasoby w postaci bazy danych i zasobów obliczeniowych, ale przede wszystkim zespołu naukowców i badaczy zatrudnionych w Ośrodku (...) prowadzących badania na wszystkich etapach powstawania i analizy danych, modeli oraz procesów tworzenia systemów wykorzystujących AI.

Projekt (…) realizowany będzie w formie 4 działań.

Działanie 1.

(..).

Działanie 2.

(…).

Działanie 3.

(…).

Działanie 4.

(…).

Instytut – zgodnie z Decyzją Prezesa Rady Ministrów w sprawie powierzenia realizacji projektu z 20 lutego 2025 r. – uczestniczy w realizacji każdego z wymienionych działań. Prace prowadzone w ramach działań koordynują liderzy oraz wiceliderzy działań. Ich rolą, określoną w umowie konsorcjum, jest monitorowanie i nadzór nad realizacją poszczególnych zadań. Instytut wyznaczył liderkę Działania 3. i wiceliderkę Działania 1. Liderami i wiceliderami pozostałych działań są przedstawiciele innych jednostek Konsorcjum. Pracownicy Instytut są jednak zaangażowani w ich realizację.

Efektami Projektu finansowanymi z dotacji celowej będą:

a.  (…).

Modele i narzędzia opracowane w ramach projektu będą przygotowane w postaci możliwej do wdrażania w administracji publicznej, jednostkach rządowych, dla podnoszenia jakości i zwiększania efektywność obsługi obywateli i obywatelek, czyli będą służyć do realizacji zadań publicznych, zgodnie z Decyzją PRM.

Na mocy Umowy dotacji, wytworzone w ramach tej umowy produkty podlegają przekazaniu na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...); końcowym terminem przekazania produktów jest 31 grudnia 2025 r. (§ 11 ust. 1 umowy Dotacji celowej).

Zatem bezpośrednim odbiorcą rezultatów Projektu co do zasady jest Skarb Państwa. Odbiorcami stać się mogą też inne podmioty, np. osoby fizyczne, osoby prawne, urzędy, jednostki samorządu terytorialnego, itd., po upublicznieniu modeli przez Skarb Państwa na stosownych licencjach, analogicznie jak miało to miejsce w przypadku efektów projektu (…), kiedy to po przekazaniu wyniku zrealizowanych prac do Ministerstwa (...), Minister udostępnił kod źródłowy nieodpłatnie do zastosowań, w tym komercyjnych, zainteresowanym podmiotom.

Co do zasady prawa do wypracowywanych rezultatów Projektu, jeżeli takie prawa istnieją, posiadają w trakcie biegu Projektu wspólnie członkowie konsorcjum naukowego do czasu zakończenia prac i przekazania wyników protokołem Ministrowi (...). Z uwagi na specyfikę projektu (…) i fakt, że rezultatów wypracowanych w ramach Projektu (np. utwory) nie da się przypisać do konkretnego konsorcjanta, do czasu przekazania wyników protokołem Ministrowi (...) konsorcjantom przysługują wspólne prawa do takich rezultatów. W związku z tym, nie istnieją konkretne prawa, które byłyby przenoszone na rzecz Ministra (...) odrębnie przez poszczególnych członków konsorcjum naukowego, w tym Lidera. Jednocześnie rezultaty te są wytwarzane w celu przekazania wymaganych efektów Projektu Ministrowi (...), zgodnie z Umową dotacyjną i Decyzją PRM.

Po przeniesieniu praw do wyników realizowanych prac Instytut może z nich korzystać podobnie jak ogół użytkowników na licencjach komercyjnych i naukowych po ich upublicznieniu przez Skarb Państwa na stosownych warunkach licencyjnych, analogicznie do efektów projektu (…).

Projekt realizowany będzie w ścisłej współpracy z instytucjami administracji publicznej, w których przeprowadzony zostanie pilotaż, co pozwoli na skuteczne wsparcie i automatyzację ich prac.

Współpraca polegać będzie na udostępnieniu przez partnerów danych oraz przeprowadzaniu testów wytwarzanych rozwiązań. W projekcie przewidziano również pozyskiwanie danych tekstowych na podstawie umów licencyjnych z wydawcami, instytucjami posiadającymi bazy tekstów i autorami. W budżecie ujęto wydatki związane z zakupem danych językowych (tj. wynagrodzenia dla wydawców i autorów), które wykorzystane zostaną do trenowania modeli. Wybór dostawców dokonany zostanie w procedurze przetargowej.

Założenia budżetowe, zgodnie z Umową dotacji (…) i Aneksem nr 1 do umowy dotacji celowej nr (…) z 31 lipca 2025 r.:

1.  Finansowanie na realizację zadania (…) udzielone Beneficjentowi przez Ministra w formie dotacji celowej wynosi (…) zł, z czego finansowanie dla Instytutu zostało oszacowane na poziomie (…) zł. Wysokość finansowania dla Instytutu wynika z poziomu oszacowanych kosztów realizacji zadań powierzonych Instytutowi.

2.  Dotacja została udzielona ze środków budżetu państwa w części 27 – Informatyzacja.

3.  Zadanie realizowane jest w terminie od (…). Termin wykorzystania dotacji ustala się do 31 grudnia 2025 r.

4.  Beneficjent jest zobowiązany do wykorzystania dotacji zgodnie z celem, na jaki ją uzyskał i na zasadach określonych w umowie. Wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja została przyznana.

5.  Środki finansowe zostały przekazane na rachunek bankowy Lidera (Instytutu). Następnie lider przekazał te środki poszczególnym Beneficjentom w proporcjach wynikających z poziomu zaangażowania poszczególnych Beneficjentów w realizacji Zadania, co zostało określone w umowie.

6.  Beneficjent jest zobowiązany m.in. do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków dotacji oraz wydatków dokonywanych w ramach umowy, zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120, ze zm.).

7.  Beneficjent ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszystkie działania i zaniechania związane z realizacją Zadania, w zakresie, w jakim je realizuje, wobec osób i podmiotów trzecich, w tym odpowiedzialność za szkody wyrządzone w związku z tą realizacją oraz za wszelkie działania i zaniechania wybranych przez siebie wykonawców jak za swoje działania lub zaniechania.

8.  W § 11 Umowy dotacji uregulowano kwestie związane z prawami własności intelektualnej i przekazaniem produktów projektu. Jak już wcześniej wskazano, na mocy umowy dotacji celowej, wytworzone w ramach tej umowy produkty podlegają przekazaniu na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...). Co więcej, z chwilą przekazania Skarbowi Państwa – Ministrowi (...) opisanych wyżej produktów, każdy z Beneficjentów (członków Konsorcjum) nieodpłatnie przenosi na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...) autorskie prawa majątkowe tych produktów, które są utworami w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (§ 11 ust. 2 Umowy dotacji). Dodatkowo, strony Umowy dotacji postanowiły, że w stosunku do wyników prac zrealizowanych w ramach tej umowy, które stanowią bazę danych w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o ochronie baz danych, producentem jest Minister (...).

9.  Dotacja jest podzielona na kategorie kosztów i proporcjonalna do poziomu zaangażowania poszczególnych członków Konsorcjum w realizację zadań.

Dodatkowo zgodnie z zawartą umową konsorcjum:

1.  Każda ze Stron ponosi odpowiedzialność wobec Jednostki Finansującej oraz pozostałych Stron za niewykonanie bądź nienależyte wykonanie umowy i realizację projektu w zakresie realizowanej przez siebie części projektu, zgodnie z podziałem zadań i zakresem prac określonym umową oraz umową o Finansowanie projektu zawartą z Jednostką Finansującą. Żadna ze Stron nie ponosi odpowiedzialności za działania lub zaniechania pozostałych Stron umowy.

2.  Jeżeli Jednostka Finansująca zażąda jakiejkolwiek należności lub wystąpi do Lidera Konsorcjum z żądaniem zapłaty, w tym o zapłatę kary umownej, wówczas, na zasadach i w terminie określonych przez Lidera Konsorcjum, obowiązkiem zaspokojenia roszczeń finansowych lub pokrycia kar umownych zostanie obciążony ten Członek Konsorcjum, który doprowadził do powstania szkody lub nie wykonał lub nienależycie wykonał obowiązki wynikające z umowy lub umowy o Finansowanie.

W trakcie realizacji przedsięwzięcia składane są Ministrowi (...) merytoryczne raporty kwartalne z zadań. Każdy z konsorcjantów jest zobowiązany do składania raportów cząstkowych Liderowi, który na ich podstawie tworzy raport zbiorczy przekazywany Ministrowi (...). Raport finansowy zostanie złożony na koniec projektu. W przypadku niezrealizowania celów przedsięwzięcia Instytut obowiązany jest do zwrotu środków pieniężnych.

W przypadku nieotrzymania środków finansowych od Ministra (...) Instytut nie realizowałby przedmiotowego przedsięwzięcia.

Wnioskodawca wskazuje, że w sytuacji projektu realizowanego przez w konsorcjum, do którego należy Instytut i którego jest Liderem, koszty związane z tym projektem są pokrywane z budżetu państwa – Dział 27 Informatyzacja w formie dotacji celowej. Dotacja nie zakłada żadnego zysku dla członków konsorcjum, w tym Instytut jako Lidera, a pokrywa jedynie koszty (bezpośrednie i pośrednie rozliczane ryczałtowo od wskazanych kategorii wydatków).

Wypłacana na rzecz Instytut dotacja celowa z budżetu państwa stanowi w opinii Wnioskodawcy rekompensatę kosztów wykonania zadania powierzonego przez Prezesa Rady Ministrów za zgodą Ministra (...) (wydaną poprzez zaopiniowanie decyzji) i przy finansowaniu z budżetu Ministerstwa (...) w ogólnym interesie gospodarczym/publicznym. Wysokość dotacji skalkulowana jest kosztowo, co wynika zarówno z podstawy prawnej powierzenia zadania, jak i zasad udzielenia dotacji z budżetu państwa, określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.).

Zgodnie z art. 10c ust. 6 pkt. 3 lit. e) ustawy o Radzie Ministrów decyzja o powierzeniu zadania z zakresu informatyzacji sektora publicznego, innowacji cyfrowych i rozwoju społeczeństwa informacyjnego oraz przeciwdziałania wykluczeniu cyfrowemu, określa koszt realizacji projektu.

Natomiast zgodnie z przepisami ustawy o finansach publicznych i zasad rozliczania dotacji celowych, dookreślonych szczegółowo w umowie o udzieleniu dotacji na realizacje projektu (…) jako rozliczenie otrzymanej dotacji członkowie konsorcjum, w tym Instytut pełniący rolę Lidera przekazuje sprawozdania końcowe z realizacji zadania zawierające opis zrealizowanych działań oraz rozliczenie kosztów ich realizacji wg określonego wzoru określającego m.in. zestawienie dowodów księgowych dokumentujących poniesione i rozliczane koszty.

Dotacja nie jest zatem wynagrodzeniem rynkowym, lecz elementem kalkulacyjnym rekompensaty z tytułu realizacji powierzonego zadania w ramach usługi publicznej.

Wnioskodawca wskazuje, że Konsorcjum, którego członkiem i jednocześnie Liderem jest Instytut, zawarło z Ministrem (...) umowę dotacji celowej w celu realizacji projektu pt. „(…)”.

Przedmiotem tej Umowy jest realizacja zadania powierzonego Decyzją Prezesa Rady Ministrów wydaną na podstawie art. 10c ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów. W ramach tej decyzji jako zleceniodawcę tego zadania Prezes Rady Ministrów wskazał ministra do spraw informatyzacji, który zapewnił środki na realizację Projektów ze środków budżetu państwa ujętych w części 27 – Informatyzacja. Cele określone w Projekcie mają służyć dobru ogólnospołecznemu m.in. mają zmierzać do rozwoju i pilotażowego wdrożenia dużych modeli językowych w polskiej administracji publicznej”.

Charakter działań realizowanych przez Instytut mieści się tym samym w sferze użyteczności publicznej.

W tym względzie zauważyć należy również szereg ograniczeń w zakresie działalności Instytutu w zakresie realizacji przedmiotowego projektu, które nie występują w stosunku do przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w warunkach konkurencyjnego rynku gospodarczego.

Ograniczenia te wynikają w szczególności z:

‒    faktu, że Instytut został wyznaczony do realizacji przedmiotowego zadania na mocy Decyzji Prezesa Rady Ministrów w sprawie powierzenia realizacji projektu pn.: „(…)”, a następnie zawarł z Ministrem (...) umowę dotacji, doszczegóławiającej tryb udzielenia dotacji i sposób jej rozliczenia wynikający wprost z reżimu przepisów ustawy o finansach publicznych. Nie miał zatem swobody w podejmowaniu decyzji w tej sprawie jaką posiadają podmioty prowadzące działalność gospodarczą w warunkach rynkowych. Swobodę tę ogranicza również fakt, ze w ramach otrzymanych środków Instytut podlega reżimowi wynikającymi z faktu dysponowania środkami publicznymi: termin wydatkowania środków jest ograniczony czasowo przepisami ustawy o finansach publicznych, wykorzystanie dotacji podlega kontroli i reżimowi przepisów o finansach publicznych, np. wykorzystana dotacja niezgodnie z przeznaczeniem, w tym niezgodnie z zasadami określonymi w ustawie o finansach publicznych i w umowie. Dla przykładu wykonanie i sfinansowanie jakichkolwiek działań w terminie wykraczającym poza okres realizacji zadania i wykorzystania dotacji powoduje, że całość niewłaściwie (czyli niezgodnie z warunkami umowy) wydatkowanych środków podlega zwrotowi. Np. gdyby płatności rozliczane w dotacji zostały zapłacone 1 dzień po terminie realizacji lub wykorzystania dotacji, to cała kwota dotacji podlegałaby zwrotowi, czyli de facto Instytut nie mógłby sfinansować zadania ze środków dotacji i musiałby w konsekwencji sfinansować zaciągnięte zobowiązania ze środków własnych. Trudno wyobrazić sobie w obrocie gospodarczym sytuację, w której podmiot wykonujący usługę nie otrzymuje w ogóle wynagrodzenia za to, że wykonał zadanie 1 dzień po terminie. Kwestie te regulowane byłyby w ramach swobody zawierania umów i sankcjonowane ewentualnie w postaci kary umownej, stanowiącej jakąś część wynagrodzenia i która to kara musiałaby być jeszcze zmiarkowana w stosunku do wyrządzonej szkody lub naruszonego i udowodnionego interesu wierzyciela.

‒    faktu, że środki, którymi dysponuje Instytut w celu realizacji projektu, są środkami publicznymi, rozliczanymi w rygorze ustawy o finansach publicznych, co zostało opisane powyżej.

Pytania

1)  Czy Instytut realizując Projekt (…) w zakresie zadań przydzielonych mu Decyzją PRM występuje w charakterze podatnika podatku VAT?

2)  Czy środki otrzymane na realizację Projektu (…) w zakresie zadań przydzielonych Instytutowi Decyzją PRM podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3)  Czy Instytut będzie służyć prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu (…) w zakresie zadań przydzielonych mu Decyzją PRM?

Państwa stanowisko w sprawie

1)  Instytut realizując Projekt (…) w zakresie zadań przydzielonych mu Decyzją PRM nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

2)  Środki otrzymane na realizację Projektu (…) w zakresie zadań przydzielonych Instytutowi Decyzją PRM nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

3)  Instytutowi nie będzie służyło prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu (…) w zakresie realizacją zadań przydzielonych mu Decyzją PRM.

UZASADNIENIE:

Ad 1)

Instytut realizując projekt (…) w zakresie zadań przydzielonych mu Decyzją Prezesa Rady Ministrów nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, a wykonywanie tych zadań przez Instytut będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie świadczenia składającego się na usługę należy bowiem interpretować zgodnie z Kodeksem cywilnym, tj. jako zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie usług podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywane w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może być uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego. Uznanie danej czynności za świadczenie usługi wymaga z jednej strony istnienia działania lub zaniechania, z drugiej zaś strony konsumenta tego świadczenia - podmiotu, który odnosi korzyści o charakterze majątkowym.

Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, o tyle zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Należy w tym miejscu zauważyć, że oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika – nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu – pozostaje poza zakresem opodatkowania. Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu przez podatnika jest neutralne z punktu widzenia VAT. Co prawda, przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku od towarów i usług, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje Dyrektywy 112 wyrażają ten wymóg wprost – stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze.

Ustawa o VAT definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno- prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi bowiem, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepisy ustawy VAT na swój własny użytek definiują pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT. Nie można więc utożsamiać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT z działalnością gospodarczą, o której mowa w prawie działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Podatnikiem może być w zasadzie każdy samodzielny podmiot prawny, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej.

Instytut realizując Projekt (…) w zakresie zadań przydzielonych mu Decyzją PRM nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Wykonanie Umowy będzie realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra (...), który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2023 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra (...) (Dz. U z 2023 r., poz. 792) kieruje działem administracji rządowej – informatyzacja.

Tym samym, zadanie realizowane przez Instytut w ramach projektu pn. „(…) nie będą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Instytut wykonując swoje zadania powierzone mu Decyzją PRM w zakresie realizacji zadań Ministra (...), nie wypełnia definicji działalności gospodarczej, w związku z czym Instytut z tego tytułu nie będzie uznany za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wspomnieć należy, że w dniu 22 września 2025 r. zapadł wyrok w składzie siedmiu sędziów NSA o sygnaturze akt I FSK 678/21, w którym Sąd stwierdził, że działalność spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego, polegająca wyłącznie na wykonywaniu niektórych zadań publicznych tej jednostki, na podstawie umowy zawartej między spółką a jednostką, finansowana jedynie w formie rekompensaty, o której mowa w art. 5 ust. 1 i 5 decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. U. UE. seria L. z 2012 r. Nr 7, str. 3), nie ma charakteru gospodarczego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.) i nie podlega tym samym opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy stwierdzić, że choć wyroku nie można zastosować wprost do zaistniałego stanu faktycznego, to jednak zachodzą tu pewne analogie. Otóż Instytut można przyrównać do podmiotu gospodarczego którego „jedynym udziałowcem” jest Skarb Państwa, zadania jakie Instytut wykonuje w zakresie realizacji projektu pn. „(…)” realizowane są na podstawie umowy dotacji zawartej między konsorcjum w którym znajduje się Instytut i jest jego Liderem, a Skarbem Państwa - Ministrem (...), a umowa ta jest finansowana jedynie w oparciu o udzielną dotację celową ze środków budżetu państwa.

Analogię pomiędzy stanem faktycznym analizowanym w wyroku ze stanem faktycznym prezentowanym w niniejszym wniosku Wnioskodawca przedstawia w dalszej części uzasadnienia.

W przywołanym wyroku NSA analizował, czy opisane w złożonym przez Spółkę wniosku usługi, stanowią działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a w przypadku uzyskania odpowiedzi pozytywnej, czy mimo ich gospodarczego charakteru Spółka, z uwagi na dyspozycję art. 15 ust. 6 tej ustawy, jest podatnikiem tego podatku.

Istota powyższego zagadnienia wyjaśniona została w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 (Saudaçor, EU:C:2015:733) oraz z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 (Nagyszénás, ECLI:EU:C:2018:91).

Wynika z nich bowiem, że o ile wykonywanie przez spółkę niektórych zadań publicznych jednostki samorządu terytorialnego zgodnie z umową zawartą między tą spółką a daną jednostką, stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT i nie jest objęte zasadą nieopodatkowania tym podatkiem wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, o tyle uznanie tej spółki za podmiot prawa publicznego wykonującego przedmiotową działalność jako podmiot władzy publicznej, stanowi podstawę do objęcia jej zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej, przewidzianą w art. 13 ust. 1 dyrektywy VAT pod warunkiem, że zwolnienie tej działalności nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji.

Powyższe zasady analizowane były przez Trybunał również w uzasadnieniach wyroków z 30 marca 2023 r. w sprawach: C-616/21 (Gmina L., ECLI:EU:C:2023:280) i C-612/21 (Gmina O., ECLI:EU:C:2023:279) dotyczących opodatkowania VAT inwestycji gminnych w zakresie OZE i usuwania azbestu. Powołując się na swoje dotychczasowe orzecznictwo, Trybunał wywiódł mianowicie, że nie podlega opodatkowaniu VAT świadczenie usług, które nie ma na celu osiągania stałego dochodu, a finansowane jest przede wszystkim ze środków publicznych, co bezprzedmiotowym czyni tym samym podejmowanie klasyfikacji tej działalności w zakresie zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 dyrektywy VAT.

W uzasadnieniu wyroku o sygn. C-616/21 Trybunał wskazał bowiem, iż „okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych."

Tymczasem w uzasadnieniu wyroku o sygn. C-612/21 wyjaśnił z kolei, że „dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych."

W uzasadnieniu obu wyroków Trybunał wskazał także, że uznanie, iż przedmiotowe działalności nie mają charakteru gospodarczego w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT powoduje, że "nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy".

Trybunał uznał zatem, że istotnym elementem przy dokonywaniu prawidłowej klasyfikacji usług tego rodzaju, z punktu widzenia ich gospodarczego (rynkowego) charakteru, jest źródło i rodzaj ich finansowania, oceniane w kontekście pozostałych relewantnych okoliczności sprawy.

Z definicji działalności gospodarczej unormowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody), w szczególności obejmuje ona czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zarobkowy cel działalności stanowi zatem istotny komponent jej gospodarczego charakteru. Z tego względu to on stanowi punkt wyjścia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Przypomnieć należy zatem, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE świadczenie usług jest „odpłatne" w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w trakcie którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (zob. w szczególności wyrok TSUE z 12 maja 2016 r, sygn. C-520/14, Gemeente Borsele pkt 24 i powołane tam orzecznictwo).

W sprawie dotyczącej przedmiotowego wyroku koszty działalności operacyjnej ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją umowy w okresie jej obowiązywania, wraz z uwzględnieniem rozsądnego zysku, są pokrywane przez Województwo w formie tzw. rekompensaty, o której mowa w decyzji Komisji.

W sytuacji projektu (…) realizowanego przez konsorcjum, do którego należy Instytut i którego jest Liderem, koszty związane z tym projektem są pokrywane z budżetu państwa – Dział 27 Informatyzacja w formie dotacji celowej. Dotacja nie zakłada żadnego zysku dla członków konsorcjum, w tym Instytutu jako Lidera, a pokrywa jedynie koszty (bezpośrednie i pośrednie rozliczane ryczałtowo od wskazanych kategorii wydatków).

Jak dalej wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny - Wypłacana Spółce rekompensata z rozsądnym zyskiem stanowi tym samym rekompensatę z tytułu świadczenia usług typu SGEI (ang. Services of General Economic Interest), a więc usług wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym.

Kalkulowana jest kosztowo z ograniczonym ryzykiem i rozsądnym zyskiem, nieprzekraczającym stopy swap powiększonej o sto punktów bazowych. Nie jest zatem wynagrodzeniem rynkowym, lecz elementem kalkulacyjnym rekompensaty kosztów świadczenia usługi publicznej.

Podobnie ma się sytuacja w przypadku Instytutu. Wypłacana na rzecz Instytut dotacja celowa z budżetu państwa stanowi rekompensatę kosztów wykonania zadania powierzonego przez Prezesa Rady Ministrów za zgodą Ministra (...) (wydaną poprzez zaopiniowanie decyzji) i przy finansowaniu z budżetu Ministerstwa (...) w ogólnym interesie gospodarczym/publicznym.

Wysokość dotacji skalkulowana jest kosztowo, co wynika zarówno z podstawy prawnej powierzenia zadania jak i zasad udzielenia dotacji z budżetu państwa, określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.).

Zgodnie z art. 10c ust. 6 pkt. 3 lit. e) ustawy o Radzie Ministrów Decyzja o powierzeniu zadania z zakresu informatyzacji sektora publicznego, innowacji cyfrowych i rozwoju społeczeństwa informacyjnego oraz przeciwdziałania wykluczeniu cyfrowemu, określa jedynie koszt realizacji projektu, nie zakłada żadnego zysku, ani marży.

Dodatkowo zgodnie z przepisami ustawy o finansach publicznych i zasad rozliczania dotacji celowych, dookreślonych szczegółowo w umowie o udzieleniu dotacji na realizacje projektu (…) jako rozliczenie otrzymanej dotacji członkowie konsorcjum, w tym Instytut pełniący rolę Lidera przekazuje sprawozdania końcowe z realizacji zadania zawierające opis zrealizowanych działań oraz rozliczenie kosztów ich realizacji wg określonego wzoru określającego m.in. zestawienie dowodów księgowych dokumentujących poniesione i rozliczane koszty.

Dotacja nie jest zatem wynagrodzeniem rynkowym, lecz elementem kalkulacyjnym rekompensaty z tytułu realizacji powierzonego zadania w ramach usługi publicznej (Rozwój i pilotażowe wdrożenie dużych modeli językowych w polskiej administracji publicznej). Jak wynika bowiem z przedstawionego stanu faktycznego realizowany projekt ma na celu wsparcie (...) i automatyzacji powtarzalnych czynności urzędniczych w Polsce poprzez (…). Na potrzeby wdrożeń i w celu dostosowania modeli do potrzeb administracji publicznej, ujawnionych m.in. w trakcie pilotażu, zgromadzone zostaną nowe zbiory (…).

Pomiędzy płatnością, którą Instytut działający w konsorcjum otrzymuje w ramach dotacji od Ministerstwa a wykonywanym przez niego świadczeniem na rzecz Ministerstwa (...), zachodzi wprawdzie związek bezpośredni w tym sensie, że płatność następuje w zamian za to świadczenie, Instytut zaś otrzymując od Ministerstwa dotację otrzymuje zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokonuje Instytut na rzecz Ministerstwa. Jednak w świetle orzecznictwa TSUE samo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymaną przez Instytut zaliczką/refundacją a świadczeniem wzajemnym, nie ma jeszcze decydującego znaczenia dla stwierdzenia, że dana działalność wykonywana jest za wynagrodzeniem determinującym jej gospodarczy charakter, podlegający opodatkowaniu VAT. W celu ustalenia, czy dane świadczenie usług jest wykonywane za wynagrodzeniem tak, że działalność taką należy uznać za działalność gospodarczą, należy bowiem zbadać wszystkie okoliczności, w jakich świadczenie to jest realizowane (zob. wyrok TSUE z 12 maja 2016 r, sygn. C- 520/14, Gemeente Borsele pkt 29 -31).

Wracając do wskazanego wyroku NSA – „specyficzny model finansowania Spółki, oparty wyłącznie o model rekompensat, o których mowa w treści decyzji Komisji, nie zaś na maksymalizowaniu osiąganego zysku na zasadach właściwych działalności gospodarczej, skonfrontować należy z przedmiotem działalności Spółki, jej właściwościami korporacyjnymi i modelem jej funkcjonowania, co w świetle dotychczasowych rozważań umożliwi udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy podejmowana przez nią działalność ma charakter gospodarczy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Z treści złożonego przez Spółkę wniosku wynika, że została ona powołana jedynie w celu realizacji na rzecz Województwa ściśle określonego zadania (spółka celowa), polegającego na wspieraniu i promowaniu rozwoju Województwa poprzez wprowadzenie na rynek regionalny instrumentów finansowych asygnowanych na realizację celów polityki rozwoju Województwa. Zadanie to wykonywane jest przez Spółkę na podstawie umowy zawartej między nią a Województwem.

Przedmiotem tej umowy jest więc realizacja zadania własnego Województwa, służącego zaspokajaniu potrzeb społecznych w zakresie zarządzania środkami finansowymi, powierzanymi na rzecz Spółki, celem podejmowania przez Spółkę działań ukierunkowanych na promowanie i wspieranie rozwoju gospodarczego Województwa w oparciu o strategię inwestycyjną, wynikającą m.in. ze strategii rozwoju Województwa. Charakter działań realizowanych przez Spółkę mieści się tym samym w sferze użyteczności publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1a ustawy o samorządzie województwa, w konsekwencji czego misja i cel działania Spółki stanowi realizację polityki rozwoju Województwa, o której mowa w art. 11 ust. 2 tej ustawy. Nie bez znaczenia pozostaje również, że w okresie obowiązywania umowy zadania powierzone na jej podstawie będą jedynymi zadaniami realizowanymi przez Spółkę.

W tym względzie zauważyć należy również szereg ograniczeń w zakresie działalności Spółki, które nie występują w stosunku do przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w warunkach konkurencyjnego rynku gospodarczego. Ograniczenia te wynikają w szczególności z:

‒    art. 98 ustawy z 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2020 r. poz. 818);

‒    faktu, że środki, którymi dysponuje Spółka, są środkami publicznymi;

‒    przepisów ograniczających wynagradzanie omawianych czynności wynikające z systemu rekompensaty w rozumieniu decyzji Komisji.

W przedmiotowej sprawie umowa zawarta pomiędzy Spółką a Województwem określa zasady realizacji powierzonego Spółce zadania publicznego w zakresie zarządzania i wykorzystywania przez Spółkę środków finansowych poprzez ich angażowanie w najbardziej efektywny sposób, w zakresie udzielenia wsparcia rozwojowego za pomocą instrumentów finansowych, w szczególności w obszarze mikro, małych i średnich przedsiębiorstw.

W tym zakresie Spółka ma następujące (egzemplifikacyjnie wskazane) zadania:

a)  przygotowanie i realizacja strategii inwestycyjnej;

b)  negocjowanie i zawieranie umów operacyjnych I stopnia, tj. umów regulujących wsparcie pośredników finansowych przez Spółkę w ramach powierzonych środków;

c)  kontrolę umów operacyjnych I i II stopnia (umowami operacyjnymi II stopnia są umowy regulujące wsparcie ostatecznych odbiorców, czyli beneficjentów pomocy, przez pośredników finansowych, którzy uzyskali wsparcie w ramach umów operacyjnych I stopnia);

d)  sprawozdawczość do Województwa o postępach umów operacyjnych I i II stopnia;

e)  monitorowanie wyników osiąganych przez pośredników finansowych w ramach instrumentów finansowych;

f)   sporządzanie rocznych planów działań;

g)  zapewnienie programu informatycznego służącego obsłudze Umowy oraz umów operacyjnych I i II stopnia;

h)  prowadzenie działań informacyjno-promocyjnych w zakresie realizowanej umowy, w tym zapewnienie pakietu informacji dla pośredników finansowych i ostatecznych odbiorców, prowadzenie strony internetowej Spółki, organizowanie bądź udział w szkoleniach, konferencjach, seminariach i spotkaniach w zakresie przedmiotu Umowy oraz prowadzenie kampanii informacyjno- promocyjnych w zakresie uzgodnionym z Województwem.

Katalog powyższych zadań oraz ustrój organizacyjny i model funkcjonowania Spółki wskazują, że jej zadaniem nie będzie osiąganie czy maksymalizacja zysku, lecz legalne, rzetelne i gospodarne zarządzanie środkami finansowymi, w celu osiągnięcia najwyższej jakości w efektywnym wspieraniu aktywności mikro, małych i średnich przedsiębiorstw oraz wspomaganiu rozwoju obszarów miejskich. Spółka nie uczestniczy w wolnej grze rynkowej w warunkach wolnego, konkurencyjnego rynku. Wykonuje wyłącznie zadanie własne Województwa służące zaspokajaniu potrzeb społecznych na jego obszarze (m.in. zarządzanie powierzonymi środkami w celu wsparcia mikro, małych i średnich przedsiębiorstw i rozwoju regionalnego), a jedynym udziałowcem Spółki jest Województwo.

Spółka pełni tym samym rolę tzw. innego podmiotu prawa publicznego, którego działalność polega na wykonywaniu zadań publicznych przynależnych Województwu, będącym jedynym jej udziałowcem.

Pojęcie władzy publicznej nie ogranicza się bowiem współcześnie jedynie do władztwa rozumianego jako władcze wkraczanie w prawa i wolności albo obowiązki podmiotów prawa w warunkach zagrożenia przymusem i sankcją. Pojęcie sprawowania władzy publicznej składa się bowiem również z szeregu tzw. miękkich kompetencji organów administracji, w tym takich jak stwarzanie stosownych warunków, zapewnienie właściwej pomocy, czy podejmowanie współpracy w ramach przejrzystego partnerstwa. Szerokie rozumienie pojęcia władztwa publicznego umożliwia organom administracji publicznej realizowanie swoich zadań i polityki, nie tylko bezpośrednio przez władcze i autorytatywne działanie samego organu, lecz także poprzez realizację kompetencji organizacyjnych podejmowanych również w ramach działalności tzw. innych podmiotów prawa publicznego, realizujących zadania publiczne na rzecz dobra wspólnego na zasadach i w trybie przewidzianych przepisami obowiązującego prawa.” Przekładając powyższe na analizowany stan faktyczny stwierdzić należy, co następuje: Konsorcjum, którego członkiem i jednocześnie Liderem jest Instytut, zawarło z Ministrem (...) umowę dotacji celowej w celu realizacji projektu pt. „(…)”.

Przedmiotem tej Umowy jest realizacja zadania powierzonego Decyzją Prezesa Rady Ministrów wydaną na podstawie art. 10c ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów. W ramach tej decyzji jako zleceniodawcę tego zadania Prezes Rady Ministrów wskazał ministra do spraw informatyzacji, który zapewnił środki na realizacje Projektów ze środków budżetu państwa ujętych w części 27 – Informatyzacja. Cele określone w Projekcie mają służyć dobru ogólnospołecznemu m.in. mają zmierzać do (…), Charakter działań realizowanych przez Instytut mieści się tym samym w sferze użyteczności publicznej.

W tym względzie zauważyć należy również szereg ograniczeń w zakresie działalności Instytutu w zakresie realizacji przedmiotowego projektu, które nie występują w stosunku do przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w warunkach konkurencyjnego rynku gospodarczego.

Ograniczenia te wynikają w szczególności z:

‒    faktu, że Instytut został wyznaczony do realizacji przedmiotowego zadania na mocy Decyzji Prezesa Rady Ministrów w sprawie powierzenia realizacji projektu pn.: „(…)”, a następnie zawarł z Ministrem (...) umowę dotacji, doszczegóławiającej tryb udzielenia dotacji i sposób jej rozliczenia wynikający wprost z reżimu przepisów ustawy o finansach publicznych. Nie miał zatem swobody w podejmowaniu decyzji w tej sprawie jaką posiadają podmioty prowadzące działalność gospodarczą w warunkach rynkowych. Swobodę tę ogranicza również fakt, ze w ramach otrzymanych środków Instytut podlega reżimowi wynikającymi z faktu dysponowania środkami publicznymi: termin wydatkowania środków jest ograniczony czasowo przepisami ustawy o finansach publicznych, wykorzystanie dotacji podlega kontroli i reżimowi przepisów o finansach publicznych, np. wykorzystana dotacja niezgodnie z przeznaczeniem, w tym niezgodnie z zasadami określonymi w ustawie o finansach publicznych i w umowie. Dla przykładu wykonanie i sfinansowanie jakichkolwiek działań w terminie wykraczającym poza okres realizacji zadania i wykorzystania dotacji powoduje, że całość niewłaściwie (czyli niezgodnie z warunkami umowy) wydatkowanych środków podlega zwrotowi. Np. gdyby płatności rozliczane w dotacji zostały zapłacone 1 dzień po terminie realizacji lub wykorzystania dotacji, to cała kwota dotacji podlegałaby zwrotowi, czyli de facto Instytut nie mógłby sfinansować zadania ze środków dotacji i musiałby w konsekwencji sfinansować zaciągnięte zobowiązania ze środków własnych. Trudno wyobrazić sobie w obrocie gospodarczym sytuację, w której podmiot wykonujący usługę nie otrzymuje w ogóle wynagrodzenia za to, że wykonał zadanie 1 dzień po terminie. Kwestie te regulowane byłyby w ramach swobody zawierania umów i sankcjonowane ewentualnie w postaci kary umownej, stanowiącej jakaś część wynagrodzenia i która to kara musiałaby być jeszcze zmiarkowana w stosunku do wyrządzonej szkody lub naruszonego i udowodnionego interesu wierzyciela.

‒    faktu, że środki, którymi dysponuje Instytut w celu realizacji projektu, są środkami publicznymi, rozliczanymi w rygorze ustawy o finansach publicznych, co zostało opisane powyżej.

Jak dalej stwierdza NSA w swoim wyroku: „W świetle powyższych okoliczności, jako uprawnione jawi się zatem twierdzenie, iż pokrywanie kosztów działalności Spółki w formie rekompensat, o których mowa w treści decyzji Komisji, z tym zastrzeżeniem, że z chwilą wygaśnięcia umowy zawartej między Spółką a Województwem, środki finansowe znajdujące się na rachunku bankowym Spółki zostaną zdeponowane na rachunku wskazanym przez Województwo, a także właściwości korporacyjne Spółki, przedmiot i zakres jej działalności, skoncentrowany wyłącznie na realizacji powyższej umowy poprzez wykonywanie ściśle określonych zadań użyteczności publicznej – w świetle całokształtu okoliczności niniejszej sprawy – nakazuje przyjąć, iż nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji czego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, albowiem przedmiot jej działalności nie może być wykonywany na ogólnych warunkach rynkowych, zaś osiągane przez nią wynagrodzenie nie stanowi wynagrodzenia rynkowego, lecz rekompensatę kosztów świadczenia usługi publicznej w rozumieniu przepisów decyzji Komisji.

Powyższa perspektywa bezprzedmiotowym czyni badanie ziszczenia się na gruncie niniejszej sprawy przesłanki normowanej przez art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, albowiem klasyfikacja taka dokonywana być może tylko wówczas, gdy podejmowana przez dany podmiot działalność ma charakter gospodarczy w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Tymczasem na gruncie sprawy niniejszej, z przyczyn wyżej wskazanych, wynikająca z całokształtu okoliczności niniejszej sprawy działalność, nie ma charakteru gospodarczego w rozumieniu tego przepisu, lecz służy realizacji ściśle określonych zadań użyteczności publicznej jednostki samorządu terytorialnego.

Działalność spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego, polegająca wyłącznie na wykonywaniu niektórych zadań publicznych tej jednostki, na podstawie umowy zawartej między spółką a jednostką, finansowana jedynie w formie rekompensaty, o której mowa w art. 5 ust. 1 i 5 decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. U. UE. seria L. z 2012 r. Nr 7, str. 3), nie ma charakteru gospodarczego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.) i nie podlega tym samym opodatkowaniu tym podatkiem.”

Podobnie w sytuacji Wnioskodawcy – uzasadnione jest twierdzenie, że pokrywanie kosztów realizacji powierzonego zadania przez Instytut w zakresie realizacji projektu w formie dotacji celowej, a także przedmiot i zakres działalności Instytutu w zakresie realizacji umowy dotacji, skoncentrowany wyłącznie na realizacji powyższej umowy poprzez wykonywanie ściśle określonych zadań użyteczności publicznej – w świetle całokształtu okoliczności niniejszej sprawy – nakazuje przyjąć, iż nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji czego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, albowiem przedmiot jej działalności nie może być wykonywany na ogólnych warunkach rynkowych, zaś osiągane przez nią wynagrodzenie nie stanowi wynagrodzenia rynkowego, lecz rekompensatę kosztów świadczenia usługi publicznej.

Ad 2)

Jak wskazano w pkt 1 – w opinii Instytutu w zakresie zadań powierzonych mu Decyzją PRM nie będą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Instytut w zakresie realizacji tych czynności nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT. W związku z powyższym środki otrzymane od Ministra (...) na realizację zadań przydzielonych mu Decyzją PRM nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gdyby jednak uznać Instytut za podatnika podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji to stwierdzić należy, że otrzymane od Skarbu Państwa - Ministerstwa (...) środki w postaci zaliczek i refundacji nie mają charakteru dotacji do ceny, ale charakter dotacji kosztowej, która co do zasady nie podlega VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zaprezentowanym powyżej, Projekt nie przewiduje sprzedaży uzyskanych efektów końcowych. Cele określone w Projekcie w konsekwencji mają służyć dobru ogólnospołecznemu m.in. mają zmierzać do rozwoju i pilotażowego wdrożenia dużych modeli językowych w polskiej administracji publicznej.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:

1)  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa; przy czym art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem „sprzedaży” należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów prawnych, jedynie te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług stanowią wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że nie każda dotacja stanowi wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Znaczenie w sprawie ma wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”.

Zagadnienie to było przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS - obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TSUE). W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) ETS uznał, iż sam tylko fakt, że dotacja lub inny sposób dofinansowania wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Trybunał wyjaśnił, że do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Powyższe zagadnienie było przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych m.in. w wyrokach wydanych w sprawach Instytutu z: 11 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 551/23 oraz z 9 lutego 2022 r.: sygn. akt I FSK 2486/21, sygn. akt I FSK 2498/21, sygn. akt I FSK 2359/21, sygn. akt I FSK 2460/21, które zapadły na tle zbliżonych do niniejszej sprawy stanów faktycznych.

Decydujące w sprawie ma rozstrzygnięcie charakteru dofinansowania, będącego przedmiotem niniejszej sprawy, tj. czy ma ono charakter tzw. dotacji kosztowej, czy też ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Instytut usług, a zatem rzutuje również na podstawę opodatkowania.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przepis ten stanowi implementację art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., nr 347, poz. 1 ze zm., dalej: Dyrektywa 112), zgodnie z którym, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania, dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że podstawa opodatkowania obejmuje dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 Dyrektywy 112, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji. TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 wyroku w sprawie C-144/02). Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. pkt 18 wyroku w sprawie C-184/00). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku w sprawie C-144/02). W sprawie C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej.

W konsekwencji, kryterium decydującym o uznaniu dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Nie ma przy tym znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej.

Ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie wpływają na podstawę opodatkowania danej czynności.

Wskazać bowiem należy, że uzyskane przez Instytut dofinansowanie zostało udzielone w konkretnym celu, którym był rozwój i pilotażowe wdrożenie dużych modeli językowych w polskiej administracji publicznej, a nie na wynagrodzenie za przekazanie wiedzy i doświadczenia Instytutu w związku z wykonywaną operacją. Nie można zatem stwierdzić, że otrzymane dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za wyświadczoną usługę otrzymane od podmiotu trzeciego.

Z zaprezentowanego stanu faktycznego nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem projektu, które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny realizowanego zadania jako pokrycia części jego wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

Tym samym dofinansowanie pokrywa jedynie koszty związane z realizacją projektu, obejmujące wydatki na pokrycie realizację projektu pn.: „(…)”.

Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Instytut.

W niniejszej sprawie, dofinansowanie, które Instytut otrzyma, nie stanowi dopłaty do ceny sprzedaży lecz ma charakter zakupowy.

Podsumowując opisane we wniosku o interpretację dofinansowanie nie stanowi dopłaty do wynagrodzenia, ale zwrot poniesionych kosztów realizacji projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy). Pokrywa tylko koszty związane z realizacją projektu i nie ma charakteru cenotwórczego, lecz stanowi zwrot poniesionych kosztów. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu Instytut nie otrzyma sfinansowanego tym dofinansowaniem wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, wobec czego otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowiło obrotu w rozumieniu art. 29 a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie znajdują tu zastosowania przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, Instytutowi nie będzie służyło prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu (…) w zakresie realizacją zadań przydzielonych mu Decyzją PRM z uwagi na fakt, że Instytut w zakresie realizacji zadania nie działa w charakterze podatnik podatku VAT (co wynika z uzasadnienia zaprezentowanego w pkt 1). W takim wypadku nie można stwierdzić, że zakupywane przez Instytut towary i usługi niezbędne do realizacji zadania Instytut wykorzystuje do świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z 3 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że: "Zasada neutralności VAT, umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego, ma zastosowanie tylko do podatników wykonujących czynności opodatkowane VAT. Jeśli zaś podatnik takich czynności nie wykonuje, a nabywa dobra z naliczonym podatkiem, podatek ten stanowi element kosztowy. Taka sytuacja sprawia, że obciążenie podatkiem VAT może dotyczyć także podatnika".

Nawet gdyby stwierdzić, że Instytut realizując zadanie działa w charakterze podatnika podatku VAT, to stwierdzić należy, że dofinansowanie, jakie otrzymał Instytut na realizację zadania, nie stanowi wynagrodzenia o charakterze dopłaty do ceny świadczonych usług czy dostarczanych towarów, bowiem nie wystąpi sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT podlegająca opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy (szersze uzasadnienie zawarto w pkt 2).

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

‒    odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,

‒    towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, realizując Projekt Instytut - po pierwsze nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT. Wykonanie zadania przez Instytut wynika z Umowy dotacji i Decyzji PRM w zakresie zlecenia Instytutowi realizacji zadania z zakresu administracji rządowej – z obszaru działania Ministra (...), który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 9 grudnia 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra (...) (Dz. U. z 2015 r. poz. 2090) kieruje działem administracji rządowej – informatyzacja.

Nawet jeśli uznać, że realizując zadanie Instytut występuje w roli podatnika VAT to i tak nie będzie świadczył w ramach realizacji Projektu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tytułu świadczenia których przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług.

Celem projektu jest (…).

Mając na uwadze opisany obecny stan faktyczny i stan prawny należy stwierdzić, że Instytut w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług służących realizacji Projektu (…). W tym bowiem przypadku, po stronie Instytut nie wystąpią czynności opodatkowane, które stanowią podstawę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem tych czynności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W wyroku z 3 marca 1994 r. w sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że:

W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:

Natomiast w wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C‑246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, TSUE podkreślił:

Warto również zwrócić uwagę na wyrok z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185, w którym Trybunał wskazał, że:

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się zatem, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Na gruncie podatku od towarów i usług działalność gospodarcza posiada samoistną i odrębną definicję od definicji tego pojęcia stosowanego na potrzeby innych regulacji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny i pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że:

Natomiast art. 15 ust. 6 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Status podmiotu publicznego był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública. W wyroku tym TSUE stwierdził:

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są państwowym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy o instytutach badawczych. W ramach konsorcjum naukowego, którego są Państwo Liderem, realizują Państwo projekt pn.: „(…)”. Projekt (…) stanowi przełomową inicjatywę (…). Realizacja Projektu (…) została powierzona Państwu przez Prezesa Rady Ministrów na podstawie decyzji wydanej przez Prezesa Rady Ministrów powierzającą konsorcjum, którego są Państwo Liderem, realizację projektu (…). W celu wykonania Decyzji Prezesa Rady Ministrów, Minister (...) został zobowiązany do zawarcia umowy dotacji z konsorcjum naukowym realizującym Projekt (…) i przez to zapewnienia środków na realizację Projektu, co oznacza, że całość przedsięwzięcia jest finansowana z dotacji celowej. 25 marca 2025 r., Państwo, jako lider konsorcjum naukowego, w celu wykonania Decyzji PRM, zawarli ze Skarbem Państwa – reprezentowanym przez Ministra (...) umowę dotacji celowej, na mocy której Minister udzielił konsorcjum naukowemu dotacji na finansowanie Projektu, zaś konsorcjum naukowe zobowiązane jest zrealizować Zadanie polecone Decyzją PRM w zakresie i na zasadach określonych szczegółowo w tej umowie dotacji.

Modele i narzędzia opracowane w ramach projektu będą przygotowane w postaci możliwej do wdrażania w administracji publicznej, jednostkach rządowych, dla podnoszenia jakości i zwiększania efektywność obsługi obywateli i obywatelek, czyli będą służyć do realizacji zadań publicznych, zgodnie z Decyzją PRM. Na mocy Umowy dotacji, wytworzone w ramach tej umowy produkty podlegają przekazaniu na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...); końcowym terminem przekazania produktów jest 31 grudnia 2025 r. Bezpośrednim odbiorcą rezultatów Projektu co do zasady jest Skarb Państwa. Odbiorcami stać się mogą też inne podmioty, np. osoby fizyczne, osoby prawne, urzędy, jednostki samorządu terytorialnego, itd., po upublicznieniu modeli przez Skarb Państwa na stosownych licencjach. Co do zasady prawa do wypracowywanych rezultatów Projektu, jeżeli takie prawa istnieją, posiadają w trakcie biegu Projektu wspólnie członkowie konsorcjum naukowego do czasu zakończenia prac i przekazania wyników protokołem Ministrowi (...). Z uwagi na specyfikę projektu (…) i fakt, że rezultatów wypracowanych w ramach Projektu (np. utwory) nie da się przypisać do konkretnego konsorcjanta, do czasu przekazania wyników protokołem Ministrowi (...) konsorcjantom przysługują wspólne prawa do takich rezultatów. W związku z tym, nie istnieją konkretne prawa, które byłyby przenoszone na rzecz Ministra (...) odrębnie przez poszczególnych członków konsorcjum naukowego, w tym Lidera. Jednocześnie rezultaty te są wytwarzane w celu przekazania wymaganych efektów Projektu Ministrowi (...), zgodnie z Umową dotacyjną i Decyzją PRM. Projekt realizowany będzie w ścisłej współpracy z instytucjami administracji publicznej, w których przeprowadzony zostanie pilotaż, co pozwoli na skuteczne wsparcie i automatyzację ich prac.

Państwa wątpliwość w pierwszej kolejności dotyczy tego, czy realizując Projekt (…) w zakresie zadań przydzielonych Państwu Decyzją PRM występują Państwo w charakterze podatnika podatku VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, najpierw należy rozważyć, czy czynności, które Państwo wykonują w zakresie zadań przydzielonych Państwu Decyzją PRM, mogą być klasyfikowane jako odpłatne świadczenie usług, a w konsekwencji czy występują Państwo w tym zakresie jako podatnik VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT, a relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT) – dla potrzeb podatku od towarów i usług – nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

Ponadto należy pamiętać, że świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy – co wynika m.in. z wyroku TSUE z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja vs. Finlandia (teza 44).

W analizowanej sprawie będą Państwo w ramach konsorcjum naukowego, którego są Państwo Liderem, realizować projekt pn.: „(…)”. Celem projektu Celem Projektu (…) jest (…). W ramach Projektu przewidziano wsparcie procesu przygotowawczego (…). Wytworzone w ramach umowy dotacji produkty umowy podlegają przekazaniu na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...). Z chwilą przekazania Skarbowi Państwa – Ministrowi (...) opisanych wyżej produktów, każdy z Beneficjentów (członków Konsorcjum) nieodpłatnie przenosi na rzecz Skarbu Państwa – Ministra (...) autorskie prawa majątkowe tych produktów, które są utworami w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W zamian za wykonane czynności otrzymają Państwo określone wynagrodzenie od Ministra (...).

Jak wskazano powyżej, przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego i za które otrzymuje on wynagrodzenie.

W analizowanej sprawie występują wszystkie elementy, o których mowa w definicji.

Zadania przydzielone Państwu na mocy Decyzji PRM będą Państwo wykonywać na podstawie Umowy. Stronami tej umowy są:

• Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra (...), jako odbiorca (nabywca) usługi,
• Państwo (Instytut Lider Projektu) jako podmiot świadczący usługę.

Otrzymają Państwo od odbiorcy usługi wynagrodzenie w kwocie (…) zł. Wysokość finansowania dla Państwa wynika z poziomu oszacowanych kosztów realizacji zadań powierzonych Państwu.

Zatem istnieje bezpośredni związek pomiędzy wynagrodzeniem, które Państwo otrzymają, a wykonywanymi przez Państwa zadaniami w ramach realizacji projektu. Płatność nastąpi w zamian za to świadczenie. Otrzymując wynagrodzenie, uzyskają Państwo zindywidualizowaną korzyść, która jest bezpośrednio związana z czynnościami, które wykonują Państwo na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra (...) na podstawie Umowy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że Państwo (Instytut) i Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra (...), są odrębnymi podmiotami, odrębnymi osobami prawnymi.

Z faktu, że wykonanie Umowy będzie realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra (...), nie można wyciągać wniosku, że Państwo (Instytut) działają poza obszarem działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zawarcie umowy między Państwem ((…)) a Ministrem (...) oznacza, że nawiązał się stosunek cywilnoprawny, w ramach którego zostali Państwo ((…)) zobowiązani do realizacji określonych zadań. Tym samym, realizując Umowę, zwalniają Państwo Ministra (...) z wybranych obowiązków, określonych przepisami prawa, oraz wykonują Państwo wiele innych czynności określonych w Umowie. Zatem Minister (...) uzyskuje wymierną korzyść, za którą wypłaca Państwu wynagrodzenie.

Nie sposób zatem przyjąć, że każdy podmiot świadczący usługi na rzecz podmiotu publicznego, jakim jest Minister (...), w ramach realizacji jego zadań, staje się niejako automatycznie podmiotem działającym w ramach władztwa publicznego.

Wbrew Państwa argumentom, cel ani rezultat podejmowanej działalności nie mają znaczenia dla oceny, czy podmiot wykonujący określone czynności działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Dlatego też należy stwierdzić, że realizując Projekt (..) w zakresie zadań przydzielonych Państwu Decyzją PRM, działają Państwo w charakterze podatnika VAT, a czynności, które wykonują Państwo w ramach Umowy, są odpłatnym świadczeniem usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia tego, czy środki otrzymane na realizację Projektu w zakresie zadań przydzielonych Państwu Decyzją PRM podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi więc wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar czy świadczoną usługę. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

W analizowanej sprawie Minister (...), przekaże Państwu środki finansowe na realizację Projektu w zakresie przydzielonych Państwu zadań.

Jak wskazano powyżej, czynności, które wykonują Państwo w ramach Umowy, są odpłatnym świadczeniem usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zapłatą za te usługi są środki finansowe, jakie otrzymali Państwo ((…)) od Ministra (...).

Zatem w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, a także bezpośredni beneficjent świadczonych przez Państwa usług – Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra (...).

W konsekwencji, środki, jakie otrzymali Państwo od Ministra (...), stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Państwa usługi i jako takie stanowią postawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu HIVE w zakresie przydzielonych Państwu zadań.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

•      towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

•      podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

•      spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

•      nie zaistniały przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

W art. 88 ustawy określone są wyjątki, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie występują Państwo w charakterze podatnika VAT, świadczącego opodatkowane usługi na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra (...). A zatem towary i usługi, nabywane przez Państwa w związku z realizacją Projektu w zakresie przydzielonych zadań, są przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, a którą jest związek dokonywanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika VAT.

Zatem przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych przez Państwa w związku z realizacją Projektu w zakresie przydzielonych zadań.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny będące przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że są one rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo zostało potraktowane jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.