Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.915.2025.1.KS

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku świadczonych przez Pana osobiście usług korepetycji z matematyki oraz braku obowiązku wliczania tych usług do wartości sprzedaży, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. (dalej: „Wnioskodawca”), zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Głównym profilem działalności jest w szczególności odpłatne udzielanie korepetycji z matematyki uczniom szkół ponadpodstawowych, w tym przygotowanie do egzaminu maturalnego z matematyki na poziomie podstawowym i rozszerzonym. Wnioskodawca jest współtwórcą serwisu internetowego (…). Serwis ten jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę jako narzędzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie korepetycji - służy w szczególności do prezentacji oferty, przyjmowania zgłoszeń od uczniów/rodziców oraz kandydatów na korepetytorów. Z regulaminu serwisu wynika, że ma on charakter informacyjno-kontaktowy: samo wypełnienie formularza nie powoduje zawarcia umowy o świadczenie usług edukacyjnych. Umowy te zawierane są indywidualnie, poza systemem teleinformatycznym serwisu (telefonicznie, mailowo itp.). Stroną umów o korepetycje jest zawsze Wnioskodawca. W praktyce klienci pozyskiwani za pośrednictwem serwisu (...) są przydzielani do zatrudnianych przez Wnioskodawcę korepetytorów. Uczniowie, których Wnioskodawca uczy osobiście, trafiają do niego głównie z polecenia (rekomendacji dotychczasowych klientów) i co do zasady nie są pozyskiwani za pośrednictwem serwisu (...).

Wnioskodawca działa we własnym imieniu, na własny rachunek i ponosi odpowiedzialność wobec klientów za jakość nauczania. Taki model odpowiada koncepcji „prywatnego nauczania” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. j dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa TSUE - Wnioskodawca nie jest nauczycielem świadczącym usługi na rzecz instytucji edukacyjnej, lecz sam jest podatnikiem świadczącym usługi edukacyjne bezpośrednio wobec uczniów. Korepetycje są prowadzone głównie online (za pomocą komunikatorów wideo, interaktywnych tablic itp.).

Zakres zajęć odpowiada programowi nauczania matematyki w szkołach ponadpodstawowych, (np. licea, technika) oraz obejmuje przygotowanie do egzaminu maturalnego.

Wnioskodawca osobiście prowadzi znaczną część zajęć, w szczególności:

• korepetycje przygotowujące do matury rozszerzonej z matematyki,
• intensywne kursy wyrównawcze dla uczniów z istotnymi brakami,
• zajęcia z uczniami o szczególnych potrzebach edukacyjnych lub wysokich ambicjach.

Równolegle, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawiera umowy zlecenia z innymi osobami (głównie studentami) - korepetytorami. W takim modelu:

1.  klient (uczeń/rodzic) zawiera umowę z Wnioskodawcą,

2.  korepetytor wykonuje czynności nauczania na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy zlecenia,

3.  wynagrodzenie od klienta otrzymuje Wnioskodawca, a następnie wypłaca wynagrodzenie zleceniobiorcom.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie usługi korepetycji z matematyki, które Wnioskodawca wykonuje osobiście na rzecz uczniów szkół ponadpodstawowych (licea, technika) w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest studentem ostatniego semestru kierunku - Informatyka Stosowana na (…) - studia I stopnia, z planowaną obroną pracy inżynierskiej w 2026 r. Nie ukończył studiów pedagogicznych ani studiów na kierunku matematyka. W toku dotychczasowej edukacji:

• zdał egzamin maturalny z matematyki na poziomie rozszerzonym z wynikiem 96%, co odpowiadało 99 centylowi w danym roczniku,
• zrealizował szereg przedmiotów matematycznych na studiach (m.in. analiza matematyczna, algebra liniowa, matematyka dyskretna, rachunek prawdopodobieństwa i statystyka, metody numeryczne - przedmioty o charakterze ściśle matematycznym),
• posiada kilkuletnie doświadczenie praktyczne w udzielaniu korepetycji z matematyki, w tym w przygotowaniu do egzaminu ósmoklasisty i egzaminu maturalnego.

Kwalifikacje merytoryczne i dydaktyczne w zakresie nauczania matematyki Wnioskodawcy wynikają z wysokiego wyniku z egzaminu maturalnego z matematyki na poziomie rozszerzonym (96%, odpowiadającego 99 centylowi w danym roczniku), zrealizowanych na studiach przedmiotów matematycznych oraz kilkuletniej, prowadzonej w sposób zorganizowany, praktyki w udzielaniu korepetycji. Wnioskodawca opracowuje program pracy z uczniami w oparciu o obowiązującą podstawę programową z matematyki dla szkół ponadpodstawowych oraz wymagania egzaminacyjne z tego przedmiotu, przygotowuje własne materiały i zestawy zadań, prowadzi zajęcia cyklicznie (co do zasady w trybie cotygodniowym) i na bieżąco monitoruje postępy uczniów. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca w każdym roku szkolnym pracuje z uczniami przygotowującymi się do egzaminu maturalnego z matematyki - w tym na poziomie rozszerzonym - oraz uczniami dążącymi do poprawy ocen bieżących z tego przedmiotu. Przygotowywane przez Wnioskodawcę materiały dydaktyczne obejmują nie tylko zestawy zadań dla uczniów, lecz również metodyki pracy oraz scenariusze zajęć, które są udostępniane innym nauczycielom matematyki. Materiały te są oparte na przeprowadzonej przez Wnioskodawcę szczegółowej analizie setek zadań - ich istotności z punktu widzenia podstawy programowej oraz stopnia zaawansowania - co powoduje, że nie stanowią one prostego powielenia standardowych ujęć zagadnień, lecz prezentują je z perspektywy eksperckiej.

Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi szkolenia dla nauczycieli matematyki z zakresu skutecznego nauczania tego przedmiotu, stosowanych metodyk oraz właściwych podejść dydaktycznych, co dodatkowo potwierdza jego kwalifikacje merytoryczne i dydaktyczne. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony - korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, co zostało zgłoszone na formularzu VAT-R. W związku z rozwojem działalności oraz planowanym zwiększeniem przychodów Wnioskodawca stoi przed koniecznością precyzyjnego ustalania wartości sprzedaży w rozumieniu art. 113 ustawy o VAT. Celem wniosku jest potwierdzenie, że usługi korepetycji z matematyki świadczone osobiście przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT oraz że obrót z tego tytułu nie jest wliczany do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Pytania

1)  Czy opisane usługi korepetycji z matematyki na poziomie ponadpodstawowym, świadczone osobiście przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów szkół ponadpodstawowych, stanowią usługi prywatnego nauczania na poziomie ponadpodstawowym, świadczone przez nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na tej podstawie?

2)  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, czy Wnioskodawca - jako podatnik VAT zwolniony, korzystający ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy - prawidłowo nie wlicza i nie powinien wliczać wartości sprzedaży z tytułu tych usług korepetycji do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi korepetycji z matematyki na poziomie szkoły ponadpodstawowej, świadczone osobiście na rzecz uczniów szkół ponadpodstawowych, stanowią usługi prywatnego nauczania na poziomie ponadpodstawowym, świadczone przez nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, w związku z tym korzystają one ze zwolnienia przedmiotowego z VAT na tej podstawie.

Ad 2

Skoro usługi korepetycji z matematyki świadczone osobiście przez Wnioskodawcę są zwolnione przedmiotowo na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27, to - w świetle art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy - wartości sprzedaży z tytułu tych usług nie wlicza się do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca, jako podatnik VAT zwolniony, prawidłowo nie uwzględnia tego obrotu w limicie zwolnienia podmiotowego i nie powinien go uwzględniać również w przyszłości.

Uzasadnienie

Zwolnienie z VAT dla prywatnego nauczania (art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT).

Art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, przewiduje zwolnienie dla usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczonych przez nauczycieli.

Przepis ten implementuje art. 132 ust. 1 lit. j dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnione jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Ustawa o VAT ani dyrektywa 2006/112/WE nie definiują pojęć „nauczyciel” ani „prywatne nauczanie”. Ich znaczenie wynika przede wszystkim z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał”), a następnie zostało utrwalone w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe oraz w doktrynie.

W wyroku w sprawie C-445/05 Haderer Trybunał wskazał, że „prywatne nauczanie” obejmuje czynności wykonywane przez nauczyciela na jego własny rachunek i odpowiedzialność, związane z kształceniem powszechnym lub wyższym. Trybunał podkreślił, że miejsce świadczenia (szkoła, kurs, dom ucznia) oraz forma (zajęcia indywidualne, grupowe) nie są rozstrzygające - istotny jest związek treści nauczania z systemem edukacji. W wyroku w sprawie C-473/08 Eulitz Trybunał doprecyzował, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez inną jednostkę (instytucję edukacyjną), która jest stroną stosunku prawnego z uczniami, nie korzystają ze zwolnienia dla „prywatnego nauczania przez nauczycieli”. W takiej sytuacji to organizator kursu, a nie poszczególni wykładowcy, jest usługodawcą wobec uczestników. Z kolei w wyroku C-373/19 Dubrovin & Tröger - Aquatics Trybunał wskazał, że nie każde przekazywanie umiejętności stanowi „kształcenie powszechne lub wyższe” w rozumieniu dyrektywy - przykładem jest nauka pływania, która nie została uznana za część systemu edukacji szkolnej i nie korzysta ze zwolnienia.

Na tle powyższych orzeczeń przyjmuje się, że:

• treść nauczania musi mieścić się w systemie edukacji powszechnej lub wyższej (w analizowanej sprawie jest to matematyka w szkole średniej, w tym przygotowanie do matury),
• nauczanie musi być wykonywane przez osobę pełniącą faktycznie funkcję nauczyciela,
• nauczanie ma charakter prywatny, gdy nauczyciel działa na własny rachunek i odpowiedzialność jako bezpośredni usługodawca wobec uczniów.

W orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych, w szczególności w wyroku WSA w Poznaniu z 4 sierpnia 2021 r., I SA/Po 387/21 (orzeczenie prawomocne), podkreślono, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 nie wymaga formalnego „wykształcenia kierunkowego” ani dyplomu pedagogicznego. Decydujące znaczenie ma faktyczna rola danej osoby jako nauczyciela w procesie przekazywania wiedzy w ramach edukacji szkolnej. Komentarze do ustawy o VAT (m.in. A. Bartosiewicz, J. Matarewicz) potwierdzają takie funkcjonalne rozumienie pojęcia „nauczyciel”. Wskazuje się w nich, że korepetycje z przedmiotów szkolnych stanowią klasyczny przykład prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym. Jednocześnie akcentuje się, że formalne wykształcenie pedagogiczne nie jest warunkiem zastosowania zwolnienia - istotne są kwalifikacje merytoryczne umożliwiające prowadzenie nauczania na określonym poziomie oraz to, że nauczyciel działa na własny rachunek i odpowiedzialność.

Powyższe rozumienie pojęcia „nauczyciel” znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 15 kwietnia 2025 r., sygn. I FSK 2122/21, NSA uznał, że status nauczyciela na potrzeby art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, ma charakter funkcjonalny. Dla zastosowania zwolnienia wystarczające jest, aby osoba prowadząca prywatne nauczanie posiadała wiedzę i kompetencje do nauczania na danym poziomie kształcenia oraz aby istniał związek między treścią przekazywaną na zajęciach, a kwalifikacjami tej osoby. Sąd wyraźnie stwierdził, że nie jest konieczne posiadanie formalnego wykształcenia kierunkowego ani dyplomu ukończenia studiów w danej dziedzinie - decyduje rzeczywista wiedza i umiejętność jej przekazywania.

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z 28 października 2025 r., sygn. I FSK 1724/22 (uzasadnienie nieopublikowane na dzień składania niniejszego wniosku), dotyczącym korepetycji online z informatyki prowadzonych przez studenta. Jak wynika z relacji omawiających to rozstrzygnięcie, NSA utrzymał w mocy wyrok WSA uchylający interpretację indywidualną, w której organ odmówił podatnikowi statusu „nauczyciela” z uwagi na brak formalnego wykształcenia kierunkowego. Podkreśla się, że sąd kasacyjny nie podzielił poglądu, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, przysługuje wyłącznie osobom legitymującym się dyplomem ukończenia studiów w danej dziedzinie - decydujące znaczenie ma faktyczne posiadanie wiedzy i umiejętności dydaktycznych oraz przekazywanie ich w ramach kształcenia powszechnego lub wyższego.

Powyższą wykładnię potwierdza również najnowsza praktyka interpretacyjna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2025 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.267.2025.4.MSU, organ uznał, że student udzielający korepetycji z matematyki online może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, pod warunkiem że prowadzi zajęcia osobiście, na własny rachunek i odpowiedzialność, a jego kwalifikacje merytoryczne wynikają m.in. z wysokiego wyniku z egzaminu maturalnego oraz zrealizowanych na studiach przedmiotów z zakresu matematyki. Organ wprost wskazał, że brak formalnego przygotowania pedagogicznego i brak ukończonych studiów na kierunku matematyka, nie wykluczają zastosowania zwolnienia, o ile dana osoba faktycznie pełni funkcję nauczyciela i posiada odpowiednią wiedzę w danej dziedzinie.

Podobne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej z 6 maja 2025 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.378.2025.1.MSU, w której Dyrektor KIS potwierdził możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 do indywidualnego nauczania matematyki i fizyki przez osobę nieposiadającą tytułu pedagogicznego, ale dysponującą wiedzą merytoryczną i doświadczeniem w nauczaniu tych przedmiotów. Organ podkreślił, że decydujące znaczenie ma spełnienie przesłanek przedmiotowych i podmiotowych, a nie formalny status nauczyciela w rozumieniu przepisów oświatowych.

W interpretacji z 11 września 2025 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.465.2025.3.MGO, Dyrektor KIS zwrócił dodatkowo uwagę, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT wymaga łącznego spełnienia dwóch grup przesłanek: po stronie usługodawcy (posiadanie wiedzy i kompetencji umożliwiających pełnienie funkcji nauczyciela) oraz po stronie świadczonych usług (prywatne nauczanie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym). Organ potwierdził, że kluczowe znaczenie ma faktyczny charakter wykonywanej działalności edukacyjnej, a nieformalne konotacje zawodowe czy nazwa zajmowanego stanowiska. Na tle opisanej linii interpretacyjnej sytuacja Wnioskodawcy jest w pełni porównywalna: Wnioskodawca jest studentem kierunku ścisłego, posiada zaawansowaną wiedzę matematyczną potwierdzoną wynikami egzaminów i programem studiów, od kilku lat faktycznie prowadzi korepetycje z matematyki na poziomie szkoły ponadpodstawowej i czyni to na własny rachunek oraz odpowiedzialność, w bezpośredniej relacji z uczniami. Te okoliczności przemawiają za przyjęciem,że Wnioskodawca spełnia kryterium „nauczyciela” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Ad 2

Zwolnienie podmiotowe i limit sprzedaży (art. 113 ustawy o VAT).

Art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, przewiduje zwolnienie od podatku dla podatników, u których wartość sprzedaży - z wyłączeniem kwoty podatku - nie przekroczy w danym roku podatkowym wskazanej w tym przepisie kwoty.

Z kolei art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się m.in. odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii (transakcje związane z nieruchomościami, niektóre usługi finansowe i ubezpieczeniowe). Art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, nie został wymieniony wśród wyjątków w art. 113 ust. 2. Oznacza to, że sprzedaż usług zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, co do zasady nie jest wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1.

Stanowisko to jest akceptowane w orzecznictwie i praktyce interpretacyjnej, gdzie konsekwentnie wskazuje się, że usługi korzystające ze zwolnienia przedmiotowego, niewymienione w katalogu wyjątków, nie „konsumują” limitu zwolnienia podmiotowego.

Na tle przedstawionych regulacji kluczowe jest wykazanie, że usługi korepetycji świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT oraz że - jako usługi zwolnione na tej podstawie - nie powinny być zaliczane do wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy.

Zastosowanie przepisów do usług Wnioskodawcy.

Korepetycje z matematyki świadczone przez Wnioskodawcę dotyczą programu nauczania matematyki w szkołach ponadpodstawowych oraz przygotowania do egzaminu maturalnego. Matematyka stanowi przedmiot obowiązkowy w liceach i technikach, a matura z matematyki jest jednym z głównych egzaminów w polskim systemie oświaty. Zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę polegają na systematycznym przekazywaniu wiedzy i umiejętności matematycznych, utrwalaniu materiału, wyjaśnianiu treści programowych, rozwiązywaniu zadań oraz przygotowaniu do sprawdzianów i egzaminów. Zdarza się, że materiał wykracza poza minimum programowe, (np. zagadnienia olimpijskie), lecz pozostaje w ścisłym związku z edukacją szkolną i wymaganiami egzaminacyjnymi. Taki zakres usług mieści się w pojęciu kształcenia powszechnego na poziomie ponadpodstawowym. Matematyka jest jednym z filarów programu nauczania i przedmiotem egzaminacyjnym, co przesądza o spełnieniu przesłanki przedmiotowej z art. 43 ust. 1 pkt 27. Umowy na świadczenie korepetycji zawierane są bezpośrednio między Wnioskodawcą a uczniami (lub ich rodzicami). Serwis (...) służy jedynie do nawiązania kontaktu - jego regulamin wyraźnie stanowi, że wypełnienie formularza nie jest równoznaczne z zawarciem umowy edukacyjnej. W praktyce klienci pozyskiwani za pośrednictwem serwisu (...) są przydzielani do zatrudnianych przez Wnioskodawcę korepetytorów. Uczniowie, których Wnioskodawca uczy osobiście, trafiają do niego głównie z polecenia (rekomendacji dotychczasowych klientów) i co do zasady nie są pozyskiwani za pośrednictwem serwisu (...). Wnioskodawca działa we własnym imieniu, na własny rachunek i ponosi odpowiedzialność wobec klientów za jakość nauczania. Taki model odpowiada koncepcji „prywatnego nauczania” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. j dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa TSUE - Wnioskodawca nie jest nauczycielem świadczącym usługi na rzecz instytucji edukacyjnej, lecz sam jest podatnikiem świadczącym usługi edukacyjne bezpośrednio wobec uczniów.

W zakresie przesłanki podmiotowej Wnioskodawca spełnia funkcję nauczyciela matematyki. Jego wiedza matematyczna jest potwierdzona wysokim wynikiem z matury rozszerzonej z matematyki oraz realizacją zaawansowanych przedmiotów matematycznych na studiach informatycznych. Zakres tej wiedzy wyraźnie przekracza poziom, na którym sam naucza (matematyka szkoły średniej). Wnioskodawca ma kilkuletnią praktykę w udzielaniu korepetycji z matematyki, w tym w przygotowaniu do egzaminu ósmoklasisty i egzaminu maturalnego, opracowuje program pracy z uczniami w oparciu o podstawę programową i wymagania egzaminacyjne, przygotowuje własne materiały i zestawy zadań oraz monitoruje postępy uczniów. W interpretacjach podatkowych, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz doktrynie podkreśla się, że przepisy nie wymagają ukończonych studiów kierunkowych ani przygotowania pedagogicznego - wystarczające jest faktyczne pełnienie roli nauczyciela i posiadanie odpowiednich kompetencji. W świetle tych kryteriów, Wnioskodawcę należy uznać za „nauczyciela” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca współpracuje także z innymi osobami (głównie studentami) na podstawie umów zlecenia. Z perspektywy tych osób usługi nauczania są świadczone na rzecz Wnioskodawcy, natomiast z perspektywy uczniów usługodawcą pozostaje Wnioskodawca. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie kwalifikacji podatkowej usług korepetycji z matematyki świadczonych osobiście przez Wnioskodawcę. Okoliczność korzystania z pomocy zleceniobiorców nie zmienia faktu, że w odniesieniu do tych usług, (tj. tych, których dotyczy niniejszy wniosek) to Wnioskodawca jest podatnikiem świadczącym prywatne nauczanie na poziomie ponadpodstawowym i spełnia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27.

Kwestia osobistego świadczenia usług była przedmiotem analizy m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z 8 stycznia 2019 r., sygn. I SA/Gd 1040/18, dotyczącym prywatnej nauki pływania. Sąd wskazał, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, obejmuje wyłącznie usługi prywatnego nauczania świadczone osobiście przez nauczyciela, działającego na własny rachunek i odpowiedzialność. Zajęcia organizowane przez podmiot, który zatrudnia innych instruktorów i sam jest usługodawcą wobec klientów, nie korzystają ze zwolnienia, ponieważ nie spełniają przesłanki „prywatnego” nauczania przez nauczyciela. Skoro zatem usługi korepetycji z matematyki świadczone osobiście przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27, to - zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy - wartość sprzedaży z tego tytułu nie podlega wliczeniu do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1. Oznacza to, że jako podatnik VAT zwolnionym, Wnioskodawca prawidłowo nie uwzględnia tego obrotu w limicie i nie będzie zobowiązany uwzględniać go także w przyszłości. Dla potrzeb monitorowania limitu zwolnienia podmiotowego Wnioskodawca powinien brać pod uwagę wyłącznie te czynności, które nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego.

Podsumowując, korepetycje z matematyki na poziomie szkoły ponadpodstawowej, świadczone osobiście przez Wnioskodawcę, stanowią usługi prywatnego nauczania na poziomie ponadpodstawowym, świadczone przez nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Zajęcia te są ściśle powiązane z programem nauczania matematyki w szkołach średnich i przygotowaniem do matury, są realizowane na własny rachunek i odpowiedzialność Wnioskodawcy oraz prowadzone przez osobę posiadającą kwalifikacje merytoryczne i praktyczne w dziedzinie matematyki. Jako usługi zwolnione przedmiotowo z VAT na podstawie art. 43 ust. 1pkt 27, korepetycje te - na mocy art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy - nie są wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1.

W konsekwencji Wnioskodawca, jako podatnik VAT zwolniony, prawidłowo nie wlicza wartości sprzedaży z tytułu tych usług do limitu, a obrót z tytułu osobistych korepetycji z matematyki nie „zużywa” limitu zwolnienia podmiotowego. Zatrudnianie przez Wnioskodawcę innych korepetytorów na umowy zlecenia nie wpływa na możliwość stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 do usług korepetycji świadczonych osobiście przez Wnioskodawcę ani na ocenę, że wartość sprzedaży z tytułu tych usług nie jest wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1. Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1, ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Dyrektywa 2006/112/WE stanowi, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).

Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C‑473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że:

Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, Trybunał wskazał, że:

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Pana wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy usługi korepetycji z matematyki na poziomie ponadpodstawowym, świadczone osobiście przez Pana na rzecz uczniów szkół ponadpodstawowych, stanowią usługi prywatnego nauczania na poziomie ponadpodstawowym, świadczone przez nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

W odniesieniu do Pana wątpliwości ustalenia wymaga, czy oferowane przez Pana usługi korepetycji z matematyki spełniają warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazałem wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym profilem działalności jest odpłatne udzielanie korepetycji z matematyki uczniom szkół ponadpodstawowych, w tym przygotowanie do egzaminu maturalnego z matematyki na poziomie podstawowym i rozszerzonym. Działa Pan we własnym imieniu, na własny rachunek i ponosi odpowiedzialność wobec klientów za jakość nauczania. Korepetycje są prowadzone głównie online (za pomocą komunikatorów wideo, interaktywnych tablic itp.). Zakres zajęć odpowiada programowi nauczania matematyki w szkołach ponadpodstawowych, (np. licea, technika) oraz obejmuje przygotowanie do egzaminu maturalnego. Osobiście prowadzi Pan znaczną część zajęć, w szczególności:

• korepetycje przygotowujące do matury rozszerzonej z matematyki,
• intensywne kursy wyrównawcze dla uczniów z istotnymi brakami,
• zajęcia z uczniami o szczególnych potrzebach edukacyjnych lub wysokich ambicjach.

Opracowuje Pan program pracy z uczniami w oparciu o obowiązującą podstawę programową z matematyki dla szkół ponadpodstawowych oraz wymagania egzaminacyjne z tego przedmiotu, przygotowuje własne materiały i zestawy zadań, prowadzi zajęcia cyklicznie (co do zasady w trybie cotygodniowym) i na bieżąco monitoruje postępy uczniów. W ramach prowadzonej działalności w każdym roku szkolnym pracuje Pan z uczniami przygotowującymi się do egzaminu maturalnego z matematyki - w tym na poziomie rozszerzonym - oraz uczniami dążącymi do poprawy ocen bieżących z tego przedmiotu.

Mając na uwadze zakres świadczonych przez Pana osobiście zajęć z matematyki, należy uznać, że stanowią one usługi nauczania na poziomie ponadpodstawowym, zatem spełnia Pan przesłankę przedmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że w tym przypadku spełnia Pan również przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Za nauczyciela należy bowiem uznać osobę, która świadcząc usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym dysponuje wiedzą w danym przedmiocie do nauczania na odpowiednim poziomie kształcenia.

Opis sprawy wskazuje, że jest Pan studentem ostatniego semestru kierunku - Informatyka Stosowana. Nie ukończył studiów pedagogicznych ani studiów na kierunku matematyka. W toku dotychczasowej edukacji:

• zdał Pan egzamin maturalny z matematyki na poziomie rozszerzonym,
• zrealizował szereg przedmiotów matematycznych na studiach (m.in. analiza matematyczna, algebra liniowa, matematyka dyskretna, rachunek prawdopodobieństwa i statystyka, metody numeryczne - przedmioty o charakterze ściśle matematycznym),
• posiada kilkuletnie doświadczenie praktyczne w udzielaniu korepetycji z matematyki, w tym w przygotowaniu do egzaminu ósmoklasisty i egzaminu maturalnego.

Pana kwalifikacje merytoryczne i dydaktyczne w zakresie nauczania matematyki wynikają z wysokiego wyniku z egzaminu maturalnego z matematyki na poziomie rozszerzonym, zrealizowanych na studiach przedmiotów matematycznych oraz kilkuletniej, prowadzonej w sposób zorganizowany, praktyki w udzielaniu korepetycji. W ramach prowadzonej działalności w każdym roku szkolnym pracuje Pan z uczniami przygotowującymi się do egzaminu maturalnego z matematyki - w tym na poziomie rozszerzonym - oraz uczniami dążącymi do poprawy ocen bieżących z tego przedmiotu.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych przez Pana należy uznać w tym konkretnym przypadku, że spełnia Pan definicję nauczyciela, gdyż posiada wiedzę i kwalifikacje do pełnienia roli nauczyciela matematyki na poziomie ponadpodstawowym na potrzeby art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Pomimo faktu, że nie ukończył Pan jeszcze studiów, to w tym przypadku należy uznać, że posiada Pan wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela dla uczniów szkół ponadpodstawowych z matematyki.

W konsekwencji, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że świadczone przez Pana osobiście usługi - korepetycje z matematyki dla uczniów szkół ponadpodstawowych, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

W dalszej kolejności Pana wątpliwości dotyczą kwestii braku obowiązku wliczania świadczonych osobiście usług korepetycji z matematyki do wartości sprzedaży, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2025 r.:

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2026 r.:

W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy:

Zatem, w treści art. 113 ust. 2 ustawy został wymieniony katalog czynności, których nie wlicza się do limitu sprzedaży pozwalającego na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego z VAT. Przy obliczaniu limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 nie uwzględnia się m.in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy.

We wniosku podał Pan, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, obliczając limit sprzedaży, uprawniający Pana do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie powinien Pan uwzględniać w nim wartości usług świadczonych osobiście w zakresie korepetycji z matematyki, które korzystają/będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie braku obowiązku wliczania świadczonych osobiście usług korepetycji z matematyki do wartości sprzedaży, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dokonałem oceny prawnej Pana stanowiska tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań. Inne kwestie, które nie były objęte pytaniami, nie były przedmiotem interpretacji.

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje zatem skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.