Interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.941.2025.2.SKJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

·      zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz lekarzy, położnych oraz pielęgniarek – jest prawidłowe,

·      zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 30 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lutego 2026 r. (data wpływu 13 lutego 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (…) r. pod firmą (…), z siedzibą przy (...). Działalność jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej (CEIDG) pod numerem NIP: (…) i REGON (…).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest praktyka lekarska specjalistyczna oraz świadczenie usług szkoleniowych, w szczególności prowadzenie szkoleń, kursów i warsztatów skierowanych do osób wykonujących zawody medyczne. Działalność edukacyjna jest sklasyfikowana zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) pod symbolem 85.59.B - Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Wnioskodawczyni jest polską rezydentką podatkową i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność szkoleniowa Wnioskodawczyni polega na prowadzeniu wyspecjalizowanych szkoleń i kursów zawodowych z zakresu medycyny prokreacyjnej oraz dziedzin powiązanych. Tematyka obejmuje w szczególności:

·      ginekologię i położnictwo,

·      diagnostykę i leczenie niepłodności,

·      andrologię i zaburzenia płodności męskiej,

·      endokrynologię i endokrynologię ginekologiczną,

·      immunologię kliniczną w kontekście rozrodu,

·      zagadnienia związane z profilaktyką i leczeniem chorób wpływających na zdrowie prokreacyjne.

Adresatami szkoleń są przede wszystkim lekarze różnych specjalizacji (w szczególności ginekolodzy, androlodzy, immunolodzy, lekarze rodzinni, interniści, endokrynolodzy oraz urolodzy), zarówno w trakcie szkolenia specjalizacyjnego, jak i posiadający już tytuł specjalisty. W części szkoleń uczestniczą także inne osoby wykonujące zawody medyczne i około medyczne, tj. położne, dietetycy, fizjoterapeuci, psychologowie w ramach studiów podyplomowych, biolodzy czy instruktorzy metod rozpoznawania płodności, o ile tematyka danego szkolenia pozostaje w związku z ich praktyką zawodową.

Wnioskodawczyni nie jest organizatorem szkoleń, świadczy usługi szkoleniowe na rzecz podmiotów organizujących szkolenia pełniąc rolę wykładowcy osoby prowadzącej szkolenia.

Na etapie rejestracji uczestników weryfikowane (przez organizatorów) są ich dane, w szczególności:

·      w przypadku lekarzy nazwa specjalizacji oraz numer prawa wykonywania zawodu (PWZ),

·      w przypadku innych uczestników wykonywany zawód lub posiadane kwalifikacje zawodowe.

Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawczynię mają charakter kształcenia i doskonalenia zawodowego. Ich celem jest umożliwienie uczestnikom zdobywania, uzupełniania i aktualizacji wiedzy medycznej oraz rozwijania umiejętności praktycznych wykorzystywanych w codziennej praktyce klinicznej.

Programy szkoleń:

·      są opracowywane w oparciu o aktualny stan wiedzy medycznej oraz obowiązujące standardy diagnostyczno - terapeutyczne,

·      obejmują zarówno część teoretyczną (wykłady, prezentacje przypadków klinicznych), jak i elementy praktyczne, w zależności od formuły szkolenia (warsztaty, omawianie badań obrazowych, ćwiczenia z wykorzystaniem materiału klinicznego),

·      są każdorazowo dokumentowane w formie programu merytorycznego (agenda szkolenia).

Szkolenia mogą być realizowane w formie:

·      stacjonarnej (zajęcia w salach wykładowych lub ośrodkach medycznych),

·      online (webinary, konferencje i kursy prowadzone za pośrednictwem platform e-learningowych),

·      hybrydowej (połączenie elementów stacjonarnych i zdalnych).

Wnioskodawczyni współpracuje przy tym z innymi specjalistami z zakresu m.in. położnictwa i ginekologii, andrologii klinicznej, endokrynologii, immunologii oraz urologii, którzy występują w roli współwykładowców lub prelegentów podczas poszczególnych wydarzeń. Część szkoleń odbywa się pod patronatem towarzystw naukowych działających w obszarze zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności, co dodatkowo podkreśla ich zawodowy i specjalistyczny charakter.

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności.

Uczestnicy szkoleń otrzymują po ich ukończeniu certyfikaty potwierdzające udział w danym wydarzeniu (kursie, konferencji, cyklu modułowym). Dla każdego szkolenia prowadzone są:

·      program merytoryczny (agenda),

·      lista uczestników,

·      ewidencja wydanych certyfikatów.

Poziom merytoryczny oraz organizacja szkoleń podlegają bieżącej ocenie, m.in. na podstawie anonimowych ankiet wypełnianych przez uczestników.

Należy podkreślić, że Wnioskodawczyni nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w szczególności nie jest szkołą ani placówką oświatową. Wnioskodawczyni nie jest również uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym lub badawczo-rozwojowym i nie prowadzi kształcenia na poziomie wyższym w rozumieniu przepisów o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni nie posiada także akredytacji, o której mowa w przepisach ustawy - Prawo oświatowe, przy czym nie wyklucza to sytuacji, w których poszczególne wydarzenia, w których uczestniczy jako wykładowca, mogą być objęte odrębnymi akredytacjami lub certyfikacjami przyznawanymi organizatorom tych wydarzeń.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

1) czy szkolenia realizowane na rzecz lekarzy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów.

Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Zdaniem Wnioskodawczyni realizowane szkolenia są prowadzone w formach i na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Zasady i warunki wykonywania zawodu lekarza zostały uregulowane w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, w szczególności w art. 4, art. 18 oraz art. 19 tej ustawy, a także w Kodeks Etyki Lekarskiej (po nowelizacji obowiązującej od dnia 1 stycznia 2025 r.), w szczególności w art. 64, które zobowiązują lekarzy do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

W związku z powyższym, szkolenia prowadzone przez Wnioskodawczynię mają charakter naukowy i służą pogłębianiu wiedzy medycznej w ramach realizacji obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez lekarzy.

2) czy udział w prowadzonych przez Panią szkoleniach stanowi jedną z form realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy wynikającą z rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów z dnia 21 lutego 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 464) i czy lekarze uczestniczący w tych szkoleniach otrzymują punkty edukacyjne przydzielane przez Naczelną Izbę Lekarską.

Uczestnicy otrzymują certyfikat uczestnictwa w pojedynczym kursie/konferencji i/lub certyfikat ukończenia sekwencji tematycznej kursu, złożonego z kilku modułów (np. roczny kurs „(…)” (…).

Dla każdego wydarzenia prowadzona jest dokumentacja, na którą składa się program nauczania, tematy sesji i wykładów oraz lista uczestników i wydanych certyfikatów. Wydarzenia są także ewaluowane przez ankiety wypełniane anonimowo przez uczestników, oceniające każdy pojedynczy wykład oraz wartość merytoryczną i organizację całego kursu/konferencji.

Organizatorzy szkoleń nie przyznają punktów edukacyjnych, nie posiadają również akredytacji Naczelnej Izby Lekarskiej. Wnioskowanie o przyznanie punktów na podstawie otrzymanych certyfikatów pozostaje w gestii biorących udział w co organizator nie ingeruje.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prowadzone przez nią szkolenia są jedną z możliwych form realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy wynikającą ze wskazanego przez organ rozporządzenia.

Poniżej Wnioskodawczyni wskazuje konkretne przepisy rozporządzenia potwierdzające:

ROZPORZĄDZENIE MINISTRA ZDROWIA 1 z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów

§ 1. [Formy realizacji doskonalenia zawodowego lekarza i lekarza dentysty]

Doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:

1)  udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji;

(...)

3)  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;

(…)

7)  wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym;

3) jeśli szkolenia dla lekarzy realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Przepisy rozporządzenia nie wskazują katalogu podmiotów uprawnionych do przeprowadzenia szkoleń do wskazanego katalogu form. Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

Należy dodać, że zasady i warunki wykonywania zawodu lekarza są uregulowane również w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Zgodnie z art. 4 tej ustawy, lekarz ma obowiązek wykonywać zawód zgodnie z aktualną wiedzą medyczną, dostępnymi metodami i środkami zapobiegania, rozpoznawania i leczenia chorób, zgodnie z zasadami etyki zawodowej oraz z należytą starannością. Na lekarzy nałożony jest zatem ustawowy obowiązek bieżącego aktualizowania swojej wiedzy medycznej oraz poszerzania znanych im metod i środków zapobiegania, rozpoznawania i leczenia chorób. Jedną z form realizacji tego obowiązku jest udział w kursach czy konferencjach medycznych, takich jak te prowadzone przez Wnioskodawczynię.

4) czy szkolenia dla lekarzy realizować Pani będzie w oparciu o wpis do rejestru okręgowej izby lekarskiej podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy dentystów?

Nie, organizatorzy nie posiadają wpisu do rejestru OIL.

5) czy szkolenia realizowane na rzecz położnych są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Zdaniem Wnioskodawczyni realizowane szkolenia są prowadzone w formach i na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Obowiązek kształcenia zawodowego położnej oraz dopuszczalne formy jego realizacji wynikają z ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej, w szczególności z art. 61, art. 66, art. 72 oraz art. 75 tej oraz są uregulowane w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 12 grudnia 2013 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych.

W związku z powyższym szkolenia prowadzone przez Wnioskodawczynię mają charakter naukowy i służą pogłębianiu wiedzy medycznej w ramach realizacji obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez położne.

6) czy uczestnicy szkoleń - położne są zobowiązane do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 5, obowiązek kształcenia zawodowego położnej oraz dopuszczalne formy jego realizacji wynikają z ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej, w szczególności z art. 61, art. 66, art. 72 oraz art. 75 tej oraz są uregulowane w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 12 grudnia 2013 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych.

Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni położne są zobowiązane do stałego podnoszenia kwalifikacji na podstawie powyższych regulacji.

7) jeśli szkolenia dla położnych realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

8) czy szkolenia realizowane na rzecz dietetyków są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Potrzeba stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych dietetyków, w szczególności dietetyków klinicznych, wynika z charakteru wykonywanych przez nich czynności oraz ich powiązania z systemem ochrony zdrowia. Dietetycy kliniczni uczestniczą w procesie leczenia pacjentów, współpracują z lekarzami oraz innymi zawodami medycznymi i wykonują czynności wymagające aktualnej wiedzy z zakresu dietoterapii, żywienia klinicznego oraz zaleceń opartych na aktualnym stanie wiedzy medycznej.

9) czy uczestnicy szkoleń będący dietetykami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek,

Obowiązek podnoszenia kwalifikacji zawodowych dietetyków wynika pośrednio z zasad prawidłowego i należytego wykonywania działalności zawodowej, a w szczególności z obowiązku wykonywania czynności zgodnie z aktualnym stanem wiedzy.

10) jeśli szkolenia dla dietetyków realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

11) czy szkolenia realizowane na rzecz fizjoterapeutów są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Zdaniem Wnioskodawczyni szkolenia realizowane na rzecz fizjoterapeutów pozostają w związku z obowiązkiem doskonalenia zawodowego przewidzianym w odrębnych przepisach, w szczególności:

1)  Ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty - art. 4 ust. 1, art. 62 ust. 1 pkt 3, art. 77 pkt 7.

2)  Zasady Etyki Zawodowej Fizjoterapeuty stanowiące załącznik do Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów: § 1 ust. 6 oraz § 6 ust. 2.

Wskazane przepisy ustanawiają obowiązek wykonywania zawodu zgodnie z aktualną wiedzą medyczną oraz działania samorządu zawodowego na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji fizjoterapeutów.

12) czy uczestnicy szkoleń będący fizjoterapeutami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek,

Tak, uczestnicy szkoleń będący fizjoterapeutami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Obowiązek ten wynika w szczególności z:

1)  Ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty:

• art. 4 ust. 1, zgodnie z którym fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki zawodowej oraz wskazaniami aktualnej wiedzy medycznej;
• art. 62 ust. 1 pkt 3, zgodnie z którym do zadań samorządu fizjoterapeutów należy działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów;
• art. 77 pkt 7, zgodnie z którym do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

2)  Zasad Etyki Zawodowej Fizjoterapeuty, stanowiących załącznik do Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów:

• § 1 ust. 6, zgodnie z którym fizjoterapeuta ma obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, tj. doskonalenia wiedzy i umiejętności zawodowych oraz rozwijania kompetencji społecznych;
• § 6 ust. 2, zgodnie z którym fizjoterapeuta prowadzi swoją praktykę w oparciu o aktualną wiedzę naukową, profesjonalne standardy, rekomendacje oraz wytyczne.

Wskazane regulacje ustanawiają obowiązek wykonywania zawodu w oparciu o aktualną wiedzę medyczną oraz nakładają na fizjoterapeutów obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, realizowany m.in. poprzez udział w szkoleniach i innych formach kształcenia.

13) jeśli szkolenia dla fizjoterapeutów realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionych w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

14) czy szkolenia realizowane na rzecz psychologów są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Obowiązek kształcenia zawodowego psychologów wynika wprost z art. 17 ustawy z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów.

15) czy uczestnicy szkoleń będący psychologami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek?

Tak, uczestnicy szkoleń będący psychologami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych co jak wcześniej wskazano wynika wprost z art. 17 ustawy z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów.

16) jeśli szkolenia dla psychologów realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

17) czy szkolenia realizowane na rzecz biologów są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Potrzeba stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych biologów wynika z charakteru wykonywanych przez nich czynności oraz ich powiązania z systemem ochrony zdrowia. Biolodzy wykonują zadania związane m.in. z diagnostyką laboratoryjną, analizą materiału biologicznego, prowadzeniem badań naukowych oraz pracą w podmiotach leczniczych i laboratoriach współpracujących z systemem ochrony zdrowia. Czynności te wymagają aktualnej wiedzy z zakresu nauk biologicznych, biologii medycznej, metod analitycznych oraz standardów i procedur mających znaczenie dla zdrowia ludzi, opartych na aktualnym stanie wiedzy naukowej.

18) czy uczestnicy szkoleń będący biologami są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek?

Obowiązek podnoszenia kwalifikacji zawodowych biologów, wynika pośrednio z zasad prawidłowego i należytego wykonywania działalności zawodowej, a w szczególności z obowiązku wykonywania czynności zgodnie z aktualnym stanem wiedzy.

19) jeśli szkolenia dla biologów realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

20) czy szkolenia realizowane na rzecz instruktorów metod rozpoznawania płodności są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Proszę, żeby podała Pani oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.

Potrzeba stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych instruktorów metod rozpoznawania płodności wynika z charakteru wykonywanych przez nich czynności oraz ich powiązania z obszarem edukacji zdrowotnej i poradnictwa w zakresie zdrowia prokreacyjnego. Instruktorzy metod rozpoznawania płodności prowadzą szkolenia i konsultacje dotyczące obserwacji cyklu, interpretacji objawów płodności oraz stosowania określonych metod, co wymaga aktualnej wiedzy merytorycznej, znajomości aktualnych standardów, rekomendacji oraz oparcia przekazywanych informacji na aktualnym stanie wiedzy naukowej.

21) czy uczestnicy szkoleń będący instruktorami metod rozpoznawania płodności są zobowiązani do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich przepisów prawa wynika ten obowiązek?

Obowiązek podnoszenia kwalifikacji zawodowych instruktorów, wynika pośrednio z zasad prawidłowego i należytego wykonywania działalności zawodowej, a w szczególności z obowiązku wykonywania czynności zgodnie z aktualnym stanem wiedzy.

22) jeśli szkolenia dla instruktorów metod rozpoznawania płodności realizowane będą w oparciu o przepisy dotyczące doskonalenia zawodowego, to czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń, wymienionym w tych przepisach?

Wnioskodawczyni jest lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym w prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności. Biorąc to pod uwagę, uważa, że posiada odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

23) czy usługi szkoleniowe realizowane na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych? Jeśli tak, w jakiej wysokości? Czy będzie posiadać Pani dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że świadczone usługi finansowane będą w co najmniej 70% ze środków publicznych?

Usługi szkoleniowe nie będą finansowane ze środków publicznych.

24) czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe realizowane na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności będą podlegały kontroli bądź nadzorowi właściwych instytucji państwowych jakich)? Jeżeli tak proszę wyjaśnić na czym polega ta kontrola/nadzór?

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi szkoleniowe realizowane są w ramach szkoleń, których Organizatorzy dbają o zgodność zarówno z wymaganiami formalnymi, jak i z obowiązującymi regulacjami oraz standardami właściwymi dla kształcenia ustawicznego przedstawicieli zawodów medycznych. Programy szkoleń są każdorazowo dostosowywane do specyfiki pracy lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności, a także do aktualnych potrzeb edukacyjnych tych grup zawodowych.

Szkolenia są często certyfikowane lub objęte nadzorem wyspecjalizowanych organizacji branżowych. Przykładowo, część szkoleń posiada certyfikację (…), która sprawuje nadzór nad zgodnością programów szkoleniowych z określonymi standardami jakości lub/i organizacja szkoleń odbywa się pod patronatem Polskiego Towarzystwa Zdrowia Prokreacyjnego i Leczenia Niepłodności, co zapewnia zgodność merytoryczną i organizacyjną z wymogami tej instytucji, w tym w szczególności w zakresie zatwierdzania tematyki kursów, liczby godzin dydaktycznych oraz standardów organizacyjnych.

25) w jaki sposób będzie Pani określać zakres programowy świadczonych usług kształcenia zawodowego realizowanych na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności? Kto będzie odpowiadał za zakres programowy oraz jakość szkoleń oraz procesów edukacyjnych? Czy programy szkoleń oraz procesów edukacyjnych będą podlegały akceptacji przez właściwe instytucje państwowe?

Program danego wydarzenia jest ustalany przez kierownika naukowego lub komitet naukowy wydarzenia, który akceptuje i nadzoruje poziom merytoryczny, treść i przebieg wykładów i warsztatów. Wszystkie wydarzenia mają na celu aktualizowanie wiedzy lekarzy poprzez omawianie rekomendacji i schematów leczenia oraz najnowszych doniesień i osiągnieć naukowych.

Szczegółowe zasady dotyczące certyfikacji, dokumentowania oraz ewaluacji szkoleń każdorazowo zależą od Organizatora danego wydarzenia. Co do zasady jednak, szkolenia i konferencje realizowane są w sposób ustrukturyzowany i udokumentowany. Uczestnicy zazwyczaj otrzymują certyfikat uczestnictwa w pojedynczym kursie lub konferencji oraz - w przypadku realizacji sekwencji tematycznej - certyfikat ukończenia cyklu szkoleniowego składającego się z kilku modułów. Dla każdego wydarzenia prowadzona jest dokumentacja obejmująca program nauczania, tematykę sesji i wykładów, listę uczestników oraz wykaz wydanych certyfikatów. Wydarzenia są również poddawane ewaluacji, najczęściej w formie anonimowych ankiet, w których uczestnicy oceniają poszczególne wykłady, jak i wartość merytoryczną oraz organizację całego kursu lub konferencji. Ponadto, na etapie rejestracji uczestników przeprowadzana jest weryfikacja ich statusu zawodowego - przykładowo lekarze wskazują posiadaną specjalizację oraz numer Prawa Wykonywania Zawodu (PWZ).

26) czy zakres programowy świadczonych przez Panią szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności będzie analogiczny/zbliżony do programu kształcenia w tym zakresie wykonywanym przez podmioty publiczne? Jeśli tak w jaki sposób będzie Pani zapewniać tę zgodność?

Zakres programowy szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności jest opracowywany z uwzględnieniem zakresu wiedzy i kompetencji wymaganych przy wykonywaniu przez te osoby czynności zawodowych, a także aktualnych standardów, rekomendacji oraz obowiązujących wytycznych właściwych dla danej dziedziny.

Przy konstruowaniu programów szkoleń uwzględniane są w szczególności zakresy tematyczne występujące w systemie kształcenia funkcjonującym w obszarze ochrony zdrowia oraz edukacji zdrowotnej, w takim zakresie, w jakim są one istotne z punktu widzenia praktycznego wykonywania czynności zawodowych przez uczestników szkoleń.

Powyższe działania pozwalają na zapewnienie, że zakres programowy szkoleń pozostaje adekwatny do wymagań stawianych osobom wykonującym dane czynności zawodowe.

27) jakie czynniki wpływają/będą wpływały na ustalenie ceny szkolenia na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności?

Ceny szkoleń są ustalane samodzielnie przez Organizatora na warunkach rynkowych. Na ich wysokość wpływają w szczególności zakres i poziom merytoryczny szkolenia, czas trwania, forma organizacyjna, koszty realizacji oraz aktualna sytuacja rynkowa.

28) czy będzie Pani mieć pełną dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do prowadzonych szkoleń na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności?

Zakres i program merytoryczny poszczególnych wydarzeń jest każdorazowo współtworzony oraz akceptowany przez kierownika naukowego lub komitet naukowy danego wydarzenia, co zapewnia spójność merytoryczną oraz zgodność z aktualnym stanem wiedzy.

Jednocześnie Wnioskodawczyni zachowuje autonomię w zakresie organizacji i realizacji szkoleń, w tym możliwość rezygnacji z prowadzenia danego szkolenia lub zmiany formy jego realizacji, zgodnie z przyjętymi zasadami organizacyjnymi.

29) czy w zakresie będących przedmiotem zapytania szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności działa Pani jako podwykonawca organizatora szkolenia,

Tak, w zakresie szkoleń będących przedmiotem zapytania działam jako podwykonawca organizatora szkolenia.

30) czy usługi szkoleniowe objęte zakresem wniosku, tj. szkolenia realizowane na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności są usługami podstawowymi, czy też usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczoną przez inny podmiot, tj. organizatora szkolenia)?

Z perspektywy Wnioskodawczyni wskazane usługi prowadzenia kursów i szkoleń są usługami podstawowymi.

31) jeśli usługi szkoleniowe objęte zakresem wniosku, tj. szkolenia realizowane na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności są usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczoną przez inny podmiot, tj. organizatora szkolenia), to proszę o wskazanie:

a) czy usługi szkoleniowe świadczone przez organizatora szkolenia, na zlecenie którego świadczy Pani usługi objęte zakresem wniosku, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakiego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni otrzymała informację, że organizator wydarzenia korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, natomiast nie wyklucza ona również współpracy z innymi organizatorami, co do których obecnie nie posiada wiedzy czy ze zwolnienia z VAT korzystają i na jakiej podstawie się to odbywa.

b) czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe na rzecz organizatora szkolenia są niezbędne do świadczenia usług podstawowych w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, wykonywanych przez podmiot zlecający, tj. organizatora szkolenia, w czym się przejawia ścisły związek, jaka jest zależność między tymi usługami.

Prowadzenie szkolenia oraz jego wcześniejsze przygotowanie są niezbędne organizatorowi do realizacji programu wydarzenia i stanowią integralny element usługi kształcenia oferowanej uczestnikom. Bez realizacji tych czynności organizator nie byłby w stanie wykonać programu szkoleniowego w zaplanowanym zakresie.

c) czy celem świadczonych przez Panią usług objętych zakresem wniosku, jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?

Nie.

32) czy poza usługami szkoleniowymi objętymi zakresem wniosku, tj. szkoleniami realizowanymi na rzecz lekarzy, położnych, dietetyków, fizjoterapeutów, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności, w ramach innych umów świadczy Pani usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego korzystające ze zwolnienia od podatku, jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakiego przepisu.

Poza usługami wskazanymi w niniejszym wezwaniu, Wnioskodawczyni świadczy również usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego na rzecz pielęgniarek, które były objęte zakresem złożonego wniosku.

Do tej grupy zawodowej zastosowanie mają przepisy regulujące wykonywanie zawodu pielęgniarki i położnej, przytoczone już w treści wezwania.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym świadczone przez nią usługi szkoleniowe opisane we wniosku, w przedstawionym stanie faktycznym, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, świadczone przez nią usługi szkoleniowe opisane we wniosku, w przedstawionym stanie faktycznym, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a)  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b)  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Wnioskodawczyni, jak wskazano w stanie faktycznym, nie posiada statusu żadnego z podmiotów wymienionych w tym przepisie, w szczególności nie jest jednostką objętą systemem oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym lub badawczo rozwojowym. Nie prowadzi kształcenia na poziomie wyższym w rozumieniu przepisów o szkolnictwie wyższym i nauce. Tym samym nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, które są:

a)  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,

b)  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c)  finansowane w całości ze środków publicznych oraz obejmują świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Aby zastosować przedmiotowe zwolnienie, konieczne jest zatem spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1)  uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, oraz

2)  spełnienie dodatkowego warunku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w szczególności prowadzenie kształcenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Przepisy te stanowią implementację prawa unijnego, bowiem zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie zwalniają z VAT kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z tym związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Ustawodawca nie zdefiniował na gruncie przepisów ustawy o VAT pojęć kształcenia oraz przekwalifikowania zawodowego. W związku z tym, w celu ustalenia znaczenia tych terminów należy odnieść się do aktów prawa na poziomie unijnym.

W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia.

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania jest zatem pojęciem szerokim i obejmuje tę kategorię nauczania, która niewątpliwie ma związek z zawodem lub branżą usługobiorcy, a także nauczanie mające na celu uzyskanie, pogłębienie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Skoro bowiem zgodnie z treścią powołanego przepisu „usługi w zakresie kształcenia zawodowego” obejmują: „uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych” to zapis ten oznacza, że każda przyjęta forma nauczania mająca na celu udoskonalanie wiedzy potrzebnej do przekazywania wiedzy zawodowej powinna być objęta zwolnieniem, zakładając spełnienie również dodatkowego warunku określonego przez ustawodawcę np. prowadzenia takiego kształcenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni jest lekarzem specjalistą, prowadzącym działalność gospodarczą, w ramach której świadczy wyspecjalizowane usługi szkoleniowe. Polegają one na przygotowywaniu i prowadzeniu wykładów, szkoleń oraz warsztatów z zakresu ginekologii, położnictwa, immunologii klinicznej, endokrynologii, andrologii oraz diagnostyki i leczenia niepłodności, a także innych zagadnień związanych ze zdrowiem prokreacyjnym. Wnioskodawczyni prowadzi zajęcia przede wszystkim dla lekarzy różnych specjalizacji, zarówno w trakcie specjalizacji, jak i po jej ukończeniu, oraz dla innych profesjonalistów medycznych lub osób wykonujących zawody powiązane z ochroną zdrowia, o ile tematyka szkolenia pozostaje w związku z ich praktyką zawodową.

Wnioskodawczyni prowadzi wykłady i szkolenia w ramach szerszych programów kursów, konferencji i innych wydarzeń edukacyjnych. Może współpracować z organizatorami przy przygotowaniu programu merytorycznego danego wydarzenia, natomiast w rozliczeniach z kontrahentami przedmiotem świadczonych usług jest przygotowanie i prowadzenie zajęć dydaktycznych. Jej świadczenie ma zatem charakter usług edukacyjnych, a nie usług o charakterze techniczno-organizacyjnym.

Tematyka realizowanych szkoleń pozostaje w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników, a głównym celem tych szkoleń jest zdobycie, pogłębienie oraz uaktualnienie wiedzy i umiejętności potrzebnych do wykonywania zawodu lekarza lub innego zawodu medycznego. Uczestnicy wykorzystują następnie nabytą wiedzę i umiejętności w swojej codziennej praktyce klinicznej. Należy zatem uznać, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 rozporządzenia 282/2011. Dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT konieczne jest także, aby kształcenie było prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zasady i warunki wykonywania zawodu lekarza uregulowane są w ustawie z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, ustawiczny rozwój zawodowy, z wyłączeniem stażu podyplomowego, mogą co do zasady prowadzić:

a)  podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;

b)  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na podstawie odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie prowadzące działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiu i instytuty badawcze;

c)  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, warunkami prowadzenia kształcenia w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego są:

a)  posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:

 i. cel (cele) kształcenia,

ii. przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,

iii. formę (formy) kształcenia,

iv. wymagane kwalifikacje uczestników,

v. sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,

vi. sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;

b)  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

c)  zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

d)  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

e)  zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Zgodnie z art. 3 ust. 1b ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawicznym rozwoju zawodowym, rozumie się przez to:

a)  kształcenie podyplomowe, które obejmuje:

 i.    staż podyplomowy,

ii.    kształcenie specjalizacyjne,

iii.   nabywanie umiejętności z zakresu danej dziedziny medycyny albo kilku dziedzin medycyny lub umiejętności udzielania określonego świadczenia zdrowotnego, zwanych dalej "umiejętnościami zawodowymi";

b)  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

c)  zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

d)  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

e)  zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Zgodnie z art. 3 ust. 1b ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawicznym rozwoju zawodowym, rozumie się przez to:

a)  kształcenie podyplomowe, które obejmuje:

 i.       staż podyplomowy,

ii.    kształcenie specjalizacyjne,

iii.   nabywanie umiejętności z zakresu danej dziedziny medycyny albo kilku dziedzin medycyny lub umiejętności udzielania określonego świadczenia zdrowotnego, zwanych dalej "umiejętnościami zawodowymi";

b)  doskonalenie zawodowe, które obejmuje stałą aktywność w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia, potwierdzone odpowiednią liczbą punktów edukacyjnych.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2022 r. poz. 464).

W myśl § 1 powyżej wskazanego rozporządzenia, doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:

a)  udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji;

b)  udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:

 i.       krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

ii.   zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

c)  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;

d)  odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;

e)  udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane dalej „towarzystwem naukowym” lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia;

f)   udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;

g)  wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym;

h)  udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:

 i.       który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

ii.   zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

i)    uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora;

j)    napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

k)  napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;

l)    przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

m)autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania publikacji naukowej wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630, 2141 i 2232);

n)  napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

o)  przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym, o którym mowa w pkt 13 i 14;

p)  sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;

q)  kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;

r)   indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w aktualnym wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

s)  przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym mowa w pkt 5;

t)   posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy, a udział w kursach medycznych, konferencjach i innych formach wskazanych w rozporządzeniu stanowi jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku.

Zawód fizjoterapeuty został uregulowany w odrębnych od ustawy o podatku od towarów i usług przepisach, tj. w ustawie z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1213).

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym. Fizjoterapeuta wykonuje zawód zgodnie z zasadami etyki zawodowej, wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej (art. 4 ust. 1 ww. ustawy).

Przedmiotowa ustawa wprost nie zobowiązuje osób wykonujących zawód fizjoterapeuty do doskonalenia zawodowego, jak to ma miejsce w przypadku lekarzy. Jednak fizjoterapeuci jako osoby wykonujące zawód medyczny mają również obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, do zadań samorządu (fizjoterapeutów) należy działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów.

Zgodnie zaś z art. 77 pkt 7 ww. ustawy, do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Zgodnie z Zasadami Etyki Zawodowej Fizjoterapeuty, stanowiącymi załącznik do Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów - fizjoterapeuta ma obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, tj. doskonalenia wiedzy i umiejętności zawodowych oraz rozwijania kompetencji społecznych, w tym umiejętności komunikacji klinicznej (§ 1 ust. 6) - aby zapewnić udzielanie świadczeń zgodnych z aktualnym poziomem wiedzy. Ponadto zgodnie z (§ 6 ust. 2), fizjoterapeuta prowadzi swoją praktykę w oparciu o aktualną wiedzę naukową, profesjonalne standardy, rekomendacje oraz wytyczne.

Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego, tj. procesu mobilizującego do stałego podnoszenia kompetencji zawodowych oraz poszerzania wiedzy i umiejętności. Działaniem na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów zajmuje się Samorząd Fizjoterapeutów.

Wnioskodawczyni wskazuje również na rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1401 ze zm.) oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319). Z obu przywołanych Rozporządzeń wynika, że charakter szkoleń, które Wnioskodawca przeprowadza jako podwykonawca Spółki, jest bezpośrednio związany z poszczególnymi technikami i zakresem kształcenia fizjoterapeutów.

Wskazać zatem należy, że podnoszenie kwalifikacji zawodowych fizjoterapeuty zostało uregulowane w ww. regulacjach i przepisach - odrębnych od ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej - dalej u.z.p.p. - pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

Na mocy art. 66 ust. 1 pkt 3 i art. 72 ust. 1 u.z.p.p., jednym z rodzajów kształcenia podyplomowego jest, na mocy art. 66 ust. 1 pkt u.z.p.p., kurs specjalistyczny. Ma on na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych.

Na podstawie art. 75 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 u.z.p.p. organizatorami kształcenia mogą być m.in. podmioty lecznicze.

Warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

·      posiadanie programu kształcenia, o którym mowa w art. 78 ust. 1 lub 2 u.z.p.p.,

·      zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia, zgodnych ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia,

·      zapewnienie bazy dydaktycznej odpowiedniej do realizacji programu kształcenia, w tym dla szkolenia praktycznego, zgodnej ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia,

·      posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny.

Stosownie zaś do regulacji art. 78 ust. 1 u.z.p.p., kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.

W rozporządzenie Ministra Zdrowia z 12.12.2013 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych określono szczegółowe warunki i tryb odbywania kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych.

Obowiązuje też rozporządzenie Ministra Zdrowia z 12 grudnia 2013 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że obowiązek kształcenia pielęgniarek oraz położnych został uregulowany w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 17 ustawy z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów.

1.  Psycholog ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego w różnych formach kształcenia podyplomowego.

2.  Kształcenie podyplomowe mogą prowadzić:

1)  jednostki organizacyjne upoważnione do tego na mocy odrębnych przepisów;

2)  inne jednostki organizacyjne i osoby fizyczne po uzyskaniu zezwolenia.

3.  Krajowa Rada Psychologów w porozumieniu z Komisją Ekspertów określa standardy kształcenia podyplomowego.

4.  Minister właściwy do spraw edukacji wydaje zezwolenia na prowadzenie kształcenia podyplomowego dla podmiotów określonych w ust. 2 pkt 2, uwzględniając standardy określone w ust. 3.

5.  Minister właściwy do spraw edukacji wydając zezwolenie, o którym mowa w ust. 4, zasięga opinii ministra właściwego ze względu na kierunek kształcenia podyplomowego.

Wskazać zatem należy, że psychologowie mają obowiązek doskonalenia zawodowego w ramach kształcenia podyplomowego, co reguluje zacytowana ustawa, która stanowi odrębne przepisy od ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni prowadzi wykłady, kursy oraz inne formy zajęć dydaktycznych dla lekarzy i innych profesjonalistów medycznych, które odpowiadają formom ustawicznego rozwoju zawodowego przewidzianym w przywołanych przepisach, w szczególności w zakresie kursów medycznych, udziału w konferencjach i programach edukacyjnych. Zasady prowadzenia tych szkoleń wynikają z przepisów regulujących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy, a ich program, kadra dydaktyczna, dokumentowanie uczestnictwa oraz sposób potwierdzania ukończenia szkolenia spełniają wymagania stawiane tego rodzaju formom kształcenia.

W konsekwencji należy uznać, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Spełniają tym samym przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Wszystkie powyższe okoliczności wskazują, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi mają charakter wyspecjalizowanego kształcenia zawodowego lekarzy i innych profesjonalistów medycznych, służącego bezpośrednio podnoszeniu poziomu kwalifikacji zawodowych oraz jakości udzielanych świadczeń zdrowotnych w obszarze zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności.

Stąd, zdaniem Wnioskodawczyni, opisane we wniosku usługi szkoleniowe korzystają zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie:

·      zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz lekarzy, położnych oraz pielęgniarek – jest prawidłowe,

·      zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), zwanego dalej rozporządzeniem:

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) - zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.) określa, że:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Wskazała Pani, że nie posiada Pani statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego. Nie posiada Pani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.

Tym samym, usługi szkoleniowe świadczone na rzecz lekarzy, położnych, pielęgniarek, fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności, które Pani świadczy nie spełniają/będą spełniały przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Następnie, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

We wniosku wskazała Pani, że prowadzi Pani wyspecjalizowane szkolenia i kursy zawodowe z zakresu medycyny prokreacyjnej oraz dziedzin powiązanych. Tematyka obejmuje w szczególności: ginekologię i położnictwo, diagnostykę i leczenie niepłodności, andrologię i zaburzenia płodności męskiej, endokrynologie i endokrynologię ginekologiczną, immunologię kliniczną w kontekście rozrodu, zagadnienia związane z profilaktyką i leczeniem chorób wpływających na zdrowie. Adresatami szkoleń są przede wszystkim lekarze różnych specjalizacji (w szczególności ginekolodzy, androlodzy, immunolodzy, lekarze rodzinni, interniści, endokrynolodzy oraz urolodzy), zarówno w trakcie szkolenia specjalizacyjnego, jak i posiadającego już tytuł specjalisty. W części szkoleń uczestniczą także inne osoby wykonujące zawody medyczne i około medyczne, tj. położne, pielęgniarki, dietetycy, fizjoterapeuci, psychologowie w ramach studiów podyplomowych, biolodzy czy instruktorzy metod rozpoznawania płodności, o ile tematyka danego szkolenia pozostaje w związku z ich praktyką zawodową.

Kierując się wskazówkami wcześniej powołanego rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, stwierdzenia wymaga, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Usługi szkoleniowe stanowią więc usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania w myśl powyższych przepisów, gdy w zamierzeniu mają prowadzić do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach oraz mają na celu ich szeroko pojęty rozwój zawodowy.

Zatem biorąc pod uwagę podane we wniosku informacje należy uznać, że świadczone przez Panią szkolenia i kursy zawodowe z zakresu medycyny prokereacyjnej oraz dziedzin powiązanych należy uznać za usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Ponadto, dla oceny czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe, są/będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 37):

W myśl art. 18 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Zgodnie z art. 19b ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Na podstawie art. 19b ust. 7 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Stosownie do art. 19c ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Szkolenia dla lekarzy nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 464), zwanym dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Odnosząc się do świadczonych przez Panią usług szkoleniowych dla położnych i pielęgniarek, wskazania wymaga, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 15):

W art. 66 ust. 1 tej ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Stosownie do art. 72 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

W myśl art. 73 ust. 2 cyt. ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Ponadto w związku z art. 78 ust. 3 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Z powyższych przepisów wynika, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy, położnych, oraz pielęgniarek. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W opisie sprawy wskazała Pani, że prowadzi Pani praktykę lekarską oraz świadczenie usług szkoleniowych, w szczególności prowadzenie szkoleń, kursów i warsztatów, skierowanych do osób wykonujących zawody medyczne. Jest Pani lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Pani działalność szkoleniowa polega na prowadzeniu wyspecjalizowanych szkoleń i kursów zawodowych z zakresu medycyny prokreacyjnej oraz dziedzin powiązanych. Tematyka obejmuje w szczególności: ginekologię i położnictwo, diagnostykę i leczenie niepłodności, andrologię i zaburzenia płodności męskiej, endokrynologię i endokrynologię ginekologiczną, immunologię kliniczną w kontekście rozrodu, zagadnienia związane z profilaktyką i leczeniem chorób wpływających na zdrowie prokreacyjne. Adresatami szkoleń są przede wszystkim lekarze różnych specjalizacji, zarówno w trakcie szkolenia specjalizacyjnego, jak i posiadającego już tytuł specjalisty. W części szkoleń uczestniczą także m.in. położne oraz pielęgniarki, o ile tematyka danego szkolenia pozostaje w związku z ich praktyką zawodową. Programy szkoleń są opracowywane w oparciu o aktualny stan wiedzy medycznej oraz obowiązujące standardy diagnostyczno-terapeutyczne, obejmują zarówno część teoretyczną (wykłady, prezentacje przypadków klinicznych), jak i elementy praktyczne, w zależności od formuły szkolenia (warsztaty, omawianie badań obrazowych, ćwiczenia z wykorzystaniem materiału klinicznego) oraz są każdorazowo dokumentowane w formie programu merytorycznego (agenda szkolenia). Współpracuje Pani z innymi specjalistami, m.in. położnictwa i ginekologii, andrologii klinicznej, endokrynologii, immunologii oraz urologii, którzy występują w roli współwykładowców lub prelegentów podczas poszczególnych wydarzeń. Część szkoleń odbywa się pod patronatem towarzystw naukowych działających w obszarze zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności, co dodatkowo podkreśla ich zawodowy i specjalistyczny charakter. Uczestnicy szkoleń otrzymują po ich ukończeniu certyfikaty potwierdzające udział w danym wydarzeniu (kursie, konferencji, cyklu modułowym).

W odniesieniu do szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy wskazała Pani, że uczestnicy otrzymują certyfikat uczestnictwa w pojedynczym kursie/konferencji i/lub certyfikat ukończenia sekwencji tematycznej kursu. Dla każdego wydarzenia prowadzona jest dokumentacja, na którą składa się program nauczania, tematy sesji i wykładów oraz lista uczestników i wydanych certyfikatów. Organizatorzy szkoleń nie przyznają punktów edukacyjnych, ale wnioskowanie o przyznanie punktów na podstawie otrzymanych certyfikatów pozostaje w gestii biorących udział w szkoleniu. Prowadzone przez Panią szkolenia są jedną z form realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy. Jedną z form realizacji tego obowiązku jest bowiem udział w kursach czy konferencjach medycznych, takich ja te prowadzone przez Panią.

W odniesieniu do szkoleń realizowanych na rzecz położnych i pielęgniarek wskazała Pani, że prowadzone przez Panią szkolenia mają charakter naukowy i służą pogłębieniu wiedzy medycznej w ramach realizacji obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Położne i pielęgniarki są zobowiązane do stałego podnoszenia kwalifikacji.

Jednocześnie, odnosząc się do realizowanych szkoleń, wskazała Pani, że jest Pani lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Posiada Pani wieloletnie doświadczenie dydaktyczne, w tym prowadzeniu wykładów i szkoleń dla lekarzy oraz w pracy na uczelniach wyższych. Jest Pani aktywnym członkiem towarzystw naukowych z obszaru zdrowia prokreacyjnego i leczenia niepłodności.

Ponadto wskazała Pani, że zakres i program merytoryczny poszczególnych wydarzeń jest każdorazowo współtworzony oraz akceptowany przez kierownika naukowego lub komitet naukowy danego wydarzenia, co zapewnia spójność merytoryczną oraz zgodność z aktualnym stanem wiedzy.

Szkolenia są często certyfikowane lub objęte nadzorem wyspecjalizowanych organizacji branżowych. Przykładowo, część szkoleń posiada certyfikację (…), która sprawuje nadzór nad zgodnością programów szkoleniowych z określonymi standardami jakości lub/i organizacja szkoleń odbywa się pod patronatem Polskiego Towarzystwa Zdrowia Prokreacyjnego i Leczenia Niepłodności, co zapewnia zgodność merytoryczną i organizacyjną z wymogami tej instytucji, w tym w szczególności w zakresie zatwierdzania tematyki kursów, liczby godzin dydaktycznych oraz standardów organizacyjnych.

Zakres programowy szkoleń jest opracowywany z uwzględnieniem zakresu wiedzy i kompetencji wymaganych przy wykonywaniu czynności zawodowych, a także aktualnych standardów, rekomendacji oraz obowiązujących wytycznych właściwych dla danej dziedziny. Przy konstruowaniu programów szkoleń uwzględniane są w szczególności zakresy tematyczne występujące w systemie kształcenia funkcjonującym w obszarze ochrony zdrowia oraz edukacji zdrowotnej, w takim zakresie, w jakim są one istotne z punktu widzenia praktycznego wykonywania czynności zawodowych przez uczestników szkoleń.

Powyższe działania pozwalają na zapewnienie, że zakres programowy szkoleń pozostaje adekwatny do wymagań stawianych osobom wykonującym dane czynności zawodowe.

Tym samym w analizowanym przypadku, należy uznać, ze świadczone przez Panią usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego lekarzy, położnych, oraz pielęgniarek są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zatem należy stwierdzić, że świadczone przez Panią na rzecz lekarzy, położnych oraz pielęgniarek usługi szkoleniowe korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, bowiem wiedza i umiejętności pozyskane podczas prowadzonych przez Panią szkoleń mają bezpośredni związek z zawodem lekarza, położnej, oraz pielęgniarki i są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W konsekwencji dla świadczonych przez Panią usług szkoleniowych realizowanych na rzecz lekarzy, położnych oraz pielęgniarek znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Zatem, Pani stanowisko w zakresie zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz lekarzy, położnych oraz pielęgniarek należało uznać za prawidłowe.

Nie można natomiast zgodzić się z Panią, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy są objęte świadczone przez Panią usługi szkoleniowe realizowane na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności.

Jak wskazano powyżej, wykonywane przez Panią na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności, usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Nie oznacza to jednak, że szkolenia te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu ustawy.

Zgodnie bowiem z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

A zatem mimo, że świadczone przez Panią usługi szkoleniowe kierowane do fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności są usługami kształcenia zawodowego, jednak nie jest to jedyna, a zarazem wystarczająca przesłanka dla objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu jest nie tylko uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ale również spełnienie dodatkowych przesłanek wynikających z treści art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Mianowicie usługi te muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego odbiorców szkolenia.

W tym miejscu należy wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1213):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

W myśl art. 62 ust. 1 pkt 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Zgodnie z § 1 ust. 6 Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów z dnia 28 maja 2022 r. w sprawie Zasad etyki zawodowej fizjoterapeuty:

Z kolei na mocy § 6 ust. 2 Uchwały nr 25/II KZF/2022 II Krajowego Zjazdu Fizjoterapeutów z dnia 28 maja 2022 r. w sprawie Zasad etyki zawodowej fizjoterapeuty:

W związku z powołanymi powyżej przepisami, stwierdzić należy, iż fizjoterapeuta jest podmiotem powołanym do udzielania świadczeń zdrowotnych m.in. w zakresie diagnostyki funkcjonalnej pacjenta, kwalifikowania i prowadzenia fizykoterapii, kinezyterapii czy masażu. Natomiast zakres oferowanych przez Panią szkoleń dla fizjoterapeutów dotyczący medycyny prokreacyjnej oraz dziedzin powiązanych, a w szczególności m.in. ginekologii i położnictwa, diagnostyki i leczenia niepłodności, ednokrynologi ginekologicznej czy też immunologii klinicznej w kontekście rozrodu nie odpowiada świadczeniom, co do których udzielania upoważnieni są fizjoterapeuci. Specyfika pracy fizjoterapeuty nie wiąże się z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w zakresie np. ginekologii i położnictwa.

Tematyka usług szkoleniowych realizowanych na rzecz fizjoterapeutów nie pozostaje w związku z obowiązkiem doskonalenia zawodowego przewidzianego w odrębnych przepisach, które ustanawiają obowiązek wykonywania zawodu zgodnie z aktualną wiedzą medyczną oraz działań samorządu na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji fizjoterapeutów.

Z kolei w odpowiedzi na pytanie czy szkolenia realizowane na rzecz dietetyków są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, wskazała Pani, że potrzeba stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych dietetyków, w szczególności dietetyków klinicznych, wynika z charakteru wykonywanych przez nich czynności oraz ich powiązania z systemem ochrony zdrowia. Dietetycy kliniczni uczestniczą w procesie leczenia pacjentów, współpracują z lekarzami oraz innymi zawodami medycznymi i wykonują czynności wymagające aktualnej wiedzy z zakresu dietoterapii, żywienia klinicznego oraz zaleceń opartych na aktualnym stanie wiedzy medycznej. A zatem nie wskazała Pani regulacji z których wynikają formy i zasady szkoleń realizowanych przez Panią na rzecz dietetyków.

Ponadto dla usług szkoleniowych realizowanych na rzecz biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie wskazała Pani żadnych przepisów określających formy i zasady przeprowadzania szkoleń.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do usług szkoleniowych świadczonych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy - prowadzone przez Panią szkolenia na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Zatem brak wskazania przez Panią przepisów prawa regulujących formy i zasady przeprowadzania szkoleń, które są realizowane przez Panią na dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności powoduje, że nie można uznać, że szkolenia realizowane przez Panią dla dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności stanowią usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Natomiast wskazane przez Panią przepisy prawa regulujące formy i zasady prowadzenia szkoleń na rzecz fizjoterapeutów dotyczą wyłącznie świadczeń zdrowotnych udzielanych przez nich w ramach zawodu fizjoterapeuty.

Tym samym warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy nie został spełniony, zatem dla szkoleń realizowanych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie znajduje zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu.

Ponadto wskazała Pani, że świadczy Pani usługi szkoleniowe na rzecz psychologów. Jako przepisy, z których wynika obowiązek kształcenia zawodowego psychologów wskazała Pani ustawę z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (tj. Dz. U. z 2019 poz. 1026).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Usługi szkoleniowe świadczone przez Panią na rzecz psychologów, ze względu na swój charakter nie stanowią jednak kształcenia zawodowego, do którego zobowiązani są psycholodzy. Z treści wniosku nie wynika, żeby realizowała Pani kształcenie podyplomowe psychologów. Ponadto nie jest Pani jednostką organizacyjną upoważnioną do tego na mocy odrębnych przepisów oraz inną jednostką organizacyjną bądź osobą fizyczną posiadającą stosowne zezwolenie. W odpowiedzi na pytanie, czy jest Pani podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń dla psychologów, wskazała Pani, że jest Pani m.in. że jest Pani lekarzem, posiada specjalizację z położnictwa i ginekologii oraz immunologii klinicznej, a także kwalifikacje androloga klinicznego. Wskazała Pani, że posiada Pani odpowiednią wiedzę i kompetencje do prowadzenia szkoleń w omawianym zakresie.

Aby można było mówić o tym, że warunki zostały określone w odrębnych przepisach, muszą one regulować formy kształcenia, czyli określać sposoby prowadzenia szkoleń oraz precyzować zasady prowadzenia takich szkoleń. Odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Wskazane przez Panią przepisy wskazują na obowiązek doskonalenia zawodowego psychologów w różnych formach kształcenia podyplomowego. Prowadzone przez Panią szkolenia na rzecz psychologów, nie spełniają jednak przesłanek do uznania ich za formę kształcenia podyplomowego, a ponadto nie jest Pani podmiotem uprawionym do prowadzenia kształcenia podyplomowego.

Zatem, dla szkoleń realizowanych przez Panią na rzecz psychologów nie zostanie spełniony drugi warunek uprawniający do zwolnienia świadczonych usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

W związku z tym, należy stwierdzić, że dla usług szkoleniowych świadczonych na rzecz psychologów nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Jednocześnie świadczone przez Panią usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy, jak również nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. W analizowanym przypadku nie jest Pani podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie będą finansowane ze środków publicznych.

Podsumowując, dla świadczonych przez Panią usług szkoleniowych w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy oraz rozporządzenia.

Ponadto należy zauważyć, że w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są wymienione w niniejszej interpretacji Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego są kierowane, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zatem warunkiem stosowania dyrektyw jest ich wdrożenie do przepisów krajowych. Istnieją jednak pewne szczególne okoliczności, kiedy dyrektywa może być stosowana bezpośrednio. W przypadku braku implementacji norm dyrektyw do porządku prawnego danego państwa członkowskiego albo dokonania implementacji w sposób niepełny lub po terminie, dyrektywy mogą być stosowane bezpośrednio pod warunkiem, że przepisy dyrektyw są precyzyjne i bezwarunkowe zaś z norm dyrektyw wynikają prawa jednostek wobec państwa.

Przepisy wynikające z dyrektyw w świetle systemu prawa krajowego nie są przepisami obowiązującymi wprost. Stanowią rodzaj ramowych wytycznych pozwalających na dostosowanie prawodawstwa poszczególnych krajów do pewnych wymogów unijnych. Wskazują na cele, jakie należy osiągnąć, nie ograniczając równocześnie metod i środków regulujących poszczególne tytuły podatkowe.

Zauważyć należy, że istotną rolą dyrektywy jest wskazanie właściwej interpretacji przepisów krajowych, zwane pośrednim stosowaniem dyrektywy. Jeśli w procesie wykładni przepisu krajowego pojawiają się wątpliwości (tzn. istnieją alternatywne, dopuszczalne z punktu widzenia zasad wykładni tekstów prawnych interpretacje danego przepisu krajowego), należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celem dyrektywy (wykładnia prowspólnotowa). Inaczej niż w przypadku bezpośredniego stosowania dyrektywy źródłem prawa jest w takim przypadku nadal przepis krajowy, którego wykładnia uwzględnia cele wynikające z prawa wspólnotowego. Dzięki dyrektywie dokonywana jest jedynie właściwa wykładnia przepisu krajowego, co nie powinno wpływać na zakres jego stosowania. W takiej sytuacji, w przypadku pośredniego stosowania dyrektywy nie sposób uchylać się od stosowania przepisów krajowych, które są interpretowane w zgodzie z zasadami prawa wspólnotowego.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, które ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.

Dyrektywa VAT nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków, w jakich te podmioty działają.

Zaprezentowana wykładnia znajduje swoje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym Trybunał stwierdził, że:

Trybunał podkreślił dalej, że:

Podmioty prawa publicznego powołane przez państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to podmioty te działają w oparciu o konkretne programy nauczania, zasady zatrudniania odpowiednich osób. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie kontrolowane przez państwo.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, pkt 35:

Istotną wskazówką, jak rozumieć sformułowanie „odpowiedni” (mający cel edukacyjny) podmiot prawa publicznego jest stanowisko wyrażone przez TSUE w ww. wyroku:

Należy również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs, odnoszący się do charakteru zwolnień, określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika z niej, że:

Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Oceniając zatem świadczone przez Panią usługi szkoleniowe na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 pkt lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z uwzględnieniem tez przywołanych wyroków TSUE, należy uznać, że nie posiada Pani żadnej z wymienionych powyżej cech podmiotu prawa publicznego. Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie stanowią kształcenia odpowiadającego standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa.

Realizując szkolenia zachowuje Pani autonomię w zakresie organizacji i realizacji szkoleń, w tym możliwość rezygnacji z prowadzenia danego szkolenia lub zmiany formy jego realizacji, zgodnie z przyjętymi zasadami organizacyjnymi.

Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe realizowane są w ramach szkoleń, których organizatorzy dbają o zgodność zarówno z wymaganiami formalnymi, jak i z obowiązującymi regulacjami oraz standardami właściwymi dla kształcenia ustawicznego przedstawicieli zawodów medycznych.

Zatem, to Pani decyduje o metodach i formie prowadzonych szkoleń realizowanych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności. Wskazała Pani co prawda, że program danego wydarzenia jest ustalany przez kierownika naukowego lub komitet naukowy wydarzenia, który akceptuje i nadzoruje poziom merytorycznym treść i przebieg wykładów i warsztatów, to jednak są to programy akceptowane przez kierownika naukowego lub komitet naukowy wydarzenia, a nie przez instytucje państwowe.

Tym samym z opisu sprawy wynika, że realizowane szkolenia na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie podlegają jakiejkolwiek akceptacji przez właściwe instytucje państwowe, które zapewniałyby jakość realizowanych szkoleń.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie jest Pani podmiotem prawa publicznego powołanym przez państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych. Rozpoczęcie prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej, jak i późniejsze jej funkcjonowanie nie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa.

Ponadto, aby uznać Pani działalność za działalność w dziedzinie kształcenia zawodowego, której cele zostały uznane przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, działających w zakresie kształcenia niewystarczająca jest okoliczność, że celem kształcenia jest uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zarobkowych osób w nich uczestniczących. Jeżeli zakres i jakość Pani szkoleń nie odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa, to takiej działalności nie można uznać za realizującą cele podobne do celów podmiotów prawa publicznego, które takiej kontroli podlegają. Chodzi zatem o zrelatywizowanie jakości, ceny czy zakresu programowego szkoleń oferowanych przez podmioty prawa publicznego i podmioty prywatne.

Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą te podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego – takie kształcenie odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa.

W rezultacie, biorąc pod uwagę opis sprawy, treść powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Panią usługi szkoleniowe na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności, nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy w związku z art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Ponadto dokonując wykładni art. 132 lit. i Dyrektywy należy wskazać, że aby uznać podmiot za instytucję, której cele są podobne do celów edukacyjnych podmiotów publicznych należy wziąć pod uwagę, to czy m.in. poziom usług jest możliwy do porównania, niezależnie od tego czy podmiotem świadczącym taką usługę będzie podmiot prywatny czy publiczny. Aby zaś standard usługi edukacyjnej był porównywalny czy w ogóle podlegający jakiejkolwiek mierzalności czy porównaniu, wymagane jest normatywne ustanowienie standardów jego świadczenia (np. zakresu programowego, sposobów egzaminowania, poziomu wykształcenia wykładowców, sposobów kontroli przez państwo realizacji programu nauczania).

Tym samym, aby możliwe było zrelatywizowanie jakości, ceny czy zakresu programowego szkoleń oferowanych zarówno przez podmioty prawa publicznego i podmioty prywatne, istotne jest by metodologia prowadzenia opisanych zajęć była zbliżona do tej stosowanej np. przez uczelnie wyższe, bądź inne podmioty prawa publicznego.

Uzyskanie lub podniesienie kwalifikacji w danym zawodzie realizowane przez podmioty prywatne, może stanowić cel analogiczny, jak w przypadku działalności edukacyjnej prowadzonej przez podmioty publiczne, jednakże zwolnienie od podatku jest determinowane celem działalności danego podmiotu.

Porównując usługi wykonywane przez Panią z usługami świadczonymi przez podmioty publiczne działające pod kontrolą właściwych instytucji państwowych nie można uznać, że odpowiadają one standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Realizując opisane szkolenia na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności ma Pani dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do prowadzonych szkoleń. Zachowuje Pani autonomię w zakresie organizacji i realizacji szkoleń, więc nie ma możliwości jego porównania z programem realizowanym przez podmioty publiczne.

Nie jest wystarczające także Pani stwierdzenie, że zakres programowy szkoleń pozostaje adekwatny do wymagań stawianych osobom wykonującym dane czynności zawodowe. Oświadczenie, że zakres programowy szkoleń realizowanych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności jest opracowywany z uwzględnieniem zakresu wiedzy i kompetencji wymaganych przy wykonywaniu przez te osoby czynności zawodowych, a także aktualnych standardów, rekomendacji oraz obowiązujących wytycznych właściwych dla danej dziedziny jest sformułowaniem zbyt ogólnym, by można byłoby wywieść z niego, że w ten sposób gwarantuje Pani odpowiednie standardy nauczania podobne do podmiotów publicznych. W szczególności nie można uznać, że zapewnia Pani prowadzonym szkoleniom odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym.

W tym miejscu należy przypomnieć, że za cele edukacyjne (szkoleniowe) podobne do celów podmiotów prawa publicznego uznać należy świadczenie usługi na podobnym, porównywalnym lub chociażby mierzalnym poziomie przez podmiot prywatny. Poziom tych usług powinien być możliwy do porównania, niezależnie od tego czy podmiotem świadczącym usługę będzie podmiot prywatny czy publiczny, a przeprowadzona analiza powinna jednoznacznie prowadzić do wniosku, że kształcenie realizowane przez podmiot komercyjny, odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Aby standard usługi edukacyjnej był porównywalny czy w ogóle podlegający jakiejkolwiek mierzalności czy porównaniu, wymagane jest normatywne ustalenie standardów jego świadczenia (np. zakresu programowego, sposobów egzaminowania, poziomu wykształcenia wykładowców).

Z opisu sprawy wprost wynika, że zachowuje Pani autonomię w zakresie organizacji i realizacji szkoleń. Zatem także w zakresie programowym, nie można stwierdzić, że prowadzone przez Panią kształcenie na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa.

Zatem nie sposób dostrzec podobieństwa celów do podmiotów prawa publicznego w przypadku podmiotu komercyjnie oferującego tego typu szkolenia.

W rozpatrywanej sprawie nie wykazała Pani, że została potwierdzona zgodność programu szkoleniowego realizowanego na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności z programem realizowanym przez podmioty publiczne - nie ma takich samych/podobnych warunków, a także ma Pani dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania oraz programu w odniesieniu do prowadzonych szkoleń.

W konsekwencji, świadczone przez Panią usługi szkoleniowe realizowane na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności nie spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych na rzecz fizjoterapeutów, dietetyków, psychologów, biologów oraz instruktorów metod rozpoznawania płodności należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.