Interpretacja 0114-KDIP4-3.4012.277.2025.1.IG

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania pobieranej opłaty za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto A. (dalej: Gmina lub Miasto) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W swojej strukturze organizacyjnej posiada m.in. B. - dalej również jako: „B”. B. jest jednostką budżetową Miasta A., nieposiadającą osobowości prawnej. Wraz z Miastem jest jednym podatnikiem VAT - czynności podlegające opodatkowaniu wykonywane przez B. rozlicza Miasto A. Gdy w dalszej części jest mowa, że B. świadczy usługę należy przez to rozumieć, że są to czynności Miasta, jako podatnika, realizowane za pośrednictwem jego jednostki organizacyjnej - B.

Miasto kupiło budynek hotelu, który oddano w trwały zarząd B.

Zainteresowany noclegiem w hotelu (dalej: „Klient”) decyduje na jaki czas i w jakim terminie chce skorzystać z usługi noclegowej i w przypadku, gdy hotel nie jest zajęty w określonym terminie - taka usługa zostaje na jego rzecz zarezerwowana.

Wynagrodzenie - grupy zorganizowane: Wysokość wynagrodzenia zależy od czasu, na jaki hotel jest udostępniany oraz od liczby osób z niego korzystających. Ponosi się więc odpłatność za osobę. Zatem, wynagrodzenie podatnika stanowi iloczyn ustalonej opłaty, czasu rezerwacji (ilości dób) oraz liczby osób, składających się na grupę zorganizowaną. Sporządzony przez B. cennik w części tabela XVII. Świadczenie usług noclegowych - dla grup zorganizowanych ustala wysokość stawek opłat za każdą osobę w zależności od jej grupy wiekowej.

Wynagrodzenie - osoby indywidualne: Wysokość wynagrodzenia zależy od czasu, na jaki hotel jest udostępniany oraz rodzaju pokoju, z którego Klient chce skorzystać. Nie ponosi się więc odpłatności za osobę. Zatem, wynagrodzenie podatnika stanowi iloczyn ustalonej opłaty, czasu rezerwacji (ilości dób) oraz rodzaju pokoju, z którego Klient chce skorzystać. Sporządzony przez B. cennik w części tabela XVI.

Świadczenie usług noclegowych, ustala wysokość stawek opłat za świadczenie usług noclegowych ze śniadaniem. Opłaty zostały ustalone w zależności od rodzaju pokoju.

W zamian za ustalone wynagrodzenie podatnik świadczy usługę noclegową.

Zasady korzystania z hotelu zostały określone w regulaminie.

Zakaz palenia papierosów: W budynku hotelu oraz jego bezpośrednim otoczeniu obowiązuje bezwzględny zakaz palenia papierosów (w tym również papierosów elektronicznych).

Zgodnie z treścią regulaminu hotelu, w przypadku niestosowania się do powyższego zakazu zostanie naliczona na rzecz B. opłata w wysokości 500 zł za każde złamanie zakazu.

Opłata za niestosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu wiąże się z tym, że z powodu palenia B. musi ponosić większe koszty związane z utrzymaniem hotelu. Pokój, w którym palono wymaga odświeżenia i dodatkowego czyszczenia. Często pokój nie jest udostępniany do czasu, aż zapach pozostały po papierosach nie ulotni się. Ponadto, palenie papierosów w obiekcie może powodować trwałe uszkodzenia, np. wypalenie na wykładzinie, łóżku, krześle. W takim przypadku przywrócenie do stanu pierwotnego możliwe jest wyłącznie na skutek wymiany wykładziny/mebla.

Niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu, tj. nieprzestrzeganie regulaminu hotelu przez Klienta naraża B. na wymierne straty, a także na utratę korzyści. Opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów stanowi zatem, z punktu widzenia B., pewną zryczałtowaną rekompensatę za poniesione koszty i utracone korzyści.

Opłata za niestosowanie się zakazu palenia została nałożona celem zapobiegania sytuacji, w której goście będą palić wyroby tytoniowe. Ma charakter dyscyplinujący gości, aby oni wstrzymywali się od palenia na terenie obiektu. B. chce w ten sposób uniknąć większych kosztów sprzątania. Nie jest to opłata za możliwość palenia na terenie obiektu – B. nie godzi się na to. Opłata dodatkowa ma zniechęcać gości do palenia. Wprowadzenie zakazu bez dodatkowej opłaty mogłoby nie przynieść wymiernego efektu.

Opłatą, o której mowa powyżej obciążany jest Klient, korzystający z usług oferowanych przez B. Opłata ta stanowi rekompensatę za poniesione przez B. koszty: uruchomienie czujnika dymu, co spowoduje automatyczne przekazanie sygnału do straży pożarnej, a w konsekwencji B. zostanie obciążony kosztami za niezasadny przyjazd tych służb. Dodatkowo koszty sprzątania, wymiany zniszczonego przez Klienta sprzętu (meble „przechodzą” zapachem papierosów, w szczególności kanapy, łóżka, materace). Czasami opłata taka stanowić też będzie odszkodowanie za utracone korzyści, np. w przypadku, gdy spowodowane przez Klienta zniszczenia są na tyle poważne, że zmuszają do wyłączenia pomieszczenia z funkcjonowania hotelu, np. do czasu jego odświeżenia i czyszczenia (wskutek zapalenia przez gościa papierosa, gdy pokój nie jest przeznaczony dla osoby palącej). B. musi też użyć specjalnych środków do czyszczenia, których to nie musiałby użyć, gdyby nie palono, a także wykonać więcej pracy na posprzątanie.

Pytanie

Czy opisana w stanie faktycznym opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Opisana w stanie faktycznym opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej: „UoVAT” - Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług [...] podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 UoVAT - Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 UoVAT - Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 UoVAT - Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Świadczenie usług na gruncie podatku VAT ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 UoVAT, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że UoVAT zalicza do grona usług każde świadczenie.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania, tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W doktrynie podkreśla się, że: „usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). [...] Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Nie ma tutaj bowiem żadnej konsumpcji. Skoro świadczenie nie jest konsumowane (przy czym nie chodzi tutaj wyłącznie o finalną konsumpcję), to nie stanowi ono usługi. Musi pozostać poza sferą objętą opodatkowaniem VAT; podatek ten bowiem obciąża konsumpcję” (Adam Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. XVII, LEX 2023).

UoVAT nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 UoVAT.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Aby więc opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu mogła zostać uznana za wynagrodzenie za usługi B., musiałyby zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1. opłata ta musiałyby być skorelowana z wzajemnym świadczeniem B., na które to B. się godzi i

2. uiszczający opłatę musieliby uzyskiwać jakąś korzyść od B. w zamian za tą opłatę.

Zatem, aby dostawę towarów oraz świadczenie usług można było uznać za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć związek pomiędzy dostawą tego towaru lub też świadczeniem usług oraz wypłaconym wynagrodzeniem. Tylko wówczas zapłata za ten towar lub usługę będzie stanowić podstawę opodatkowania dokonania danej czynności.

Natomiast jak wynika z opisu stanu faktycznego, opłata ta z całą pewnością tych warunków nie spełnia. Opłata jest pobierana za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów zarówno w budynku hotelu, jak i w jego bezpośrednim otoczeniu.

Powyższa opłata jest więc swego rodzaju karą umowną za niezastosowanie się do obowiązującego w hotelu zakazu. Ma ona mobilizować potencjalnych Klientów do przestrzegania zakazu palenia papierosów. Niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu, tj. nieprzestrzeganie regulaminu hotelu przez Klienta naraża B. na wymierne straty, a także na utratę korzyści. Opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów stanowi zatem, z punktu widzenia B., pewną zryczałtowaną rekompensatę za poniesione koszty i utracone korzyści.

W powyższym przypadku nie dochodzi do wykonania przez B. żadnej usługi na rzecz potencjalnego Klienta. Uiszczenie opłaty przez danego Klienta nie wiąże się również z otrzymaniem przez niego jakiejkolwiek korzyści od B. Opłata ta skutkuje jedynie uszczupleniem majątkowym po stronie Klienta. Zatem w niniejszej sprawie, kwota pobranej przez B. opłaty, w sytuacji niezastosowania się do zakazu palenia papierosów w hotelu, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, gdyż faktycznie do takiego świadczenia usług nie dochodzi. Jest to zatem sytuacja, w której doszło do nieprzestrzegania obowiązującego w hotelu regulaminu, a więc otrzymana przez B. opłata nie będzie tu ekwiwalentem wynagrodzeniem za wykonane jakiejkolwiek usługi, lecz będzie ona pełnić funkcję odszkodowawczą. Wnoszący opłatę dodatkową nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od B. – B. nie godzi się bowiem na palenie nawet jeżeli naliczona zostanie dodatkowa opłata.

W niniejszej sytuacji należy zwrócić uwagę na fakt, iż należność inkasowana od Klienta, który nie zastosował się do obowiązującego zakazu - nie ma związku ze świadczonymi przez B. usługami noclegowymi, bowiem opłata ta pobierana jest wyłącznie w przypadku, gdy dochodzi do braku przestrzegania postanowień ogólnodostępnego regulaminu. Wynagrodzenie będące ekwiwalentem na usługi noclegowe jest wynagrodzeniem odrębnym i nie ma żadnego związku z pobraną opłatą.

Reasumując, w odniesieniu do ww. czynności nie znajdą zastosowania przepisy UoVAT, gdyż otrzymana kwota (opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu) nie wiąże się z wykonaniem przez B. jakiegokolwiek świadczenia i tym samym nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wymienionym w art. 5 ust. 1 UoVAT.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są:

1. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2018 r. sygn. I SA/Łd 530/18 - „Za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

• istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2016 r. sygn. I SA/Kr 1019/16 - „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 27 października 2016 r. sygn. I SA/Kr 654/16 - „Z konstrukcji podatku od towarów i usług, wynika, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Podatek od towarów i usług obciąża konsumpcję, czyli dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą, ponieważ niema wówczas żadnej konsumpcji. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

W myśl art. 363 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Według art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zagadnienie kar umownych reguluje przepis art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Przepis wprowadzający karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów bądź usług, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego. Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej wykonanej usługi. Przepisy art. 29a ust. 6 wymieniają elementy, które powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W swojej strukturze organizacyjnej posiadają Państwo m.in. B. B. jest Państwa jednostką budżetową. Zakupili Państwo budynek hotelu, który oddano w trwały zarząd B.

Zainteresowany noclegiem w hotelu decyduje na jaki czas i w jakim terminie chce skorzystać z usługi noclegowej i w przypadku, gdy hotel nie jest zajęty w określonym terminie - taka usługa zostaje na jego rzecz zarezerwowana. W zamian za ustalone wynagrodzenie świadczą Państwo usługę noclegową.

Zasady korzystania z hotelu zostały określone w regulaminie. W budynku hotelu oraz jego bezpośrednim otoczeniu obowiązuje bezwzględny zakaz palenia papierosów, w tym również papierosów elektronicznych. Zgodnie z treścią regulaminu hotelu, w przypadku niestosowania się do powyższego zakazu zostanie naliczona na rzecz B. opłata w wysokości 500 zł za każde złamanie zakazu.

Opłata za niestosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu wiąże się z tym, że z powodu palenia B. musi ponosić większe koszty związane z utrzymaniem hotelu. Pokój, w którym palono wymaga odświeżenia i dodatkowego czyszczenia. Często pokój nie jest udostępniany do czasu, aż zapach pozostały po papierosach nie ulotni się. Ponadto, palenie papierosów w obiekcie może powodować trwałe uszkodzenia, np. wypalenie na wykładzinie, łóżku, krześle. W takim przypadku przywrócenie do stanu pierwotnego możliwe jest wyłącznie na skutek wymiany wykładziny/mebla.

Niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu, tj. nieprzestrzeganie regulaminu hotelu przez Klienta naraża B. na wymierne straty, a także na utratę korzyści. Opłata za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów stanowi zatem, z punktu widzenia B., pewną zryczałtowaną rekompensatę za poniesione koszty i utracone korzyści.

Opłata za niestosowanie się zakazu palenia została nałożona celem zapobiegania sytuacji, w której goście będą palić wyroby tytoniowe. Ma charakter dyscyplinujący gości, aby oni wstrzymywali się od palenia na terenie obiektu. B. chce w ten sposób uniknąć większych kosztów sprzątania. Nie jest to opłata za możliwość palenia na terenie obiektu – B. nie godzi się na to. Opłata dodatkowa ma zniechęcać gości do palenia. Wprowadzenie zakazu bez dodatkowej opłaty mogłoby nie przynieść wymiernego efektu.

Opłatą, o której mowa powyżej obciążany jest Klient, korzystający z usług oferowanych przez B. Opłata ta stanowi rekompensatę za poniesione przez B. koszty: uruchomienie czujnika dymu, co spowoduje automatyczne przekazanie sygnału do straży pożarnej, a w konsekwencji B. zostanie obciążony kosztami za niezasadny przyjazd tych służb. Dodatkowo koszty sprzątania, wymiany zniszczonego przez Klienta sprzętu - meble „przechodzą” zapachem papierosów, w szczególności kanapy, łóżka, materace. Czasami opłata taka stanowić też będzie odszkodowanie za utracone korzyści, np. w przypadku, gdy spowodowane przez Klienta zniszczenia są na tyle poważne, że zmuszają do wyłączenia pomieszczenia z funkcjonowania hotelu, np. do czasu jego odświeżenia i czyszczenia - wskutek zapalenia przez gościa papierosa, gdy pokój nie jest przeznaczony dla osoby palącej. B. musi też użyć specjalnych środków do czyszczenia, których to nie musiałby użyć, gdyby nie palono, a także wykonać więcej pracy na posprzątanie.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług pobieranej opłaty od klientów za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu.

W tym miejscu warto ponownie zwrócić uwagę na powołany wyżej wyrok w sprawie C‑90/20, w którym to Trybunał orzekł, że

W opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C‑295/17 w pkt 34 wskazano:

Zaś w pkt 56 Rzecznik wskazał:

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w tej sprawie należy stwierdzić, że opłata dodatkowa pobierana za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów na terenie hotelu nie stanowi kary umownej czy też odszkodowania, lecz jest to element wynagrodzenia za świadczenie przez Państwa usług noclegowych.

Z powyższych orzeczeń TSUE wynika, że świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

W przedmiotowej sprawie pomiędzy Państwem a Klientem dochodzi do nawiązania stosunku prawnego w oparciu o zawartą umowę cywilnoprawną dot. skorzystania przez tego Klienta z usługi noclegowej za wynagrodzeniem. Państwo świadczą usługę noclegową Klientowi, a Klient uiszcza za tę usługę określone wynagrodzenie. Ponadto, wskazali Państwo, że zasady korzystania z hotelu zostały określone w regulaminie, przy czym zastrzeżono, że w budynku hotelu oraz jego bezpośrednim otoczeniu obowiązuje bezwzględny zakaz palenia papierosów (w tym również papierosów elektronicznych). Zgodnie z treścią regulaminu hotelu, w przypadku niestosowania się do powyższego zakazu zostanie naliczona na rzecz B. opłata w wysokości 500 zł za każde złamanie zakazu.

Zatem w analizowanej sprawie główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych został spełniony. Uiszczenie opłaty za usługę noclegową oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłacie pobieranej z tytułu korzystania przez Klienta z obiektu niezgodnie z regulaminem – a więc za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów - stanowi bowiem wynagrodzenie za usługę noclegową. Klient, który uiszcza powyższą opłatę, skorzystał z udostępnionego mu pokoju hotelowego, a wysokość dodatkowej opłaty wynika z tego, że warunki określone w regulaminie, zaakceptowane przez niego wraz z nabyciem usługi noclegowej, zostały spełnione. W związku z tym łączna kwota, jaką Klient hotelu zobowiązany jest zapłacić w zamian za świadczoną przez B. usługę noclegową – w stosownych przypadkach wraz z dodatkową opłatą pobieraną z tytułu niezastosowania się do zakazu palenia papierosów, a więc zachowania niezgodnego z regulaminem – stanowi warunki, na jakich faktycznie korzysta on z udostępnionego pokoju hotelowego.

W rezultacie powyższa opłata dodatkowa ma bezpośredni związek z usługą noclegową i w konsekwencji należy ją uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą Klient zobowiązany jest zapłacić Państwu, decydując się na skorzystanie z pokoju hotelowego.

Ponadto, pobranie opłaty za niezastosowanie się do zakazu palenia papierosów nie jest możliwe, gdy wcześniej nie zostanie wykonana usługa noclegowa, zatem obowiązek zapłaty opłaty dodatkowej za nieprzestrzeganie regulaminu (poprzez niezastosowanie się do zakazu palenia) stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi. W konsekwencji, opłata dodatkowa za niezastosowanie się do zakazu palenia oraz opłata za usługę noclegową są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Tym samym, opłata dodatkowa pobierana z tytułu niezastosowania się przez Klienta hotelu do zakazu palenia papierosów stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, opodatkowane VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazuję, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo potraktowałem jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.