Interpretacja 0114-KDIP4-3.4012.346.2025.3.AAR

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 13 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy przeniesienie własności działki nr 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy ustanowienie służebności gruntowej na działkach nr 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz właścicieli działki nr 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 lipca 2025 r. (wpływ 24 lipca 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A.A.

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• C.C.
• B.B.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

C.C. (dalej również jako: „Zbywca”) jest właścicielem nieruchomości położonej w (…). Nieruchomość ta składa się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych od 1/4 do 1/26 oraz działek nr 5 i 6, o łącznej powierzchni 3,8854 ha (dalej jako: ,,Nieruchomość”). Zbywca nabył przedmiotową nieruchomość do majątku osobistego na podstawie umowy darowizny zawartej 26 listopada 1968 r. Na nieruchomości ustanowione są nieodpłatne i na czas nieoznaczony służebności przesyłu na rzecz Y. Sp. z o.o. oraz Z. Sp. z o.o. i F. Sp. z o.o., obejmujące sieć gazową oraz infrastrukturę elektroenergetyczną. Nieruchomość ta została podzielona decyzją nr (…)/2018 z 9 marca 2018 r.

Działka nr 1/12 jest zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz budynkiem gospodarczym. Żadna inna z przedmiotowych działek nie jest zabudowana, a działki nr 1/13 i 1/14 uzyskają dostęp do drogi publicznej, poprzez ustanowienie stosownej służebności gruntowej obciążającej, która będzie ustanowiona na działkach nr 1/12, nr 1/22 i nr 1/26, na których zlokalizowana jest wewnętrzna droga dojazdowa stanowiąca dostęp do drogi publicznej, tj. ulicy (…). Ponadto, działki ew. nr od 1/4 do 1/26, położone w obrębie (…) znajdują się na terenie, dla którego nie obowiązuje żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu oraz nie są objęte decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach.

9 stycznia 2018 r. Zbywca zawarł umowę zobowiązującą z E.E., zgodnie z którą E.E. zobowiązał się do uzyskania pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i jednego budynku z częścią usługową, zgodnego z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy nr (…)/2015 wydanej 2 listopada 2015 r. oraz do wykonania 15 sztuk indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego i 1 sztuki indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego z usługą, jak i również do przygotowania uwag do projektu MPZP, w celu złożenia ich w procedurze planistycznej. W zamian za wykonanie tych usług, strony uzgodniły, że E.E. nabędzie własność działek nr 1/13 i 1/14 oraz zostanie ustanowiona na rzecz tych działek służebność przejazdu i przechodu na działkach 1/12, 1/22 i 1/26. 20 czerwca 2019 r. podpisano również aneks do ww. umowy.

W późniejszym okresie, na podstawie umów z 10 kwietnia 2019 r., E.E. sprzedał swoje prawa wynikające z umowy zobowiązującej B.B. i A.A. oraz G.G. i H.H. Następnie, 19 czerwca 2019 r. G.G. i H.H. sprzedali swoje prawa na B.B. i A.A. oraz D.D. W wyniku tych transakcji B.B. i A.A. uzyskali ¾ praw, a D.D. ¼ praw wynikających z umowy zobowiązującej.

W celu wykonania zobowiązań wynikających z Umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r.,

Zbywca planuje przenieść na małżonków A.A. (dalej jako: ,,Wnioskodawca”) oraz B.B. (dalej łącznie jako: ,,Wnioskodawcy” lub ,,Nabywcy”) własność niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1/13. Wartość rynkowa działki została oszacowana na kwotę 815.000,00 zł.

Jednocześnie, ustanowiona zostanie nieodpłatna służebność przejazdu i przechodu wraz z mediami przez działki 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz właścicieli działki 1/13.

Strony potwierdziły, że wszelkie prace związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę zostały zakończone, a decyzja nr (…), wydana przez (…) Miasta, zatwierdzająca projekt budowlany, pozostaje w mocy, ponadto zostały wykonane wszystkie prace wynikające z zapisów umowy zobowiązaniowej z 9 stycznia 2018 r. oraz z aneksu z 20 czerwca 2019 r. Małżonkowie (…) oraz D.D. oświadczyli, że obejrzeli działkę, znany jest im jej stan faktyczny i prawny, oraz że nie wnoszą do niego żadnych zastrzeżeń.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytanie: Czy Zbywca był/jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? Jeśli tak, proszę wskazać w jakim okresie i z tytułu prowadzenia jakiej dokładnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. C.C. nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Na pytanie: Kto i w jakim celu wystąpił o warunki zabudowy nr (…)/2015 z 2 listopada 2015 r.?

Odpowiedzieli Państwo: O warunki zabudowy nr (…)/2015 wystąpił Zbywca, w celu ustalenia czy działki spełniają warunki wydania decyzji o warunkach zabudowy zgodnie z ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Decyzja taka zastępuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na terenach nieobjętych planami miejscowymi.

Na pytanie: Kto wystąpił o decyzję podziałową nieruchomości nr (…)/2018 z 9 marca 2018 r.? Z czyjej inicjatywy została wydana?

Odpowiedzieli Państwo: O decyzję nr (…)/2018 z 9 marca 2018 r. podziałową nieruchomości wystąpił Zbywca przy pomocy organizacyjnej E.E.

Na pytanie: W jakim celu Zbywca zawarł z E.E. umowę zobowiązującą z 9 stycznia 2018 r.?

Odpowiedzieli Państwo: Zbywca, nieposiadający wiedzy ani doświadczenia w zakresie przygotowania projektów budowlanych, zawarł umowę z E.E. - osobą posiadającą odpowiednie kompetencje techniczne i organizacyjne. Umowa miała na celu zapewnienie wsparcia w działaniach formalno-prawnych związanych z nieruchomością. E.E. jako wieloletni przyjaciel chętnie zaangażował się w pomoc i współpracę.

Na pytanie: Których działek konkretnie dotyczy umowa zobowiązaniowa (dla jakich działek uzyskano pozwolenie na budowę, opracowano projekty budowlane, przygotowano uwagi do projektu MZP)?

Odpowiedzieli Państwo: Umowa zobowiązaniowa obejmuje działania dotyczące m.in. działek nr: 1/4-1/11, 1/13-1/20, 1/22-1/25 z obrębu (…). Uwagi do projektu MZP z 13 sierpnia 2018 r. (złożone 24 sierpnia 2018 r.) pismo do BAiPP wniosek/uwaga do sporządzanego planu miejscowego przygotowano dla nieruchomości Zbywcy - czyli do działek 1/3-1/26 z obrębu (…).

Na pytanie: W jaki konkretnie sposób Zbywca wykorzystywał/wykorzystuje ww. działkę nr 1/13 od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży? Jakim celom służyła w całym okresie jej posiadania przez Zbywcę?

Odpowiedzieli Państwo: Od momentu nabycia w drodze darowizny, tj. od 26 listopada 1968 r. do 2013 r. działka była wykorzystywana jako rola/sad. Obecnie większość działek nie jest użytkowana, za wyjątkiem dwóch, na których prowadzone są prace budowlane w celu utrzymania ważności decyzji o pozwoleniu na budowę z 22 marca 2019 r. (nr …).

Udzielając odpowiedzi na pytanie Wnioskodawca sprecyzował również, że pomiędzy ww. stronami nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży. Jak bowiem opisywano to szeroko we wniosku umowa przeniesienia własności działki nr 1/13 wraz z ustanowieniem na rzecz każdoczesnych właścicieli tej działki służebności gruntowych stanowi formę wykonania zobowiązania wzajemnego Zbywcy działki z tytułu wykonania umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. Strony na skutek tej umowy dokonują zamiany usługi mającej polegać na uzyskaniu pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a wynagrodzeniem za to świadczenie miało być przeniesienie własności działki 1/13 wraz z ustanowieniem służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26. Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych w takim przypadku świadczenie rzeczowe w formie przeniesienia własności nieruchomości powinno zostać uznane za transakcję barterową, którą w polskim prawie uważana się za jeden z rodzajów umowy zamiany.

Na pytanie: Czy działka będąca przedmiotem wniosku była kiedykolwiek wykorzystywana przez Zbywcę na cele prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, proszę wskazać jaka to była działalność, w jaki konkretnie sposób i w jakim okresie czasu była wykorzystywana w tej działalności?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. Działka będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana przez Zbywcę na cele działalności gospodarczej.

Na pytanie: Czy ww. działka była/jest wykorzystywana przez Zbywcę w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, czy dokonywane były/są z ww. działki zbiory i dostawa (sprzedaż) płodów rolnych opodatkowane podatkiem VAT (jeśli tak, to w jakim okresie sprzedaż miała miejsce)? Czy płody rolne były/są wykorzystywane na własne potrzeby Zbywcy?

Odpowiedzieli Państwo: Tak. Działka była wykorzystywana w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Sprzedaż płodów rolnych miała miejsce przed 2013 r., głównie za pośrednictwem (…) Spółdzielni (…). Zbiory z ww. działki i dostawa (sprzedaż) płodów rolnych nie były opodatkowane podatkiem VAT. Płody rolne wykorzystywano również na własne potrzeby Zbywcy.

Na pytanie: Czy Zbywca poczynił jakiekolwiek działania zmierzające do zwiększenia wartości działki nr 1/13 będącej przedmiotem wniosku, np. poprzez wydzielenie drogi dojazdowej, wystąpienie o decyzję o warunkach zabudowy, itp., lub podejmował jakiekolwiek inne działania? Jeśli tak, proszę wskazać jakie konkretnie?

Odpowiedzieli Państwo: Obserwując zagospodarowanie sąsiedniej działki, Zbywca wystąpił o decyzję o warunkach zabudowy oraz o podział nieruchomości, w tym wydzielenie drogi dojazdowej, gdyż nie jest możliwe geodezyjne wyodrębnienie działki, pozbawionej dostępu do drogi publicznej. Działania te miały charakter racjonalnego zarządzania majątkiem prywatnym, z myślą o przyszłości własnej i dzieci. Podkreślić należy, że podejmowano działania w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Na pytanie: Czy Zbywca miał/będzie miał jakikolwiek wpływ na uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1/13, czy występował/będzie występował o jego uchwalenie/zmianę? Jeśli tak, proszę opisać.

Odpowiedzieli Państwo: Zauważyć należy, że w procedurze planistycznej każdy może składać wnioski i uwagi do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Aktualnie sporządzany jest projekt miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu ulic (…) - uchwała Rady Miasta (…) o przystąpieniu nr (…)/2012 z 30 sierpnia 2012 r.

Zbywca złożył jedynie uwagę do projektu planu, sprzeciwiając się wyznaczeniu drogi publicznej na swojej nieruchomości. Wnioski i uwagi w procedurze planistycznej rozpatruje (…) Miasta, a plan uchwala Rada Miasta. Aktualnie sporządzany mpzp musi być niesprzeczny ze studium uwarunkowania. Obecnie działka objęta jest studium - oznaczenie M2.12 (zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna do 12 m).

Na pytanie: Czy Zbywca udzielił/planuje udzielić pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Jego imieniu w związku z planowaną transakcją przeniesienia własności działki? Jeżeli tak, proszę wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w tym do jakich konkretnie czynności upoważniony jest/będzie podmiot działający jako pełnomocnik w związku z planowaną transakcją przeniesienia własności działki (np. wystąpienia o warunki zabudowy, pozwolenie na budowę).

Odpowiedzieli Państwo: Zbywca nie udzielił nikomu pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Jego imieniu w związku z planowaną transakcją przeniesienia własności działki. Zostało jedynie udzielone pełnomocnictwo szczególne dla Pani mec. (…) do wystąpienia do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczące złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz podejmowania wszelkich dalszych czynności w sprawie wniosku, które znajduje się w aktach niniejszej sprawy.

Na pytanie: Czy Zbywca podejmował jakiekolwiek działania marketingowe w celu zbycia działki będącej przedmiotem wniosku - jeżeli tak, proszę wskazać jakie?

Odpowiedzieli Państwo: Zbywca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu zbycia działki będącej przedmiotem wniosku.

Na pytanie: W jaki sposób doszło do zawarcia umowy zobowiązaniowej w 2018 r.? Z czyjej inicjatywy doszło do jej zawarcia - Zbywcy czy Pana E.E.?

Odpowiedzieli Państwo: Zawarto ją z inicjatywy obopólnej - początkowo ustnie, a następnie pisemnie. Strony łączy długoletnia przyjaźń i współpraca, stąd wynikała decyzja o wzajemnej pomocy.

Na pytanie: Czy działka będąca przedmiotem wniosku od momentu nabycia do momentu jej zbycia była/jest/będzie udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, proszę wskazać:

a) jaka to była/jest umowa i na jaki okres została zawarta,

b) czy udostępnienie na podstawie tej umowy miało/ma charakter nieodpłatny czy odpłatny,

c) czy czynsz z tytułu oddania działki był/jest dokumentowany fakturami - jeśli nie, proszę wskazać przyczynę?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. Działka nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani podobnej. W ramach umowy zobowiązaniowej udzielono jedynie nieodpłatnego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

Na pytanie: Czy Zbywca sprzedawał wcześniej/zamierza sprzedać inne nieruchomości (działki)? Jeśli tak - proszę wskazać:

a) jakie to były/będą nieruchomości (działki)? Ile ich było/będzie?

b) kiedy zostały/zostaną sprzedane?

c) czy Zbywca odprowadził/odprowadzi podatek VAT oraz dokonał/dokona zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w związku ze sprzedażą nieruchomości (działki)?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. Zbywca nie sprzedawał wcześniej innych nieruchomości i nie planuje ich sprzedaży w przyszłości.

Na pytanie: Czy działka będąca przedmiotem zbycia będzie na moment transakcji objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, czy w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym dopuszczono jakąkolwiek zabudowę? Jeśli tak, proszę wskazać jaka zabudowa jest/będzie możliwa na tym terenie?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. Działka nie będzie objęta mpzp. Zgodnie ze studium jest oznaczona symbolem M2.12 (teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej do 12 m). Wydano natomiast decyzję o warunkach zabudowy nr (…)/2015 dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Na pytanie: Czy na moment sprzedaży dla działki będącej przedmiotem transakcji będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

Odpowiedzieli Państwo: Tak. Na moment transakcji obowiązuje decyzja nr (…)/2015 z 2 listopada 2015 r. dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. (Jak uprzednio wskazywano przedmiotowa działka nie będzie przedmiotem sprzedaży).

Na pytanie: Czy ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz Nabywców nastąpi w ramach jednej umowy, czy odrębnej od sprzedaży działki objętej wnioskiem?

Odpowiedzieli Państwo: Ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz Nabywców oraz przeniesienie własności działki nr 1/13 nastąpi w ramach jednej umowy, przy czym Wnioskodawca wskazuje, iż rodzajowo nie będzie to umowa sprzedaży (o czym szerzej wskazano we wniosku).

Na pytanie: Czy Nabywcy są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT?

Odpowiedzieli Państwo: Nie. Nabywcy nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

Mając na uwadze treść złożonego w sprawie wniosku o interpretacje indywidualną, jak i jej uzupełnienie opisane powyżej, Wnioskodawca wskazał, że:

1. Zbywca nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT i nie działa jako podatnik w zakresie tej czynności (barteru);

2. Nabywcy nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT i nie działają jako podatnicy w zakresie tej czynności (barteru);

3. Zbywca nie podejmował działań typowych dla działalności gospodarczej - nie angażował się w działania marketingowe, nie występował jako deweloper, nie uzbrajał terenu z zamiarem sprzedaży, nie zarobkował.

4. Zbywca zarządzał wyłącznie majątkiem prywatnym. Wszelkie podejmowane przez Zbywcę działania w stosunku do nieruchomości, jak chociażby podział czy uzyskanie WZ miały na celu uporządkowanie nieruchomości na cele rodzinne i w ramach majątku prywatnego i były to pojedyncze czynności, podejmowane bez zamiaru systematycznego obrotu i bez udziału profesjonalnych narzędzi rynkowych (np. marketingu czy oferty sprzedażowej).

5. Nieruchomość została nabyta w 1968 r. w drodze darowizny i jest majątkiem osobistym Zbywcy.

6. Planowana umowa barterowa będzie miała charakter incydentalny, a nabycie przez A.A. i B.B. przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi na potrzeby działalności gospodarczej.

7. E.E. nie jest profesjonalnym usługodawcą, a jego udział był związany z przyjacielską pomocą wobec Zbywcy.

8. Poza przeniesieniem własności przedmiotowej nieruchomości nastąpi zbycie jeszcze jedynie jednej nieruchomości (1/14), a pozostałe działki pozostaną w majątku Zbywcy.

9. Od 2013 roku większość działek pozostaje nieużytkowana - z wyjątkiem dwóch działek, na których prowadzone są doraźne roboty budowlane jedynie w celu utrzymania w mocy wydanego pozwolenia na budowę. Celem tych działań nie jest inwestycja komercyjna ani przygotowanie do sprzedaży, lecz ochrona ważności decyzji administracyjnej wydanej dla całości nieruchomości.

10. Planowane przeniesienie własności działki nr 1/13 ma na celu wykonanie konkretnego zobowiązania prywatnoprawnego wynikającego z umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. Transakcja ma charakter barterowy, a świadczenie wzajemne zostało wykonane przez drugą stronę nie w ramach działalności gospodarczej, lecz w wyniku długoletniej, niekomercyjnej współpracy między osobami fizycznymi.

11. Zbywca nie prowadzi działalności deweloperskiej, handlowej ani usługowej, nie posiada przedsiębiorstwa i nie wykorzystuje działek w sposób ciągły, zarobkowy ani profesjonalny.

12. Działalność rolnicza na nieruchomości miała charakter przydomowy, sadowniczy, prowadzony osobiście przez Zbywcę i zakończyła się przed 2013 r. - od ponad 10 lat nie jest prowadzona żadna aktywność.

13. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy przyszłego przeniesienia własności działki nr 1/13 w formie świadczenia wzajemnego (barterowego), w którym Zbywca przenosi własność nieruchomości, a Nabywcy świadczą w zamian pomoc organizacyjno-techniczno-formalną (m.in. przygotowanie projektów, wsparcie administracyjne). Transakcja ta ma więc charakter wzajemny. W sensie cywilnoprawnym i podatkowym jest to jeden złożony stosunek obligacyjny, w którym obie strony mogą być uznane za podatników VAT - jeżeli spełnią przesłanki z art. 15 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, wniosek został złożony wspólnie przez strony czynności wzajemnej - mają one wspólny interes prawny, by ustalić, czy transakcja przeniesienia własności nieruchomości nr 1/13 dokonana w ramach wzajemnego świadczenia (barterowego) wywołuje skutki podatkowe na gruncie ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy skutki te dotyczą zarówno Zbywcy, jak i Nabywców, a ich zakres zależy od ewentualnego uznania którejkolwiek ze stron za podatnika VAT. W związku z tym, każda ze stron jest „zainteresowanym” w rozumieniu art. 14b § 1 i może żądać wydania interpretacji. Ponadto, jeżeli transakcja zostanie uznana za opodatkowaną VAT, to nie będzie ona podlegała pod PCC. Gdyby jednak uznano, że nie podlega VAT, może powstać obowiązek podatkowy z tytułu PCC po stronie Nabywców - dlatego również z tej perspektywy są zainteresowani uzyskaniem interpretacji, która jasno określi reżim podatkowy.

Pytania

1) Czy przeniesienie własności działki 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) Czy ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz każdoczesnych właścicieli działki 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców przeniesienie własności działki 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. stanowi odpłatną dostawę towarów, lecz ze względu na fakt, iż nie jest ona wykonywana w ramach działalności gospodarczej Zbywającego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zanim jednakże zostanie przedstawiona analiza prawna Wnioskodawcy w tym przedmiocie koniecznym jest ustalenie charakteru zawartej uprzednio pomiędzy Zbywającym a Wnioskodawcami umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r., z której prawa i obowiązki zostały przez Strony przejęte na podstawie umów z 10 kwietnia 2019 r., 19 czerwca 2019 r. (zwana dalej „umową zobowiązującą” lub „umową zobowiązującą z 9 stycznia 2018 r.”). Zaznaczyć na wstępie należy, iż umowa przeniesienia własności działki nr 1/13 wraz z ustanowieniem na rzecz każdoczesnych właścicieli tej działki służebności gruntowych stanowi formę wykonania zobowiązania wzajemnego Zbywcy działki z tytułu wykonania umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. Strony na skutek tej umowy dokonują zamiany usługi mającej polegać na uzyskaniu pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a wynagrodzeniem za to świadczenie miało być przeniesienie własności działki 1/13 wraz z ustanowieniem służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26. Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku świadczenie rzeczowe w formie przeniesienia własności nieruchomości powinno zostać uznane za transakcję barterową.

Zauważyć należy bowiem, że barter w polskim prawie uważa się za jeden z rodzajów umowy zamiany. Natomiast, prawną istotę umowy zamiany (barteru) regulują przepisy prawa cywilnego, a zwłaszcza art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którym przez umowę zamiany, każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy.

W rozumieniu Kodeksu cywilnego umowa zamiany jest więc umową konsensualną, wzajemną i zobowiązującą. Zaś Kodeks cywilny odnosząc się do zamiany jako rodzaju stosunku zobowiązaniowego wskazuje, że przedmiotem zamiany mogą być rzeczy, w tym grunty i usługi.

Z samej treści art. 604 Kodeksu cywilnego wynika, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, natomiast celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy stronami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu. Należy podkreślić więc, że co istotne dla niniejszej analizy barter polega nie tylko na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, lecz również: usługa za usługę, towar za usługę, lub usługa za towar. Podstawowym bowiem założeniem i istotą umów barteru jest brak konieczności ponoszenia dodatkowych świadczeń, a to, czy strony umówią się na wymianę towaru za towar, usługi za usługę czy też towaru za usługę nie ma istotnego znaczenia. Co ma znaczenie w tym kontekście, że prawidłowym i zgodnym z prawem jest działanie Wnioskodawców, którzy w zamian za usługę w postaci pozyskania dokumentów koniecznych do wykonania zabudowy terenu Nieruchomości należącej do Zbywającego, mają otrzymać towar w postaci działki gruntu wraz ze świadczeniem usług w postaci służebności gruntowej ustanowionej na rzecz każdoczesnego właściciela przedmiotowej działki.

Barter jest pojęciem szerszym od zamiany, obejmującym swoim zakresem zamianę usług, zamianę towaru na usługę i usługi na towar. Zauważyć należy jednakże, że jeżeli obie strony nie są podatnikami VAT (nie prowadzą działalności gospodarczej), barter nie podlega opodatkowaniu VAT. Nie każda bowiem czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem tego podatku.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy więc stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Tak też będzie w przypadku transakcji o charakterze barterowym.

Wobec powyższego istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, czy świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest zatem stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. W niniejszym przypadku konieczne jest wobec tego ustalenie, czy świadczona przez Wnioskodawców usługa, a także przeniesienie własności nieruchomości przez Zbywającego wraz z prawem do służebności gruntowych wykonana została w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na stanowisko przedstawione w wyroku składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 oraz inne orzeczenia NSA, zgodnie z którym: „Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług” (por. wyrok NSA z 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08; z 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06; z 28 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 475/07 oraz z 23 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1629/07; z 16 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2074/08).

Tym samym, dopiero bowiem przeprowadzenie takiej oceny pozwala na określenie, że w indywidualnej sprawie działania mają charakter działalności gospodarczej. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ponadto, zauważyć należy również, że jak wynika z orzecznictwa oraz poglądów doktryny, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (por. Wyrok NSA z 4 lipca 2023 r., I FSK 427/23, LEX nr 3603015, Wyrok WSA w Kielcach z 27 czerwca 2024 r., I SA/Ke 219/24, LEX nr 3733283).

W kontekście powyższych rozważań zauważyć należy, że jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, Wnioskodawcy wykonali zobowiązanie wynikające z Umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r., lecz miało to jedynie charakter incydentalny i nie nosiło znamion profesjonalnej działalności gospodarczej. Uzyskanie pozwolenia na budowę było jednorazowym działaniem, które nie było poprzedzone działaniami marketingowymi, nie stanowiło oferty handlowej i nie było prowadzone w sposób zorganizowany.

Ponadto, formą wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy będzie uzyskanie prawa własności nieruchomości wraz ze służebnością gruntową, które to prawo wejdzie do ich majątku prywatnego. Nie będą więc stanowić składników majątku ich przedsiębiorstwa. Także nabyte w drodze wykonania umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. pozwolenie na budowę oraz projekty, zostały nabyte przez nich jako osoby fizyczne i trafiły do ich majątku osobistego, a w konsekwencji zawarcia analizowanej umowy, która ma zostać zawarta w przyszłości, mają zostać przeniesione do majątku prywatnego Zbywcy.

Jak wskazuje w swoim wyroku z 11 lipca 2024 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-182/23 Makowit, podatnik dokonuje czynności opodatkowanych nawet w sytuacji, gdy działa w sposób sporadyczny, o ile jednak czynności te dotyczą majątku, który stanowił składnik jego przedsiębiorstwa. Tymczasem, w niniejszym przypadku wszystkie działania podejmowane przez strony przyszłej umowy dotyczą jedynie ich majątków osobistych.

Zauważyć należy także, że TSUE w innym swoim orzeczeniu wskazuje, że: „jeśli podatnik w rozumieniu artykułu 2(1) VI Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością i którą to część zarezerwował na potrzeby osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik. Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu VAT. Żaden przepis Dyrektywy nie wyklucza sytuacji, w której podatnik zamierzający wyodrębnić część danej nieruchomości jako majątek osobisty wyłącza tę część z systemu podatku VAT. (por. Wyrok TS z 4 października 1995 r., C-291/92, Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht, LEX nr 83885).

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy wykonują nie jako przedsiębiorcy nałożone na nich w formie umowy zobowiązanie i nabywają z tego tytułu środki, bądź towary nie wchodzące do majątku ich przedsiębiorstwa. Także osoby, na rzecz których takie świadczenie zostało spełnione nie powinny być uznane za podatnika tego podatku. Za podatnika podatku VAT uznaje się bowiem taki podmiot, który działa w profesjonalny sposób, charakterystyczny dla danego rodzaju działalności. Aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy każdorazowo zbadać, czy dane świadczenie usług wykonywane jest w związku z prowadzeniem w konkretnym zakresie działalności gospodarczej, tj. czy dany podmiot prowadzi zawodowo i profesjonalnie konkretną działalność. Niewystarczające do uznania danej działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT jest wykonywanie nawet wielokrotnie danej czynności.

Konieczne jest ustalenie, czy dana działalność przybiera formę zawodową, czego przejawem jest wykonywanie czynności charakterystycznych dla podmiotów profesjonalnych - w przypadku działalności gospodarczej, która mogłaby mieć za przedmiot wskazany w umowie zobowiązującej mogło to być, np. podejmowanie działań marketingowych w celu pozyskania nowych podmiotów zainteresowanych uzyskaniem pozwoleń na budowę, prowadzenie działalności w zakresie pozyskania pozwoleń na budowę lub warunków zabudowy, itp. Ponadto, co szczególnie istotne w celu uznania ww. działalności za działalność gospodarczą konieczne jest stwierdzenie występowania ciągu okoliczności charakterystycznych dla profesjonalnej działalności, a nie jedynie stwierdzenie pojedynczych z tych okoliczności. Wobec powyższego, błędne byłoby uznanie za działalność zawodową rodzaju świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawców z zawartej umowy, która polegała na jednorazowym działaniu mającym polegać na uzyskaniu dokumentów i pozwoleń koniecznych do rozpoczęcia budowy na działkach stanowiących własność Zbywcy w zamian za wynagrodzenie w formie przeniesienia własności niektórych z tych działek. Podsumowując zatem analizę kwestii dotyczącej uznania małżonków (…) oraz D.D. za podatników podatku VAT z tytułu wykonania przedmiotu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. zauważyć należy, że mając na uwadze fakt, iż czynności przez nich podejmowane nie mogą zostać uznane za działania cechujące prowadzenie działalności gospodarczej, to nieprawidłowym byłoby uznanie, że umowa ta stanowi odpłatne świadczenie usług przez podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Przechodząc już do zadanych pytań oraz rozważań dotyczących uznania za czynność opodatkowaną podatkiem VAT przeniesienia własności nieruchomości w ramach wynagrodzenia barterowego za wykonanie umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. przypomnieć należy, że Zbywca na mocy umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz ustanowienia służebności gruntowej, planuje przenieść na Wnioskodawców własność działki o nr 1/13, która to działka stanowi część całej nieruchomości, której łączna powierzchnia wynosi 3,8854 ha.

Zawarcie umowy przenoszącej własność nie będzie miało żadnego skutku dla pozostałej części nieruchomości, która w ramach tej czynności pozostanie nadal w prywatnym majątku Zbywcy. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy cała przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Zbywcę na podstawie umowy darowizny z 26 listopada 1968 r. i stanowi jego majątek osobisty. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców umowa przekazania własności części nieruchomości w postaci działki o nr ew. 1/13, stanowiąca część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej stanowi dostawę towarów, lecz niepodlegającą opodatkowaniem podatkiem VAT. Jak już wskazywano w powyższych rozważaniach w kontekście opodatkowania podatkiem VAT czynności wynikającej z umowy zobowiązującej, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. W kontekście powyższego zauważyć należy, iż Zbywca poprzez działanie polegające na przeniesieniu własności nieruchomości w postaci działki nr 1/13 na Nabywców reguluje jedynie zobowiązanie wynikające z zawartej pomiędzy stronami umowy barterowej. Pozostałych zaś działek, wydzielonych z nieruchomości, czynność ta nie obejmuje - w jej ramach działki te pozostają nadal w jego majątku prywatnym. Wobec powyższego nie można uznać, iż działka mająca zostać zbyta w wyniku planowanej czynności, zostanie wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej, w sytuacji gdy w ramach zawartej umowy o przeniesieniu własności działki o nr ew. 1/13, pozostała część nieruchomości nadal pozostanie w majątku prywatnym. Transakcja ta jest przy tym nieliczna w porównaniu do wielkości nieruchomości i ilości wyodrębnionych na niej działek.

Zauważyć należy, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy zbycie nieruchomości, np. w formie sprzedaży nieruchomości stanowi zbycie majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Tym bardziej wobec tego, nie może stanowić działalności gospodarczej jednorazowe przeniesienie własności nieruchomości w ramach wykonania zobowiązania wzajemnego, z tytułu umowy zobowiązującej do wykonania na rzecz Zbywającego określonych czynności, mających służyć mu dokonaniu zabudowy danej nieruchomości.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą Zbywający dokonał podziału gruntu na działki nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zbywający podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą zdaniem TSUE do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Co podkreślał TSUE, w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek gruntu, istotne jest również czy w celu dokonania zbycia tych gruntów zbywający podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Na kanwie przedmiotowej sprawy opisywanej we wniosku nie występują żadne powyższe okoliczności, które mogłyby sugerować profesjonalny charakter działań Zbywcy. Mające zostać podjęte czynności będą stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego. NSA w wyroku I FSK 427/23 z 4 czerwca 2023 roku słusznie zauważył, iż „Nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej same z siebie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie ma też decydującego charakteru sama liczba i zakres transakcji sprzedaży. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.”

Z przedstawionych w stanie faktycznym okoliczności sprawy wynika, że skala zaangażowania, w odniesieniu do zbycia działki nr 1/13, nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Tak jak w przypadku Nabywców wykonujących świadczenie wynikające z umowy zobowiązującej, także w przypadku Zbywającego brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie przeniesienia własności ww. działki, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że zbycie tej działki wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Tym bardziej, że przeniesienie własności nastąpi jedynie w celu uregulowania barterowego wynagrodzenia za spełnione na jego rzecz świadczenie drugiej strony wynikające z wcześniej zawartej umowy. Czynności poczynione w stosunku do przedmiotowej działki nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do opisanych działek. Działania te należy zakwalifikować więc do czynności z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania Zbywającego - w związku ze zdarzeniem przyszłym w postaci przeniesienia własności działki nr 1/13 - za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Wobec powyższego, opisana we wniosku czynność przeniesienia własności ww. działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analogiczne stanowisko należy zająć zatem, także w przypadku planowanej czynności mającej polegać na ustanowieniu nieodpłatnej służebności przejazdu i przechodu wraz z mediami przez działki 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz właścicieli działki 1/13, gdyż ona także stanowi element wynagrodzenia za wykonanie umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. Z tą jednak różnicą, że w tym przypadku czynność ta winna zostać zakwalifikowana nie jako dostawa towarów, lecz świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów, przy czym należy zwrócić uwagę na ust. 1 pkt 2 tego artykułu, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Powyższe cechy wskazują, że za usługę można uznać także instytucję służebności gruntowej, którą definiuje art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa). W świetle tego przepisu służebność gruntowa jest ograniczonym prawem rzeczowym, które obciąża cudzą nieruchomość, mającym na celu zwiększenie użyteczności innej nieruchomości albo zaspokojenie określonych potrzeb oznaczonej osoby fizycznej.

Zgodnie z art. 145 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli nieruchomość nie ma odpowiedniego dostępu do drogi publicznej lub do należących do tej nieruchomości budynków gospodarskich, właściciel może żądać od właścicieli gruntów sąsiednich ustanowienia za wynagrodzeniem potrzebnej służebności drogowej (droga konieczna). Przepis ten przewiduje możliwość ustanowienia w stosunkach sąsiedzkich służebności drogowej (przejazdu, przechodu) za wynagrodzeniem, którą ustawa określa jako służebność drogi koniecznej.

Przeprowadzenie drogi koniecznej następuje z uwzględnieniem potrzeb nieruchomości niemającej dostępu do drogi publicznej oraz z najmniejszym obciążeniem gruntów, przez które droga ma prowadzić. Jeżeli potrzeba ustanowienia drogi jest następstwem sprzedaży gruntu lub innej czynności prawnej, a między zainteresowanymi nie dojdzie do porozumienia, sąd zarządzi, o ile to jest możliwe, przeprowadzenie drogi przez grunty, które były przedmiotem tej czynności prawnej - § 2 powołanego artykułu.

W świetle przywołanych przepisów należy stwierdzić, że opisana w stanie faktycznym czynność ustanowienia służebności polegającej na prawie swobodnego przejścia i przejazdu pojazdów bez wynagrodzenia wiąże się z zobowiązaniem Zbywającego jako użytkownika wieczystego gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W przedmiotowej sprawie podjęte przez obie strony umowy działania będą miały charakter świadczeń wzajemnych, polegających na wymianie barterowej usługi za towar wraz z usługą. W przypadku bowiem transakcji barterowych istnieje bezpośredni związek między czynnościami składającymi się na wykonanie przedmiotu umowy zobowiązującej, a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem w postaci przeniesienia własności działki wraz ustanowionymi na rzecz każdoczesnego właściciela tej działki służebności gruntowych. W związku z tym, że ustanowienie służebności gruntowej jest czynnością stanowiącą element wynagrodzenia barterowego za wykonaną na rzecz Zbywającego usługę w postaci wykonania przedmiotu umowy zobowiązującej, zyskuje tym samym charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak już jednak wskazywano, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być bowiem wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy Zbywca w okolicznościach niniejszej sprawy - w przypadku spełnienia zdarzenia przyszłego i ustanowienia służebności gruntowych na rzecz Wnioskodawców - działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zbywca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu, czy też ponownie dokonał rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Z przedstawionych okoliczności stanu faktycznego wynika, że tak jak w przypadku czynności przeniesienia własności przedmiotowej działki tak i w zakresie ustanowienia dodatkowo służebności gruntowej na rzecz właścicieli tej działki, skala zaangażowania Zbywcy nie będzie wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W analizowanej sytuacji brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zbywcy w tym przedmiocie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju czynnościami (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że ustanowienie służebności jako jedna z form wynagrodzenia za barter wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że czynności poczynione w stosunku przedmiotowej działki i działania Zbywcy nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Działania te należy wobec tego zakwalifikować jako te z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zbywcy - w związku z ustanowieniem służebności na rzecz każdoczesnego właściciela działki, której własność przenoszono w ramach transakcji barterowej - za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Wobec powyższego, także i w tym zakresie analizowana czynność, pomimo iż może być uznana za płatną usługę, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów nieruchomości (np. grunty), spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru / świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru / odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Prawną istotę umowy zamiany regulują przepisy prawa cywilnego, a zwłaszcza art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1966 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071). W rozumieniu Kodeksu cywilnego umowa zamiany jest umową konsensualną, wzajemną i zobowiązującą, a art. 603 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Zatem Kodeks cywilny - odnosząc się do zamiany jako rodzaju stosunku zobowiązaniowego - ustalił, że przedmiotem zamiany mogą być tylko rzeczy (zarówno ruchome, jak i nieruchomości).

Natomiast z treści art. 604 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oznacza wykonanie tych czynności za wynagrodzeniem. Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty. Wynagrodzenie (zapłata) - jak wskazano powyżej - nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to być również świadczenie rzeczowe.

Świadczenia rzeczowe mogą również zostać uznane za transakcje barterowe. Barter w polskim prawie uważa się za jeden z rodzajów umowy zamiany. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym oczywiście rozliczeń podatkowych. Należy podkreślić, że barter polega nie tylko na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, lecz również: usługa za usługę, towar za usługę, lub usługa za towar.

Podstawowym założeniem i istotą umów barteru jest brak konieczności ponoszenia dodatkowych świadczeń, a to, czy strony umówią się na wymianę towaru za towar, usługi za usługę, czy też towaru za usługę nie ma istotnego znaczenia.

Barter jest więc pojęciem szerszym, obejmującym swoim zakresem zamianę usług, zamianę towaru na usługę i usługi na towar. Z punktu widzenia polskiego prawa cywilnego barter jest rodzajem umowy zamiany, polegającej na równoważącej się wartościowo wymianie towaru na towar lub usługi na usługę (ewentualnie usługi na towar lub towaru na usługę), gdzie nie wchodzą w grę dodatkowe rozliczenia pieniężne między kontrahentami.

Należy wskazać, że przesłanką opodatkowania czynności, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, jest odpłatność dostawy towarów lub świadczenia usług. Warunek ten jest spełniony w przypadku transakcji barterowych.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponadto, dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W związku z powyższym, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Poza tym, wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z tym, każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Co istotne, pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, ale wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W analizowanej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, przyjęcie iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z powołanymi przepisami, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Zbywca podjął w odniesieniu do zbycia ww. działki.

Z opisu sprawy wynika, że C.C. (Zbywca) jest właścicielem nieruchomości położonej w (…), składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych od 1/4 do 1/26 oraz działek nr 5 i 6 (Nieruchomość). Zbywca nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zbywca nabył przedmiotową nieruchomość do majątku osobistego na podstawie umowy darowizny zawartej 26 listopada 1968 r. Nieruchomość ta została podzielona decyzją podziałową z 9 marca 2018 r., o którą wystąpił Zbywca przy pomocy organizacyjnej E.E.

Działka nr 1/12 jest zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz budynkiem gospodarczym. Żadna inna z ww. działek nie jest zabudowana, a działki nr 1/13 i 1/14 uzyskają dostęp do drogi publicznej, poprzez ustanowienie stosownej służebności gruntowej obciążającej, która będzie ustanowiona na działkach nr 1/12, nr 1/22 i nr 1/26, na których zlokalizowana jest wewnętrzna droga dojazdowa stanowiąca dostęp do drogi publicznej, tj. ulicy (…). Działki nr od 1/4 do 1/26 znajdują się na terenie, dla którego nie obowiązuje żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

9 stycznia 2018 r. Zbywca zawarł umowę zobowiązującą z E.E., zgodnie z którą E.E. zobowiązał się do uzyskania pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i jednego budynku z częścią usługową, zgodnego z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy wydanej 2 listopada 2015 r. oraz do wykonania 15 sztuk indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego i 1 sztuki indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego z usługą, jak i również do przygotowania uwag do projektu MPZP, w celu złożenia ich w procedurze planistycznej. O warunki zabudowy wystąpił Zbywca, w celu ustalenia, czy działki spełniają warunki wydania decyzji o warunkach zabudowy zgodnie z ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Decyzja taka zastępuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na terenach nieobjętych planami miejscowymi. Obserwując zagospodarowanie sąsiedniej działki, Zbywca wystąpił o decyzję o warunkach zabudowy oraz o podział nieruchomości, w tym wydzielenie drogi dojazdowej, gdyż nie jest możliwe geodezyjne wyodrębnienie działki, pozbawionej dostępu do drogi publicznej.

W zamian za wykonanie usług wynikających z umowy zobowiązującej, strony uzgodniły, że E.E. nabędzie własność działek nr 1/13 i 1/14 oraz zostanie ustanowiona na rzecz tych działek służebność przejazdu i przechodu na działkach 1/12, 1/22 i 1/26.

Zbywca, nieposiadający wiedzy ani doświadczenia w zakresie przygotowania projektów budowlanych, zawarł umowę z E.E., jako osobą posiadającą odpowiednie kompetencje techniczne i organizacyjne. Umowa miała na celu zapewnienie wsparcia w działaniach formalno-prawnych związanych z nieruchomością. Umowę zobowiązaniową z 2018 r. zawarto z inicjatywy obopólnej - początkowo ustnie, a następnie pisemnie. Strony łączy długoletnia przyjaźń i współpraca, stąd wyniknęła decyzja o wzajemnej pomocy.

Umowa zobowiązaniowa obejmuje działania dotyczące m.in. działek nr: 1/4-1/11, 1/13-1/20, 1/22-1/25 z obrębu (…). Uwagi do projektu MZP z 13 sierpnia 2018 r. (złożone 24 sierpnia 2018 r.) pismo do BAiPP wniosek/uwaga do sporządzanego planu miejscowego przygotowano dla nieruchomości Zbywcy - czyli do działek 1/3-1/26 z obrębu (…). 20 czerwca 2019 r. podpisano również aneks do ww. umowy. W późniejszym okresie, na podstawie umów z dnia 10 kwietnia 2019 r., E.E. sprzedał swoje prawa wynikające z umowy zobowiązującej B.B. i A.A. oraz G.G. i H.H. Następnie, 19 czerwca 2019 r. G.G. i H.H. sprzedali swoje prawa B.B. i A.A. oraz D.D. W wyniku tych transakcji B.B. i A.A. uzyskali ¾ praw, a D.D. ¼ praw wynikających z umowy zobowiązującej.

W celu wykonania zobowiązań wynikających z Umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r., Zbywca planuje przenieść na B.B. i A.A. własność niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1/13. Jednocześnie, ustanowiona zostanie nieodpłatna służebność przejazdu i przechodu wraz z mediami przez działki 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz właścicieli działki 1/13. Wartość rynkowa działki została oszacowana na kwotę 815.000,00 zł.

Strony potwierdziły, że wszelkie prace związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę zostały zakończone, a decyzja wydana przez (…) Miasta, zatwierdzająca projekt budowlany, pozostaje w mocy, ponadto zostały wykonane wszystkie prace wynikające z zapisów umowy zobowiązaniowej z 9 stycznia 2018 r. oraz z aneksu z 20 czerwca 2019 r.

Od momentu nabycia w drodze darowizny, tj. od 26 listopada 1968 r. do 2013 r. działka była wykorzystywana jako rola/sad. Od 2013 roku większość działek pozostaje nieużytkowana - z wyjątkiem dwóch działek, na których prowadzone są doraźne roboty budowlane jedynie w celu utrzymania w mocy wydanego pozwolenia na budowę. Celem tych działań nie jest inwestycja komercyjna ani przygotowanie do sprzedaży, lecz ochrona ważności decyzji administracyjnej wydanej dla całości nieruchomości.

Działka będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana przez Zbywcę na cele działalności gospodarczej. Działka była wykorzystywana w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Sprzedaż płodów rolnych miała miejsce przed 2013 r., głównie za pośrednictwem (…) Spółdzielni (…). Zbiory z ww. działki i dostawa (sprzedaż) płodów rolnych nie były opodatkowane podatkiem VAT. Płody rolne wykorzystywano również na własne potrzeby Zbywcy. Działalność rolnicza na nieruchomości miała charakter przydomowy, sadowniczy, prowadzony osobiście przez Zbywcę i zakończyła się przed 2013 r. - od ponad 10 lat nie jest prowadzona żadna aktywność.

Zbywca złożył uwagę do projektu planu, sprzeciwiając się wyznaczeniu drogi publicznej na swojej nieruchomości. Wnioski i uwagi w procedurze planistycznej rozpatruje (…) Miasta a plan uchwala Rada Miasta. Aktualnie sporządzany mpzp musi być niesprzeczny ze studium uwarunkowania. Obecnie działka objęta jest studium - oznaczenie M2.12 (zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna do 12 m).

Zbywca nie udzielił nikomu pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Jego imieniu w związku z planowaną transakcją przeniesienia własności działki. Zbywca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu zbycia działki będącej przedmiotem wniosku. Działka nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani podobnej. W ramach umowy zobowiązaniowej udzielono jedynie nieodpłatnego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Zbywca nie sprzedawał wcześniej innych nieruchomości i nie planuje ich sprzedaży w przyszłości. Na moment transakcji obowiązuje decyzja nr (…)/2015 z 2 listopada 2015 r. dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz Nabywców oraz przeniesienie własności działki nr 1/13 nastąpi w ramach jednej umowy. Nabywcy nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Poza przeniesieniem własności przedmiotowej nieruchomości nastąpi zbycie jeszcze jednej nieruchomości (1/14), a pozostałe działki pozostaną w majątku Zbywcy. Zbywca nie prowadzi działalności deweloperskiej, handlowej ani usługowej, nie posiada przedsiębiorstwa i nie wykorzystuje działek w sposób ciągły, zarobkowy ani profesjonalny.

Wskazali Państwo, że Państwa wniosek dotyczy przyszłego przeniesienia własności działki nr 1/13 w formie świadczenia wzajemnego (barterowego), w którym Zbywca przenosi własność nieruchomości, a Nabywcy świadczą w zamian pomoc organizacyjno-technicznoformalną (m.in. przygotowanie projektów, wsparcie administracyjne). Strony na skutek umowy zobowiązaniowej dokonują zamiany usługi mającej polegać na uzyskaniu pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a wynagrodzeniem za to świadczenie miało być przeniesienie własności działki 1/13 wraz z ustanowieniem służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy przeniesienie przez Zbywcę własności działki nr 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej z 9 stycznia 2018 r. na rzecz Nabywców będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości należy przeanalizować całokształt działań, jakie Zbywca podjął w odniesieniu do działki nr 1/13, będącej przedmiotem zbycia i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej transakcji, Zbywca będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W przedmiotowej sprawie na wniosek Zbywcy w 2015 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy, m.in. dla działki będącej przedmiotem zbycia. Działka ta nie była wykorzystywana przez Zbywcę na cele działalności gospodarczej, była wykorzystywana w działalności rolniczej, dostawa płodów rolnych z działki nie była opodatkowana VAT. Zbywca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu zbycia działki. Wskazali Państwo, że od 2013 roku większość działek pozostaje nieużytkowana - z wyjątkiem dwóch działek, na których prowadzone są doraźne roboty budowlane jedynie w celu utrzymania w mocy wydanego pozwolenia na budowę. 9 stycznia 2018 r. Zbywca zawarł umowę zobowiązującą z E.E., zgodnie z którą E.E. zobowiązał się do uzyskania pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i jednego budynku z częścią usługową, zgodnego z postanowieniami decyzji o warunkach zabudowy wydanej 2 listopada 2015 r. oraz do wykonania 15 sztuk indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego i 1 sztuki indywidualnego projektu budowlanego dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego z usługą, jak i również do przygotowania uwag do projektu MPZP, w celu złożenia ich w procedurze planistycznej. Zbywca, nieposiadający wiedzy ani doświadczenia w zakresie przygotowania projektów budowlanych, zawarł umowę z E.E., jako osobą posiadającą odpowiednie kompetencje techniczne i organizacyjne. Nieruchomość została podzielona decyzją podziałową z 9 marca 2018 r., o którą wystąpił Zbywca przy pomocy organizacyjnej E.E. W ramach umowy zobowiązaniowej udzielono jedynie nieodpłatnego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Wszelkie prace związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę zostały zakończone, a decyzja wydana przez (…) Miasta, zatwierdzająca projekt budowlany, pozostaje w mocy, ponadto zostały wykonane wszystkie prace wynikające z zapisów umowy zobowiązaniowej z 9 stycznia 2018 r. oraz z aneksu z 20 czerwca 2019 r. W zamian za wykonanie tych usług strony uzgodniły, że E.E. nabędzie własność działek nr 1/13 i nr 1/14 oraz zostanie ustanowiona na rzecz tych działek służebność przejazdu i przechodu na działkach 1/12, 1/22 i 1/26.

Analiza powyższych okoliczności prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do zbycia opisanej działki nr 1/13 nie występuje ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że transakcja ta wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zbywca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że aktywność Zbywcy w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym wyrokiem TSUE w sprawie C-180/10 i C-181/10.

Dokonując zbycia opisanej działki nr 1/13 na rzecz Nabywców (E.E. sprzedał swoje prawa wynikające z umowy zobowiązującej Nabywcom - pozostałym Zainteresowanym), Zbywca będzie korzystać z przysługującego Mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak tego statusu pozbawia Zbywcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie zbycia opisanej nieruchomości, a dostawę działki 1/13 - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W związku z tym, dokonując zbycia przedmiotowej działki 1/13 Zbywca będzie korzystać z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, przeniesienie własności działki 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22, 1/26 na rzecz właścicieli działki 1/13 w wykonaniu umowy zobowiązującej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Służebność gruntową definiuje art. 285 § 1 ustawy Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

W świetle tego przepisu służebność gruntowa jest ograniczonym prawem rzeczowym, które obciąża cudzą nieruchomość, mającym na celu zwiększenie użyteczności innej nieruchomości albo zaspokojenie określonych potrzeb oznaczonej osoby fizycznej.

Z art. 145 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepis ten przewiduje możliwość ustanowienia w stosunkach sąsiedzkich służebności drogowej (przejazdu, przechodu) za wynagrodzeniem, którą ustawa określa jako służebność drogi koniecznej.

Stosownie do art. 145 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego wynika, że ustanowienie służebności gruntowej wiąże się z zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Odnosząc się do powołanych wyżej art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Zatem zakres opodatkowania podatkiem VAT w ustawie o VAT zdeterminowany został przez dwa czynniki:

• przedmiotowy (opodatkowaniu podlega dostawa towarów i świadczenie usług) oraz
• podmiotowy (dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze).

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Strony na skutek umowy zobowiązującej dokonają zamiany usługi polegającej na uzyskaniu pozwolenia na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych i jednego budynku z częścią usługową, a wynagrodzeniem za to świadczenie miało być przeniesienie własności działki 1/13 wraz z ustanowieniem służebności gruntowej (przejazdu i przechodu) na działkach 1/12, 1/22 i 1/26. Ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz Nabywców oraz przeniesienie własności działki nr 1/13 nastąpi w ramach jednej umowy. Zatem ustanowienie służebności gruntowej będzie nierozerwalnie związane z czynnością przeniesienia własności działki 1/13, dla której to czynności Zbywca nie został uznany za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i która to czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Tym samym, w analizowanym przypadku ustanowienie służebności gruntowej na działkach 1/12, 1/22 i 1/26 na rzecz właścicieli działki 1/13, dokonywane wraz z dostawą tej działki w okolicznościach przedstawionych we wniosku, nie będzie odbywało się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Państwa wniosek wypełnia znamiona wniosku wspólnego, gdyż przedstawiony we wniosku problem dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych zainteresowanych uczestniczących w tym samym zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Ponadto, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSĄ).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.