Wnioskodawca, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, nabył w 2009 roku nieruchomość rolną. W latach 2017-2019 podjął działania zmierzające do zmiany przeznaczenia gruntu na tereny budowlane, w tym złożył wniosek o zmianę MPZP, dokonał podziału nieruchomości na 11 działek budowlanych oraz nabył udział w działkach celem utworzenia drogi dojazdowej. W latach 2023-2024 wybudował na tych działkach sieć wodociągową i kanalizacyjną…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
1 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 oraz udziału w działkach nr 2, 3, 4, 1/14.
Uzupełnił go Pan 2 września 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
6 października 2009 roku na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawca nabył własność nieruchomości położonej w (…), składającej się z domu przy ulicy (…) oraz należącego do tego samego właściciela i zapisanego w tej samej KW nr (…) gruntu rolnego o nr ewidencyjnym 1, arkusz (…) o powierzchni 1,0573 ha.
Gdy około roku 2017 gdy gmina (...) podjęła uchwałę o zmianie MPZP, Wnioskodawca złożył wniosek o przekwalifikowanie przedmiotowej działki na tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową. Jednocześnie Wnioskodawca podjął działania by wraz z sąsiednimi właścicielami działek przekazać gminie (...) skrajne niewielkie powierzchnie waszych gruntów celem utworzenia dojazdu drogi publicznej przez przedłużenie ulicy (...), co zakończyło się powodzeniem.
Gdy w 2019 roku Gmina (...) zmieniła przeznaczenie terenu zgodnie z wnioskiem Wnioskodawcy, po około 11 latach od nabycia, Wnioskodawca dokonał podziału przedmiotowej nieruchomości na 11 działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/16, oznaczonych w dziale I-O ww. Kw-R - grunty orne i działek nr 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13 - Ł-łąki trwałe
Na podstawie umowy zamiany z 21 stycznia 2021 r. Wnioskodawca jest współwłaścicielem w udziale 5/10 części nieruchomości położonej w (...), gmina (...), powiat (…) - o łączonej powierzchni 0,1920 ha - zapisanej w KW nr (…). Współwłasność tej nieruchomości Wnioskodawca nabył w celu utworzenia drogi wewnętrznej stanowiącej dojazd z Jego działek i działek sąsiadujących do drogi publicznej a jednocześnie ta droga wewnętrzna stanowi połącznie ulic: (…).
Przedmiotowa nieruchomość stanowiąca drogę składa się działek nr 2, 3, 4, oznaczone w dziale I-O Kw R - grunty rolne, oraz z działka nr 1/14 oznaczone - łąki trwałe.
W rejestrze gruntów prowadzonym przez Starostę (...) działki zapisane w KW nr (…), i figurują jako RIVb - RV grunty orne, ŁIV - łaki trwałe.
W rejestrze gruntów działki objęte KW nr (…) oznaczone są: ŁIV - łąki trwałe i RIVb -RV - grunty rolne. Po wydzieleniu działek i wymianie własności na działkach przeznaczonych pod wspólną drogę w której uzyskano po 50% udziałów, z tym samym sąsiadem, Wnioskodawca przystąpił razem do wybudowania w tej drodze sieci kanalizacyjnej i wodociągowej z niewielkim dofinansowaniem od gminy (...) oraz do utwardzenia drogi. Zostało to ukończone na przełomie roku 2023/24. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego wsi (...) zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy (...) z 28 marca 2019 r. (Dz.Urz. Województwa (...) z dnia (…) 2019 r.), działki 1/4-14, stanowią teren o symbolu 26MN 2 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, działka nr 3 - stanowi teren o symbolu 4 R-tereny rolnicze, działka nr 2 stanowi teren o symbolu 9 MN - treny zabudowy jednorodzinnej, działka nr 4 stanowi teren o symbolu: 8 MN - tereny zabudowy jednorodzinnej.
Nieruchomość objęta KW nr (…) jest niezabudowana, posiada pośredni dostęp do drogi publicznej poprzez działki 2, 3, 4, 1/14, które stanowią drogę wewnętrzną, drogę dojazdową do dróg publicznych.
Na wyżej wymienionej nieruchomości w dziale III Kw wpisane jest ograniczone prawo rzeczowe, nieodpłatna jest służebność przesyłu sieci kanalizacji sanitarnej - w celu odbioru ścieków, przebiegi urządzeń sieci wodociągowej na rzecz Gminy (...), której Wnioskodawca przekazał wybudowane sieci za pośrednictwem gminnej spółki komunalnej.
Wyżej wymienione nieruchomości objęte są planem zagospodarowania przestrzennego i nie stanowią nieruchomości rolnych w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego oraz kc. W momencie zakupu ww. nieruchomości tj. w 2009 r., Wnioskodawca był właścicielem innych nieruchomości rolnych. Zakupioną działkę, którą na warunkach sprzedającego Wnioskodawca musiał nabyć wraz z nabywanym domem, Wnioskodawca zmierzał zamienić na inną działkę rolną, która bezpośrednio przylegały do Jego nieruchomości celem konsolidacji.
Zamiar ten jednak się nie powiódł i około po 8 latach po zakupie Wnioskodawca podjął czynności związane z przekształceniem na działki budowlane, uzbrojenia w media i ustanowienia drogi dojazdowej. Czynności te Wnioskodawca wykonywał osobiście, bez udziału pełnomocników.
W momencie zakupu nieruchomości jak i obecnie Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, nie działał jako przedsiębiorca.
Nieruchomość ta także nie była przedmiotem najmu, dzierżawy i czy innej umowy cywilno-prawnej na rzecz osób trzecich.
Z uwagi na zmianę okoliczności, zamierzenia co do zamiany działek okazały się nierealne, Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży nieruchomości i ewentualnie w przyszłości innych gruntów rolnych o ile uzyskają status budowlany. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość będąca przedmiotem zapytania jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniowa - jednorodzinną. Poza tą nieruchomością Wnioskodawca jest właścicielem innych nieruchomości rolnych, które zakupił głownie w drugie połowie lat 90-tych i pierwszej dekadzie XXI wieku do majątku prywatnego. Wnioskodawca w 2021 r. część z nich sprzedał jako, że na skutek uchwalenia i planu zagospodarowania przestrzennego uzyskały status budowlany. Wówczas na życzenie kupującego dewelopera Wnioskodawca zarejestrował się jako podatnik VAT i odprowadził podatek należny od tej sprzedaży .
W związku z zamiarem sprzedaży nieruchomość, o łącznej powierzchni 0,9296 ha objętą KW nr (…), została podzielona na 11 działek budowlanych, razem z właścicielami działek sąsiednich, działki te zostały uzbrojone w infrastrukturę wod-kan, urządzona została droga wewnętrzna umożliwiająca dostęp do drogi publicznej, na której ustanowione zostało wyżej opisane ograniczone prawo rzeczowe.
W 2024 roku Wnioskodawca podjął próbę sprzedaży ww. działek, zwarł umowę przedwstępną z przedsiębiorcą prowadzącym działalność deweloperską, na podstawie tej umowy pobrał zadatek. Przed zawarciem umowy przedwstępnej Wnioskodawca zarejestrował się jako podatnik VAT z tytułu czynności sprzedaży nieruchomości. Do zawarcia umowy przenoszącej własność nie doszło z przyczyn po stronie kupującego.
16 kwietnia 2025 r. Wnioskodawca zwarł przedwstępną umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z osobą fizyczną, małżeństwem pozostającym w ustroju wspólności małżeńskiej, którzy oświadczyli, że nabycia nie dokonują w ramach dzielności gospodarczej.
Przedmiotem umowy przedwstępnej są działki 1-13 i 1/16 o łącznym obszarze 0,9296 ha i udział wynoszący 5/10 w działkach nr 2, 3, 4, 1/14 o łącznej powierzchni 0,1920 ha.
W umowie tej kupującym zostało przyznane prawo wskazania dowolnej osoby fizycznej lub prawnej, która ostatecznie kupi przedmiotową nieruchomość, a z którą sprzedający zobowiązany jest zawrzeć umowę przenosząca własność nieruchomości.
Z uwagi na niejednoznaczność uzyskanych informacji czy do zamierzonej sprzedaży, co do opodatkowania, z ostrożności Wnioskodawca ponownie zarejestrował się jako podatnik VAT - złożył NIP-7 i VAT-R.
W umowie przedwstępnej cenę sprzedaży uzgodniono w dwóch wersjach, z podatkiem VAT i bez tego podatku. Równocześnie zobowiązano się, że niezwłocznie po podpisaniu umowy zostanie złożony wniosek do właściwego organu o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podlegania przedmiotowej sprzedaży podatkowi od towarów usług.
Przedmiotem wniosku i przedmiotem sprzedaży będą działki 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 - zapisane w jednej księdze wieczystej, i udział wynoszący 5/10 w działkach 2, 3, 4, 1/14.
Nabycie nastąpiło w celach rolniczych. Wnioskodawca nabycia dokonał jako osoba prywatna, nie była z tego tytułu wystawiona faktura VAT.
Działki były wykorzystywane w celach rolniczych - na własne potrzeby. Działki nie były wykorzystywane na cele dzielności gospodarczej. Na działkach uprawniane były produkty roślinne na własne potrzeby.
Zamierzona umowa sprzedaży działek ma miejsce z inicjatywy kupującego, Wnioskodawca nie prowadził działalności marketingowej dotyczącej tych działek, ani ogłoszeń w prasie.
Działki nie były udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawca nie udzielał ani nie planuje udzielić pełnomocnictwa do działania w swoim imieniu w związku z planowaną sprzedażą.
Oprócz opisanych we wniosku czynności tj. podział, utworzenie drogi dojazdowej, wybudowanie sieci kanalizacyjne i wodociągowej, Wnioskodawca nie wykonał innych działań.
Podział działki 1 na budowlane miał na celu zwiększenie ich wartości.
Uzbrojenie działek w sieć wodociągową i kanalizacyjną wpływa na zwiększenie ich wartości.
W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka 1/16 stanowi teren zabudowy mieszkaniowej, działka 3 - symbol 4R tereny rolnicze.
Ww. sieci zostały wybudowane na działkach stanowiącą drogę dojazdową wewnętrzną, tj. 2, 3, 4, 1/14.
Prace związane z wykonaniem drogi miały miejsce na przełomie roku 2023/2024. Wydatki związane z budową drogi Wnioskodawca ponosił jako osoba fizyczna i sąsiedzi przylegających działek.
Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami.
Budowa drogi nie została zakończona, wykonano tylko podbudowę z gruzu budowlanego, droga w stanie opisanym nie jest użytkowna. Nie były wykonane inne czynności, nie ma więc miejsca ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku od osób fizycznych i wykorzystywanie jej po ulepszeniu.
Zdaniem Wnioskodawcy, droga w takim stanie nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3a ustawy prawo budowlane.
Nakłady związane z wydzieleniem drogi i wykonaniem robót każdy z współwłaścicieli ponosił we własnym zakresie w proporcji do udziału własności nieruchomości.
Pytania
1) Czy sprzedaż ww. działek i udziałów w działkach stanowiących drogę zostanie uznana za działalność gospodarczą?
2) Czy tytułu zamierzonej sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT?
Pana stanowisko w sprawie
Wnioskodawca jest zdania, że z tytułu zmierzonej sprzedaży nie pozostanie podatnikiem podatku od towarów i usług, jako, że czynności które wykonał w związku z zamierzoną sprzedaż, nie miały znamion działalności gospodarczej.
Nieruchomości których Wnioskodawca był i jest właścicielem były kupione na przestrzenni niespełna 30 lat do majątku prywatnego. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami i nie był z tego tytułu podatnikiem VAT. Wcześniejsza rejestracja jako podatnika VAT z tytułu sprzedaży części majątku prywatnego w 2021 r. wynikała z ostrożności, a także życzenia kupującego dewelopera.
Czynności faktyczne i formalne, które Wnioskodawca podjął w związku z zamierzoną sprzedażą dotyczyły wyłącznie posiadanych przez Niego gruntów. Mianowice, Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości na 11 działek budowlanych, urządzenie drogi wewnętrznej i doprowadzenie mediów. Wskutek czego łatwiej jest znaleźć nabywcę osiągnąć satysfakcjonująca cenę.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, a także osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej dzienności.
Z ust. 2 art. 15 u.p.t.u. wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.
Czynności wyżej opisane, dotyczyły wyłącznie gruntów będących własnością Wnioskodawcy od wielu lat, nabytego do majątku prywatnego, nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w działalności gospodarczej. Nieruchomości, których dotyczy zapytanie Wnioskodawca nabył w 2009 r., również do majątku prywatnego.
Podział na działki budowlane, doprowadzenie mediów dotyczyły majątku prywatnego i podjęte zostały w ramach zarządu tym majątkiem. Czynności te mieszczą się w działaniach właścicielskich, były nakierowane na pozyskanie nabywcy i uzyskanie najlepszej ceny. Zakresu tych czynności nie można uznać jako dokonanej w ramach obrotu nieruchomościami, czyli angażowania środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców ramach działalności gospodarczej.
Z tego względu Wnioskodawca uważa, że z tytułu zamierzonej sprzedaży nie będzie podatnikiem VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Według art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
1) określone udziały w nieruchomości,
2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub
faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.
Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.
Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.
Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:
„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.
W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 i udziału w działkach nr 2, 3, 4, 1/14, istotne jest, czy w celu dokonania ich sprzedaży podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.
Z opisu sprawy wynika, że 6 października 2009 r. na podstawie umowy sprzedaży nabył Pan własność nieruchomości nr 1. Gdy około roku 2017 gdy gmina podjęła uchwałę o zmianie MPZP, złożył Pan wniosek o przekwalifikowanie przedmiotowej działki na tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową. Jednocześnie podjął Pan działania by wraz z sąsiednimi właścicielami działek przekazać gminie skrajne niewielkie powierzchnie gruntów, celem utworzenia dojazdu drogi publicznej przez przedłużenie ulicy (...) co zakończyło się powodzeniem.
Gdy w 2019 roku gmina zmieniła przeznaczenie terenu zgodnie z Pana wnioskiem, dokonał Pan podziału przedmiotowej nieruchomości na 11 działek nr 1/4, 1/5, 1/6 , 1/7, 1/8, 1/16, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13.
Na podstawie umowy zamiany z 21 stycznia 2021 r. jest Pan również współwłaścicielem w udziale 5/10 części nieruchomości położonej w (...). Współwłasność tej nieruchomości nabył Pan w celu utworzenia drogi wewnętrznej stanowiącej dojazd z Pana działek i działek sąsiadujących do drogi publicznej. Przedmiotowa nieruchomość stanowiąca drogę składa się działek nr 2, 3, 4, 1/14.
Po wydzieleniu działek i wymianie własności na działkach przeznaczonych pod wspólną drogę w której uzyskano po 50% udziałów, z tym samym sąsiadem, przystąpił Pan do wybudowania w tej drodze sieci kanalizacyjnej i wodociągowej z niewielkim dofinansowaniem od gminy oraz do utwardzenia drogi. Zostało to ukończone na przełomie roku 2023/24. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działki 1/4-14 stanowią teren o symbolu 26MN 2 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, działka nr 3 - teren o symbolu 4 R-tereny rolnicze, działka nr 2 - teren o symbolu 9 MN - treny zabudowy jednorodzinnej, działka nr 4 - teren o symbolu:8 MN - tereny zabudowy jednorodzinnej.
W momencie zakupu nieruchomości jak i obecnie nie prowadził Pan działalności gospodarczej, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, nie działał jako przedsiębiorca. Nieruchomość ta także nie była przedmiotem najmu, dzierżawy i czy innej umowy cywilno-prawnej na rzecz osób trzecich.
Podjął Pan decyzję o sprzedaży nieruchomości i ewentualnie w przyszłości innych gruntów rolnych, o ile uzyskają status budowlany. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość będąca przedmiotem zapytania jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniowa - jednorodzinną.
W związku z zamiarem sprzedaży nieruchomość, o łącznej powierzchni 0,9296 ha objętą KW nr (…), została podzielona na 11 działek budowlanych, razem z właścicielami działek sąsiednich, działki te zostały uzbrojone w infrastrukturę wod-kan, urządzona została droga wewnętrzna umożliwiająca dostęp do drogi publicznej, na której ustanowione zostało wyżej opisane ograniczone prawo rzeczowe.
Przedmiotem wniosku i przedmiotem sprzedaży będą działki 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 - zapisane w jednej księdze wieczystej, i udział wynoszący 5/10 w działkach 2, 3, 4, 1/14.
Nabycie nastąpiło w celach rolniczych. Nabycia dokonał Pan jako osoba prywatna, nie była z tego tytułu wystawiona faktura VAT. Działki były wykorzystywane w celach rolniczych - na własne potrzeby. Działki nie były wykorzystywane na cele dzielności gospodarczej. Na działkach uprawniane były produkty roślinne na własne potrzeby.
Podział działki 1 miał na celu zwiększenie wartości. Uzbrojenie działek w sieć wodociągową i kanalizacyjną wpływa na zwiększenie ich wartości.
W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka 1/16 stanowi teren zabudowy mieszkaniowej, działka 3 - symbol 4R, tereny rolnicze.
Sieci zostały wybudowane na działkach stanowiącą drogę dojazdową wewnętrzną, tj. 2, 3, 4, 1/14. Prace związane z wykonaniem drogi miały miejsce na przełomie roku 2023/2024.
Budowa drogi nie została zakończona, wykonano tylko podbudowę z gruzu budowlanego, droga w stanie opisanym nie jest użytkowna. Nie były wykonane inne czynności, nie ma więc miejsca ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku od osób fizycznych i wykorzystywanie jej po ulepszeniu. Pana zdaniem, droga w takim stanie nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane.
Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy z tytułu sprzedaży działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16, i udziału wynoszącego 5/10 w działkach nr 2, 3, 4, 1/14 będzie Pan podatnikiem podatku VAT, zobowiązanym do odprowadzenia podatku VAT.
W przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy w odniesieniu do ww. sprzedaży wskazanych działek i udziałów w działkach będzie Pan spełniać przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie ww. czynności.
Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.
Mając na uwadze powołany stan prawny oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji podejmowane przez Pana działania wskazują na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, a sprzedaż wskazanych nieruchomości będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej.
Niewątpliwie za uznaniem Pana za podatnika podatku VAT w związku z planowaną transakcją przemawia fakt sukcesywnego przygotowania nieruchomości do sprzedaży, wykraczający poza zakres działania w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Okoliczności sprawy wprost bowiem wskazują, że podejmował Pan działania podobne do osób zajmujących się obrotem nieruchomościami. Nie były to działania, które są wykonywane w ramach zwykłych czynności właścicielskich.
Wskazał Pan jednoznacznie, że złożył Pan wniosek o przekwalifikowanie nabytego gruntu na tereny przeznaczone pod zabudowę, następnie dokonał Pan podziału nieruchomości na 11 działek, w celu zwiększenia ich wartości. Następnie, nabył Pan kolejne działki aby w głównej mierze z własnych środków wybudować sieć wodociągową i kanalizacyjną i doprowadzić drogę dojazdową. Wskazał Pan wprost, że wybudowanie sieci miało na celu podniesienie wartości działek. Ponadto, nie wyklucza Pan sprzedaży kolejnych działek, jeżeli uzyskają status terenów budowlanych. Okoliczności sprawy wprost zatem wskazują, że Pana działania były skoordynowane i zorganizowane.
Stwierdzić zatem należy, że nie wykazał Pan zamiaru wykorzystywania nieruchomości wyłącznie do celów osobistych przez cały okres posiadania przedmiotowych działek. Działki te nie służyły wyłącznie do zaspokajania Pana potrzeb prywatnych. Tym samym, działki przeznaczone do sprzedaży, w momencie ich dostawy, będą stanowiły składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie więc stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym.
W związku z tak przedstawionymi okolicznościami, w tej konkretnej sytuacji stwierdzić należy, że planowane przez Pana transakcje sprzedaży działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16, i udziału wynoszącego 5/10 w działkach nr 2, 3, 4, 1/14, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zakres wykonanych przez Pana czynności wskazuje bowiem na Pana aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Podjęte przez Pana czynności wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i stanowią działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wynika z opisu sprawy, dokonywał Pan czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Spełnione są tu zatem przesłanki zawodowego, tj. stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności, co przesądza o tym, że zbycie przez Pana opisanych działek i udziałów w działkach będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
Dokonując sprzedaży wskazanych działek i udziałów w działkach nie będzie Pan korzystał z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Zatem będzie Pan działał jako podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż niezabudowanych działek i udziałów w działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.
Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:
Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:
Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:
W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.
Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.
Z okoliczności sprawy wynika, że działki będące przedmiotem sprzedaży zostały uzbrojone w sieć wodociągową i kanalizacyjną, która została przekazana Gminie.
W tym miejscu należy zatem wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli czy urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.
W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego
Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):
Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.
Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające pod/nad daną działką części infrastruktury np. elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi np. elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.
Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.
Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:
„Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).
Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:
„Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy wskazać, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Pana gruntu, na którym znajdują się naniesienia niebędące Pana własnością. Z perspektywy ekonomicznej to nie Pan znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i nie korzysta Pan z nich jak właściciel. Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działkach naniesienia w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej nie są Pana własnością, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.
Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w opisanej sytuacji przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, ponieważ tylko grunt należy do Pana. Jednak nie można go uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowiona jest na nim budowla - sieć wodociągowa i kanalizacyjna.
Zatem w rozpatrywanej sprawie do dostawy działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 i udziału w działkach nr 2, 3, 4, 1/14 nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunty te są już zabudowane.
W konsekwencji, transakcja ww. dostawy działek i udziałów w działkach nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku danej dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:
Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że 6 października 2009 r. na podstawie umowy sprzedaży nabył Pan działkę nr 1, która następnie została podzielona na działki będące przedmiotem sprzedaży. Na podstawie umowy zamiany z 21 stycznia 2021 r. nabył Pan również udział 5/10 części nieruchomości stanowiącej działki nr 2, 3, 4, 1/14. Wskazał Pan, że nabycie nastąpiło w celach rolniczych i nie była z tego tytułu wystawiona faktura VAT. Ponadto, działki były wykorzystywane w celach rolniczych - na własne potrzeby, i nie były wykorzystywane na cele dzielności gospodarczej.
Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT do dostawy działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 i udziału w działkach nr 2, 3, 4, 1/14 na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione warunki zawarte w tym przepisie. Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Pana dostawy ww. nieruchomości nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku także na podstawie ww. przepisu.
W konsekwencji, sprzedaż działek nr 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/16 i udziału wynoszącego 5/10 w działkach nr 2, 3, 4, 1/14 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki.
W związku z tym, Pana stanowisko jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo