Uznanie Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę.
Sprzedający (osoba fizyczna, czynny podatnik VAT) zamierza sprzedać Spółce (podatnikowi VAT) nieruchomość gruntową, która jest terenem budowlanym. Przed sprzedażą Sprzedający podjął szereg działań mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości, w tym zainicjował zawarcie umów dotyczących projektu i budowy drogi dojazdowej, a także…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 listopada 2025 r. (wpływ 6 listopada 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości oraz realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.
Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Sprzedający w przeszłości dokonywał już transakcji sprzedaży nieruchomości.
22 maja 2025 roku Sprzedający oraz Spółka zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w (…), gmina (…), powiat (…) w województwie (…), objętą aktem notarialnym Rep. A nr (…), sporządzonym przez (…) – notariusza w (…) (dalej: „Umowa Przedwstępna”).
Sprzedający oświadczył, że jest wyłącznym właścicielem nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze 1, obręb (…), o obszarze 0,5015 ha (pięć tysięcy piętnaście dziesięciotysięcznych hektara), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej „Księga Wieczysta”), w której to księdze wieczystej:
a. w dziale 1-0 ujawniona jest:
— działka numer 1, położona w (…) gmina (…), powiat (…), województwo (…) obręb ewidencyjny (…), nazwa obrębu (…), obszar 0,5015 ha, dalej zwana „Nieruchomością”.
W Księdze Wieczystej ujawniono szereg służebności szczegółowo wymienionych w treści Umowy Przedwstępnej.
W dziale II Księgi Wieczystej jako właściciel wpisany jest A.A. syn (…) i (…), na podstawie umowy zamiany z 30 maja 1996 roku, Rep. A nr (…), postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 18 kwietnia 1994 roku sygn. akt (…), umowy darowizny z 6 grudnia 1996 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez (…) – notariusza w (…), Rep. A nr (…).
W dziale III ujawniono roszczenie o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży na rzecz Spółki.
W dziale III rubryce 3.7 ujawniono komentarz do migracji o treści: „Zmiany: prawo pierwokupu działek na rzecz spółki pod firmą B Spółka z o.o. z siedzibą w (…) przy wniosku z 21 czerwca 2004 r. godz. 11:10 dz kw (…) zawartym w umowie darowizny 21 czerwca 2004 r., Rep. A nr (…), sporządzonej przed notariuszem (…) w (…), k. 2-5 przy kw nr (…) wobec odłączenia z kw nr (…) części nieruchomości i przeniesienia jej do kw (…), z urzędu przeniesiono do kw nr (…) i wpisano do kw nr (…) jako współobciążenie łączne – 1 lipca 2004 r.”
20 lutego 2025 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z jednoosobową działalnością gospodarczą D umowę o wykonanie prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X (dalej: Umowa projektowa X), dla komunikacji drogowej do zabudowy budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z usługami w rejonie ul. (…) i ul. (…) na działce 1 (...) obręb (…) w (…) (tj. na Nieruchomości).
Kontrahent D. zgodził się na przeniesienie wszystkich praw, wierzytelności i roszczeń oraz obowiązków C. wynikających z Umowy projektowej X na rzecz Spółki.
20 grudnia 2024 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością w miejscowości (…) zawarła z Gminą (…) (jednostką organizacyjną: Zarząd Dróg i utrzymania Miasta w (…)) porozumienie nr (…) (dalej: Porozumienie Drogowe), którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie budowy w układzie docelowym drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo-rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD (przejście i przejazd przez rzekę (…) do drogi oznaczonej w MPZP), budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 (...) obręb (…) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (dalej: Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 (...) obręb (…) w (…) (dalej: Inwestycja Niedrogowa).
Na podstawie Aneksu z 5 września 2025 roku do Porozumienia Drogowego, Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki C. wynikające z ww. Porozumienia Drogowego.
Zgodnie z wypisem i wyrysem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w rejonie ulicy (…) w (…), zatwierdzonym uchwałą Nr (…) Rady Miejskiej (…) z dnia 8 lipca 2021 r. (dalej: MPZP), wydanym 7 maja 2025 roku przez Prezydenta Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 2MW-U, dla którego ustalono MPZP następujące oznaczenie:
Dla Nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzja o zezwoleniu na realizację Inwestycji Drogowej ani decyzja o pozwoleniu na budowę, jak też nie toczą się żadne postępowania dotyczące wydania takich decyzji dla Nieruchomości.
Sprzedający w treści ww. umowy przyrzeczonej ponadto oświadczył, że:
Nieruchomość w ok. 50% jest utwardzona. Aktualnie na moment składania wniosku o interpretacje na nieruchomości znajduje się jeszcze wiata, o przybliżonych wymiarach około 4,5mx3,5m. Wiata ta ulegnie jednak rozbiórce i na moment podpisania umowy przyrzeczonej zostanie w całości zdemontowana.
Strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży, na mocy której Sprzedający sprzeda Kupującemu Nieruchomość. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta do 22 grudnia 2025 roku.
Spółka zamierza wykorzystać zakupioną Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in.:
i. wszystkie prawa i obowiązki z Umowa projektowa X ;
ii. wszystkie prawa i obowiązki inwestora Inwestycji Niedrogowej z porozumienia z Miastem (…).
Na moment wystąpienia z niniejszym wnioskiem ww. prawa i obowiązki zostały przeniesione na Spółkę.
W zakresie badania DD, w celu umożliwienia jego przeprowadzenia, Sprzedający zobowiązał się przekazać Spółce lub jej doradcom posiadaną przez siebie dokumentację, jak również zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach i w należnościach na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Ponadto Sprzedający umożliwi Spółce i jej doradcom dostęp do Nieruchomości w terminach każdorazowo uzgodnionych ze Spółką.
Sprzedający będzie współpracować ze Spółką w związku z prowadzeniem przez Spółkę badania DD, w tym udzieli niezbędnych wyjaśnień dotyczących Nieruchomości, o które Spółka wystąpi do Sprzedającego.
Sprzedający udzieli osobom wskazanym przez Spółkę pełnomocnictw do reprezentowania Sprzedającego w celu uzyskania informacji i dokumentów dotyczącej Nieruchomości dla celów przeprowadzenia badania DD, a także wglądu do akt ksiąg wieczystych.
Sprzedający zobowiązał się przedstawić do umowy przyrzeczonej:
W Umowie Przedwstępnej Sprzedający udzielił Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 11 oraz art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) obejmującego w szczególności prawo do podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla inwestycji Kupującego.
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się doprowadzić do:
W Umowie Przedwstępnej Sprzedający zobowiązał się, na żądanie Kupującego sporządzić i doręczyć Kupującemu, w terminie 7 dni od otrzymania pisemnego żądania, sporządzone według wzorów przygotowanych przez Kupującego, oświadczenie lub oświadczenia niezbędne do uzyskania przez Kupującego (w jego imieniu i na jego rzecz) uzgodnień komunikacyjnych dla Nieruchomości i Inwestycji Drogowej Kupującego, decyzji zezwalającej na lokalizację lub przebudowę zjazdów łączących Nieruchomości z drogą publiczną, warunków przyłączenia infrastruktury technicznej a także innych decyzji lub innych rozstrzygnięć niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla inwestycji drogowej Kupującego.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Sprzedający w żaden sposób nie wykorzystywał działki nr 1 (w tym nie wykorzystywał do czynności zwolnionych).
Sprzedający na ww. działce nie prowadził gospodarstwa rolnego (z którego uzyskiwał/uzyskuje płody rolne). Sprzedający nie uzyskuje/nie uzyskiwał pożytków z działki.
Sprzedający z własnej inicjatywy poczynił działania mające na celu zwiększenie wartości/ uatrakcyjnienie działek. Działania te dotyczyły zapewnienia dostępu działki nr 1 do drogi publicznej. W tym celu Sprzedający podjął szereg działań, które zostały opisane w dalszej części uzupełnienia.
W szczególności z jego inicjatywy została zawarta umowa pomiędzy C Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a D dotycząca wykonania prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X – co zostało szczegółowo opisane w dalszej części uzupełnienia.
W związku z ww. umową w dalszej kolejności 20 grudnia 2024 roku C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z Gminą (…) (jednostką organizacyjną: Zarząd Dróg i utrzymania Miasta w (…)) porozumienie nr (…) (dalej: Porozumienie Drogowe) – co zostało szczegółowo opisane w dalszej części uzupełnienia.
Sprzedający nie miał żadnego wpływu na uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1, w szczególności nie występował o jego uchwalenie bądź zmianę.
Z uwagi na brak dostępu działki do drogi publicznej Sprzedający zainicjował proces polegający na zapewnieniu ww. dostępu. W związku z powyższym, w celu uzyskania dostępu do drogi publicznej 20 lutego 2025 roku, z inicjatywy Sprzedającego, Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z jednoosobową działalnością gospodarczą D umowę o wykonanie prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X (Umowa projektowa X), dla komunikacji drogowej do zabudowy budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z usługami w rejonie ul. (…) i ul. (…) na działce 1 (…) w (…) (tj. na Nieruchomości).
Sprzedający z uwagi na fakt, iż jest właścicielem przedmiotowej działki zainicjował ww. proces (dostępu do drogi publicznej), kontrolował ww. proces, w tym umożliwiał dostęp do nieruchomości w celu realizacji ww. Umowy projektowej X.
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się również doprowadzić do przejęcia na rzecz Kupującego praw i obowiązków C z Umowy Projektowej X zawartej przez C i projektanta.
D wyraził zgodę na przeniesienie wszystkich praw, wierzytelności i roszczeń oraz obowiązków Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością Wynikających z Umowy Projektowej X na Wnioskodawcę (oświadczenie o wyrażeniu zgody na cesję umowy). Aneksem nr (…) z 5 września 2025 r. do Porozumienia nr (…) z 20 grudnia 2024 r. zawartym pomiędzy Gminą (…) (Jednostka organizacyjna Zarząd Dróg i Utrzymania Miasta w (…)),Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością i Wnioskodawcą, Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia nr (…) z 20 grudnia 2024 r. w związku z zwarciem przedwstępnej umowy zakupu działki nr 1.
Sprzedający – jak wskazano wcześniej – zainicjował proces dotyczący w pierwszej kolejności zawarcia Umowy projektowej X. W związku z zawarciem ww. Umową projektową X, w dalszej kolejności, w dniu 20 grudnia 2024 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością w miejscowości (…) zawarła z Gminą (…) (jednostką organizacyjną: Zarząd Dróg i utrzymania Miasta w (…)) porozumienie nr (…) (Porozumienie Drogowe), którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie budowy w układzie docelowym drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo-rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD (przejście i przejazd przez rzekę (…) do drogi oznaczonej w MPZP), budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (...) obręb (…) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (dalej: Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 (...) obręb (…) w (…) (dalej: Inwestycja Niedrogowa).
Sprzedający z uwagi na fakt, iż jest właścicielem przedmiotowej działki, kontrolował ww. proces, w tym umożliwiał dostęp do nieruchomości w celu realizacji ww. Porozumienia.
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się również doprowadzić do przejęcia przez Kupującego praw i obowiązków C z zawartego z Gminą (…) Porozumienia Drogowego.
Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, na podstawie Aneksu z 5 września 2025 roku do Porozumienia Drogowego, Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki C wynikające z ww. Porozumienia Drogowego.
Sprzedający nie jest inwestorem inwestycji Niedrogowej. Inwestorem Inwestycji Niedrogowej jest przyszły nabywca działki, tj. Wnioskodawca. Sprzedający w tym zakresie – Inwestycji Niedrogowej – nie pełni żadnej roli.
Sprzedający pozyskał nabywcę działki poprzez pośrednika. Działanie te podejmowane były z inicjatywy Kupującego.
Sprzedający nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działki, w szczególności poprzez umieszczanie ogłoszeń o sprzedaży (w tym w portalach internetowych), zawieranie umów z pośrednikami obrotu nieruchomościami, umieszczania tablic/banerów ogłoszeniowych.
Znajdujące się na działce sieci nie są własnością Sprzedającego, są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego.
Poza sieciami na działce w chwili sprzedaży nie będą się znajdowały inne budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Jak wskazywano w stanie faktycznym wniosku ok. ½ terenu jest utwardzona (wysypany tłuczniem).
Pytania
1) Czy Sprzedający działa jako podatnik VAT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki?
2) Czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
3) Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od nabycia nieruchomości?
Państwa stanowisko w sprawie
Ad 1)
Zdaniem Wnioskodawcy Sprzedający działa jako podatnik VAT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Według art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.
Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano: Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.
Stosownie do art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Do celów ust. 1 lit. b „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.
Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.
W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania ich sprzedaży podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.
Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.
Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.
Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.
W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.
Z treści złożonego wniosku wynika, że Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy zamiany z 30 maja 1996 roku oraz umowy darowizny z 6 grudnia 1996 roku. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Sprzedający w przeszłości dokonywał już transakcji sprzedaży nieruchomości.
20 grudnia 2024 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością w miejscowości (…) zawarła z Gminą (…) (jednostką organizacyjną: Zarząd Dróg i utrzymania Miasta w (…)) porozumienie nr (…) (dalej: Porozumienie Drogowe), którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie w zakresie budowy w układzie docelowym drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo-rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD (przejście i przejazd przez rzekę (…) do drogi oznaczonej w MPZP), budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (…) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (dalej: Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 (...) obręb (…) w (…) (dalej: Inwestycja Niedrogowa). Na podstawie Aneksu z 5 września 2025 roku do Porozumienia Drogowego, Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki C wynikające z ww. Porozumienia Drogowego.
20 lutego 2025 roku spółka Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z jednoosobową działalnością gospodarczą D umowę o wykonanie prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X (dalej: Umowa projektowa X), dla komunikacji drogowej do zabudowy budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z usługami w rejonie ul. (…) i ul. (…) na działce 1 obręb (…) w (…) (tj. na Nieruchomości).
Kontrahent D zgodził się na przeniesienie wszystkich praw, wierzytelności i roszczeń oraz obowiązków C Wynikających z Umowy projektowej X na rzecz Spółki.
Nieruchomość w ok. 50% jest utwardzona. Aktualnie na moment składania wniosku o interpretacje na nieruchomości znajduje się jeszcze wiata, o przybliżonych wymiarach około 4,5 m x 3,5 m. Wiata ta ulegnie jednak rozbiórce i na moment podpisania umowy przyrzeczonej zostanie w całości zdemontowana.
Jednocześnie mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się doprowadzić do:
Okoliczności te wskazują na podejmowanie przez Sprzedającego aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielonego przez Sprzedającego Spółce pełnomocnictwa.
Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego: Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.
W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego: Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).
Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego: Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.
Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego: Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.
Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego: Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.
Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że: Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.
Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.
Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego, aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:
Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro spółka - jako jego pełnomocnik - jest jedynie jego reprezentantem w tych czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w rozumieniu tych przepisów.
Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży działki Sprzedający występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
W Umowie Przedwstępnej Sprzedający udzielił Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 11 oraz art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) obejmującego w szczególności prawo do podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla inwestycji Kupującego.
Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.
W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony Umowa Przedwstępna wyraźnie uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości od spełnienia konkretnych warunków umożliwiających nabywcy realizację określonego celu na zakupionej działce.
Uznać zatem należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania, wykluczają sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego/prywatnego, a sprzedaż Nieruchomości (działki) będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.
Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający podejmie działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. będzie wykazywać aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, które wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Podsumowując, z tytułu sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT.
Ad 2)
W opinii Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
W myśl art. 2 pkt 33 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.
Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku Zgodnie z MPZP Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 2MW-U, dla którego ustalono MPZP następujące oznaczenie:
‒ zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna,
‒ handel detaliczny małopowierzchniowy A,
‒ gastronomia,
‒ obiekty upowszechniania kultury,
‒ pracownie artystyczne,
‒ biura,
‒ obiekty hotelowe,
‒ usługi drobne,
‒ poradnie medyczne,
‒ pracownie medyczne,
‒ obiekty opieki nad dzieckiem,
‒ edukacja, z zastrzeżeniem ust. 2 (bez dopuszczenia szkół),
‒ zakłady lecznicze dla zwierząt,
‒ terenowe urządzenia sportowe,
‒ kryte urządzenia sportowe,
‒ infrastruktura drogowa,
‒ obiekty infrastruktury technicznej.
Dla Nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzja o zezwoleniu na realizację Inwestycji Drogowej ani decyzja o pozwoleniu na budowę, jak też nie toczą się żadne postępowania dotyczące wydania takich decyzji dla Nieruchomości.
Nieruchomość w ok. 50% jest utwardzona. Aktualnie na moment składania wniosku o interpretacje na nieruchomości znajduje się jeszcze wiata, o przybliżonych wymiarach około 4,5 m x 3,5 m. Wiata ta ulegnie jednak rozbiórce i na moment podpisania umowy przyrzeczonej zostanie w całości zdemontowana.
Na Nieruchomości znajdować będą się na moment sprzedaży jedynie sieci: wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza i elektroenergetyczna.
Tym samym, przedmiotowa Nieruchomość stanowić będą tereny budowlane, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.
W związku z tym, dostawa ww. Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W konsekwencji dostawa przez ww. Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT.
Ad 3)
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 - art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Jak wskazała Spółka w opisie stanu faktycznego, zamierza wykorzystać zakupioną Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Stąd przy założeniu, że sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od nabycia Nieruchomości.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Według art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów zbycie nieruchomości (gruntów, budynków czy budowli ale i udziałów w nich) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów bądź świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).
Jednocześnie wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.
Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Na mocy art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.):
Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.
W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:
Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.
W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości oraz realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT, w przeszłości dokonywał już transakcji sprzedaży nieruchomości.
22 maja 2025 roku Sprzedający oraz Spółka zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w (…). Sprzedający oświadczył, że jest wyłącznym właścicielem nieruchomości położonej w (…) stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze 1. Sprzedający nabył ww. działkę na podstawie umowy zamiany z 1996 r., postanowienia Sądu Rejonowego z 1994 r. oraz umowy darowizny z 1996 r.
20 lutego 2025 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z jednoosobową działalnością gospodarczą D umowę o wykonanie prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X, dla komunikacji drogowej do zabudowy (…) na działce 1 (...) obręb (…) w (…) (tj. na Nieruchomości). Kontrahent D zgodził się na przeniesienie wszystkich praw, wierzytelności i roszczeń oraz obowiązków C wynikających z Umowy projektowej X na rzecz Spółki.
20 grudnia 2024 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z Gminą (…) Porozumienie Drogowe, którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie w zakresie budowy w układzie docelowym drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo-rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD (przejście i przejazd przez rzekę (...) do drogi oznaczonej w MPZP), budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (...) obręb (…) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 (...) obręb (…) w (…) (Inwestycja Niedrogowa). Na podstawie Aneksu z 5 września 2025 roku do Porozumienia Drogowego, Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki C wynikające z ww. Porozumienia Drogowego.
Zgodnie z wypisem i wyrysem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w rejonie ulicy (…) w (…), Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 2MW-U, dla którego ustalono MPZP następujące oznaczenie: zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna, handel detaliczny małopowierzchniowy A, gastronomia, obiekty upowszechniania kultury, pracownie artystyczne, biura, obiekty hotelowe, usługi drobne, poradnie medyczne, pracownie medyczne, obiekty opieki nad dzieckiem, edukacja, z zastrzeżeniem ust. 2 (bez dopuszczenia szkół), zakłady lecznicze dla zwierząt, terenowe urządzenia sportowe, kryte urządzenia sportowe, infrastruktura drogowa, obiekty infrastruktury technicznej.
Dla Nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzja o zezwoleniu na realizację Inwestycji Drogowej ani decyzja o pozwoleniu na budowę, jak też nie toczą się żadne postępowania dotyczące wydania takich decyzji dla Nieruchomości.
Na Nieruchomości znajdują się sieci: wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza i elektroenergetyczna. Znajdujące się na działce sieci nie są własnością Sprzedającego, są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego. Poza sieciami na działce w chwili sprzedaży nie będą się znajdowały inne budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
Jak wskazywano w stanie faktycznym wniosku ok. ½ terenu jest utwardzona (wysypany tłuczniem).
W rejestrze gruntów prowadzonym przez Prezydenta (…) działka ewidencyjna numer 1, stanowi grunty rolne zabudowane oznaczone jako 1 Br RII. Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub innego stosunku zobowiązaniowego, na podstawie których zlokalizowano na niej miejsca parkingowe służące bilansowaniu wymaganych miejsc postojowych dla inwestycji zlokalizowanych na innych nieruchomościach.
Nieruchomość w ok. 50% jest utwardzona. Na nieruchomości znajduje się jeszcze wiata, o przybliżonych wymiarach około 4,5mx3,5m. Wiata ta ulegnie jednak rozbiórce i na moment podpisania umowy przyrzeczonej zostanie w całości zdemontowana.
Strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży, na mocy której Sprzedający sprzeda Kupującemu Nieruchomość. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta do 22 grudnia 2025 roku.
Spółka zamierza wykorzystać zakupioną Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in.:
Na moment wystąpienia z niniejszym wnioskiem ww. prawa i obowiązki zostały przeniesione na Spółkę.
W zakresie badania DD, w celu umożliwienia jego przeprowadzenia, Sprzedający zobowiązał się przekazać Spółce lub jej doradcom posiadaną przez siebie dokumentację, jak również zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach i w należnościach na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Ponadto Sprzedający umożliwi Spółce i jej doradcom dostęp do Nieruchomości w terminach każdorazowo uzgodnionych ze Spółką. Sprzedający będzie współpracować ze Spółką w związku z prowadzeniem przez Spółkę badania DD, w tym udzieli niezbędnych wyjaśnień dotyczących Nieruchomości, o które Spółka wystąpi do Sprzedającego.
Sprzedający udzieli osobom wskazanym przez Spółkę pełnomocnictw do reprezentowania Sprzedającego w celu uzyskania informacji i dokumentów dotyczącej Nieruchomości dla celów przeprowadzenia badania DD, a także wglądu do akt ksiąg wieczystych.
W Umowie Przedwstępnej Sprzedający udzielił Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 11 oraz art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy Prawo budowlane obejmującego w szczególności prawo do podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla inwestycji Kupującego.
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się doprowadzić do:
‒ przejęcia na rzecz Kupującego praw i obowiązków C z Umowy Projektowej X zawartej przez C i projektanta;
‒ do przejęcia przez Kupującego praw i obowiązków C z zawartego z Gminą (…) Porozumienia Drogowego.
W Umowie Przedwstępnej Sprzedający zobowiązał się, na żądanie Kupującego sporządzić i doręczyć Kupującemu, w terminie 7 dni od otrzymania pisemnego żądania, sporządzone według wzorów przygotowanych przez Kupującego, oświadczenie lub oświadczenia niezbędne do uzyskania przez Kupującego (w jego imieniu i na jego rzecz) uzgodnień komunikacyjnych dla Nieruchomości i Inwestycji Drogowej Kupującego, decyzji zezwalającej na lokalizację lub przebudowę zjazdów łączących Nieruchomości z drogą publiczną, warunków przyłączenia infrastruktury technicznej a także innych decyzji lub innych rozstrzygnięć niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla inwestycji drogowej Kupującego.
Sprzedający w żaden sposób nie wykorzystywał działki nr 1 (w tym nie wykorzystywał do czynności zwolnionych). Sprzedający na ww. działce nie prowadził gospodarstwa rolnego (z którego uzyskiwał/uzyskuje płody rolne). Sprzedający nie uzyskuje/nie uzyskiwał pożytków z działki. Sprzedający nie miał żadnego wpływu na uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1, w szczególności nie występował o jego uchwalenie bądź zmianę.
Sprzedający z własnej inicjatywy poczynił działania mające na celu zwiększenie wartości/ uatrakcyjnienie działki. Działania te dotyczyły zapewnienia dostępu działki nr 1 do drogi publicznej. W szczególności z jego inicjatywy została zawarta umowa pomiędzy Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością (w której jednym z udziałowców jest córka Sprzedającego) a D dotycząca wykonania prac projektowych, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X. Sprzedający z uwagi na fakt, iż jest właścicielem przedmiotowej działki zainicjował ww. proces (dostępu do drogi publicznej), kontrolował ww. proces, w tym umożliwiał dostęp do nieruchomości w celu realizacji ww. Umowy projektowej X.
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej, Sprzedający zobowiązał się również doprowadzić do przejęcia na rzecz Kupującego praw i obowiązków C z Umowy Projektowej X zawartej przez C i projektanta.
D wyraził zgodę na przeniesienie wszystkich praw, wierzytelności i roszczeń oraz obowiązków C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Wynikających z Umowy Projektowej X na Spółkę (oświadczenie o wyrażeniu zgody na cesję umowy). Aneksem nr (…) z 5 września 2025 r. do Porozumienia nr (…) z 20 grudnia 2024 r. zawartym pomiędzy Gminą (…), Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością i Wnioskodawcą, Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia nr (…) z 20 grudnia 2024 r. w związku z zwarciem przedwstępnej umowy zakupu działki nr 1.
Sprzedający nie jest inwestorem inwestycji Niedrogowej. Inwestorem Inwestycji Niedrogowej jest przyszły nabywca działki, tj. Spółka. Sprzedający w tym zakresie – Inwestycji Niedrogowej – nie pełni żadnej roli. Sprzedający pozyskał nabywcę działki poprzez pośrednika. Działania te podejmowane były z inicjatywy Kupującego.
Sprzedający nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działki, w szczególności poprzez umieszczanie ogłoszeń o sprzedaży (w tym w portalach internetowych), zawieranie umów z pośrednikami obrotu nieruchomościami, umieszczania tablic/banerów ogłoszeniowych.
Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedający z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług oraz ustalenia, czy transakcja sprzedaży przedmiotowej działki będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT. Nieruchomość, stanowiącą działkę ewidencyjną o numerze 1, nabył w latach 1994 i 1996. Sprzedający w żaden sposób nie wykorzystywał ww. działki (w tym nie wykorzystywał jej do czynności zwolnionych), ani nie prowadził na niej gospodarstwa rolnego, z którego uzyskiwałby płody rolne. Nieruchomość nie była także i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub innego stosunku zobowiązaniowego.
Sprzedający nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działki, w szczególności poprzez umieszczanie ogłoszeń o sprzedaży (w tym w portalach internetowych), zawieranie umów z pośrednikami obrotu nieruchomościami, umieszczania tablic/banerów ogłoszeniowych. Sprzedający pozyskał nabywcę działki poprzez pośrednika, który podejmował działania z inicjatywy Kupującego.
22 maja 2025 r. Sprzedający zawarł ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży ww. nieruchomości. Strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży, na mocy której Sprzedający sprzeda Kupującemu Nieruchomość. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta do 22 grudnia 2025 roku.
Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), zwana dalej: Kodeks cywilny, zgodnie z którym:
Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.
Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
§ 1. Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.
§ 2. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.
Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.
W niniejszej sprawie istotne jest to, że Sprzedający z własnej inicjatywy poczynił działania mające na celu zwiększenie wartości/uatrakcyjnienie opisanej Nieruchomości. Działania te dotyczyły zapewnienia dostępu działki nr 1 do drogi publicznej. W tym celu Sprzedający podjął szereg działań, w szczególności z jego inicjatywy została zawarta umowa pomiędzy Spółką C z ograniczoną odpowiedzialnością, a D, na podstawie której D zobowiązał się do wykonania prac projektowych wielobranżowego projektu budowlano-wykonawczego w ramach procedury X (Umowa projektowa X), dla komunikacji drogowej do zabudowy budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z usługami w rejonie ul. (…) i ul. (…) na działce 1 (...) obręb (…) w (…)(tj. na Nieruchomości).
W związku z ww. umową 20 grudnia 2024 roku Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z Gminą (…) Porozumienie Drogowe, którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie w zakresie budowy w układzie docelowym drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo- rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD (przejście i przejazd przez rzekę Kasinę do drogi oznaczonej w MPZP), budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (...) obręb (…) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 (...) obręb (…) w (…) (Inwestycja Niedrogowa).
Mając na względzie, że konieczność realizacji Inwestycji Drogowej, której dotyczą zawarte przez C Umowa Projektowa X oraz Porozumienie Drogowe, spowodowana jest planowaną realizacją na Nieruchomości Inwestycji Niedrogowej Sprzedający zobowiązał się również doprowadzić do przejęcia na rzecz Kupującego praw i obowiązków C z Umowy Projektowej X zawartej przez C i projektanta oraz praw i obowiązków C z zawartego z Gminą (…) Porozumienia Drogowego.
Sprzedający z uwagi na fakt, iż jest właścicielem przedmiotowej działki, kontrolował ww. proces, w tym umożliwiał dostęp do nieruchomości w celu realizacji ww. Porozumienia.
Na podstawie Aneksu z 5 września 2025 roku do Porozumienia Drogowego, Spółka (Wnioskodawca) wstąpiła w prawa i obowiązki C wynikające z ww. Porozumienia Drogowego.
W sprawie zachodzą okoliczności przesądzające o uznaniu dostawy opisanej działki za dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Sprzedającego działającego w charakterze podatnika VAT. Sprzedający świadomie podejmował działania mające na celu wykorzystywanie ww. Nieruchomości w celach gospodarczych (zarobkowych), których nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Majątek ten zatem nie będzie wykorzystywany przez Sprzedającego wyłącznie w celach prywatnych w całym okresie jego posiadania. Czynności mające na celu zapewnienie dostępu działki nr 1 do drogi publicznej nie miały na celu zapewnienia potrzeb prywatnych Sprzedającego, tylko zwiększenie wartości/uatrakcyjnienie oraz przygotowanie działki do sprzedaży na rzecz osób trzecich – Spółki.
Należy zaznaczyć, że z treści orzeczenia TSUE C-180/10 i C-180/11 wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.
Co istotne w analizowanej sprawie, Spółka C z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z Gminą (…) Porozumienie Drogowe, którego przedmiotem było określenie szczegółowych warunków realizacji budowy układu drogowego w rejonie ul. (…) i ul. (…) w zakresie w zakresie budowy w układzie docelowym drogi na odcinku od istniejącej infrastruktury do Nieruchomości, budowy drogi pieszo-rowerowej zapewniającej połączenie ciągu pieszo-rowerowego użytkowników drogi oznaczonej w MPZP symbolem 2KDD z drogą oznaczoną w MPZP symbolem 10KDD, budowy drogi dla pieszych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego (odwodnienie, oświetlenie, kanał technologiczny MKT) na działkach o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (...) w (…), zgodnie z przebiegiem linii rozgraniczających pas drogowy, stosownie do postanowień MPZP (Inwestycja Drogowa), której konieczność realizacji spowodowana była planowaną budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami planowanego do realizacji na działce nr 1 w (…) (Inwestycja Niedrogowa) – należącej do Sprzedającego. Sprzedający zobowiązał się również doprowadzić do przejęcia na rzecz Kupującego praw i obowiązków C z Umowy Projektowej X zawartej przez C i projektanta oraz praw i obowiązków C z zawartego z Gminą (…) Porozumienia Drogowego. Sprzedający z uwagi na fakt, że jest właścicielem przedmiotowej działki, kontrolował ww. proces, w tym umożliwiał dostęp do nieruchomości w celu realizacji ww. Porozumienia.
Przedstawione okoliczności sprawy wskazują zatem na zamiar sprzedaży przez Sprzedającego opisanej działki w sposób profesjonalny i z zyskiem, bowiem podjął On czynności, których celem było uatrakcyjnienie przedmiotowej Nieruchomości, w przeciwnym bowiem razie podjęte przez Sprzedającego czynności byłyby nieuzasadnione. Czynności te wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu).
Mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że sprzedaż przez Sprzedającego działki nr 1 będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający, w związku z jej sprzedażą będzie działać jako podatnik podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż ww. działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
W tym miejscu należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.
Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków czy budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.
Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle bądź ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.
Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:
Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy.
Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
Z okoliczności sprawy wynika, że na Nieruchomości znajdują się sieci: wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza i elektroenergetyczna. Sieci te nie są własnością Sprzedającego, są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego. Na działce w chwili sprzedaży nie będą znajdowały się inne budynki i budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.
W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli czy urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.
W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego
Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.
Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej czy elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.
Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych - to stanowią własność tych przedsiębiorstw.
Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:
„Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).
Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:
„Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że na Nieruchomości znajdują się sieci: wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza i elektroenergetyczna. Sieci te nie są własnością Sprzedającego, są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego.
Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy wskazać, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Sprzedającego gruntu – działki nr 1, przez teren której przebiegają sieci wodociągowa, kanalizacyjna, ciepłownicza i elektroenergetyczna, niebędące własnością Sprzedającego. Z perspektywy ekonomicznej to nie Sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu tych naniesień i nie korzysta z nich jak właściciel. Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działce naniesienia w postaci się sieci: wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej i elektroenergetycznej nie są własnością Sprzedającego, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.
Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w opisanej sytuacji przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, gdyż tylko on należy do Sprzedającego. Jednak nieruchomości tej nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowione są na nim budowle – ww. sieci.
W konsekwencji należy stwierdzić, że planowane przez Sprzedającego zbycie działki nr 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany ww. budowlami.
Co więcej, nie znajdą także tutaj zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy – dotyczące zwolnienia od podatku m.in. dostaw budowli, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała tu miejsca (wskazana sieci nie są własnością Sprzedającego).
W konsekwencji, transakcja zbycia opisanej działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy.
W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:
Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Z opisu wynika, że przy nabyciu przez Sprzedającego ww. działki nie wystąpił podatek naliczony – działka ta została nabyta w latach 1994 i 1996, a więc w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - tym samym, nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, bądź że takie prawo Mu przysługiwało, skoro dostawa ww. nieruchomości na Jego rzecz nie była objęta tym podatkiem. Co więcej, ww. działka nie była wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku przez cały okres jej posiadania, gdyż z opisu wynika, że działka ta nie była przez Niego wykorzystywane w żaden sposób.
Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki zawarte w tym przepisie.
Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Sprzedającego zbycia działki nr 1 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ani pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa ww. działki na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.
Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem działki nr 1.
Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku naliczonego skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Z opisu sprawy wynika, że są Spółka (Kupujący) jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości oraz realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Zakupioną Nieruchomość (tj. działkę nr 1) Spółka zamierza wykorzystać do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Co więcej, jak wykazano wyżej, dostawa działki nr 1 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ani pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki.
Wobec tego, w przedmiotowej sprawie spełnione będą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zatem Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem działki nr 1.
Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja oparta jest na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Stosownie do art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej:
W zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz wiążącymi informacjami akcyzowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, nie wydaje się interpretacji indywidualnych.
Tym samym, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.
Stosownie do art. 42a ustawy o VAT:
Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.
Zatem wydana interpretacja indywidualna nie rozstrzyga w zakresie ustalenia stawki podatku VAT właściwej dla opisanej transakcji zbycia Nieruchomości.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo