Interpretacja 0114-KDIP4-3.4012.607.2025.2.DG

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wywłaszczenia działki nr 1 za odszkodowaniem. Uzupełnili go Państwo pismem z 21 listopada 2025 r. (wpływ 21 listopada 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) Gmina wykonuje nałożone odrębnymi przepisami na nią zadania, dla realizacji których została powołana spoza zakresu VAT, jak również na podstawie umów cywilnoprawnych, opłat za wieczyste użytkowanie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmują sprawy: 1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (...).

W związku z realizacją inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie drogi krajowej nr (…) została wywłaszczona działka będąca własnością Gminy.

Wojewoda (…) wydał decyzję o odszkodowaniu na rzecz Gminy (przejęcie nieruchomości na rzecz realizacji inwestycji drogowej). Odszkodowanie wypłaciła Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych na podstawie operatu szacunkowego, w którym określono wartość odtworzeniową ww. nieruchomości. Na gruncie przepisów o podatku VAT wywłaszczenie nieruchomości w zamian za odszkodowanie wg Gminy stanowi odpłatną dostawę towaru zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Gmina wystawiła fakturę VAT dla nabywcy i wskazała podstawę zwolnienia transakcji od VAT jako czynność, która korzysta ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1. pkt 10 ustawy o VAT.

Przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjęła formę odszkodowania za działkę nr 1 o powierzchni 0,0056 ha, położonej na terenie powiatu (…) w gminie (…), obręb (…).

Na dzień wydania decyzji przedmiotowa nieruchomość była objęta MPZP (miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego), zgodnie z którym przeznaczona była pod przebudowę drogi krajowej nr (…) poszerzenie drogi do parametrów drogi krajowej. Dla działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków przedmiotowa nieruchomość stanowi teren transportu samochodowego, tj. droga o nawierzchni asfaltowej, w okresie ostatnich co najmniej 2 lat nie była ulepszana. Dodatkowo, nieruchomość stanowi grunty zabudowane, tj. na terenie nieruchomości znajdowały się drogi utwardzone asfaltem. Ponadto, przez teren nieruchomości przebiegała również infrastruktura techniczna podziemna - sieć telekomunikacyjna i sieć wodociągowa.

Droga znajdująca się na nieruchomości stanowiła na moment wywłaszczenia własność Gminy. Dodatkowo, wartość drogi została uwzględniona w wycenie dla celów ustalenia należnego Gminie odszkodowania za wywłaszczenie. Wnioskodawca w okresie dwóch lat przed wydaniem Decyzji wywłaszczeniowej nie ponosił wydatków na remont/modernizację/ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) znajdujących się na nieruchomości dróg, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowych.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Działka Nr 1 o powierzchni 0,0056 ha, położona na terenie powiatu (…) w gminie (…), obręb (…), została nabyta przez Gminę z mocy prawa nieodpłatnie na własność.

Nieruchomość stanowiła drogi gminne, oznaczone w ewidencji gruntów w jednostce ewidencyjnej (…), w obrębie (…) jako działka Nr 1, dla której w Sądzie rejonowym w (…) prowadzona jest księga wieczysta KW (…) zgodnie ze spisem, opisanym w karcie inwentaryzacyjnej nr (…), która stanowiła integralną część Decyzji Wojewody (…) Nr (…) z dnia 21 grudnia 2004 roku. Decyzja stała się ostateczna 5 stycznia 2005 r.

16 października 2024 r. Wojewoda (…) wydał decyzję Nr (…) znak: (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej „(…)”. Decyzji z dniem wydania został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem Wojewody (…) Nr (…) z 2 grudnia 2024 r. znak: (…) została sprostowana z urzędu oczywista omyłka pisarska w treści decyzji Nr (…) z 16 października 2024 r.

W świetle przepisów powołanej ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku nieruchomości objęte ww. decyzją Wojewody (…) stały się 6 grudnia 2024 r. własnością Skarbu Państwa.

Na realizację ww. inwestycji została przeznaczona nieruchomość położona na terenie powiatu (…) w gminie (…), obręb (…), oznaczona jako działka numer 1 o powierzchni 0,0056 ha.

Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą (…), w której jako właściciel ujawniona była Gmina. Dział III i IV KW nie zawierały wpisów.

Zawiadomieniem (…) z 20 lutego 2025 r. wszczęto postępowanie w sprawie odszkodowania za powyższą nieruchomość.

Transakcja nabycia działki nr 1 stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Gminie przy nabyciu działki nr 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem ww. działki. Czynnym podatnikiem VAT Gmina stała się bowiem dopiero 13 kwietnia 2005 roku.

Ww. działkę Gmina wykorzystywała przez cały okres jej posiadania, tj. od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia, jako droga. Wykorzystywana była wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT w całym okresie jej posiadania.

Droga o nawierzchni asfaltowej na moment wywłaszczenia stanowiła budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 Iipca1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.). Właścicielem drogi również była Gmina przez cały okres jej posiadania. Droga na moment wywłaszczenia, również była przedmiotem wywłaszczenia. Została wybudowana w latach 1970-1980 przy udziale 60% czynu społecznego. Zaistniała od 1 października 1985 r. zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy Nr (…) sierpnia 2004 r. wydane w celu uregulowania stanu prawnego dróg w oparciu o art. 51 ust. 1 pkt. 2 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. Nr 14. poz. 60 ze zm.),

Właścicielem sieci telekomunikacyjnej jest Firma telekomunikacyjna i przez nią została wybudowana. Na ww. działce znajduje się punkt określonej wysokości telekomunikacyjny (…).

Właścicielem sieci wodociągowej jest Gmina i przez nią została wybudowana w latach 90 - tych. Na ww. działce znajduje się przewód wodociągowy ogólny.

Umową z 2 stycznia 2008 r. Wójt Gminy przekazał w eksploatację Zakładowi (…) na czas nieokreślony wodociągi i sieci wodociągowe, w tym sieć znajdującą się na działce Nr 1 w obrębie (…).

Przedmiotem umowy było zbiorowe zaopatrzenie w wodę - działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody oraz zbiorowego odprowadzenia ścieków - działalność polegająca na odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków. Podstawowym obowiązkiem Usługodawcy, tj. Zakład (…), jest przejęcie odpowiedzialności za rezultat jakim jest zapewnienie zdolności stanowiących własność Gminy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych do realizacji dostaw wody w wymaganej ilości i pod odpowiednim ciśnieniem oraz dostawy wody i odprowadzenia ścieków w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnienie należytej jakości dostarczanej wody i odprowadzenia ścieków.

Do innych obowiązków Usługodawcy związanych z przyłączeniem do sieci, inwestycjami i inną sferą techniczną należy sporządzanie ewidencji technicznej urządzeń, przechowywanie dokumentacji technicznej; wydawanie technicznych warunków przyłączenia; sporządzanie operatów wodnoprawnych i ponoszenie kosztów ich sporządzenia; udział w przeglądach i odbiorach technicznych budynków, budowli, obiektów i urządzeń; zabezpieczenie budynków, budowli, obiektów i urządzeń pod względem p.poż. i bhp; przeprowadzanie okresowych badań instalacji elektrycznych, grzewczych i sanitarnych.

Ww. sieć wodociągową Gmina wykorzystywała przez cały okres jej posiadania, tj. od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia, wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT w cały okresie jej posiadania.

W 2025 roku Gmina realizowała inwestycję pod nazwą „(…)”. 4 listopada 2025 r. dokonano odbioru zadania pn. „(…)”.

Wykonawca:  (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą przy ul. (…). Zakres zadania obejmował: Etap I - wykonanie kompletnej dokumentacji projektowej wraz z pozyskaniem niezbędnych do przeprowadzenia robót budowlanych opinii, decyzji i opracowań, Etap II - wykonanie nie mniej niż 50% robót budowlanych zgodnie z opracowaną dokumentacją projektową, Etap III - wykonanie całości robót budowlanych zgodnie z opracowaną dokumentacją projektową.

Zakres robót budowlanych: roboty rozbiórkowe i demontażowe, remont budynku SUW (tj. odnowienie elewacji - uzupełnienie tynków zewnętrznych wraz z malowaniem, wymiana drzwi zewnętrznych, malowanie okien, zabezpieczenie antykorozyjne skorodowanych fragmentów pokrycia dachowego, uzupełnienie tynków oraz malowanie ścian wewnętrznych, skucie posadzki w hali technologicznej oraz położenie nowej), renowację istniejącej, nieużytkowanej studni nr 1, obudowę studni nr 2, dostawę technologii wraz z robotami montażowymi, budowę rurociągów zewnętrznych SUW, wykonanie zbiornika wody uzdatnionej o pojemności 150 m³, budowę wodociągu DN160 - spinka z SUW (…). Wodociąg o długości 868 m.b. Wartość umowy: (…) zł, z czego: (…) zł - dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, (…) zł - wkład własny Gminy. Wartość budowy sieci wodociągowej zgodnie z kosztorysem powykonawczym: (…) zł. Długość sieci wodociągowej przebiegającej przez działkę nr 1 wynosi ok 0,5 m. i usytuowana jest na skraju granicy działek Nr 1; 2 i 3 w obrębie (…).

Pytanie

Czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Nieruchomości, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina postąpiła prawidłowo wystawiając fakturę VAT w sytuacji wypłaty odszkodowania za wywłaszczoną działkę pod inwestycję drogową i opodatkowała ww. czynność, stosując zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Nieruchomości, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W zakresie transakcji wywłaszczenia nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania odszkodowania z tytułu wywłaszczenia Nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Co do zasady, dostawa gruntów, traktowanych w świetle przepisów ustawy o VAT jako towary, podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Od zasady ogólnej przewidziano jednak pewne wyjątki, m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolniona z podatku VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

W świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

a)  wybudowaniu lub

b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisowo podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przytoczonej definicji pierwszego zasiedlenia wynika zatem, iż pierwsze zasiedlenie powinno być rozumiane możliwie szeroko, a więc jako rozpoczęcie użytkowania budynku, budowli lub ich części, bez względu na okoliczność czy użytkownikiem tego obiektu stanie się nabywca, użytkownik czy też sam podmiot, który doprowadził do powstania tego obiektu.

Gmina zauważa, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budynku czy budowli. Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Na podstawie art. 3 pkt 3 oraz pkt 3a ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

a)  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

b)  obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Biorąc pod uwagę powyższe, należałoby przyjąć, że znajdująca się na Nieruchomości Droga opisana w stanie faktycznym spełniała na moment wywłaszczenia definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Zważywszy zatem, że w analizowanym przypadku przedmiotem transakcji były grunty wraz z Drogami, zastosowanie powinny znaleźć zasady opodatkowania przewidziane dla posadowionych na gruncie obiektów. W związku z tym, zdaniem Gminy, przedmiotową transakcję na gruncie VAT Gmina powinna rozpatrywać jako czynność stanowiącą de facto dostawę budynków, budowli lub ich części wraz z przynależnym do nich gruntem.

Powyższe stanowisko zajął przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 sierpnia 2011 r., sygn. I FSK 1232/10, wskazując iż: „(...) w świetle unormowań zawartych w Kodeksie cywilnym niemożliwe jest istnienie własności budynku całkowicie oderwanej od prawa do gruntu. Związanie budynku z gruntem przewidziane jest najwyraźniej w art. 47 § 1 i 2 oraz art. 48 k.c. Z unormowań powyższych wynika jednoznacznie, że budynki są częściami składowymi gruntu i mogą istnieć tylko w sytuacjach przewidzianych w Kodeksie cywilnym lub też w przepisach szczególnych (...) Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma również wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT.

W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania VAT transakcji dot. Nieruchomości, biorąc pod uwagę treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie sposobu opodatkowania VAT Dróg znajdujących się na moment wywłaszczenia na Nieruchomościach.

Jednocześnie Gmina stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku doszło do pierwszego zasiedlenia, a od tego momentu do momentu wywłaszczenia upłynął okres zdecydowanie dłuższy niż 2 lata, bowiem Nieruchomość wraz z Drogą została przez Gminę nabyta w 2004 r. Gmina w ostatnich dwóch latach przed wywłaszczeniem nie ponosiła żadnych nakładów na ich remont/modernizację/ ulepszenie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zasadne jest również wskazanie, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311):

Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według art. 11i ust. 1 i 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Z powołanych przepisów wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa do nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który np. wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Jeśli zatem wywłaszczenie lub przymusowa sprzedaż następuje za wynagrodzeniem, to wówczas stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z realizacją inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie drogi krajowej nr (…) została wywłaszczona działka nr 1 będąca Państwa własnością. Za przejęcie ww. nieruchomości otrzymali Państwo odszkodowanie, które zostało wypłacone na podstawie decyzji wydanej przez Wojewodę (…).

Na opisanej działce znajduje się droga o nawierzchni asfaltowej, która na moment wywłaszczenia stanowiła budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Droga została wybudowana w latach 1970-1980. W okresie dwóch lat przed wydaniem Decyzji wywłaszczeniowej nie ponosili Państwo wydatków na remont/modernizację/ulepszenie ww. drogi, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Ponadto, przez teren nieruchomości przebiega również infrastruktura techniczna podziemna - sieć telekomunikacyjna i sieć wodociągowa.

Właścicielem sieci telekomunikacyjnej jest Firma telekomunikacyjna i przez nią została wybudowana. Na ww. działce znajduje się punkt określonej wysokości telekomunikacyjny - (...). Właścicielem sieci wodociągowej jest Gmina i przez nią została wybudowana w latach 90 -tych. Na ww. działce znajduje się przewód wodociągowy ogólny.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przeniesienie własności nieruchomości (tj. działki nr 1), w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie dokonując dostawy nieruchomości (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), wystąpili Państwo dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność przeniesienia z mocy prawa działki nr 1 będącej w Państwa własności w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli lub ich części.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku nie wynika jednak, że takie oświadczenie Państwo złożyli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Przy czym, aby zastosować powyższe zwolnienie od podatku, oba wskazane warunki powinny być spełnione łącznie.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Nadmienić w tym miejscu należy, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·      towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·      przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle albo ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli albo ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli albo ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Z okoliczności sprawy wynika, że postępowanie odszkodowawcze dotyczy nieruchomości położonej w na terenie powiatu (…) w gminie (…), stanowiącej działkę o nr 1. Na opisanej działce, w chwili wywłaszczenia, znajdowała się droga o nawierzchni asfaltowej, która zgodnie z Państwa wskazaniem na moment wywłaszczenia stanowiła budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Przez teren nieruchomości przebiegała również infrastruktura techniczna podziemna: sieć telekomunikacyjna i sieć wodociągowa. Przy czym, jak wynika z okoliczności sprawy, sieci te nie były przedmiotem dostawy (właścicielem sieci telekomunikacyjnej jest Firma telekomunikacyjna i przez nią została wybudowana, właścicielem sieci wodociągowej jest Gmina i przez nią została wybudowana w latach 90 - tych.).

Zatem w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej drogi o nawierzchni asfaltowej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do tej budowli (drogi) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Opisana droga została wybudowana w latach 1970-1980. W okresie dwóch lat przed wydaniem Decyzji wywłaszczeniowej nie ponosili Państwo wydatków na remont/modernizację/ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. drogi, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że transakcja dostawy budowli, tj. drogi, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu jej dostawy w drodze wywłaszczenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – w okresie dwóch lat poprzedzających dostawę przedmiotowej nieruchomości nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie tej budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej. Tym samym, w odniesieniu do dostawy ww. budowli spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budowla na nim posadowiona. W związku z powyższym również dostawa gruntu oznaczonego jako działka nr 1, z którym to związana jest opisana budowla, jest zwolniona od podatku na podstawie wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że dostawa ww. budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza zwolnienia od podatku tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że zakres przedmiotowy wniosku wyznacza pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie wynikające np. z Państwa stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.