Interpretacja 0114-KDIP4-3.4012.621.2025.2.DS

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie

• uznania wycofania Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i sposobu jej opodatkowania (pytanie nr 1),
• uznania wycofania Nieruchomości 2 do majątku prywatnego wspólników za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pytanie nr 2),
• braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wycofaniem Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników (pytanie nr 3),

oraz jest nieprawidłowe w zakresie

• sposobu udokumentowania wycofania Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników (pytanie nr 4).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wycofania Nieruchomości z majątku Spółki do majątku wspólników. Uzupełnili go Państwo pismem z 8 stycznia 2025 r. (wpływ 8 stycznia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A.A. oraz B.B. („Wspólnicy”) jako przedsiębiorcy wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na podstawie umowy spółki cywilnej („Spółka Cywilna”, „Wnioskodawca”).

Pani A.A. ma udział w zyskach i stratach Spółki Cywilnej na poziomie 70% zaś Pan B.B. ma udział w zyskach i stratach Spółki Cywilnej na poziomie 30%. Dodatkowo Wspólnicy są małżeństwem i obowiązuje ich ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej.

Spółka Cywilna jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

9 lipca 2014 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z trzech działek ewidencyjnych nr 1, nr 2, 3 położonych przy ul. (...) w (...), dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr (...) („Nieruchomość 1”).

18 czerwca 2008 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z jednej działki ewidencyjnej nr 4 położoną przy ul. (...) w (...), dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr (...) („Nieruchomość 2”).

Przy zakupie Nieruchomości 1 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia i z tego prawa Spółka skorzystała. Przy zakupie Nieruchomości 2 Spółka nie odliczyła podatku VAT z tytułu zakupu Nieruchomości 2.

Spółka Nieruchomość 1 wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość 2 wykorzystywana jest do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Planowane jest dokonanie nieodpłatnego przeniesienia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 z majątku Spółki Cywilnej do majątku prywatnego Wspólników i dalej wynajmowanie nieruchomości w ramach „najmu prywatnego” najpierw Spółce Cywilnej a później spółce z o.o., która powstanie z przekształcenia Spółki Cywilnej. Co istotne więc sposób wykorzystania Nieruchomości 1 nie zmieni się - dalej będzie wynajmowana na cele działalności gospodarczej i nie będzie wykorzystywana na potrzeby osobiste wspólników Spółki Cywilnej.

Sposób wykorzystania Nieruchomości 2 zmieni się - będzie wynajmowana na cele działalności gospodarczej i nie będzie wykorzystywana na potrzeby osobiste wspólników Spółki Cywilnej (z tym, że Nieruchomość 1 zostanie przekazana do jednego wspólnika, Nieruchomość 2 zostanie przekazana drugiemu wspólnikowi).

„Najem prywatny”, będzie miał charakter ciągły i służący celom zarobkowym. Najem Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 realizowany przez dwóch Wspólników po ich wycofaniu ze Spółki Cywilnej w dalszym ciągu będzie więc spełniał definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wskutek wycofania Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 nie dojdzie do zmiany wielkości wkładów wspólników w Spółce Cywilnej i pozostaną one na niezmienionym poziomie. Poza tym, istota spółki cywilnej nie zakłada istnienia w niej instytucji udziałów wspólników. Spółka cywilna jest umową i jej zawiązanie co do zasady nie powoduje powstania odrębnego od wspólników podmiotu prawa. Wszelkie zobowiązania są zaciągane przez wspólników spółki, a nie samą spółkę.

W Spółce Cywilnej w zakresie udziałów można mówić ewentualnie o udziałach w zyskach i udziałach w stratach. Wskutek wycofania Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 do majątku prywatnego nie dojdzie od zmiany udziału w zyskach ani udziału w stratach żadnego ze wspólników.

Wartość zarówno Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 przekracza 15.000 zł i zarówno Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 po ich ewentualnym wycofaniu do majątku prywatnego będą podlegać działalności opodatkowanej i będą wykorzystywane do najmu przez wspólników spółki w ramach ich majątku prywatnego.

Nieruchomość 1 jest działką zabudowaną, tj. każda z działek ewidencyjnych, z których składa się Nieruchomość 1 jest zabudowana budynkiem. Na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek, który został oddany do użytkowania 30 września 2019 r. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku Spółka Cywilna odliczała w całości podatek VAT. Spółka Cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku i budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, które to przekraczałyby 30 % wartości początkowej tego budynku i budowli.

Nieruchomość 2 jest działką zabudowaną, tj. działka ewidencyjna, z której składa się Nieruchomość 2 jest zabudowana budynkiem. Na Nieruchomości 2 posadowiony jest budynek, który został oddany do użytkowania 31 lipca 2023 r. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku, oraz budowli Spółka Cywilna nie odliczała podatku VAT. Spółka Cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku i budowli znajdujących się na nieruchomości, które te przekraczałyby 30 % wartości początkowej tego budynku i budowli.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

9 lipca 2014 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z trzech działek ewidencyjnych nr 1, nr 2, 3 położonych przy ul. (...) w (...) dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr (...) („Nieruchomość 1”). I tak na:

1)  działce ewidencyjnej nr 1 znajduje się budynek, droga, parking i ogrodzenie,

2)  działce ewidencyjnej nr 2 znajduje się część budynku, parking i ogrodzenie,

3)  działce ewidencyjnej nr 3 znajduje się parking i ogrodzenie.

18 czerwca 2008 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z jednej działki ewidencyjnej nr 4 położoną przy ul. (...) w (...), dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr (...) („Nieruchomość 2”).

Na działce ewidencyjnej nr 4 znajduje się budynek, parking, mur oporowy oraz ogrodzenie z trzech stron.

Nieruchomość 1 w momencie zakupu była nieruchomością niezabudowaną. Budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości 1 były wybudowane przez Spółkę Cywilną.

Nieruchomość 2 w momencie nabycia była nieruchomością niezabudowaną. Budynek i budowle znajdujące się na Nieruchomości 2 były wybudowane przez Spółkę Cywilną.

Na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek i parking, które zostały oddane do użytkowania w dniu 30 września 2019 r.

Na Nieruchomości 2 posadowiony jest budynek i parking, które zostały oddane do użytkowania w dniu 31 lipca 2023 r.

Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tych budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej.

Pytania

1)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 1 wykorzystywanej w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej, która w dalszym ciągu będzie wykorzystywana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

2)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 2 wykorzystywanej w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej, która w dalszym ciągu będzie wykorzystywana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

3)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 1 ze Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej z przeznaczeniem na dalszy najem prywatny nie będzie powodować skutków w postaci korekty podatku naliczonego VAT jeżeli strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

4)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, w sytuacji gdy wycofanie Nieruchomości 1 będzie opodatkowane podatkiem VAT, to Spółka Cywilna powinna wystawić fakturę VAT, wskazując jako nabywców wspólników Spółki Cywilnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1., Ad 2. i Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 1 wykorzystywanej w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej, która w dalszym ciągu będzie wykorzystywana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W stosunku do Nieruchomości 2, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 2 wykorzystywanej w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej, która w dalszym ciągu będzie wykorzystywana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 1 ze Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej z przeznaczeniem na dalszy najem prywatny nie będzie powodować skutków w postaci korekty podatku naliczonego VAT, jeżeli strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.”

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT „Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).”

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.”

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)  wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.”

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów - w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT - podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

1)  nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

2)  przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

3)  przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jak wskazano we Wniosku, Wspólnicy będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierzają dokonać nieodpłatnego przeniesienia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 z majątku Spółki Cywilnej do majątku prywatnego współwłaścicieli spółki celem dalszego najmu w ramach „najmu prywatnego” wspólników. Wskutek wycofania Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 nie dojdzie do zmiany wielkości wkładów wspólników w Spółce Cywilnej i pozostaną one na niezmienionym poziomie oraz nie dojdzie od zmiany udziału w zyskach ani udziału w stratach żadnego ze wspólników. Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek i z tego prawa skorzystała.

Oznacza to, że dla czynności nieodpłatnego wycofania Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników spółki zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast dla czynności nieodpłatnego wycofania Nieruchomości 2 do majątku prywatnego wspólników spółki nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”

W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych przewidzianej w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu”, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.

Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może, zgodnie z polskim prawem krajowym, być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy).

W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy). Co do zasady, wskazanej powyżej definicji odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków/budowli). Pojęcie „działki” w rozumieniu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r. poz. 725 ze zm.), („Prawo Geodezyjne i Kartograficzne”) oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu.

We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia „grunt” musi uwzględniać aspekt opodatkowania [podatkiem VAT]. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”. W uzasadnieniu NSA - zgadzając się z organem podatkowym - podkreślił również, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

[Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT - ustawa o VAT]

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1)  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach [ustawy o VAT] jest mowa o: pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)  wybudowaniu lub

b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT „zwalnia się od podatku VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w [art. 43 ust. 1] pkt 10) [ustawy o VAT], pod warunkiem że:

a)  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił , to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”

Na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje zasada, zgodnie z którą w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami lub budowlami, opodatkowanie podatkiem VAT tego rodzaju transakcji odbywa się na zasadach określonych dla tych budynków lub budowli, tj. nieruchomość gruntowa dzieli podatkowy los budynków lub budowli na tej nieruchomości posadowionych (wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Co do zasady więc - w sytuacji sprzedaży zabudowanego gruntu - należy stosować przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części.

Na Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 znajdują się naniesienia, a więc należy ustalić czy są to budynki albo budowle.

W związku z brakiem definicji „budynku”, „budowli” oraz „obiektów budowlanych” w ustawie o VAT należy w pierwszej kolejności się odwołać się do definicji „budynku znajdującej się w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.), („ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”).

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych „użyte w ustawie określenia oznaczają:

1)  budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2)  budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.”

Definicja „budynku” zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odsyła zatem do definicji „budynku” zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), („Prawo Budowlane”).

Jak wynika z art. 3 pkt 2) Prawa Budowlanego: „ilekroć w ustawie [Prawo Budowlane] „jest mowa o: (…) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”. Przy czym przez „obiekt budowlany” na gruncie Prawa Budowlanego należy rozumieć: „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.”

Definicja „budowli” zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odsyła zatem do definicji „budowli” zawartej w Prawie Budowlanym, rozszerzając ją jednak o pojęcie „urządzenia budowlanego” w rozumieniu Prawa Budowlanego, przy czym dodatkowo nakłada warunek, aby urządzenie budowlane było związane z obiektem budowlanym, zapewniając możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jak wynika z art. 3 pkt 3) Prawa Budowlanego „ilekroć w [Prawie Budowlanym] jest mowa o:

(…) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.”

Przy czym przez „obiekt budowlany” na gruncie Prawa Budowlanego należy rozumieć „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.”

W związku z tym należy stwierdzić, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomości 2 zabudowane są budynkami oraz budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego.

[„Pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT] Podstawową kwestią dla ustalenia czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie czy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do „pierwszego zasiedlenia” w myśl ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do „pierwszego zasiedlenia”, przy czym okres pomiędzy „pierwszym zasiedleniem” a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach „pierwszego zasiedlenia” lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu „pierwszego zasiedlenia” do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., ze zm.), („Dyrektywa 2006/112/WE Rady”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków. W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek, który został oddany do użytkowania 30 września 2019 r. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku oraz budowli Spółka Cywilna odliczała podatek VAT. Spółka Cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku i budowli znajdujących się na nieruchomości, które to przekraczałyby 30 % wartości początkowej tego budynku i budowli.

Tym samym w stosunku do budynku oraz budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT 30 września 2019 r.

[Wybór opcji opodatkowania odpłatnej dostawy Nieruchomości 1]

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT „podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w [art. 43] ust. 1 pkt 10 [ustawy o VAT], i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)  złożą:

a)  przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)  w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”

Art. 43 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, że „oświadczenie, o którym mowa w [art. 43] ust. 10 pkt 2 [ustawy o VAT], musi również zawierać:

1)  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3)  adres budynku, budowli lub ich części.”

W związku z tym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, wycofanie Nieruchomości 1 wykorzystywanych w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do majątku prywatnego dotychczasowych wspólników Spółki Cywilnej, która w dalszym ciągu będzie wykorzystywana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Odnosząc się do kwestii obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnością wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

Stosownie do art. 86 ust . 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT „Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.”

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.”

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT „Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.”

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT „W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.”

Natomiast jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy o VAT „W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.”

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy o VAT „W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1)  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanym;

2)  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.”

Z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wynika, że „Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.”

Jak stanowi art. 91 ust. 7a ustawy o VAT „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.”

Artykuł 91 ust. 7b stanowi, że „W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.”

Według art. 91 ust. 7c ustawy o VAT „Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.”

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy o VAT „Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.”

Przepisy art. 91 ustawy o VAT wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).

W związku z tym, że Nieruchomość 1 będąca przedmiotem wycofania do majątku prywatnego wspólników spółki jest wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółki Cywilnej będącej czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a czynność wycofania Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to po stronie Spółki nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, w odniesieniu do składników majątkowych mających być przedmiotem wycofania, gdyż nie nastąpi w tym przypadku zmiana przeznaczenia, a tylko taka sytuacja rodzi obowiązek korekty.

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, w sytuacji gdy wycofanie Nieruchomości 1 będzie opodatkowane podatkiem VAT, to Spółka Cywilna powinna wystawić fakturę VAT, wskazując jako nabywców wspólników Spółki Cywilnej.

Kwestie dotyczące zasad wystawiania faktur zawarte zostały w art. 106a-106q ustawy o VAT.

Na podstawie art. 106a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.”

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ust. 1 ustawy o VAT „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”.

Jak wynika z art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i ust. 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 (…) jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 106e ust. 1 ustawy o VAT „faktura powinna zawierać m.in.:

1)  datę wystawienia;

2)  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3)  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4)  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5)  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6)  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7)  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8)  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9)  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10)  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11)  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12)  stawkę podatku;

13)  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14)  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15)  kwotę należności ogółem (...).”

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy o VAT „faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.”

Odnośnie więc kwestii dokumentowania opodatkowanych podatkiem VAT czynności przekazania Nieruchomości 1 należy w pierwszej kolejności wskazać, że podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż na rzecz innego podatnika. Przy czym fakturę wystawia się w celu udokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, że przekazanie nieodpłatnie Nieruchomości 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na rzecz wspólników, będących czynnym podatnikiem VAT, Spółka obowiązana będzie udokumentować poprzez wystawienie faktury, stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie nabywcami w przedmiotowej sprawie będą wspólnicy Spółki Cywilnej. Zatem, dokumentując opodatkowane podatkiem VAT czynności przekazania nieodpłatnie Nieruchomości 1 jako nabywców w ww. dokumentach winno się wskazać wspólników Spółki Cywilnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powołanych powyżej przepisów nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej zbycie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustawodawca przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)  wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany, co do zasady, za podatnika podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wspólnicy jako przedsiębiorcy wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na podstawie umowy spółki cywilnej. Pani A.A. ma udział w zyskach i stratach Spółki Cywilnej na poziomie 70% zaś Pan B.B. ma udział w zyskach i stratach Spółki Cywilnej na poziomie 30%. Dodatkowo Wspólnicy są małżeństwem i obowiązuje ich ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej.

Są Państwo (Spółka Cywilna) czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

9 lipca 2014 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z trzech działek ewidencyjnych nr 1, nr 2, 3 położonych przy ul. (...) w (...) - Nieruchomość 1.

18 czerwca 2008 r. Wspólnicy nabyli nieruchomość składającą się z jednej działki ewidencyjnej nr 4 położoną przy ul. (...) w (...) - Nieruchomość 2.

Przy zakupie Nieruchomości 1 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia i z tego prawa Państwo skorzystali. Przy zakupie Nieruchomości 2 nie odliczyli Państwo podatku VAT z tytułu jej zakupu.

Nieruchomość 1 wykorzystują Państwo do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość 2 wykorzystywana jest przez Państwa do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Nieruchomość 1 w momencie zakupu była nieruchomością niezabudowaną. Budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości 1 były wybudowane przez Spółkę Cywilną. Nieruchomość 2 w momencie nabycia również była nieruchomością niezabudowaną. Budynek i budowle znajdujące się na Nieruchomości 2 były wybudowane przez Spółkę Cywilną.

Na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek i parking, które zostały oddane do użytkowania w dniu 30 września 2019 r. Na działce ewidencyjnej nr 1 znajdują się budynek, droga, parking i ogrodzenie, na działce ewidencyjnej nr 2 znajduje się część budynku, parking i ogrodzenie, natomiast na działce ewidencyjnej nr 3 również znajdują się parking i ogrodzenie.

Na Nieruchomości 2 posadowiony jest budynek i parking, które zostały oddane do użytkowania 31 lipca 2023 r. Na działce ewidencyjnej nr 4 znajduje się budynek, parking, mur oporowy oraz ogrodzenie z trzech stron.

Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej.

Planowane jest dokonanie nieodpłatnego przeniesienia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 z Państwa majątku do majątku prywatnego Wspólników i dalej wynajmowanie nieruchomości w ramach „najmu prywatnego” najpierw Państwu a później spółce z o.o., która powstanie z przekształcenia Spółki Cywilnej.

Wartość zarówno Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 przekracza 15.000 zł i zarówno Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 po ich ewentualnym wycofaniu do majątku prywatnego będą podlegać działalności opodatkowanej i będą wykorzystywane do najmu przez wspólników spółki w ramach ich majątku prywatnego.

W odniesieniu do tak przedstawionego opisu sprawy, w pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy wycofanie przez Spółkę Nieruchomości 1 do majątku prywatnego Wspólników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie nr 1).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywana odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów dokonywane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanego art. 7 ust. 2 ustawy, wynika że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, ale wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie ww. warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Zatem, aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

• dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,
• przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
• przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar (lub jego części składowe), w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Nieruchomość 1 nabyli Państwo 9 lipca 2014 r. W związku z tą transakcją przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego i skorzystali Państwo z tego prawa. Nieruchomość 1 stanowi trzy działki o nr 1, 2, 3 zabudowane, budynkiem, parkingiem, drogą i ogrodzeniem, które zostały oddane do użytkowania w 2019 r. Na działce ewidencyjnej nr 1 znajduje się budynek, droga, parking i ogrodzenie, na działce ewidencyjnej nr 2 znajduje się część budynku, parking i ogrodzenie, natomiast na działce ewidencyjnej nr 3 znajduje się parking i ogrodzenie. Z tytułu wydatków poniesionych na wybudowanie budynku również odliczyli Państwo podatek VAT naliczony w całości. Nie były ponoszone wydatku na ulepszenie budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze opisane zdarzenie oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dla czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników Spółki Cywilnej Nieruchomości 1 zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów (tj. Nieruchomości 1) z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji bowiem dokonującym nieodpłatnego przekazania będzie podatnik - Spółka Cywilna, przekazywana Nieruchomość 1 była wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki i stanowiła środek trwały prowadzonej działalności. Ponadto, dokonali Państwo odliczenia podatku VAT naliczonego zarówno w związku z nabyciem ww. działek jak i wybudowaniem na nich obiektów.

Stwierdzić zatem należy, że skoro przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego zarówno przy zakupie działek jak i od wydatków poniesionych na budowę budynku oraz budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, to wycofanie jej ze Spółki Cywilnej do majątku prywatnego wspólników będzie odpłatną dostawą składnika majątku Spółki, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)  wybudowaniu lub

b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy nie minęły co najmniej 2 lata.

Wskazać również należy, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne, bowiem jak stanowi art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)  złożą:

a)  przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)  w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem dostawy, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

W tym miejscu należy również nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również zbycie gruntu będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy (przekazania do majątku prywatnego wspólników) budynku oraz budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do ww. obiektów doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek i budowle, które zostały oddane do użytkowania w 2019 r. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku odliczali Państwo w całości podatek VAT. Nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie budynku i budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że przekazanie Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak Państwo wskazali, do pierwszego zajęcia (używania) budynku doszło w 2019 r. Ponadto, nie ponosili Państwo nakładów, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej budynku oraz budowli znajdujących się na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanego wycofania ww. budynku i budowli do majątku prywatnego wspólników upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania do tej dostawy zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, wycofanie budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji - uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy - dostawa gruntu, na którym znajdują się wskazany budynek i budowle, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z zastosowaniem do dostawy Nieruchomości 1 zwolnienia od podatku od towarów i usług wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bezzasadne jest badanie możliwości zastosowania dla tej dostawy zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym, jeżeli strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy w związku z art. 43 ust. 11 ustawy (po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach) to dostawa Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości dotyczące ustalenia, czy wycofanie Nieruchomości 2 ze Spółki Cywilnej do majątku prywatnego wspólników, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 2).

Jak wskazano wyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie ww. warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Wskazali Państwo, że Nieruchomość 2 została przez Państwa zakupiona w 2008 r. Nie odliczyli Państwo podatku VAT naliczonego w związku z jej zakupem. Nieruchomość 2 została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wykorzystywana była przez Państwa do działalności zwolnionej od podatku. Nieruchomość 2 stanowi działkę 4 zabudowaną budynkiem oddanym do użytkowania 31 lipca 2023 r. Na działce ewidencyjnej nr 4 znajduje się budynek, parking, mur oporowy oraz ogrodzenie z trzech stron. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku i budowli znajdujących się na Nieruchomości 2 nie odliczali Państwo podatku VAT, nie ponosili również Państwo wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że skoro przy nabyciu/wytworzeniu budynku i budowli znajdujących się na Nieruchomości 2, nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie Nieruchomości 2 z majątku Spółki Cywilnej na rzecz Wspólników do ich majątków prywatnych nie będzie spełniało definicji odpłatnej dostawy towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, w rezultacie czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania własności Nieruchomości 2 na rzecz Wspólników, bowiem czynność ta nie będzie objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto, mają Państwo również wątpliwości, czy Spółka Cywilna będzie zobowiązana do dokonania korekty w związku z wycofaniem Nieruchomości 1 (pytanie nr 3).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)  nabycia towarów i usług,

b)  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Na podstawie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast, w myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z powyższych przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów i usług, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ponadto, z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany.

Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona za dany rok.

Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość 1 stanowiąca działki o nr 1, 2, 3 została przez Państwa zakupiona 9 lipca 2014 r., na Nieruchomości 1 posadowiony jest budynek i budowle (parking, droga i ogrodzenie), które zostały oddane do użytkowania 30 września 2019 r. Nieruchomość 1 została wprowadzona do środków trwałych i jej wartość przekracza 15.000 zł. Nieruchomość 1 jest przez Państwa wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak ustalono powyżej, wycofanie budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości 1 do majątku prywatnego wspólników będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże w przypadku, gdy strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i zdecydują się opodatkować planowaną transakcję, to w takim przypadku nie dojdzie do zmiany przeznaczenia Nieruchomości 1, w konsekwencji nie będą Państwo mieli obowiązku dokonania korekty podatku.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, jeżeli zrezygnują Państwo ze zwolnienia od podatku i zdecydują się Państwo opodatkować planowaną dostawę Nieruchomości 1 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy w związku z art. 43 ust. 11 ustawy (po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach), nie będą Państwo mieć obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, w odniesieniu do Nieruchomości 1, gdyż nie nastąpi w tym przypadku zmiana jej przeznaczenia.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą sposobu udokumentowania transakcji wycofania Nieruchomości 1 z majątku Spółki (pytanie nr 4).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów fakturowaniu podlega sprzedaż, którą co do zasady stanowią odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Nie podlegają natomiast dokumentowaniu fakturą nieodpłatne świadczenia (nieodpłatna dostawa), które jedynie dla potrzeb ich opodatkowania (w określonych przypadkach) zostały zrównane w skutkach podatkowych z czynnościami odpłatnymi. Fakt opodatkowania tych czynności automatycznie nie oznacza obowiązku ich dokumentowania fakturami.

Należy zatem stwierdzić, że nieodpłatne wycofanie Nieruchomości 1 do majątku wspólników Spółki, nie powinno być udokumentowane fakturą z wykazanym podatkiem należnym.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.