Spółka A. Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą, świadcząc usługi leasingu, najmu i zarządzania flotą samochodów (CFM), które obejmują koordynację napraw szkód. W przypadku szkód na samochodach własnych lub obcych, Spółka obciąża klientów kwotą udziału własnego, stanowiącą różnicę między kosztem naprawy a odszkodowaniem ubezpieczeniowym…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 20 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1020/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 27 października 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 703/22 (data wpływu orzeczenia – 15 września 2025 r.) i
2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 listopada 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy otrzymywana przez Państwa kwota udziału własnego stanowi wynagrodzenie z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
A. Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy m.in.:
Spółka może świadczyć usługi CFM w ramach dwóch modeli:
Samochody własne są co do zasady objęte ochroną ubezpieczeniową (samochód ubezpieczany jest przez Wnioskodawcę lub klienta), chociaż sporadycznie mogą się zdarzyć przypadki, że samochody własne nie zostaną objęte ochroną ubezpieczeniową (w zakresie autocasco). W przypadku samochodów obcych ochrona ubezpieczeniowa może nie wystąpić (jeśli klient Wnioskodawcy nie ubezpieczy samochodu w zakresie autocasco).
Zarówno na samochodach własnych jak i samochodach obcych może powstać szkoda komunikacyjna. Jeśli jest to możliwe / opłacalne szkody komunikacyjne są likwidowane, a koszty z nimi związane są następnie rozliczane (inaczej niż w przypadku szkód całkowitych). W szczególności, rozliczenie kosztów likwidacji zgłoszonej szkody obejmuje rozliczenie odszkodowania otrzymanego od ubezpieczyciela z tytułu polisy autocasco (AC) z kosztami napraw wyszczególnionymi na fakturze wystawionej przez warsztat dokonujący tych napraw. Przepływ środków pieniężnych wynikający z zawartej polisy ubezpieczeniowej jest następujący:
W przypadku wystąpienia szkody w samochodzie własnym oraz samochodzie obcym objętym usługą CFM, która obejmuje rozliczenie kosztów likwidacji zgłoszonej szkody (Model II), warsztat samochodowy dokonujący likwidacji szkody (naprawy samochodu) wystawia na rzecz Spółki fakturę obejmującą wynagrodzenie z tytułu wykonanych usług, powiększone o kwotę podatku od towarów i usług (dalej „VAT”), które to wynagrodzenie (wraz z kwotą VAT) jest wypłacane warsztatowi przez Spółkę.
W sytuacji, gdy samochody własne lub samochody obce nie są objęte ochroną ubezpieczeniową (autocasco) całkowitym kosztem naprawy obciążany jest klient Spółki. W przypadku samochodów własnych oraz samochodów obcych objętych usługą CFM w Modelu II Spółka występuje do zakładu ubezpieczeń z wnioskiem o wypłatę odszkodowania, którego kwota stanowi kwotę netto (nie uwzględnia kwoty VAT wykazanej na fakturze wystawionej przez warsztat samochodowy).
W zależności od postanowień danej umowy ubezpieczenia autocasco (AC), warunki ubezpieczenia mogą obejmować m.in.:
Na skutek powyższego, może się zdarzyć, że kwota odszkodowania nie pokryje całej kwoty wynagrodzenia netto warsztatu (będzie tak np. w przypadku, gdy wartość tego wynagrodzenia będzie niższa od franszyzy integralnej oraz w przypadku przewidzenia w umowie ubezpieczenia franszyzy redukcyjnej). Odszkodowanie może nie zostać przyznane lub będzie ograniczone również z innych powodów niż franszyza, np. jeśli zakład ubezpieczeniowy nie uzna części poniesionych wydatków, jest zwolniony z odpowiedzialności (wyłączenia lub w ogóle brak danego ryzyka w zakresie ochrony).
W takim przypadku, na podstawie postanowień umownych, Spółka jest uprawniona do żądania od klienta zapłaty różnicy pomiędzy wartością netto wynagrodzenia warsztatu a kwotą otrzymanego odszkodowania od zakładu ubezpieczeń (dalej „udział własny”).
Dodatkowo, w przypadku samochodów własnych, Spółka - na podstawie postanowień umownych - może obciążyć klienta kwotą udziału własnego również w sytuacji, gdy pomimo powstania szkody komunikacyjnej, nie dochodzi do jej naprawy (np. gdy wartość szkody nie przekracza kwoty franszyzy integralnej lub gdy szkoda komunikacyjna jest małych rozmiarów i nie uniemożliwia klientowi dalszego używania pojazdu). W takim przypadku kwota udziału własnego wynosi równowartość szkody, tj. uszczerbku w majątku Spółki spowodowanego uszkodzeniem pojazdu (o wartości ustalonej na podstawie kosztorysu).
Kwota udziału własnego płatna jest przez klienta niezależnie od innych należności jakie może on płacić na rzecz Spółki, w szczególności stałego wynagrodzenia z tytułu usług CFM, czynszu najmu lub raty leasingowej.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ilekroć w niniejszym wniosku mowa jest o wynagrodzeniu warsztatu, należy przez to rozumieć wszelkie koszty ponoszone przez Spółkę w związku z likwidacją szkody (tj. przywróceniem pojazdu do stanu sprzed zdarzenia losowego) powstałej na samochodzie własnym, lub do których poniesienia jest ona obowiązana na podstawie umowy o świadczenie usług CFM w Modelu II, a które są uwzględnione przy określaniu wartości szkody przez zakład ubezpieczeń dla celów wypłaty odszkodowania.
Spółka powzięła wątpliwość w zakresie prawidłowej kwalifikacji na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”) obciążania klientów kwotą udziału własnego, w szczególności:
Pytania
1. Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, dotyczącego samochodu własnego, bez względu na to czy dochodzi do faktycznej naprawy, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”), a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT?
2. Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, dotyczącego samochodu obcego, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
1. W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, dotyczącego samochodu własnego, bez względu na to czy dochodzi do faktycznej naprawy, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT.
2. W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, dotyczącego samochodu obcego, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Ad 1.
Zgodnie z ustawą o VAT, aby dane zdarzenie (rozliczenie) mogło zostać uznane za podlegające opodatkowaniu VAT, musi ono stanowić jedną z czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.
Dla uznania, że dane zdarzenie (rozliczenie) podlega opodatkowaniu, kluczowe jest więc zakwalifikowanie tego zdarzenia (rozliczenia) jako jednego ze świadczeń wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę, że w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do przenoszenia prawa do rozporządzenia towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii), należy rozważyć, czy zastosowanie mogą znaleźć przepisy ustawy o VAT dotyczące odpłatnego świadczenia usług.
Uznanie danego zdarzenia (rozliczenia) za podlegające opodatkowaniu „odpłatne świadczenie usług” wymaga identyfikacji „świadczenia” realizowanego przez podatnika, które ma charakter odpłatny, jak również wskazania odbiorcy takiego świadczenia (konsumenta). W przeciwnym razie, w przypadku braku świadczenia, odpłatności za świadczenie lub konsumenta, nie można mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.
W związku z powyższym, w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku należy rozstrzygnąć, czy w sytuacji powstania szkody na samochodzie własnym, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, bez względu na to czy dochodzi do faktycznej naprawy pojazdu, stanowi wynagrodzenie:
Spółka - co do zasady - obciąża klientów kwotą udziału własnego, jeżeli:
W przypadku wystąpienia wyżej wskazanych warunków: (i) powstania szkody na samochodzie własnym oraz (ii) różnicy pomiędzy wartością szkody a kwotą odszkodowania otrzymanego przez Spółkę od zakładu ubezpieczeniowego, Spółka, na podstawie postanowień umownych, jest uprawniona do żądania od klienta zapłaty wskazanej różnicy - tj. udziału własnego. Należy podnieść, że kwota udziału własnego jest niezależna od stałego wynagrodzenia z tytułu czynszu najmu lub raty leasingowej, które klient płaci na rzecz Spółki.
Dodatkowo, Spółka obciąża klientów kwotą udziału własnego (ustaloną w oparciu o kosztorys) również w sytuacji, gdy pomimo powstania szkody komunikacyjnej, naprawa samochodu nie zostanie wykonana.
W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, kwota udziału własnego nie jest powiązana z jakąkolwiek usługą wykonywaną przez Spółkę na rzecz klienta. W konsekwencji, w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia ze świadczeniem ze strony Spółki i odpowiadającym mu wynagrodzeniem ze strony klienta, lecz wyłącznie z jednostronnym świadczeniem klienta w postaci zapłaty kwoty udziału własnego. Brak jest zatem podstaw, aby płatność przez klienta na rzecz Spółki udziału własnego została powiększona o podatek VAT, gdyż nie towarzyszy mu żadne świadczenie ze strony Spółki.
Jednocześnie należy wskazać, że otrzymywana od klienta kwota udziału własnego, stanowi wyrównanie uszczerbku powstałego w majątku Spółki na skutek powstania szkody na samochodzie własnym. Odszkodowawczy charakter świadczenia klienta (tj. zmierzający do wyrównania uszczerbku w majątku Spółki) - w ocenie Wnioskodawcy - dodatkowo potwierdza to, że gdyby nie płatność klienta, Spółka byłaby zubożona o wartość udziału własnego. Bez względu na to, czy dochodzi do naprawy pojazdu własnego Spółki czy też nie, środki uzyskane od ubezpieczyciela nie pokryją w całości doznanej przez Spółkę szkody. Stąd też konieczna jest wpłata klienta z tytułu udziału własnego, aby wartość otrzymanych przez niego środków tytułem odszkodowania mogła w całości pokryć doznaną szkodę.
Mając na uwadze powyższe, zapłata przez klienta udziału własnego nie jest związana z żadnym świadczeniem zwrotnym ze strony Spółki i w rezultacie nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Podsumowując, kwota udziału własnego otrzymywanego przez Spółkę od klienta, dotyczącego samochodu własnego, bez względu na to czy dochodzi do jego faktycznej naprawy, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.
Ad 2.
Jeden z wariantów świadczonych przez Spółkę usług CFM, obejmuje usługę koordynacji likwidacji szkód komunikacyjnych wraz z rozliczeniem kosztów likwidacji zgłoszonej szkody. W tym przypadku, również może powstać różnica pomiędzy wartością kosztów naprawy samochodu, w którym powstała szkoda (w tym przypadku pojazdu obcego), a kwotą odszkodowania otrzymaną przez Spółkę w związku z cesją polisy ubezpieczeniowej. Kwotą powstałej różnicy - udziałem własnym - Spółka obciąża klientów, niezależnie od wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług CFM.
W celu dokonania prawidłowej kwalifikacji dla celów VAT otrzymywanego od klientów udziału własnego, dotyczącego samochodów obcych, należy rozstrzygnąć czy w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług czy ze świadczeniem spoza zakresu opodatkowania VAT.
W ocenie Wnioskodawcy, należy zauważyć, że kwota udziału własnego, którą Spółka obciąża klienta, wynika z postanowień umownych, a jednocześnie jest świadczeniem należnym Spółce niezależnie od wynagrodzenia z tytułu świadczonej przez Spółkę na rzecz klienta usługi CFM.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kwota udziału własnego otrzymana od klienta, w tym przypadku stanowi zwrot kosztów, do poniesienia których Spółka zobowiązała się w związku ze świadczeniem usługi CFM, z tytułu której Spółka otrzymuje odrębne wynagrodzenie.
W rezultacie, w analizowanym przypadku zapłata przez klienta udziału własnego na rzecz Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, stanowi jednostronne świadczenie, w postaci zwrotu kosztów naprawy poniesionych uprzednio przez Spółkę. W związku z zapłatą udziału własnego, klient nie jest uprawniony do otrzymania ze strony Spółki świadczenia zwrotnego. W rezultacie, w rozpatrywanym przypadku nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
W ocenie Spółki, konsekwencje analizowanej sytuacji na gruncie ustawy o VAT, ustawodawca przewidział w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym „podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku”. Z powyższego wynika, że kwota udziału własnego otrzymana od klienta przez Spółkę stanowi pokrycie wydatków związanych z likwidacją szkody, którą Spółka poniosła w imieniu swojego klienta w celu naprawiania jego pojazdu. Dlatego też i zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, kwota udziału własnego powinna być wyłączona z podstawy opodatkowania podatkiem VAT.
W świetle powyższego, Spółka uzupełniająco pragnie zauważyć, że do przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym: „W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”. Spółka obciążając klienta udziałem własnym nie działa bowiem „w imieniu własnym ale na rzecz osoby trzeciej”, jak miałoby to miejsce w sytuacji, gdy wynagrodzenie za usługę CFM obejmowałoby również koszt naprawy samochodu. Innymi słowy, Spółka w analizowanej sytuacji nie odprzedaje usługi naprawy na rzecz klienta.
Podsumowując - zdaniem Spółki - kwota udziału własnego, którą Spółka obciąża klienta stanowi zwrot poniesionych przez Spółkę kosztów i w rezultacie nie podlega opodatkowaniu VAT.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 19 lutego 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-3.4012.657.2020.1.EK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Państwu 19 lutego 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
22 marca 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 24 marca 2021 r.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji i o zasądzenie od Organu na Państwa rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację - wyrokiem z 19 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1020/21.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 12 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 703/22 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił zaskarżoną interpretację, stał się prawomocny od 12 czerwca 2025 r.
Odpis prawomocnego wyroku WSA wpłynął 27 października 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:
Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.
Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.
W opisie sprawy wskazali Państwo, że są Państwo polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczą Państwo m.in.:
Mogą Państwo świadczyć usługi CFM w ramach dwóch modeli:
Samochody własne są co do zasady objęte ochroną ubezpieczeniową (samochód ubezpieczany jest przez Państwa lub klienta), chociaż sporadycznie mogą się zdarzyć przypadki, że samochody własne nie zostaną objęte ochroną ubezpieczeniową (w zakresie autocasco). W przypadku samochodów obcych ochrona ubezpieczeniowa może nie wystąpić (jeśli Państwa klient nie ubezpieczy samochodu w zakresie autocasco).
Zarówno na samochodach własnych jak i samochodach obcych może powstać szkoda komunikacyjna. Jeśli jest to możliwe / opłacalne szkody komunikacyjne są likwidowane, a koszty z nimi związane są następnie rozliczane (inaczej niż w przypadku szkód całkowitych). W szczególności, rozliczenie kosztów likwidacji zgłoszonej szkody obejmuje rozliczenie odszkodowania otrzymanego od ubezpieczyciela z tytułu polisy autocasco (AC) z kosztami napraw wyszczególnionymi na fakturze wystawionej przez warsztat dokonujący tych napraw. Przepływ środków pieniężnych wynikający z zawartej polisy ubezpieczeniowej jest następujący:
W przypadku wystąpienia szkody w samochodzie własnym oraz samochodzie obcym objętym usługą CFM, która obejmuje rozliczenie kosztów likwidacji zgłoszonej szkody (Model II), warsztat samochodowy dokonujący likwidacji szkody (naprawy samochodu) wystawia na Państwa rzecz fakturę obejmującą wynagrodzenie z tytułu wykonanych usług, powiększone o kwotę podatku od towarów i usług, które to wynagrodzenie wraz z kwotą VAT jest wypłacane warsztatowi przez Państwa.
W sytuacji, gdy samochody własne lub samochody obce nie są objęte ochroną ubezpieczeniową (autocasco) całkowitym kosztem naprawy obciążany jest Państwa klient. W przypadku samochodów własnych oraz samochodów obcych objętych usługą CFM w Modelu II występują Państwo do zakładu ubezpieczeń z wnioskiem o wypłatę odszkodowania, którego kwota stanowi kwotę netto (nie uwzględnia kwoty VAT wykazanej na fakturze wystawionej przez warsztat samochodowy).
W zależności od postanowień danej umowy ubezpieczenia autocasco (AC), warunki ubezpieczenia mogą obejmować m.in.:
Na skutek powyższego, może się zdarzyć, że kwota odszkodowania nie pokryje całej kwoty wynagrodzenia netto warsztatu (będzie tak np. w przypadku, gdy wartość tego wynagrodzenia będzie niższa od franszyzy integralnej oraz w przypadku przewidzenia w umowie ubezpieczenia franszyzy redukcyjnej). Odszkodowanie może nie zostać przyznane lub będzie ograniczone również z innych powodów niż franszyza, np. jeśli zakład ubezpieczeniowy nie uzna części poniesionych wydatków, jest zwolniony z odpowiedzialności (wyłączenia lub w ogóle brak danego ryzyka w zakresie ochrony).
W takim przypadku, na podstawie postanowień umownych, są Państwo uprawnieni do żądania od klienta zapłaty różnicy pomiędzy wartością netto wynagrodzenia warsztatu a kwotą otrzymanego odszkodowania od zakładu ubezpieczeń.
Dodatkowo, w przypadku samochodów własnych, na podstawie postanowień umownych, mogą Państwo obciążyć klienta kwotą udziału własnego również w sytuacji, gdy pomimo powstania szkody komunikacyjnej, nie dochodzi do jej naprawy (np. gdy wartość szkody nie przekracza kwoty franszyzy integralnej lub gdy szkoda komunikacyjna jest małych rozmiarów i nie uniemożliwia klientowi dalszego używania pojazdu). W takim przypadku kwota udziału własnego wynosi równowartość szkody, tj. uszczerbku w Państwa majątku spowodowanego uszkodzeniem pojazdu (o wartości ustalonej na podstawie kosztorysu).
Kwota udziału własnego płatna jest przez klienta niezależnie od innych należności jakie może on płacić na Państwa rzecz, w szczególności stałego wynagrodzenia z tytułu usług CFM, czynszu najmu lub raty leasingowej.
Podkreślają Państwo, że przez wynagrodzenie warsztatu, należy rozumieć wszelkie koszty ponoszone przez Państwa w związku z likwidacją szkody (tj. przywróceniem pojazdu do stanu sprzed zdarzenia losowego) powstałej na samochodzie własnym, lub do których poniesienia jest ona obowiązana na podstawie umowy o świadczenie usług CFM w Modelu II, a które są uwzględnione przy określaniu wartości szkody przez zakład ubezpieczeń dla celów wypłaty odszkodowania.
Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy kwota udziału własnego otrzymywanego przez Państwa od klienta, dotyczącego samochodu własnego, bez względu na to czy dochodzi do faktycznej naprawy, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT i czy kwota udziału własnego otrzymywanego przez Państwa od klienta, dotyczącego samochodu obcego, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT.
W związku z tak przedstawionym opisem sprawy stwierdzić należy, że w opisanym przypadku nie mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze wzajemnym, w którym kwoty udziału własnego otrzymywanego przez Państwa od klienta, dotyczącego samochodu własnego czy obcego, stanowią wynagrodzenie z tytułu odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, zatem kwoty te nie podlegają opodatkowaniu VAT.
W rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Aby bowiem doszło do czynności podlegającej opodatkowaniu VAT powinny być spełnione warunki:
Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):
Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
Aby zatem móc mówić o odszkodowawczym charakterze płatności, musimy mieć do czynienia nie z płatnością za świadczenie, lecz rekompensatą za szkodę. W tym ostatnim przypadku brakuje czynnika ekwiwalentności, bowiem odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika, ale koniecznością pokrycia powstałej szkody. W sytuacji uznania płatności za odszkodowanie niemające bezpośredniego związku z żadną czynnością o charakterze świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, otrzymanie odszkodowania nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
W przedmiotowej sprawie uiszczana przez klientów kwota „udziału własnego” ma odszkodowawczy charakter. W przypadku, gdy nie dochodzi do naprawy pojazdu - stanowi ona wyłącznie równowartość szkody, tj. uszczerbku w Państwa majątku spowodowanego uszkodzeniem pojazdu. Z kolei w przypadku, gdy samochód jest naprawiany - kwota „udziału własnego” stanowi jedynie różnicę pomiędzy kwotą, którą za naprawę swojego pojazdu Państwo zapłacili warsztatowi, a tym co uzyskali Państwo od ubezpieczyciela. W tej również sytuacji, klient w istocie pokrywa szkodę w tej części, w której nie pokrył jej ubezpieczyciel.
Opłaty uiszczane tytułem „udziału własnego” w odniesieniu do Państwa samochodów własnych kompensują jedynie uszczerbek w Państwa majątku, który powstał w związku z niewłaściwym wykonaniem umowy lub - w niektórych przypadkach - deliktem. Pobierane od klientów opłaty pozwalają wykonać czynności, które przywracają stan sprzed wyrządzenia szkody. Państwo niczego tu nie zyskują, lecz jedynie przywracają stan pierwotny w swoim majątku. Co więcej, bez przedmiotowej opłaty Państwo pozostaliby z uszczerbkiem w swoim majątku, którego nie pokrywa stała, umowna należność przewidziana za świadczenie usługi CFM. Przekazane opłaty kompensują powstały uszczerbek, przywracając stan majątkowy sprzed wyrządzenia szkody.
Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie, w takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Otrzymanie odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem z Państwa strony. Zapłata określonej kwoty pieniężnej tytułem „udziału własnego” przez klienta wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z działania klienta. W efekcie, uzyskana przez Państwa opłata tytułem „udziału własnego” nie podlega opodatkowaniu VAT.
Również w przypadku samochodów obcych kwota uiszczona przez klienta tytułem „udziału własnego” nie stanowi wynagrodzenia za usługę. Nie można stwierdzić, że również w takiej sytuacji istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po Państwa stronie. Klient zwraca Państwu jedynie różnicę pomiędzy kwotą, którą zapłacili Państwo warsztatowi za naprawę pojazdu obcego, a tym co uzyskali od ubezpieczyciela. Klient w istocie jedynie więc rozlicza się z Państwem, zwraca poniesione koszty. Skoro umowa ubezpieczenia nie pokryła tych kosztów w całości, klient dopłaca brakującą część wynagrodzenia warsztatu. W opisanej sprawie następuje to przy Państwa udziale, to Państwo zajmują się rozliczeniem szkody – Państwo uiszczają całą kwotę z faktury na rzecz warsztatu samochodowego, a następnie otrzymują odszkodowanie od zakładu ubezpieczeń. I tylko jeśli kwota ta nie pokrywa wynagrodzenia warsztatu, klient obowiązany jest to zapłaty „udziału własnego”, tj. zwrotu Państwu różnicy w tych kwotach.
Nie odnoszą się Państwo korzyści majątkowej bowiem otrzymany „udział własny” rekompensuje już poniesione w tym zakresie koszty. Natomiast opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. Dopóki nie ma podmiotu, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Powyższe wyklucza zatem uznanie, że w sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług.
W konsekwencji należy stwierdzić, że:
- nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 7 ust. 1 czy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 19 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1020/21, zapadłym w niniejszej sprawie, w którym wskazał, że:
(…) „udział własny” nie stanowi elementu wynagrodzenia Skarżącej z tytułu świadczenia usług, zarówno w odniesieniu do samochodów własnych jak i do samochodów obcych (brak czynności opodatkowanej). W pierwszym przypadku opłata uiszczana tytułem „udziału własnego” ma charter odszkodowawczy, w drugim przypadku – brak jest elementu wzajemności i ekwiwalentności dla uznania czynności za odpłatną usługę.
Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny również w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 12 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 703/22, w którym wskazał:
(…) brak tu zindywidualizowanego świadczenia względem płatności za udział własny – wymagalność udziału własnego nie jest w jakikolwiek sposób zależna od wykonania świadczenia przez Spółkę, a jest zależna wyłącznie od zaistnienia okoliczności zewnętrznej (tj. czy ubezpieczyciel pokrył całość kosztów naprawy). Ponadto klient ponosi ciężar płatności o charakterze odszkodowawczym, bowiem ponoszone opłaty jedynie kompensują Spółce uszczerbek w jej majątku, który powstał w związku z niewłaściwym wykonaniem umowy i nie można ich powiązać z wykonywaniem usługi CFM. Gdy nie dochodzi do naprawy samochodu (brak faktury od warsztatu), Spółka ponosi uszczerbek w majątku w postaci uszkodzonego pojazdu, którego ciężarem obciążany jest klient. Z kolei gdy dochodzi do naprawy samochodu, to Spółka ponosi uszczerbek w majątku jedynie w sytuacji uzyskania niewystarczającego odszkodowania od zakładu ubezpieczeń, a tym uszczerbkiem w majątku również obciążony zostaje klient. Tym samym, w obu przypadkach wskazanych przez organ, charakter płatności dokonywanej przez klienta dotyczy wyłącznie sytuacji, w której występuje szkoda po stronie Spółki, co także tylko potwierdza odszkodowawczy charakter dokonywanej płatności.
Mając zatem na uwadze zapadłe w niniejszej sprawie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1020/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 703/22, Państwa stanowisko w zakresie objętym pytaniami nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, a także zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo