Wnioskodawca, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, nabył w 2017 roku z małżonką działkę budowlaną w ramach wspólności majątkowej. W 2018 roku małżonkowie ustanowili rozdzielność majątkową, a Wnioskodawca samodzielnie zaciągnął kredyt i wybudował dom na działce. W 2022 roku nieruchomość została sprzedana za 3 185 000 zł, przy czym Wnioskodawca otrzymał 2 480 000 zł z tytułu sprzedaży.…
Interpretacja indywidualna
- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 1 września 2025 r. oraz 26 września 2025 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Stan faktyczny
Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą w Polsce działalności gospodarczej.
Wnioskodawca na podstawie aktu notarialnego z dnia 22 marca 2017 r. - nabył wspólnie z ówczesną małżonką (wspólność majątkowa małżeńska) nieruchomość niezabudowaną - działkę o nr 1 za kwotę 450 000,00 zł.
Aktem Notarialnym z dnia 14 maja 2018 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną żoną ustanowili ustrój rozdzielności majątkowej z wyrównaniem dorobków.
Powyższe polegało na tym, że:
a. „każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak i majątek nabyty później,
b. każdy z małżonków zarządza i rozporządza samodzielnie swoim majątkiem,
c. po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonek, którego dorobek jest mniejszy niż dorobek drugiego małżonka, może zażądać wyrównania dorobków przez zapłatę lub przeniesienie prawa,
- stosownie do art. 51 i 511 w związku z art. 512 oraz art. 514 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego”.
W związku z zapisami wskazanymi w pkt a - od dnia zawarcia ww. aktu notarialnego, każdy z małżonków posiada w nieruchomościach nabytych wspólnie udział w wysokości ½.
Dnia 6 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny, aby wybudować na działce o nr 1 dom mieszkalny (kredyt został zaciągnięty wyłącznie na Wnioskodawcę).
Wnioskodawca zgodnie z powyższym, dom ten wybudował. Wszelkie faktury zakupu dotyczące budowy budynku mieszkalnego zostały wystawione wyłącznie na dane Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest w posiadaniu każdej z nich. Łącznie opiewają one na kwotę 766 396,37 zł.
W dalszej kolejności Wnioskodawca w dniu 21 marca 2021 r. podjął decyzję o rozstaniu z małżonką. Kolejnym aktem notarialnym - z dnia 20 kwietnia 2022 r. - zawarto umowę o częściowy podział majątku wspólnego oraz umowę o przejęcie długu. W tym akcie notarialnym nie ma wzmianki o działce nr 1. Zatem w stosunku do niej nie dokonano podziału majątku wspólnego.
Wnioskodawca wraz z ówczesną żoną w dniu 3 sierpnia 2022 r. (w udziałach po ½ każdy) - zawarli umowę warunkowej sprzedaży nieruchomości o nr 1 zabudowanej budynkiem mieszkalnym za kwotę 3 185 000,00 zł.
Ostateczna sprzedaż ww. zabudowanej nieruchomości miała miejsce w dniu 26 września 2022 r. (na podstawie aktu notarialnego). Akt ten dotyczył umowy przeniesienia własności ww. nieruchomości oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki. W treści ww. aktu wskazano, iż Nabywca nieruchomości wpłacił zadatek w wysokości 200 000,00 zł (po 100 000,00 zł dla Wnioskodawcy i ówczesnej żony). Z pozostałej kwoty, tj. 2 985 000,00 zł (3 185 000,00 zł - 200 000,00 zł) zgodnie z zapisami aktu notarialnego Wnioskodawca otrzyma:
Łącznie, zgodnie z zapisami ww. aktu notarialnego Wnioskodawca otrzyma kwotę 2 480 000,00 zł.
Zdarzenie przyszłe
Wnioskodawca planuje nabyć od rodziców lokal mieszkalny. Do końca roku 2025 na podstawie zawartej umowy planuje zapłacić rodzicom w gotówce zaliczkę. Akt przeniesienia własności i pozostałą do zapłaty należność, Wnioskodawca wpłaci rodzicom po dniu zawarcia aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu mieszkalnego. Akt ten zostałby zawarty w styczniu 2026 r.
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.
Lokal mieszkalny, który Wnioskodawca zamierza kupić od rodziców ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym będzie lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomości. Posiada własną księgę wieczystą.
Ww. mieszkanie będzie położone w Polsce.
Przychód ze sprzedaży Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na wydatki na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Do podpisania ostatecznego aktu notarialnego zakupu nowego mieszkania nie dojdzie w terminie trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (domu), którego Wnioskodawca był współwłaścicielem krócej niż 5 lat.
Data wskazana we wniosku jest datą prawidłową. Do aktu ostatecznego - przenoszącego własność mieszkania dojdzie dopiero w 2026 r. W terminie trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (domu), której Wnioskodawca był współwłaścicielem krócej niż 5 lat, dojdzie jednak do podpisania aktu notarialnego - umowy przedwstępnej.
W ww. mieszkaniu Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe.
Nieruchomość, którą Wnioskodawca sprzedał nie była składnikiem majątku wykorzystywanym przez niego w działalności gospodarczej. Była składnikiem jego majątku prywatnego.
Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, w których realizuje własne cele mieszkaniowe. Po zbyciu nieruchomości w 2022 r. Wnioskodawca zamieszkuje mieszkanie, które teraz chce wykupić od rodziców na własność.
Wnioskodawca był jedynym kredytobiorcą w odniesieniu do kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego.
Kredyt na budowę budynku mieszkalnego został zaciągnięty celem realizacji potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Zatem, zarówno działka, jak i budynek na niej posadowiony były przeznaczone na cele mieszkaniowe. Niestety ze względów prywatnych ani Wnioskodawca, ani jego ówczesna małżonka nie realizowali własnych potrzeb mieszkaniowych w tym budynku poprzez zamieszkanie w nim.
Powyższe miało miejsce, gdyż dom został sprzedany w tzw. stanie deweloperskim. Co prawda już w dużej części wykończony, lecz dalej nie zdatny do jego użytkowania, a więc i zamieszania w nim.
Zgodnie z treścią aktu notarialnego sprzedaży (ostatecznego) Wnioskodawca otrzymał 100 000,00 zł tytułem zadatku (zadatek w kwocie 200 000,00 zł, po 100 000,00 zł dla każdego współwłaściciela).
Dodatkowo Wnioskodawca otrzymał:
Różnica zatem z podziału przychodu między ww. kwotami wynika z wewnętrznego podziału (związanego z podziałem majątku wspólnego) pomiędzy Wnioskodawcą, a jego ówczesną małżonką.
Różnica wynika także, z faktu, iż to Wnioskodawca wybudował sprzedany dom z własnych pieniędzy i zaciągniętego kredytu, który po sprzedaży musiał spłacić. Doprecyzowując, po ustaleniu z ówczesną małżonką rozdzielności majątkowej, Wnioskodawca wziął na siebie kredyt, o którym mowa wyżej.
W konsekwencji, w momencie, kiedy nastąpił rozpad małżeństwa i sprzedawana była nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku to pomimo tego, że prawnie część przychodu Wnioskodawcy stanowiła ½ kwoty - ustalono że w związku z tym, że wszystkie nakłady i kredyty pochodziły ze środków własnych Wnioskodawcy to on otrzyma większą część zapłaty z tej nieruchomości.
Wnioskodawca wskazuje, iż charakter prawny ww. zdarzenia to zwrot nakładów poczynionych na wspólną nieruchomość.
Pytania (po przeformułowaniu)
1) Czy przychodem podlegającym opodatkowaniu, w przypadku sprzedaży zabudowanej nieruchomości w okresie krótszym niż 5 lat od dnia jej nabycia, w opisanym w opisie stanu faktycznego przypadku, jest dla Wnioskodawcy ½ wartości wskazanej w akcie notarialnym, dotyczącym jej zbycia, tj. 1 592 500,00 zł (3 185 000,00 x ½)?
2) Czy prawidłowym jest uznanie przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodu całej wartości wynikającej z faktur zakupowych, których jest w posiadaniu oraz kwoty nabycia działki o nr 1 w udziale przypadającym Wnioskodawcy (½)?
3) Czy prawidłowym jest uznanie zapłaconej w 2025 r. zaliczki na poczet nabycia lokalu mieszkalnego jako wydatku poniesionego przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pana stanowisko w sprawie
1) Przychodem podlegającym opodatkowaniu, w przypadku sprzedaży zabudowanej nieruchomości w okresie krótszym niż 5 lat od dnia jej nabycia, w opisanym w opisie stanu faktycznego przypadku, jest dla Wnioskodawcy ½ wartości wskazanej w akcie notarialnym, dotyczącym jej zbycia, tj. 1 592 500,00 zł (3 185 000,00 x ½).
2) Prawidłowym jest uznanie przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodu całej wartości wynikającej z faktur zakupowych, których jest w posiadaniu, tj. 766 396,37 zł oraz ½ części kwoty nabycia działki o nr 1, tj. 225 000,00 zł (450 000,00 zł x ½).
3) Prawidłowym jest uznanie zapłaconej w 2025 r. zaliczki na poczet nabycia lokalu mieszkalnego jako wydatku poniesionego przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ad 1
Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.), dalej: „UoPIT”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a UoPIT).
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) UoPIT - Źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zbył zabudowaną budynkiem mieszkalnym działkę przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) UoPIT. W konsekwencji taka sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.
Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 UoPIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Natomiast treść art. 8 ust. 1 UoPIT informuje, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W związku z powyżej powołanymi przepisami, wskazać należy, iż prawidłowym będzie wskazanie, na podstawie art. 8 ust. 1 UoPIT, iż Wnioskodawca jako przychód ze zbycia ww. nieruchomości we właściwej deklaracji podatkowej powinien wskazać połowę całej sumy przychodu wskazanego w Akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży. Wynika to z faktu, iż jego udział w zbywanej nieruchomości wynosił ½. Nie ma znaczenia jaką kwotę faktycznie otrzymał, zgodnie z zapisami Aktu notarialnego.
Reasumując, przychodem podlegającym opodatkowaniu, w przypadku sprzedaży zabudowanej nieruchomości w okresie krótszym niż 5 lat od dnia jej nabycia, w opisanym w opisie stanu faktycznego przypadku, jest dla Wnioskodawcy ½ wartości wskazanej w akcie notarialnym, dotyczącym jej zbycia, tj. 1 592 500,00 zł (3 185 000,00 x ½).
Powyższe potwierdza także wydana w dniu 21 września 2020 r. interpretacja indywidualna (sygn. 0115-KDIT2.4011.492.2020.3.MM) - „Z wniosku wynika, że ww. nieruchomość wchodziła w skład majątku wspólnego małżonków i stanowiła przedmiot współwłasności łącznej, a następnie doszło do ustanowienia rozdzielności majątkowej i zbycia udziałów w nieruchomości wynoszących po 1/2 części dla każdego z małżonków. Zatem zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym za uzyskany przez niego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości należy uznać połowę ceny uzyskanej z tego zbycia - zgodnie z wysokością udziałów jemu przypadających w tej nieruchomości”.
Ad 2
W myśl art. 22 ust. 6c UoPIT, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 pkt 1 UoPIT - Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż skoro Wnioskodawca nabył nieruchomość (na tamten moment niezabudowaną) w ramach trwającej wspólności majątkowej małżeńskiej - do kosztów uzyskania przychodu w ramach sprzedaży tej nieruchomości może ująć wyłącznie połowę wartości wskazanej w Akcie notarialnym dotyczącym nabycia działki o nr 1.
W opisie stanu faktycznego wskazano również, iż Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny, aby wybudować na działce o nr 1 dom mieszkalny (kredyt został zaciągnięty wyłącznie na Wnioskodawcę).
Wnioskodawca zgodnie z powyższym, dom ten wybudował. Wszelkie faktury zakupu dotyczące budowy budynku mieszkalnego zostały wystawione wyłącznie na dane Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest w posiadaniu każdej z nich. Łącznie opiewają one na kwotę 766 396,37 zł. Takie faktury jako udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości o nr 1, poczynione przez Wnioskodawcę w czasie posiadania ww. działki - powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychód w całości.
Reasumując, prawidłowym jest uznanie przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodu całej wartości wynikającej z faktur zakupowych, których jest w posiadaniu oraz ½ części kwoty nabycia działki o nr 1.
Ad 3
Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 UoPIT - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) UoPIT - Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż Wnioskodawca planuje nabyć od rodziców lokal mieszkalny. Do końca roku 2025 na podstawie zawartej umowy planuje zapłacić rodzicom w gotówce zaliczkę. Akt przeniesienia własności i pozostałą do zapłaty należność, Wnioskodawca wpłaci rodzicom po dniu zawarcia aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu mieszkalnego. Akt ten zostałby zawarty w styczniu 2026 r.
W myśl powołanych powyżej przepisów za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe należy rozumieć również wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego. Zaliczka także stanowi wydatek, którego celem jest nabycie nieruchomości. Spełnia zatem przesłankę celu mieszkaniowego.
Reasumując, prawidłowym jest uznanie zapłaconej w 2025 r. zaliczki na poczet nabycia lokalu mieszkalnego jako wydatku poniesionego przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższe potwierdza wydana w dniu 18 czerwca 2025 r. interpretacja indywidualna (sygn. 0112-KDSL1-1.4011.195.2025.2.AK) - „z punktu widzenia przywołanych powyżej przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych jest data faktycznego wydatkowania przychodu.
Przywołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia od podatku określonego dochodu, nie z faktem zawarcia umowy, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie.
W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym.
Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w takiej sytuacji w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.
Przy czym, jak wynika z art. 10 ust. 6 ww. ustawy:
W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.
Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Pana nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jego odpłatne zbycie nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.
Biorąc pod uwagę, że nieruchomość została nabyta przez Pana w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).
Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.
Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:
W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
Stosownie do art. 46 ww. Kodeksu:
W sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku.
W myśl natomiast art. 47 § 1 ww. Kodeksu:
Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.
Co do zasady, z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania.
Stosownie natomiast do art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
W razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3.
Zgodnie z art. 43 ww. Kodeksu:
§ 1. Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
§ 2. Jednakże z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Spadkobiercy małżonka mogą wystąpić z takim żądaniem tylko w wypadku, gdy spadkodawca wytoczył powództwo o unieważnienie małżeństwa albo o rozwód lub wystąpił o orzeczenie separacji.
§ 3. Przy ocenie, w jakim stopniu każdy z małżonków przyczynił się do powstania majątku wspólnego, uwzględnia się także nakład osobistej pracy przy wychowaniu dzieci i we wspólnym gospodarstwie domowym.
Z przedstawionych okoliczności wynika, że nieruchomość (działka niezabudowana) została nabyta przez Pana i ówczesną małżonkę w dniu 22 marca 2017 r. w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. W dniu 14 maja 2018 r. ustanowili Państwo ustrój rozdzielności majątkowej z wyrównaniem dorobków, w wyniku czego każdemu z małżonków przysługiwał udział po ½ w nieruchomości.
W dniu 6 czerwca 2018 r. zaciągnął Pan samodzielnie kredyt hipoteczny na budowę domu mieszkalnego na działce nr 1. Dom został wybudowany przez Pana ze środków własnych oraz z kredytu.
Nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym sprzedano w dniu 26 września 2022 r. za kwotę 3 185 000,00 zł, przy czym Panu przysługiwał udział ½. Z tytułu sprzedaży otrzymał Pan łącznie 2 480 000,00 zł, w tym 1 312 000,00 zł na rachunek bankowy oraz 1 068 000,00 zł przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego.
Różnica między kwotą faktycznie otrzymaną a przysługującym udziałem wynika z wewnętrznego porozumienia między małżonkami, zgodnie z którym nadwyżka stanowiła zwrot nakładów poniesionych przez Pana na wspólną nieruchomość.
Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe - zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.
W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Warto zwrócić uwagę na obecną konstrukcję art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.
Wobec tego w analizowanej sprawie datą nabycia przez Pana nieruchomości jest data nabycia działki do majątku wspólnego, tj. 22 marca 2017 r.
W związku z tym, że 26 września 2022 r. sprzedał Pan, wraz z ówczesną małżonką, nieruchomość zabudowaną, sprzedaż ta stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.
Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Art. 30e ust. 2 ww. ustawy stanowi, że:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).
Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
Art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy stanowi, że:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
W świetle art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującymi w szczególności udokumentowane koszty nabycia nieruchomości. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyć można:
Wskazany powyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.
Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.
Ustawodawca jako koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości wskazał również nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości poniesione w czasie jej posiadania. Przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Pod pojęciem nakładów należy zatem rozumieć wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość.
Podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej, określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób niebudzący wątpliwości stwierdza, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość tej nieruchomości określona w umowie zbycia, która powinna odzwierciedlać jej cenę rynkową na dzień zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Przychodem, nie jest więc np. kwota faktycznie otrzymana przez sprzedającego do dyspozycji, lecz wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, o ile odpowiada ona wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia.
Należy bowiem zauważyć, że Panu oraz Pana byłej małżonce w przedmiotowej nieruchomości przysługiwały udziały wynoszące po 1/2. Skoro zatem, Państwa udziały w sprzedanej nieruchomości wynosiły po 1/2, to przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, sprzedający ustalają z uwzględnieniem ceny sprzedaży wynikającej z umowy sprzedaży i wielkości ich udziałów. Przychodem z powyższego źródła jest, co wykazano wyżej, a co wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie, a nie środki rzeczywiście otrzymane. Podstawę opodatkowania ustala się bowiem w oparciu o cenę sprzedaży wynikającą z umowy sprzedaży oraz wielkość udziału przysługującego współwłaścicielowi, a nie w oparciu o faktyczny przepływ środków jaki z różnych powodów może nastąpić między współwłaścicielami. Zatem, przychodem ze sprzedaży nieruchomości, nie jest kwota faktycznie otrzymana, lecz kwota wynikająca z umowy sprzedaży.
Skoro zatem, Państwa udziały w sprzedanej nieruchomości wynosiły po połowie, to przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, sprzedający ustalają z uwzględnieniem ceny sprzedaży wynikającej z umowy sprzedaży i wielkości ich udziałów.
Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1, w którym wskazał Pan, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości powinien być ustalony zgodnie z udziałem przypadającym na Pana jako współwłaściciela, tj. jako połowa ceny sprzedaży, niezależnie od rozliczeń wewnętrznych między Panem a Pana byłą małżonką, należało uznać za prawidłowe.
Jednocześnie do kosztów uzyskania przychodu może Pan zaliczyć połowę ceny nabycia działki nabytej w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej oraz całość udokumentowanych wydatków poniesionych przez Pana z majątku odrębnego na budowę domu na tej działce.
Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 również uznano za prawidłowe.
Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe
Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
1. wydatki poniesione na:
a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
a. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
b. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
c. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
Stosownie do art. 21 ust. 25a ww. ustawy:
Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Znaczenie tej regulacji (art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz zakres jej obowiązywania - w odniesieniu do wydatków z umowy deweloperskiej - omówił Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 20 lutego 2024 r. o sygn. akt. II FSK 713/21. Sąd podkreślił, że:
(…) z dniem 1 stycznia 2019 r. na mocy art. 1 pkt 5 lit. b ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159; dalej: „ustawa zmieniająca”) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 21 ust. 25a, zgodnie z którym wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie. Jednocześnie, na mocy art. 16 ustawy zmieniającej, m.in. dodany art. 21 ust. 25a stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. (…). Podnieść w tym miejscu należy, że - jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 854/17 - dopiero zatem ustawą nowelizującą z dnia 23 października 2018 r. prawodawca wyraźnie rozszerzył warunki korzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej o wymóg nabycia preferowanego prawa majątkowego w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków. W ocenie NSA przepis art. 21 ust. 25a PDOFizU stanowi novum legislacyjne, podobnie zresztą jak zmiany treści art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. c PDOFizU w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r. nie zawiera wymogu nabycia preferowanego prawa majątkowego (…) w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków, gdzie taki warunek został dopiero wprowadzony z dniem 1 stycznia 2019 w postaci art. 21 ust. 25a PDOFizU
Ważne jest również to, że w myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy.
Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
Wedle zaś art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:
Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika więc, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (ich części oraz udziału) i określonych praw majątkowych - nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana - na wskazane w art. 21 ust. 25 z uwzględnieniem art. 21 ust. 25a tej ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania tego zwolnienia, ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).
Z opisu sprawy wynika, że planuje Pan nabyć od rodziców lokal mieszkalny i do końca roku 2025 na podstawie zawartej umowy planuje Pan zapłacić im w gotówce zaliczkę. Akt przeniesienia własności i pozostałą do zapłaty należność, wpłaci Pan rodzicom po dniu zawarcia aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu mieszkalnego. Akt ten zostałby zawarty w styczniu 2026 r.
W związku z powyższym powziął Pan wątpliwość, czy prawidłowym jest uznanie zapłaconej w 2025 r. zaliczki na poczet nabycia lokalu mieszkalnego jako wydatku poniesionego przez Pana na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zauważyć należy, że wskazany uprzednio art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się terminem „nabycie”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.
Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.
Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
W myśl art. 156 ww. Kodeksu:
Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.
Zgodnie z art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego:
Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności.
Stosownie natomiast do treści art. 158 ww. Kodeksu:
Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.
Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
Jak już wcześniej wskazano, z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do zastosowania ulgi konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie:
1. wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i
2. dokonanie tej czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego,w którym nastąpiło zbycie.
Przy czym zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Z treści przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy pomiędzy Panem a rodzicami, jak też dokonanie - stosownie do tej umowy - wpłaty zaliczki na poczet ceny, bez wątpienia prowadzi do nabycia własności nieruchomości, ale nie jest z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Artykuł 158 Kodeksu cywilnego przesądza natomiast o formie tej czynności prawnej. Zawarta umowa nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości - jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości.
Innymi słowy, brak zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego w terminie trzech lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje niewypełnienie warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania (podatkiem dochodowym) zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem dysponowania przez podatnika tytułem własności lub współwłasności do nieruchomości.
Przedmiotową nieruchomość zbył Pan wraz z byłą małżonką 26 września 2022 r.
W związku z powyższym ostateczny termin na wydatkowanie przez Pana przychodu na własne cele mieszkaniowe upływa 31 grudnia 2025 r. Co prawda zaliczkę na poczet zakupu lokalu mieszkalnego od rodziców planuje Pan wpłacić do końca 2025 roku, jednakże przeniesienie własności (akt notarialny) zostanie podpisany w styczniu 2026 r., a więc już po upływie terminu, który umożliwiałby Panu zaliczenie tej wpłaty na poczet wydatkowania na własne cele mieszkaniowe.
Podsumowując, skoro do 31 grudnia 2025 r. nie zawrze Pan umowy przeniesienia prawa własności lokalu mieszkalnego na Pana rzecz, to - w opisanych okolicznościach - nie będzie przysługiwała Panu możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wydając interpretację opieramy się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku - nie prowadzimy postępowania dowodowego.
Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.
Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Informuję również, że wydając interpretacje indywidualne nie odnoszę się do kwot i nie dokonuję wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek określenia podstawy opodatkowania, a prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.
Organ nie odniósł się także do kwestii skutków podatkowych otrzymania przez Pana nadwyżki środków pieniężnych z tytułu sprzedaży przysługującego Panu udziału w nieruchomości, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.
Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo