Wnioskodawca w 2021 roku nabył dom, który sprzedał 17 września 2024 roku. Przed tą sprzedażą, w latach 2023-2024, zawarł umowę deweloperską na zakup mieszkania i wpłacał transze na jego poczet, finansując je z pożyczek od rodziców oraz zaliczki otrzymanej od kupującego dom. Po sprzedaży domu spłacił pożyczki rodzicielskie…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
- stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
1. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 17 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 7/25 (data wpływu orzeczenia 15 lipca 2025 r.); i
2. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
17 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 11 listopada 2024 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Dnia 18.01.2021 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym w stanie deweloperskim (dalej „Dom”), w którym następnie zamieszkał (po dokonaniu stosownych prac wykończeniowych).
Wnioskodawca sfinansował nabycie m.in. z zaciągniętego na ten cel kredytu hipotecznego („Kredyt”). Dnia 18.11.2023 r. Wnioskodawca zawarł z firmą deweloperską umowę rezerwacyjną lokalu mieszkalnego (dalej: „Mieszkanie”) w znajdującym się w trakcie budowy budynku mieszkalnym wielomieszkaniowym („w bloku”). Dnia 4.03.2024 r. Wnioskodawca podpisał umowę deweloperską dotyczącą Mieszkania. Wnioskodawca wpłacał firmie deweloperskiej kolejne transze („Transze”) ustalonej ceny Mieszkania. Wnioskodawca finansował je częściowo z pożyczek od rodziców („Pożyczki”) i częściowo z zaliczki („Zaliczka”), którą otrzymał na poczet ceny sprzedaży Domu.
Umowa ustanowienia odrębnej własności Mieszkania i zawarcie umowy kupna sprzedaży Mieszkania ma nastąpić w terminie do 30.04.2025 r. Wnioskodawca będzie realizował w Mieszkaniu własne cele mieszkaniowe. Dnia 17.09.2024 r. Wnioskodawca sprzedał Dom. W związku ze sprzedażą domu oraz nabyciem Mieszkania, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o Pit. Z części przychodu uzyskanego ze sprzedaży Domu, Wnioskodawca spłacił Pożyczki.
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
1. Zaliczka wynikała z umowy przedwstępnej sprzedaży Domu zawartej w dniu 27.07.2024 r., została zapłacona Wnioskodawcy w dniu 27.07.2024 r., w wysokości 65.000 zł.
2. Transza 1 wpłacona dnia 18.11.2023 r. w wysokości 10.000 zł.
Transza 2 wpłacona dnia 18.03.2024 r. w wysokości 400.000 zł.
Transza 3 wpłacona dnia 18.09.2024 r. w wysokości 235.000 zł.
Transza 4 wpłacona dnia 7.11.2024 r. w wysokości 129.000 zł.
Do zapłaty pozostała ostatnia transza w wysokości 86.000 zł, która zostanie zapłacona po zakończeniu budowy budynku, w którym będzie znajdować się Mieszkanie.
3. Potwierdza Pan, że stanowisko zaprezentowane we wniosku o interpretację nie ulega zmianie pomimo ww. uzupełnienia opisu stanu faktycznego.
Pytanie
Czy wydatki poczynione przez Wnioskodawcę przed 17.09.2024 r. tytułem wpłat Transz na poczet ceny nabycia Mieszkania mogą zostać uznane za wydatkowanie przychodu ze zbycia Domu na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o Pit?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poczynione przez Wnioskodawcę przed 17.09.2024 r. tytułem wpłat Transz na poczet ceny nabycia Mieszkania mogą zostać uznane za wydatkowanie przychodu ze zbycia Domu na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o Pit.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o Pit, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia” nie oznacza, że do wydatków na własne cele mieszkaniowe finansowanych z przychodu ze zbycia nieruchomości mogą zostać zaliczone jedynie wydatki dokonane po dniu odpłatnego zbycia. Ww. zwrot wskazuje jedynie moment, od którego należy liczyć trzyletni termin na dokonanie wydatków. Por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w sprawie z 18 lutego 2020 r., II FSK 759/18 oraz z 9 stycznia 2020 r., II FSK 159/18, z 6 sierpnia 2019 r., II FSK 2080/17; z 18 maja 2018 r., II FSK 1328/16; z 14 czerwca 2017 r., II FSK 1475/15). W orzecznictwie podkreśla się, że kluczowym warunkiem uzyskania prawa do przedmiotowej ulgi w zakresie określonych części przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości jest faktyczne wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe (nie później, niż w ciągu 3 lat od dnia zbycia), a nie chronologia wykonywanych czynności (data zbycia nieruchomości, data nabycia nieruchomości, daty czynienia wydatków). Za takim podejściem przemawia w szczególności cel wprowadzenia przedmiotowej ulgi do ustawy o pit, jakim było ułatwienie podatnikom (poprzez zwolnienie podatkowe) finansowania własnych celów mieszkaniowych z przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Do podatnika należy decyzja co do tego, w jaki możliwie racjonalny z jego punktu widzenia sposób, uwzględniając ograniczone zazwyczaj możliwości finansowe, skorzysta z tej preferencji. Ustanowienie przesłanek uprawniających do skorzystania z ulgi podatkowej, a także ocena czy w konkretnym przypadku przesłanki te zostały spełnione, nie powinny z założenia kolidować z racjonalnością gospodarczą podejmowanych przez podatnika działań. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, część wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe (tj. na zakup Mieszkania, który finalnie nastąpi do końca kwietnia 2025 roku) miała miejsce przed datą sprzedaży Domu.
Wydatki te zostały sfinansowane Zaliczką oraz Pożyczkami, przy czym Pożyczki zostały przez Wnioskodawcę spłacone z przychodu uzyskanego ze sprzedaży Domu. Nie ulega więc wątpliwości, że źródłem finansowania tych wydatków na własne cele mieszkaniowe był przychód ze sprzedaży Domu.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Pana wniosek - 21 listopada 2024 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDWP.4011.189.2024.2.ASZ, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Panu 2 grudnia 2024 r.
Skarga na interpretację indywidualną
19 grudnia 2024 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
Wniósł Pan o:
1. uchylenie zaskarżonej Interpretacji indywidualnej;
2. zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z obowiązującymi przepisami.
Postępowanie przed sądem administracyjnym
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2024 roku znak 0114-KDWP.4011.189.2024.2.ASZ - wyrokiem z 9 kwietnia 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 7/25.
Wyrok wpłynął do mnie 15 lipca 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Źródła przychodów
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.
Z opisu sprawy wynika, że Dom zakupił Pan w 2021 r. - jest to zatem data nabycia, od której liczony jest 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. Wobec powyższego, sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w 2024 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych.
Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
W świetle art. 19 ust. 1 tej ustawy:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy:
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Koszty i nakłady
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.
Na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Podstawą obliczenia podatku jest więc dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Powyższy przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy. Ustawodawca nie odsyła do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Kosztami uzyskania przychodów są więc udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.
Zwolnienie podatkowe
Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
Wskazać należy, że w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Przepis ten wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.
W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
1) wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2) wydatki poniesione na:
a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.
Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:
Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.
Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
W ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.
Samo poniesienie wydatku na zakup lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.
Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.
Zwolnienie podatkowe w przypadku wpłat Transz na poczet ceny nabycia Mieszkania przed sprzedażą Domu jako wydatku na własne cele mieszkaniowe
Wątpliwości Pana budzi kwestia uznania wydatków poczynionych przez Pana przed 17.09.2024 r. tytułem wpłat Transz na poczet ceny nabycia Mieszkania, za wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Z opisu sprawy wynika, że przed 17 września 2024 r. wpłacił Pan dwie transze:
1. 18 listopada 2023 r. w wysokości 10.000 zł;
2. 18 marca 2024 r. w wysokości 400.000 zł;
Natomiast 27 lipca 2024 r. podpisał Pan przedwstępną umowę sprzedaży Domu i otrzymał Pan zaliczkę w wysokości 65.000 zł.
Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.
Przy czym, jak już uprzednio wskazano, zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych powyżej przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie innej nieruchomości jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data zapłaty całości lub części ceny nabywanej nieruchomości. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie.
W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.
W konsekwencji zauważyć trzeba, że z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe).
Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Termin ten, jak z przepisu wynika, ma charakter terminu przewidzianego, ustalonego jako końcowy, tj. terminu, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest jednak wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.
Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponuje/uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazuje, że chodzi w nim o wydatkowanie dochodu, który został uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem jego treść odnosi się jedynie do źródła przychodu, a nie do preferowanej kolejności dokonywanych transakcji.
Wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy przed zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego.
Nie mniej w sprawie tej chodzi o wydatkowanie środków uzyskanych z zadatku, a nie ze środków własnych.
Natomiast w Pana sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której nie otrzymał Pan jeszcze zaliczki i jeszcze przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania dokonuje Pan wpłat transz na poczet ceny nabycia Mieszkania. Wpłaty te nie pochodziły więc z zaliczki otrzymanej w związku z planowaną sprzedażą mieszkania.
Należy podkreślić, że w określonych przypadkach zwolnieniem mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe, np. nabycie prawa do lokalu przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży.
Sfinansowanie nabycia lokalu mieszkalnego z zaliczki uzyskanej tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, może być podstawą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, gdy przyrzeczona (ostateczna) umowa sprzedaży zbywanej nieruchomości, została zawarta już po poniesieniu wydatków na nabycie nowego lokalu.
Do celów mieszkaniowych - wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy - których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia, ustawodawca zakwalifikował wydatki na:
- nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (pkt 1 lit. a ww. przepisu);
- spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30 (pkt 2 lit. a ww. przepisu).
W omawianej sprawie wskazał Pan m.in., że dnia 4.03.2024 r. podpisał Pan umowę deweloperską dotyczącą Mieszkania. Wpłacał Pan firmie deweloperskiej kolejne transze ustalonej ceny Mieszkania. Finansował je Pan częściowo z pożyczek od rodziców i częściowo z zaliczki, którą otrzymał na poczet ceny sprzedaży Domu. W związku ze sprzedażą domu oraz nabyciem Mieszkania, zamierza Pan skorzystać z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o Pit. Z części przychodu uzyskanego ze sprzedaży Domu, spłacił Pan ww. pożyczki od rodziców.
W przedmiotowej sprawie, należy mieć na uwadze, że skoro odpłatne zbycie przez Pana Domu nastąpiło 17.09.2024 r., to dopiero w tej dacie dysponował Pan przychodem z odpłatnego zbycia (z wyjątkiem zaliczki w wysokości 65.000 zł otrzymanej w dniu 27.07.2024 r. w związku z zawarciem umowy przedwstępnej Domu).
Skoro wydatki na nabycie lokalu mieszkalnego, w którym realizuje Pan własne cele mieszkaniowe - zostały przez Pana poniesione przed datą odpłatnego zbycia Domu (a nie po niej) nie doszło do wydatkowania przez Pana przychodu ze sprzedaży nieruchomości, bowiem w dacie ich ponoszenia takim przychodem Pan nie dysponował.
Ponadto wyjaśniam, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że aby nabyć prawo do analizowanego zwolnienia przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych musi zostać przeznaczony na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na własne cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 komentowanej ustawy. Ważne jest również, aby spłacany kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych i aby kredyt ten lub pożyczka został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (z zastrzeżeniem art. 21 ust. 29 i 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
W związku z powyższym, wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia Domu dokonanego 17.09.2024 r. na spłatę pożyczek od rodziców nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pożyczki te nie spełniają bowiem warunków wynikających z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy, tj. nie zostały zaciągnięte w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
W konsekwencji wpłaty Transz na poczet ceny za nabycie Mieszkania, dokonane w okresie przed 17.09.2024 r., przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży Domu, sfinansowane z pożyczek zaciągniętych od rodziców, nie można uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem dokonywane były w momencie kiedy nie dysponował/nie uzyskał Pan jeszcze przychodu ze sprzedaży nieruchomości, a pożyczki te nie zostały zaciągnięte w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Zatem w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania - w odniesieniu do wydatków wymienionych w stanie faktycznym (transz na poczet ceny nabycia zapłaconych przed 17.09.2024 r.) - nie będzie miała zastosowania ulga mieszkaniowa określona w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 7/25.
Odnośnie powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo