Interpretacja 0114-KDWP.4011.198.2025.4.MG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe w zakresie uznania wydatków poniesionych na reklamę i utrzymanie strony internetowej oraz kosztów wynagrodzenia osób zaangażowanych w projekt (podwykonawcy) za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 13 października 2025 r. (data wpływu 14 października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wykonuje działalność polegającą na rozwoju i tworzeniu oprogramowania w sposób opisany we wniosku od 3 stycznia 2022 r.

Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.). Wnioskodawca jest opodatkowany PIT na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT (tzw. podatek liniowy). Wnioskodawca świadczy swoje usługi w sposób całkowicie niezależny, tworząc aplikacje od początku, nie na zlecenie innych podmiotów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje prace programistyczne prowadzące do powstania innowacyjnych rozwiązań. Efekty prac Wnioskodawcy (Oprogramowanie) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są wykonaniem nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu tu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy, nie są jedynie „techniczną”, ale twórczą realizacją szczegółowych projektów.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej osiąga przychody z:

• Należności licencyjnych (w % części zgodnie z posiadanymi przez siebie prawami własności) uzyskiwanych z tytułu udzielonej licencji na aplikacje oznaczone numerami 1), 2), 3) (…),
• Działalności gospodarczej w zakresie usług związanych z wydawaniem pozostałego oprogramowania (w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu), tj. udostępnienie aplikacji użytkownikom - dla aplikacji oznaczonych numerami 4, 5, 6 – (…) Wnioskodawca tworzy i rozwija te aplikacje, w ramach własnej działalności na własne ryzyko, które następnie publikuje w sklepach internetowych, jak np. (...) i osiąga przychody z dystrybucji tych aplikacji). Te usługi oferowane przez Wnioskodawcę są w całości wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (praw autorskich do programu komputerowego (aplikacji) wytworzonego przez Wnioskodawcę).

1) Uniwersalny (...)

Jasne — poniżej ta treść uporządkowana i skrócona do czytelnych punktów (PL): Nazwa: (...)

Opis (co robi): Aplikacja zastępuje (...) i pozwala sterować (...) (...).

Wymagania: (...) w tej samej sieci (...). Połączenie sieciowe umożliwiające wykrywanie urządzeń w LAN.

Obsługiwane marki (przykładowo): (...).

Główne funkcje:

(...)

Korzyści:

(...)

(2) Uniwersalny (...)

Aplikacja kopiuje funkcjonalność (...) i pozwala kontrolować wszystko: (...).

Działa z najpopularniejszymi markami (...). Wymaganą rzeczą jest podłączenie (...).

FUNKCJE:

(...)

Działa przez WIFI: aplikacja automatycznie wykrywa wszystkie (...), umożliwiając inteligentne sterowanie za pomocą telefonu.

Przesyłanie zdjęć i filmów do (...) to w pełni funkcjonalna mobilna wersja (...), która znacznie ułatwia życie. (...).

Zsynchronizuj aplikację z urządzeniem, aby łatwo przeglądać ulubione (...). Wykorzystaj w pełni technologię, by prowadzić bardziej inteligentne życie.

3) (...)

Ta intuicyjna aplikacja pozwala przesyłać (...) bezpośrednio ze smartfona na (...), zmieniając (...). Udostępniaj własne (...). Nie jest wymagana zgodność z (...).

Wersja Premium oferuje wbudowany (...) do płynnego odtwarzania różnych(...), dzięki której nie przegapisz ważnych połączeń, (...).

4) Nazwa aplikacji: (...)

Charakterystyka ogólna: Aplikacja służy do obsługi plików archiwów - umożliwia ich szybkie rozpakowywanie oraz tworzenie nowych archiwów. Obsługuje powszechnie stosowane formaty, w tym m.in. ZIP, RAR, TAR oraz 7-Zip. Użytkownik importuje plik archiwum z pamięci urządzenia lub z wybranej usługi chmurowej i może przeglądać jego zawartość.

Zakres funkcjonalności Aplikacji: 

(...)

5) Nazwa aplikacji: (...)

Charakterystyka ogólna:

Aplikacja służy do odtwarzania (...), umożliwiając (...)w dowolnym miejscu i czasie, w tym w (...). Użytkownik korzysta z własnych źródeł treści (playlisty M3U).

Zakres działania Aplikacji:

(...)

Informacja o źródłach treści:

Aplikacja nie zawiera wbudowanych treści - umożliwia wyłącznie odtwarzanie strumieni pochodzących z osobistych źródeł użytkownika lub z dostarczonych przez niego playlist.

6) Nazwa aplikacji: (...)

Charakterystyka ogólna:

Aplikacja pełni funkcję nowoczesnego (...) oraz zaawansowanego (...), prezentując parametry podróży w czasie rzeczywistym i umożliwiając ich późniejszą analizę.

Zakres działania Aplikacji: 

(...)

Główne funkcjonalności: 

(...)

Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone lub modyfikowane przez Wnioskodawcę są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1062).

Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez niego wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podejmuje aktywność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych powinny być kwalifikowane jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych poprzez stworzenie nowego programu komputerowego lub poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego.

W podsumowaniu należy uznać, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu czynności o charakterze programistycznym popartych wiedzą i umiejętnościami Wnioskodawcy. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca oferuje Oprogramowanie i udziela niewyłącznych, płatnych licencji do Oprogramowania swoim klientom. Wnioskodawca tym samym osiąga dochód z tytułu udzielenia licencji do kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Przychody IP Box).

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, za okres od roku 2022 i w latach kolejnych (zatem wnioskiem jest objęty zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe, dla uproszczenia Wnioskodawca w opisie posługuje się opisem w czasie teraźniejszym, mając na myśli jednocześnie zdarzenie przyszłe).

Wymaga podkreślenia jako istotne, że Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej dokonuje wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box).

Wyodrębnionymi Prawami IP Box są majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania.

Wnioskodawca ponosi i może ponosić także szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, takie jak koszty:

• serwerów - są niezbędne w celu hostowania Oprogramowania;
• zakupu sprzętu komputerowego - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów, drukowania dokumentacji projektowej;
• zakupu wyposażenia biura - potrzebne do tworzenia kodu źródłowego;
• usług księgowych - potrzebne do tworzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji IP BOX;
• użytkowania samochodu, w tym zakup paliwa, koszty napraw, koszty eksploatacyjne - potrzebne do zapewnienia sprawnego środka transportu w celu możliwości dojazdu do Zleceniodawcy kiedy jest to konieczne dla realizacji prac Wnioskodawcy;
• abonamentu telefonicznego i abonamentu łącza internetowego - Wnioskodawca wykonując prace musi mieć dostęp do sieci komórkowej i internetu jako, że są to zupełnie podstawowe narzędzia pracy Wnioskodawcy zapewniające np. możliwość przesyłania efektów swoich prac; narzędzi programistycznych - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów;
• reklam i utrzymania strony internetowej;
• usług deasingu - projektowanie warstwy graficznej Aplikacji realizowane przez podmioty trzecie;
• usług informatycznych realizowanych przez podmioty trzecie (Koszty IP Box).

Między kosztami ponoszonymi na reklamę, a wytworzeniem konkretnego prawa własności intelektualnej, w ocenie Wnioskodawcy występuje bezpośredni związek, tj. koszty reklam ma bardzo duży wpływ na prowadzoną działalność Wnioskodawcy. Dzięki reklamie działania podejmowane przez Wnioskodawcę mogą dotrzeć do szerszego grona odbiorców, co finalnie przekłada się na zyski prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca może bardzo prężnie poszerzać liczbę swoich klientów. Z tego powodu należy uznać owe wydatki za koszty związane z tworzeniem programów komputerowych. Wydatki na marketing pozytywnie wpływają na ilość sprzedanych przez Wnioskodawcę licencji i ilość zleceń programistycznych, działa to pozytywnie na tempo i sposób pracy przy wytwarzaniu programów komputerowych, stąd wydatek ten pozostaje w związku, o którym mowa powyżej. Te wydatki są niezbędne dla wytworzenia prawa własności intelektualnej na oprogramowania, opisane we wniosku.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazać należy, że ponosi on również odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i nast. kc.

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box i Kosztami IP Box stanowić będzie dochód Wnioskodawcy z Praw IP Box (Dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawcę podlegał będzie opodatkowaniu PIT na zasadach liniowych.

Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji prawa autorskie do Oprogramowania (Prawa IP Box), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Stosowanie ewidencji umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2024 r.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej (twórczej) Wnioskodawca nie podejmuje działalności obejmującej badania naukowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca wskazuje, że innowacyjność „Oprogramowania”/„programów komputerowych” wskazanych we wniosku, które tworzył/tworzy/będzie on tworzył i rozwijał/rozwija/będzie on rozwijał, w okresie, którego dotyczy wniosek, polega na tym, że oprogramowanie jest skalowalne i zapewnia wykorzystanie pełnej mocy obliczeniowej, a także nowoczesnych algorytmów. Ponadto, innowacyjność oprogramowania polega na zastosowaniu do jego wytworzenia nowoczesnych technologii oraz innowacyjnego podejścia. Oprogramowanie zapewnia wysoki poziom bezpieczeństwa co jest dodatkowym punktem innowacyjności.

Dodatkowym atutem, który podbija innowacyjność aplikacji jest jej zastosowanie na innowacyjnym rynku.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca dysponował opisem ogólnym, jaki problem chce rozwiązać klient. Klient zgłasza również problemy, które Wnioskodawca rozwiązuje. Niektóre z tych problemów to: potrzeba usprawnienia procesów biznesowych, potrzeba poprawy obsługi klienta, potrzeba stworzenia nowych produktów, potrzeba rozwiązania złożonych problemów technicznych.

Wnioskodawca przeprowadził rozeznanie rynku istniejących rozwiązań dla problemów, z którymi borykali się klienci. Wnioskodawca nie znalazł żadnego rozwiązania, które spełniałoby ich wszystkie oczekiwania, dlatego postanowił stworzyć własne rozwiązanie, które byłoby dostosowane do ich indywidualnych potrzeb. Zasobami wiedzy, którymi Wnioskodawca dysponował są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Wnioskodawcę wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności.

W ramach działalności, dzięki której Wnioskodawca tworzy i modyfikuje/rozwija/ulepsza „oprogramowanie” Wnioskodawca wykorzystuje i rozwija wiedzę i umiejętności nabyte podczas indywidualnego studiowania materiałów z zakresu informatyki, programowania i nowoczesnych technologii oraz swojego doświadczenia zawodowego. Są to wiedza i umiejętności z zakresu technologii informatycznej, technologii programowania oraz w zakresie tworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca pracuje przy użyciu technologii (...), uczy się tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii i pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości.

Efektem działań Wnioskodawcy w ramach tworzenia oprogramowania są zastosowania zapewniające: łatwość użytkowania, wydajność oraz stabilność, niezawodność, brak błędów oprogramowania.

1.2. Etap wstępny - początkowym etapem jest zbadanie potrzeb użytkownika i ustalenie celów, które projekt musi osiągnąć. Podczas komunikacji z potencjalnymi klientami i badania rynku można uzyskać oczekiwania dotyczące parametrów i funkcjonalności programowania. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu, ani gotowymi analizami do stworzenia nowych kodów źródłowych, w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności, co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.

Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji oprogramowania, tj. spełnienie wymogów funkcjonalnych, zaplanowanie prac nad analizą możliwości wprowadzenia nowych lub ulepszonych funkcjonalności, przeprowadzenie analizy, sporządzenie dokumentacji projektowej w zakresie wykonanych analiz.

3. Etap końcowy - obejmuje on ukończenie oprogramowania i podsumowanie wyników prac, a także testowanie oprogramowania.

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek przejawia się w wytworzeniu przez Wnioskodawcę programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawca wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/oprogramowań i przygotowuje do nich analizę.

Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi - każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Wnioskodawca w swojej działalności zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Wnioskodawcy.

W celu realizacji projektów, w ramach których Wnioskodawca tworzy i ulepsza oprogramowanie, Wnioskodawca podejmuje szereg działań zmierzających do usprawnienia istniejącego już wcześniej oprogramowania, począwszy od ustalenia wymagań i sformułowania w związku z tym problemu rozwojowego, przez analizę funkcjonowania dotychczasowego programu, wykorzystanie posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy w celu wymyślenia i zaproponowania innego, bardziej nowoczesnego rozwiązania, które zmieniłoby na lepsze motorykę programu i niosłoby za sobą dodatkowe, nowe funkcjonalności, które uczyniłyby działanie programu bardziej atrakcyjnym dla użytkownika, aż po stworzenie kodu źródłowego i wynikowego nadpisanego fragmentu oprogramowania, który sam w sobie stanowił samodzielny program komputerowy podlegający ochronie na mocy przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca podejmuje następujące działania zmierzające do usprawnienia oprogramowania: oprogramowania, implementację (tworzenie) oprogramowania, testowanie oprogramowania, konieczność projektowania stosownych algorytmów, automatyzacje wdrożeń.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w językach/technologiach: (...). Używanie nowych narzędzi w zakresie oprogramowania wskazanego powyżej i technologii tworzenia architektury tego oprogramowania znacząco różnicuje tworzone lub modyfikowane oprogramowanie od istniejących rozwiązań. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym tworzenia algorytmów wprowadzają nowe funkcje, poprawiają wydajność oprogramowania i rozszerzają jego możliwości. Wnioskodawca wykorzystuje indywidualnie dobraną architekturę, która w pełni odpowiada na potrzeby konkretnego projektu, a wcześniej ta architektura nie występowała w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca przedstawił powyżej też opis do czego służy oprogramowanie.

Okoliczność dodania nowych, zupełnie od nowa opracowanych funkcjonalności, parametrów działania, zasad działania i nowych cech powoduje, że wytworzone nowe „Oprogramowanie” różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i jego klientów. Powstaje nowy produkt, który nie istniał wcześniej. Oryginalność polega na zastosowaniu oryginalnych, nowatorskich rozwiązań programistycznych. Oryginalność wynika również z faktu, że „Oprogramowanie” stanowi efekt pracy Wnioskodawcy, przy której wykonywaniu Wnioskodawca miał zapewnioną swobodę tworzenia, a praca Wnioskodawcy nie polegała na kopiowaniu istniejącego już utworu. Oryginalność wynika również z faktu, że efekty działania Wnioskodawcy stanowią coś wcześniej nieznanego jego twórcy - Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone i rozwijane na rzecz klienta Wnioskodawcy powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości i oryginalności jest spełniona. Tworzone oprogramowania są oryginalne, nie mają swoich odpowiedników na rynku (nie ma takich rozwiązań na rynku) i odpowiadają na potrzeby klienta Wnioskodawcy. To co wyróżnia oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę to wysoki poziom konfigurowalności, łatwość i niski koszt wdrożenia oraz elastyczność w dostosowywaniu do zmieniających się potrzeb klientów oraz nowych technologii pojawiających się na rynku oraz stosowanie najnowszych wzorców tworzenia architektury.

Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem natywnych aplikacji mobilnych na system (...) z wykorzystaniem języków (...). Prace prowadzone są w środowisku (...), w oparciu o czysty i skalowalny kod budowany z wykorzystaniem sprawdzonych architektur projektowych, w szczególności (...).

W zakresie projektowania interfejsów użytkownika Wnioskodawca stosuje (...) oraz (…). W razie potrzeby aplikacje są integrowane z zewnętrznymi API (w szczególności (...)), przy użyciu narzędzi i bibliotek takich jak (...). Do zarządzania danymi wykorzystywane są m.in. (…) (w tym do bezpiecznego przechowywania danych wrażliwych).

W procesie wytwórczym Wnioskodawca wykorzystuje praktyki (...) oraz system kontroli wersji (...) (w tym repozytoria i gałęzie robocze), zapewniając powtarzalność procesu budowania aplikacji, kontrolę jakości oraz możliwość skalowania rozwoju oprogramowania. Działalność, w ramach której Wnioskodawca tworzył/rozwijał, tworzy/rozwija oraz będzie tworzył/rozwijał „program komputerowy” prowadzona była/jest/będzie w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Celem Wnioskodawcy jest dostarczenie klientowi odpowiednich programów komputerowych, tj. w szczególności:

• tworzenie kodu spełniającego założone wskaźniki jakości i efektywności, tworzenie kodu z zachowaniem odpowiedniej struktury (w tym z wykorzystaniem optymalnych narzędzi, funkcji i języków programowania),
• tworzenie kodu programu komputerowego, który realizuje cele biznesowe klientów, tworzenie architektury oprogramowania w celu poprawy jakości korzystania z oprogramowania. Finansowanie następuje ze środków własnych.

Opracowanie ww. programów komputerowych nastąpiło z wykorzystaniem pracy własnej oraz własnych środków finansowych w ramach indywidualnej pracy kreatywnej.

Systematyczność polega na prowadzeniu prac w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac (ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania poszczególnych czynności), weryfikacja (ustalenie, czy zostały osiągnięte założone efekty prac, ewentualne wprowadzanie poprawek i udoskonaleń prowadzących do osiągnięcia założonego rezultatu), zakończenie (zdanie efektów prac).

Harmonogramy prac są ustalane na bieżąco w toku realizacji projektów. W trakcie prac może dochodzić do zmiany harmonogramów, np. poprzez zmiany terminów zakończenia poszczególnych etapów prac. Tak realizowane, dynamiczne harmonogramy były przez Wnioskodawcę zawsze faktycznie zrealizowane w odniesieniu do ww. programów komputerowych.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Modyfikowanie oznacza udoskonalenie i rozwój istniejącego oprogramowania, o którym była mowa we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Obejmuje to między innymi poprawianie błędów i aktualizację oprogramowania do nowych wersji (...). Wynikiem pracy Wnioskodawcy są poszczególne programy komputerowe podlegające ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim. Rozwijanie oprogramowania prowadzi do powstania nowej wersji Aplikacji, która zastępuje dotychczasowe, a więc podlega ona ochronie prawnej jako nowe, odrębne oprogramowanie komputerowe. Analogicznie, w przypadku tworzenia Aplikacji (jej pierwszej wersji) powstaje program komputerowy, podlegający ochronie zgodnie z art. 75 ustawy o prawie autorskim.

Zatem w szczególności oznacza to rozwijanie oprogramowania (utworów). W każdym przypadku - tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku ewentualnego rozwijania utworów - efekty prac Wnioskodawcy są/były/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24).

Wnioskodawcy będą przysługiwać prawa autorskie do tworzonych/ rozwijanych/ modyfikowanych programów komputerowych.

W przypadku rozwoju oprogramowania Wnioskodawca staje się właścicielem majątkowych praw autorskich do tego (rozwiniętego) oprogramowania.

Zmiany wprowadzone przez Wnioskodawcę do rozwijanego oprogramowania mają charakter innowacyjny, prowadząc do stworzenia nowego oprogramowania. Nie mają one charakteru rutynowych, okresowych zmian. Efekty prac Wnioskodawcy (Oprogramowanie, jego aktualizacja) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są wykonaniem nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy, nie są jedynie „techniczną”, ale twórczą realizacją szczegółowych projektów.

Wnioskodawca wskazuje, że będzie w zakresie stanu przyszłego uzyskiwał dochodu (z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP) w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym zdarzeniu.

W szczególności Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej osiąga przychody z:

1) Należności licencyjnych (w % części, zgodnie z posiadanymi przez siebie prawami własności) uzyskiwanych z tytułu udzielonej licencji na aplikacje: (…),

2) Działalności gospodarczej w zakresie usług związanych z wydawaniem pozostałego oprogramowania (w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu), tj. udostępnienie aplikacji użytkownikom - dla aplikacji oznaczonych numerami 4, 5, 6 – (…) (Wnioskodawca tworzy i rozwija te aplikacje, w ramach własnej działalności na własne ryzyko, które następuje publikuje w sklepach internetowych, jak np. (…) i osiąga przychody z dystrybucji tych aplikacji). Te usługi oferowane przez Wnioskodawcę są w całości wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (praw autorskich do programu komputerowego (aplikacji) wytworzonego przez Wnioskodawcę).

Poprzez wydatki na zakup sprzętu komputerowego Wnioskodawca rozumie wydatki na zakup (...) różnych roczników i wersji, monitory, adaptery i przejściówki.

Wnioskodawca wskazuje, że nie będzie ponosił kosztów wyposażenia biura oraz kosztów związanych z użytkowaniem samochodu.

Poprzez wydatki na narzędzia programistyczne Wnioskodawca rozumie wydatki na (...)

Poprzez wydatki na reklamę i utrzymanie strony Wnioskodawca rozumie wydatki na zakup usług w ramach serwisów udostępnianych przez (...)

Poprzez wydatki na usługi deasingu Wnioskodawca rozumie wydatki na usługi z zakresu projektowania UI/UX.

Poprzez wydatki na usługi informatyczne realizowane przez podmioty trzecie Wnioskodawca rozumie wydatki na testy A/B realizowane przez inne podmioty.

Przed zaprogramowaniem aplikacji należy przygotować interfejsy UI/UX i zasoby graficzne (w tym do testowania A/B aplikacji i poprawy wskaźników produktów, doświadczenia użytkownika po wydaniu aplikacji). W tym celu niezbędne są usługi projektanta UI/UX. Na etapie tworzenia aplikacji konieczne jest skorzystanie z usług IT, takich jak programowanie aplikacji (w celu przyspieszenia procesu tworzenia aplikacji) z którego Wnioskodawca korzysta w zakresie pomocniczym, w celu stworzenia aplikacji (choć korzystanie z tych usług nie zastępuje programowania realizowanego przez Wnioskodawcę). Kolejnym etapem jest konfiguracja ASO dla aplikacji ((...) Optimization). Optymalizacja ta jest niezbędna do poprawy trafności wyszukiwania aplikacji (aplikacja jest znajdowana przez użytkowników, którzy są nią zainteresowani), zwiększenia liczby instalacji i większej skuteczności zakupionej reklamy. Reklama aplikacji jest uruchamiana po opublikowaniu aplikacji w sklepie z aplikacjami i służy do dotarcia do większej grupy zainteresowanych użytkowników. Wydawanie Aplikacji przez Wnioskodawcę bez wykonania jakichkolwiek czynności reklamowych jest niemożliwe, ponieważ skazywałoby to z góry aplikacje stworzone przez Wnioskodawcę na niepowodzenie. W sklepach typu (...) jest taka ilość aplikacji, że szansa przypadkowego znalezienia jednej z nich przez potencjalnego użytkownika aplikacji jest bardzo niewielka. Skoro to Wnioskodawca jest wydawcą aplikacji, to wykonywanie przez niego czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ma sens tylko wtedy, gdy jednocześnie tworzonego przez niego aplikacje są promowane. Żaden algorytm (...) nie będzie promować Aplikacji, dla których uprzednio nie zapłacono za ich promocję.

W odniesieniu do kosztów deasingu i usług informatycznych realizowanych przez podmioty trzecie Wnioskodawca wskazuje, iż po stronie wykonawcy realizowana jest część związana z tworzeniem projektu UI/UX wraz z zasobami graficznymi niezbędnymi do opublikowania aplikacji w (...), pomoc w opracowaniu poszczególnych części aplikacji. Wnioskodawca ponosi koszty deasingu i usług informatycznych w związku z zawarciem umów B2B. Podwykonawcy wykonują czynności w ramach samodzielnie prowadzonych działalności JDG. Podwykonawcy wykonują czynności w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności będącej przedmiotem wniosku, polegającej na wytwarzaniu oprogramowania (tj. służą one działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawcę, jako nabyte usługi obce - to zostaje odpowiednio uwzględnione w dokumentacji Wnioskodawcy, w tym w kalkulacji wskaźnika nexus). Podwykonawcy wykonują te czynności na podstawie umowy B2B. Wnioskodawca nabywa kwalifikowane prawa własności intelektualnej (ściślej praw autorskich do programów komputerowych, konkretniej części kodu komputerowego). Wnioskodawca nie nabywa jednak w całości prawa do Aplikacji, ponieważ jest ona wytwarzana przez niego we własnym zakresie jedynie z pomocą podwykonawców. Wnioskodawca nabywa od podmiotów trzecich wyniki prac rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (inne niż kwalifikowane prawa własności intelektualnej). Podmioty trzecie nie są w żaden sposób powiązane z Wnioskodawcą. Wnioskodawca wskazuje, że występuje bezpośredni związek między kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę kosztami na usługi podmiotów trzecich a działalnością związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej prowadzoną przez Wnioskodawcę. Te wydatki są niezbędne w celu wytworzenia Aplikacji oraz jej utrzymywania (ulepszenia).

Wnioskodawca wskazuje, że odrębna ewidencję prowadzi od początku prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, tj. momentu założenia jednoosobowej działalności gospodarczej.

Opisany dochód z udzielenia niewyłącznej licencji na korzystanie z Programu stanowi dochód z zawartej z kontrahentem umowy licencyjnej (art. 66 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Przedmiotowe przychody Wnioskodawca osiąga z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży świadczonych przez siebie usług.

Wytworzone przez Wnioskodawcę prawo własności intelektualnej do przedmiotowych Aplikacji zostaje uwzględnione w cenie usługi udostępnienia Aplikacji świadczonej na rzecz konsumentów. Konsumenci dokonując płatnych zakupów w (...) uiszczają na rzecz Wnioskodawcy opłaty za usługi.

Wnioskodawca po wytworzeniu przez siebie aplikacji oznaczonych numerami 4, 5, 6 – (…) wydaje je (dystrybuuje) w (...). Aplikacje mają charakter oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu (służą one zaspokojeniu potrzeb konsumentów, jednocześnie nie są to gry komputerowe, Aplikacje są pobierane z Internetu do pamięci w telefonie).

Wnioskodawca wskazuje, że będzie zawierał umowy ze sklepami internetowymi dla następujących aplikacji(…) . Wnioskodawca zawiera standardową umowę z (…) . (…) działa jako przedstawiciel/pośrednik Wnioskodawcy: hostuje, promuje, sprzedaje i dostarcza aplikację, fakturuje i pobiera płatności; pobierając przy tym prowizję. Prawo własności praw autorskich do aplikacji pozostaje u Wnioskodawcy. Wnioskodawca udziela licencji (...) jedynie do dystrybucji Aplikacji, natomiast nie może jej komercjalizować. To oznacza, że (...) działając jako agent (pośrednik) pobiera opłaty za korzystanie z aplikacji od jej użytkowników po potrąceniu prowizji przekazuje je na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji otrzymywane od (...) kwoty to rozliczenie wpływów ze sprzedaży (pomniejszonych o prowizję za usługę pośrednictwa), a nie wynagrodzenie za korzystanie przez (...) z praw autorskich przysługujących Wnioskodawcy.

Wnioskodawca będzie zawierał z użytkownikami umowę dotyczącą sposobu korzystania z Aplikacji (w formie Regulaminu Aplikacji) - dla następujących aplikacji: (…) .

Użytkownicy będą mogli wykupić płatne dodatkowe opcje i zapłacić za nie wynagrodzenie, które będzie przekazywane za pośrednictwem (...) na rzecz Wnioskodawcy. Będzie to wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Jednocześnie użytkownicy uzyskają prawo (na podstawie licencji) do korzystania z aplikacji. Powyższe oznacza że Użytkownicy uzyskają niewyłączną, nieprzenoszalną i odwoływalną licencję końcowego użytkownika (...) na korzystanie z Aplikacji bez konieczności wykupywania dodatkowej opcji - w zakresie instalacji, uruchamiania i korzystania z jej funkcjonalności na posiadanych urządzeniach zgodnych, wyłącznie na własny użytek (niekomercyjnie), na terytorium całego świata i przez okres posiadania dostępu do Aplikacji/konta, zgodnie z (...) i regulaminem (...) licencja nie obejmuje m.in. prawa do udzielania sublicencji, modyfikacji, inżynierii wstecznej ani komercyjnej dystrybucji. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za przeniesienie na użytkowników praw. Będzie to wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez niego usług, których niezbędnym elementem będzie udzielenie licencji na korzystanie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionej w cenie dodatkowych, płatnych usług.

Dla następujących aplikacji: Wnioskodawca nie będzie przenosił na użytkowników Aplikacji praw do Aplikacji (będzie natomiast udzielał licencji). Analogicznie Wnioskodawca udzieli licencji w celu dystrybucji na rzecz (...), który dystrybuuje Aplikacje należące do Wnioskodawcy w (...) i pobiera za to prowizji od przekazanych na rzecz Wnioskodawcy opłat za korzystanie przez użytkowników aplikacji z jej dodatkowych usług.

Wnioskodawca będzie zawierał z użytkownikami umowę dotyczącą sposobu korzystania z Aplikacji (w formie Regulaminu Aplikacji). Użytkownicy będą mogli wykupić płatne dodatkowe opcje i zapłacić za nie wynagrodzenie, które będzie przekazywane za pośrednictwem (....) na rzecz Wnioskodawcy. Będzie to wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Jednocześnie użytkownicy uzyskają prawo (na podstawie licencji) do korzystania z aplikacji. Powyższe oznacza że Użytkownicy uzyskają niewyłączną, nieprzenoszalną i odwoływalną licencję końcowego użytkownika (...) na korzystanie z Aplikacji bez konieczności wykupywania dodatkowej opcji - w zakresie instalacji, uruchamiania i korzystania z jej funkcjonalności na posiadanych urządzeniach zgodnych, wyłącznie na własny użytek (niekomercyjnie), na terytorium całego świata i przez okres posiadania dostępu do Aplikacji/konta, zgodnie z (...) i regulaminem (...); licencja nie obejmuje m.in. prawa do udzielania sublicencji, modyfikacji, inżynierii wstecznej ani komercyjnej dystrybucji. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za przeniesienie na użytkowników praw. Będzie to wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez niego usług, których niezbędnym elementem będzie udzielenie licencji na korzystanie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionej w cenie dodatkowych, płatnych usług.

Wnioskodawca nie wystawia faktur na rzecz (...) w celu otrzymania wypłat za sprzedaż aplikacji/subskrypcji w (...) (dla następujących aplikacji: (…). (...) działa jako agent/pośrednik - rozlicza sprzedaż z użytkownikami końcowymi, wystawia im dowody sprzedaży i po potrąceniu prowizji oraz należnych podatków, przekazuje Wnioskodawcy wpływy („proceeds”) zgodnie z raportami w (...).

Po stronie Wnioskodawcy przychód jest ujmowany na podstawie raportów finansowych (...) oraz wyciągów bankowych; dla celów księgowych Wnioskodawca sporządza dowód wewnętrzny/notę wewnętrzną, wykazując jednocześnie koszt prowizji (...). Faktury nie są wymagane przez (...) ani nie są wystawiane na (...), ponieważ sprzedaż nie jest dokonywana na rzecz (...) - (...) świadczy usługę pośrednictwa (udokumentowaną własnymi raportami rozliczeniowymi).

Dla następujących aplikacji: Wnioskodawca nie będzie przenosił na użytkowników Aplikacji praw do Aplikacji (będzie natomiast udzielał licencji). Analogicznie Wnioskodawca udzieli licencji w celu dystrybucji na rzecz (...), który dystrybuuje Aplikacje należące do Wnioskodawcy w (...) i pobiera za to prowizji od przekazanych na rzecz Wnioskodawcy opłat za korzystanie przez użytkowników aplikacji z jej dodatkowych usług.

Wnioskodawca będzie zawierał z użytkownikami umowę dotyczącą sposobu korzystania z Aplikacji (w formie Regulaminu Aplikacji). Użytkownicy będą mogli wykupić płatne dodatkowe opcje i zapłacić za nie wynagrodzenie, które będzie przekazywane za pośrednictwem (...) na rzecz Wnioskodawcy. Będzie to wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Jednocześnie użytkownicy uzyskają prawo (na podstawie licencji) do korzystania z aplikacji. Powyższe oznacza że Użytkownicy uzyskają niewyłączną, nieprzenoszalną i odwoływalną licencję końcowego użytkownika ((...)) na korzystanie z Aplikacji bez konieczności wykupywania dodatkowej opcji - w zakresie instalacji, uruchamiania i korzystania z jej funkcjonalności na posiadanych urządzeniach zgodnych, wyłącznie na własny użytek (niekomercyjnie), na terytorium całego świata i przez okres posiadania dostępu do Aplikacji/konta, zgodnie z (...) i regulaminem (...); licencja nie obejmuje m.in. prawa do udzielania sublicencji, modyfikacji, inżynierii wstecznej ani komercyjnej dystrybucji. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za przeniesienie na użytkowników praw. Będzie to wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez niego usług, których niezbędnym elementem będzie udzielenie licencji na korzystanie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionej w cenie dodatkowych, płatnych usług.

Wnioskodawca nie wystawia faktur na rzecz (...) w celu otrzymania wypłat za sprzedaż aplikacji/subskrypcji w (...) (dla następujących aplikacji: (…). (...) działa jako agent/pośrednik - rozlicza sprzedaż z użytkownikami końcowymi, wystawia im dowody sprzedaży i, po potrąceniu prowizji oraz należnych podatków, przekazuje Wnioskodawcy wpływy („proceeds”) zgodnie z raportami w (...) (...).

Po stronie Wnioskodawcy przychód jest ujmowany na podstawie raportów finansowych (...) oraz wyciągów bankowych; dla celów księgowych Wnioskodawca sporządza dowód wewnętrzny/notę wewnętrzną, wykazując jednocześnie koszt prowizji (...). Faktury nie są wymagane przez (...) ani nie są wystawiane na (...), ponieważ sprzedaż nie jest dokonywana na rzecz (...) - (...) świadczy usługę pośrednictwa (udokumentowaną własnymi raportami rozliczeniowymi).

Preferencyjną stawką Wnioskodawca planuje objąć całe wynagrodzenie otrzymywane z tytułu dystrybucji następujących aplikacji za pośrednictwem (...): (…).

Żadne ze świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie będą wykonywane pod kierownictwem, miejscu i czasie wyznaczonym przez Zleceniodawcę/Klienta.

Kontrahentami Wnioskodawcy będą podmioty spoza Polski.

Wnioskodawca będzie licencjonować następujące aplikacje na rzecz pośrednika z Cypru: (…) Z tego tytułu będzie on osiągał należności licencyjne (objęte pytaniem nr 3). Pośrednik z Cypru będzie dystrybuował aplikacje dalej na (...) i wykonywać czynności marketingowe.

Z kolei świadczenie dodatkowych odpłatnych usług dostępnych użytkownikom końcowym następujących aplikacji: (…) - będzie się odbywać na rzecz konsumentów z różnych krajów, natomiast transakcje (płatności) będą dokonywane za pośrednictwem (...), spółki z siedzibą w Irlandii. Usługi będą świadczone bezpośrednio na rzecz konsumentów, bez pośrednictwa Pośrednika.

Wnioskodawca posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej oraz miejsce zamieszkania wyłącznie w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym). Działalność gospodarcza jest wykonywana przez Wnioskodawcę wyłącznie w Polsce. Wnioskodawca nie posiada zakładu podatkowego w jakimkolwiek (innym) państwie.

Pytania (pytanie nr 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowań komputerowych spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?

2. Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania wskazane w złożonym wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3. Czy Dochód IP Box osiągany z licencjonowania Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do Oprogramowania) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku podlega opodatkowaniu stawką 5%?

4. Czy Dochód IP Box osiągany ze świadczenia usług wydawania Aplikacji (działalności gospodarczej w zakresie usług związanych z wydawaniem oprogramowania), tj. odpłatnego udostępnienia następujących aplikacji użytkownikom w (...): (…) - będzie podlegać opodatkowaniu stawką 5%

5. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania kosztów opisanych w złożonym wniosku (Koszty IP Box) do litery „a” wskaźnika Nexus?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 5a ust. 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca, definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe, odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 5a ust. 39 w zw. z art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumie się:

• badania podstawowe określone jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
• badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a ust. 38 w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należy rozumieć działalność obejmującą; nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest twórcą Oprogramowania (programów komputerowych). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań licencjonowanych klientom.

Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. Należy przy tym podkreślić, że prace opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, zmierzające do stworzenia Oprogramowania nie mają charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca, wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania, wskazane w złożonym wniosku i będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W art. 30ca ust. 1 ustawy PIT ustawodawca traktuje za takie prawa m.in. autorskie prawo do programu komputerowego.

Warunkiem jest ich ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz to, że przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W złożonym wniosku Wnioskodawca wykazał, że przejaw jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o PIT.

Jego praca spełnia bowiem definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” Oprogramowanie, czego ustawodawca wymaga, żeby uznać jego prace za prace rozwojowe.

Utwory realizowane przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF dotyczącymi IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdza się także, że pojęcie to należy traktować szeroko. W konkluzji należy uznać, że Wnioskodawca wytwarza program komputerowy w rozumieniu przedstawionym powyżej. Ponadto, podlega on ochronie prawnej.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód osiągany z licencjonowania Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do Oprogramowania) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku (Dochód IP Box) podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca licencjonuje za wynagrodzeniem prawa autorskie do programów komputerowych przez siebie wytworzonych swoim klientom. Wnioskodawca ponosi koszty, które powinny być uznane za bezpośrednie, bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania (Koszty IP Box). W rezultacie Wnioskodawca jest w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych Praw IP Box.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności oraz nie wykonuje tej działalności pod kierownictwem klienta ani w miejscu i czasie wskazanym przez klienta. Zarówno tworzone, jak i rozwijane programy komputerowe (tworzone funkcjonalności implementowane do kodu źródłowego) są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem uznania ich za takie prawa jest to, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Z mocy art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, która pozwala wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach, w tym podatkowych. Powołany przepis prawa nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji pozaksięgowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, oraz wyodrębnienia kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia wszystkie wymienione przesłanki, ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Ad 4

Należy wskazać, że przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje swoim zakresem zastosowania sytuację, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy całość praw własności intelektualnej do tworzonego i rozwijanego/ulepszanego oprogramowania/programu komputerowego jest przekazywana odpłatnie na rzecz danego kontrahenta. Tak więc, należności otrzymywane z tego tytułu (dla niektórych z opisanych we wniosku aplikacji) są dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi.

Tym samym dochód z „wydawania/publikacji” Aplikacji (…) stanowi - w części przypadającej na każde KPWI - dochód z KPWI uwzględnionego w cenie usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 PIT i może podlegać 5% stawce, o ile spełnione są warunki formalne (B+R, ewidencja, nexus). Wnioskodawca osiąga przychody z wydawania stworzonych przez siebie Aplikacji na platformie (...). Wytworzone przez Wnioskodawcę prawo własności intelektualnej do przedmiotowych Aplikacji zostaje uwzględnione w cenie usługi udostępnienia Aplikacji świadczonej na rzecz konsumentów. Konsumenci dokonując płatnych zakupów w (...) uiszczają na rzecz Wnioskodawcy opłaty za usługi. Nie jest to zatem dochód z opłat licencyjnych, lecz z tytułu otrzymanej przez konsumenta usługi.

Konsument korzystając z aplikacji jest zainteresowany konkretną jej funkcjonalnością, która została wytworzona w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, która skutkowała wytworzenie oprogramowania komputerowego, do którego Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie. Konsument kupuje dodatkowe usługi, dlatego że chce skorzystać innowacyjnych i nowoczesnych funkcjonalności aplikacji. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa jest nierozerwalnie, wręcz istotowo związana z wytworzonym przez niego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które pozwala użytkownikowi korzystać z własności i funkcjonalności aplikacji.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania wszystkich kosztów opisanych w złożonym wniosku do litery „a” wskaźnika.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus.

Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo - rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej następujące koszty: wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednakże wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności lub kosztami, jakie zamierza ponieść, są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szczegółowo w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, tj. koszty:

• serwerów - są niezbędne w celu hostowania Oprogramowania;
• zakupu sprzętu komputerowego - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów, drukowania dokumentacji projektowej;
• zakupu wyposażenia biura - potrzebne do tworzenia kodu źródłowego;
• usług księgowych - potrzebne do tworzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji IP BOX;
• użytkowania samochodu, w tym zakup paliwa, koszty napraw, koszty eksploatacyjne - potrzebne do zapewnienia sprawnego środka transportu w celu możliwości dojazdu do Zleceniodawcy kiedy jest to konieczne dla realizacji prac Wnioskodawcy;
• abonamentu telefonicznego i abonamentu łącza internetowego - Wnioskodawca wykonując prace musi mieć dostęp do sieci komórkowej i internetu jako, że są to zupełnie podstawowe narzędzia pracy Wnioskodawcy zapewniające np. możliwość przesyłania efektów swoich prac; narzędzi programistycznych - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów;
• reklam i utrzymania strony internetowej;
• usług informatycznych realizowanych przez podmioty trzecie.

Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika Nexus.

Wydatki na usługi z zakresu projektowania UI/UX (“koszty deasingu”) są niezbędne w celu wytworzenia programu komputerowego będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Technicznie niemożliwe jest wytworzenie jakiejkolwiek aplikacji na telefon, bez stworzenia jego interfejsu dostępnego dla użytkownika. Żeby użytkownik mógł skorzystać z Aplikacji musi on mieć prosty, graficzny interfejs, który będzie zintegrowany z kodem komputerowym “stojącym” za nim.

Interfejs tworzony przez osoby trzecie (w ramach kosztów ponoszonych na tzw. deasing) stanowi odzwierciedlenie oprogramowania. Interfejs użytkownika jest częścią funkcjonalną oprogramowania: definiuje strukturę ekranów, przepływy, stany, komunikaty, dostępność. Te założenia są następnie implementowane w kodzie jako pliki layoutów (np....), komponenty, arkusze stylów, katalogi assetów, lokalizacje i etykiety dostępności - czyli artefakty repozytorium źródeł kompilowane lub dystrybuowane z aplikacją. Bez tego warstwy aplikacja nie spełnia swojej funkcji i nie może być użyta przez człowieka. Standard projektowania systemów interaktywnych (ISO 9241-210) traktuje UI/UX jako integralny etap cyklu życia systemu, warunkujący funkcjonalność i użyteczność rozwiązania. (Standards ITEH).

Polskie przepisy IP Box obejmują autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP (PIT art. 30ca), a dochód z niego może być opodatkowany 5% - pod warunkiem prowadzenia ewidencji i wykazania kosztów „które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia” tego prawa (art. 30ca ust. 9a). Koszty UI/UX właśnie to robią: przekładają wymagania na specyfikację funkcjonalną i interakcję, która potem jest materializowana w kodzie.

Zgodność z podejściem „nexus” (OECD BEPS Action 5)

W kalkulacji IP Box liczą się wydatki bezpośrednio związane z rozwojem IP, w tym na podwykonawców niepowiązanych - to mieści się w zmodyfikowanym podejściu nexus dla reżimów IP. Outsourcowany UI/UX (na rzecz podmiotów niepowiązanych) jest klasycznym komponentem takich wydatków, bo stanowi wkład merytoryczny w rozwój produktu (aplikacji) (OECD).

Podsumowując: ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na projektowanie UI/UX stanowią koszty konieczne i bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem programu komputerowego - kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Interfejs użytkownika jest integralnym elementem funkcjonalnym aplikacji: jego makiety i prototypy są następnie materializowane w kodzie (layouty, komponenty, assety), bez których aplikacja nie może spełniać swojej funkcji. Prace UI/UX przekładają się na konkretne artefakty w repozytorium i wydania produktu, a więc pozostają w ścisłym związku przyczynowym z wytworzeniem kwalifikowanego IP. Wydatki na te usługi (również nabywane od niepowiązanych podmiotów) są zatem elementem kosztów prac B+R prowadzących do powstania i rozwoju programu. Jednocześnie za poza - zakresowe uznaję wydatki o charakterze wyłącznie marketingowo-brandingowym, które nie zostały zaimplementowane w aplikacji. W konsekwencji koszty UI/UX kwalifikują się do ujęcia w kalkulacji IP Box.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) stanowi, że:

Źródła przychodów

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Definicja działalności badawczo-rozwojowej

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Definicja prac rozwojowych

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że wykonuje Pan działalność polegającą na rozwoju i tworzeniu oprogramowania w sposób opisany we wniosku od 3 stycznia 2022 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje Pan prace programistyczne prowadzące do powstania innowacyjnych rozwiązań.

W ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej osiąga Pan przychody z należności licencyjnych (w % części zgodnie z posiadanymi przez Pana prawami własności) uzyskiwanych z tytułu udzielonej licencji na aplikacje (…) oraz w zakresie usług związanych z wydawaniem pozostałego oprogramowania (w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu), tj. udostępnienie aplikacji użytkownikom - dla aplikacji (…)

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek przejawia się w wytworzeniu przez Pana programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Podkreśla Pan, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Pana wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wybiera Pan bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/oprogramowań i przygotowuje do nich analizę. Wskazuje Pan, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi - każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Wnioskodawcy.

W każdym przypadku - tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku ewentualnego rozwijania utworów - efekty Pana prac są/były/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Kryteria działalności badawczo-rozwojowej

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu czynności o charakterze programistycznym popartych Pana wiedzą i umiejętnościami. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących.

Wskazuje Pan, że innowacyjność „Oprogramowania”/„programów komputerowych” wskazanych we wniosku, które tworzył/tworzy/będzie on tworzył i rozwijał/rozwija/będzie Pan rozwijał, w okresie, którego dotyczy wniosek, polega na tym, że oprogramowanie jest skalowalne i zapewnia wykorzystanie pełnej mocy obliczeniowej, a także nowoczesnych algorytmów. Ponadto, innowacyjność oprogramowania polega na zastosowaniu do jego wytworzenia nowoczesnych technologii oraz innowacyjnego podejścia. Oprogramowanie zapewnia wysoki poziom bezpieczeństwa co jest dodatkowym punktem innowacyjności.

Dodatkowym atutem, który podbija innowacyjność aplikacji jest jej zastosowanie na innowacyjnym rynku.

Efekty Pana prac (Oprogramowanie) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są wykonaniem nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy, nie są jedynie „techniczną” ale twórczą realizacją szczegółowych projektów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania.

Systematyczność polega na prowadzeniu prac w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac (ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania poszczególnych czynności), weryfikacja (ustalenie, czy zostały osiągnięte założone efekty prac, ewentualne wprowadzanie poprawek i udoskonaleń prowadzących do osiągnięcia założonego rezultatu), zakończenie (zdanie efektów prac).

Harmonogramy prac są ustalane na bieżąco w toku realizacji projektów. W trakcie prac może dochodzić do zmiany harmonogramów, np. poprzez zmiany terminów zakończenia poszczególnych etapów prac. Tak realizowane, dynamiczne harmonogramy były przez Pana zawsze faktycznie zrealizowane w odniesieniu do ww. programów komputerowych.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że działalność, w ramach której ca tworzył/rozwijał, tworzy/rozwija oraz będzie tworzył/rozwijał „program komputerowy” prowadzona była/jest/będzie w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Pana celem jest dostarczenie klientowi odpowiednich programów komputerowych, tj. w szczególności:

·      tworzenie kodu spełniającego założone wskaźniki jakości i efektywności, tworzenie kodu z zachowaniem odpowiedniej struktury (w tym z wykorzystaniem optymalnych narzędzi, funkcji i języków programowania),

·      tworzenie kodu programu komputerowego, który realizuje cele biznesowe klientów, tworzenie architektury oprogramowania w celu poprawy jakości korzystania z oprogramowania. Finansowanie następuje ze środków własnych.

Opracowanie ww. programów komputerowych nastąpiło z wykorzystaniem pracy własnej oraz własnych środków finansowych w ramach indywidualnej pracy kreatywnej.

Zasobami wiedzy, którymi Pan dysponował są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Pana wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki uwzględnia Pan swojej działalności.

W ramach działalności, dzięki której Pan tworzy i modyfikuje/rozwija/ulepsza „oprogramowanie” wykorzystuje i rozwija Pan wiedzę i umiejętności nabyte podczas indywidualnego studiowania materiałów z zakresu informatyki, programowania i nowoczesnych technologii oraz swojego doświadczenia zawodowego. Są to wiedza i umiejętności z zakresu technologii informatycznej, technologii programowania oraz w zakresie tworzonego oprogramowania. Pracuje Pan przy użyciu technologii (...), uczy się tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii i pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Ponadto sam Pan wskazał w opisie sprawy, że Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒    badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒    prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin.

Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje Pan aktywność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu czynności o charakterze programistycznym popartych Pana wiedzą i umiejętnościami. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących. Tworzy Pan oprogramowanie w językach/technologiach: (...). Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez niego wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań. Zmiany wprowadzone przez Pana do rozwijanego oprogramowania mają charakter innowacyjny, prowadząc do stworzenia nowego oprogramowania. Nie mają one charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzam, że opisane prace rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Pana polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 8 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje Pan prace programistyczne prowadzące do powstania innowacyjnych rozwiązań. Jak Pan wskazał – tworzy oprogramowanie w językach/technologiach: (...). Tworzone oprogramowania są oryginalne, nie mają swoich odpowiedników na rynku (nie ma takich rozwiązań na rynku) i odpowiadają na potrzeby klienta. To co wyróżnia oprogramowanie tworzone przez Pana to wysoki poziom konfigurowalności, łatwość i niski koszt wdrożenia oraz elastyczność w dostosowywaniu do zmieniających się potrzeb zleceniodawcy oraz nowych technologii pojawiających się na rynku oraz stosowanie najnowszych wzorców tworzenia architektury.

Utwory tworzone lub modyfikowane przez Pana są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W każdym przypadku – tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku ewentualnego rozwijania utworów – efekty Pana prac były odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oferuje Pan Oprogramowanie i udziela niewyłącznych, płatnych licencji do Oprogramowania swoim klientom. Tym samym osiąga dochód z tytułu udzielenia licencji do kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Przychody IP Box). W zakresie usług związanych z wydawaniem pozostałego oprogramowania tj. udostępnienie aplikacji użytkownikom - dla aplikacji (…) osiąga Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży świadczonych przez siebie usług.

Ponadto z treści wniosku wynika, że dokonał Pan stosownych wyodrębnień w prowadzonej oddzielnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT.

Zamierza Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT od roku 2022 i w latach kolejnych. Wskazał Pan, w latach kolejnych będzie uzyskiwał dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym zdarzeniu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509); dalej: „ustawa o PAIPP”.

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

• „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red. „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);
• Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. WSA w Łodzi z 4 lutego 2010 r., sygn. akt I ACa 912/09, niepubl.; wyr. WSA w Łodzi z 27 lutego 2013 r., sygn. akt I ACa 1157/12).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto przepisie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W opisie sprawy wskazał Pan, że wytworzone przez Pana prawo własności intelektualnej do opisanych we wniosku Aplikacji zostaje uwzględnione w cenie usługi udostępnienia Aplikacji świadczonej na rzecz konsumentów. Konsumenci dokonując płatnych zakupów w (...) uiszczają na Pana rzecz opłaty za usługi. Tym samym przedmiotowe przychody osiąga Pan z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży świadczonych przez siebie usług zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie wyłącznie ta część ceny sprzedaży usługi, która dotyczy kwalifikowanego IP, a więc w cenie której został uwzględniony kwalifikowany IP, a nie cała wartość sprzedaży usługi.

To oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży.

Wskazać należy, że dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie wyłącznie ta część ceny sprzedaży usługi, która dotyczy kwalifikowanego IP, a więc w cenie której został uwzględniony kwalifikowany IP, a nie cała wartość sprzedaży usługi.

To oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży. Jak wynika bowiem z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). To potwierdza również treść cytowanego powyżej art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z którego wynika, że dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej. Zatem, inne dochody niebędące dochodami z kwalifikowanego IP nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Również zatem cytowane objaśnienia nie pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości wykładni art. 30ca ust. 1 i ust. 7 pkt 3 ustawy.

Zatem dochodem do opodatkowania 5% stawką podatku będzie wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży.

W tym świetle, ulga IP Box powinna zostać zastosowana jedynie do tej części ceny sprzedaży usługi związanej z wydawaniem pozostałego oprogramowania, jaka dotyczy kwalifikowanego IP.

W sytuacji, w której uzyskuje Pan dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży usługi związanej z wydawaniem pozostałego oprogramowania, to dochody te powinny być ustalane w oparciu o zasadę ceny rynkowej w myśl art. 23o i art. 23p ustawy, co wynika z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast odnosząc się do uzyskiwanych przez Pana przychodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej do programów komputerowych mieszczą się one w kategorii przychodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy), które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP.

W związku z tym na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata objęte wnioskiem, tj. za rok 2022 oraz za lata kolejne, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2, 3 i 4 również należało uznać za prawidłowe.

Uwzględnienie kosztów przy ustalaniu wskaźnika nexus

Pana wątpliwości w zakresie pytania nr 5 dotyczą ustalenia, czy prawidłowo klasyfikuje Pan koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do litery „a” wskaźnika nexus.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi Pan wydatki wskazane ostatecznie w uzupełnieniu:

• zakup serwerów - są niezbędne w celu hostowania Oprogramowania;
• zakup sprzętu komputerowego, tj.: (...) drukarki, iPhone, iPad różnych roczników i wersji, monitorów, adapterów i przejściówek - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów, drukowania dokumentacji projektowej;
• usługi księgowe - potrzebne do tworzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji IP BOX;
• abonamentu telefonicznego i abonamentu łącza internetowego - wykonując prace musi Pan mieć dostęp do sieci komórkowej i internetu jako, że są to zupełnie podstawowe narzędzia Pana pracy zapewniające np. możliwość przesyłania efektów swoich prac; narzędzi programistycznych - potrzebne bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów;
• narzędzia programistyczne – tj. wydatki na wydatki na (...)
• reklamę i utrzymanie strony internetowej, czyli wydatki na zakup usług w ramach serwisów udostępnianych przez (...) (...) i (...);
• usługi deasingu – czyli projektowania warstwy graficznej Aplikacji realizowane przez podmioty trzecie, są to wydatki na usługi z zakresu projektowania UI/UX;
• usługi informatyczne realizowane przez podmioty trzecie (Koszty IP Box) obejmują wydatki na testy A/B realizowane przez inne podmioty.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje Pan także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując wykaz poniesionych kosztów w kontekście prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na uwadze należy mieć zatem kwestię bezpośredniego ich wpływu na wytworzenie, rozwój i/lub ulepszenie kwalifikowanych IP.

W celu prawidłowego wykonania dyspozycji art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odróżnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od kosztów pośrednich. Dokonując powyższego należy mieć na uwadze stosunek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem, rozwojem czy ulepszeniem kwalifikowanych IP, z pominięciem stopni pośrednich.

Brak wyznaczonej granicy pomiędzy wydatkami bezpośrednimi a pośrednimi prowadzi wprost to wypaczenia intencji ustawodawcy celowo posługującego się określeniem „bezpośrednio”. Rozszerzająca wykładnia wydatków obejmujących wszystkie ponoszone koszty, a więc również te pośrednio wpływające na wytworzenie, rozwój czy ulepszenie kwalifikowanych IP, prowadzi wprost do wynaturzenia charakteru danego przepisu – z preferencji przedmiotowej związanej z rodzajem ponoszonych kosztów, staje się de facto preferencją podmiotową, ze względu na prowadzoną przez podatnika działalność.

Istotę powyższego rozróżnienia wyrażają postanowienia art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie wskazane zostało, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Powyższy przepis wskazuje na nieadekwatność kosztów związanych np. z nieruchomością. Koszty takie nie są bowiem bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co nie zmienia faktu, że pośrednio taka relacja istnieje. Powyższe wyliczenie stanowi katalog otwarty, nieograniczony do wyliczenia w nim zawartego.

W świetle powyższego do kalkulacji wskaźnika nexus (litera a) nie może Pan ująć wydatków poniesionych na reklamę i utrzymanie strony internetowej (tj. kosztu reklam Aplikacji w ramach serwisów udostępnianych przez (...) i (...)).

Trudno bowiem uznać, że wydatki te związane są z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową. Jak Pan bowiem wyjaśnił wydawanie Aplikacji przez Pana bez wykonania jakichkolwiek czynności reklamowych jest niemożliwe, ponieważ skazywałoby to z góry aplikacje stworzone przez Pana na niepowodzenie. W sklepach typu (...) jest taka ilość aplikacji, że szansa przypadkowego znalezienia jednej z nich przez potencjalnego użytkownika aplikacji jest bardzo niewielka. Skoro to Pan jest wydawcą aplikacji, to wykonywanie przez Pana czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej ma sens tylko wtedy, gdy jednocześnie tworzone przez Pana aplikacje są promowane. Żaden algorytm (...) nie będzie promować Aplikacji, dla których uprzednio nie zapłacono za ich promocję. Koszty te niewątpliwie są związane z uzyskiwanym dochodem z tytułu wydawania Aplikacji, jednakże trudno uznać, że są to koszty poniesione przez Pana bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową dotyczącą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a tylko takie koszty mogą być uwzględnione w lit. a wzoru nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reklama Aplikacji w ramach serwisów udostępnianych przez (...) i (...) ma na celu promowanie usług związanych z wydawaniem oprogramowania (Aplikacji), tym samym stanowi koszt związany z Pana działalnością w ujęciu ogólnym, a nie z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową dotyczącą wytworzenia konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym przedstawione okoliczności dotyczące tego wydatku wskazują na brak bezpośredniego związku z wytworzeniem IP, w konsekwencji wydatki te nie będą stanowić kosztów, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odrębnie natomiast należy odnieść się do kwestii prawidłowego ujęcia we wskaźniku nexus kosztów wynagrodzenia osób zaangażowanych w projekt (podwykonawców).

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W zakresie prawidłowego ujęcia kosztu usług podwykonawcy do wskaźnika nexus, należy odnieść się do wykładni przedstawionej w Objaśnieniach MF w pkt 114:

Z kolei w pkt 115 ww. Objaśnień MF wyjaśniono, że:

Punkt 116 ww. Objaśnień MF stanowi natomiast, że:

Zgodnie z pkt 117 ww. Objaśnień MF:

Wyjaśnił Pan, że ponosi koszty deasingu i usług informatycznych w związku z zawarciem umów B2B. Podwykonawcy wykonują czynności w ramach samodzielnie prowadzonych indywidualnych działalności gospodarczych. Podwykonawcy wykonują czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności będącej przedmiotem wniosku, polegającej na wytwarzaniu oprogramowania. Wyjaśnił Pan, że nabywa Pan od podmiotów trzecich:

• kwalifikowane prawa własności intelektualnej (ściślej prawa autorskie do programów komputerowych, konkretniej części kodu komputerowego). Nie nabywa Pan jednak w całości prawa do Aplikacji, ponieważ jest ona wytwarzana przez Pana we własnym zakresie jedynie z pomocą podwykonawców;
• wyniki prac rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (inne niż kwalifikowane prawa własności intelektualnej).

W opisie sprawy wskazał Pan, że podmioty trzecie nie są w żaden sposób powiązane z Panem. Wskazuje Pan ponadto, że występuje bezpośredni związek między kosztami ponoszonymi przez Pana na usługi podmiotów trzecich a działalnością związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Te wydatki są niezbędne w celu wytworzenia Aplikacji oraz jej utrzymywania (ulepszenia).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, wskazać należy, że wydatki poniesione na nabycie od podwykonawców wyników (efektów) prac badawczo-rozwojowych, prowadzonych przez tych podwykonawców w ramach prowadzonej przez nich działalności badawczo-rozwojowej, stanowią koszty, o których mowa w lit. b wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile te wyniki (efekty) prac badawczo-rozwojowych nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jeżeli natomiast przedmiotem nabycia od podwykonawców jest kwalifikowanego prawo własności intelektualnej, to wydatki na to nabycie stanowią koszty, o których mowa w lit. d wzoru z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Tym samym ww. koszty wynagrodzenia podwykonawców, w ramach którego nabywa Pan wyniki prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowane prawa własności intelektualnej nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kosztów prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Natomiast wskazane przez Pana wydatki poniesione na:

• zakup serwerów;
• zakup sprzętu komputerowego, tj.: (...), (...), drukarki, iPhone, iPad różnych roczników i wersji, monitorów, adapterów i przejściówek;
• usługi księgowe;
• abonament telefoniczny i abonament łącza;
• narzędzia programistyczne – tj. wydatki na wydatki na (...)

mogą stanowić koszt, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jednakże zauważyć należy również, że dokonując oceny Pana stanowiska w zakresie prawa do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika nexus, organ związany jest przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym w kontekście zadanego pytania oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt do litery „a” wskaźnika nexus w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Panu, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Tym samym Pana stanowisko dotyczące pytania nr 5 jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej