Możliwość opodatkowania działalności gospodarczej ryczałtem lub podatkiem liniowym - rezydent i lekarz na rzecz SORu.
Podatnik jest lekarzem rezydentem w ortopedii i traumatologii, zatrudnionym na umowę o pracę w szpitalu. Jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą i planuje zawrzeć kontrakt z tym samym szpitalem na świadczenie usług medycznych na Szpitalnym Oddziale Ratunkowym (SOR). Obowiązki w ramach rezydentury różnią się od tych na SOR – rezydentura koncentruje się na leczeniu operacyjnym pod nadzorem, natomiast praca na SOR ma charakter interdyscyplinarny, samodzielny i polega na udzielaniu pilnej…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 14 kwietnia 2026 r. oraz 20 kwietnia 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Jest Pan lekarzem w trakcie szkolenia specjalizacyjnego (rezydentury) w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu, zatrudnionym w (...) Szpitalu Wojewódzkim (...) na podstawie umowy o pracę (UoP) w ramach rezydentury. Jednocześnie prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą (JDG).
W ramach działalności gospodarczej chciałby Pan świadczyć usługi medyczne na rzecz tego samego Szpitala, ale wyłącznie w ramach Szpitalnego Oddziału Ratunkowego (SOR).
Kluczowe różnice w obowiązkach:
Rezydentura z ortopedii i Traumatologii narządu ruchu (UoP): Realizacja programu specjalizacji pod nadzorem kierownika specjalizacji, praca na oddziale ortopedycznym, planowe i ostre zabiegi operacyjne, prowadzenie pacjentów oddziałowych przed i po leczeniu operacyjnym, realizacja programu naukowego. W ramach specjalizacji uczestniczy Pan w licznych szkoleniach specjalizacyjnych jak i stażach.
Praca na Szpitalnym Oddziale Ratunkowym w ramach umowy kontraktowej (JDG): Udzielanie świadczeń w stanach nagłego zagrożenia życia, triaż, wstępna diagnostyka wieloprofilowa, zaopatrywanie pacjentów z różnymi jednostkami chorobowymi (pion chirurgiczno-ortopedyczny), a nie tylko ortopedyczne, wykonywanie badań (EKG, badania laboratoryjne, obrazowe) oraz leczenie niezbędne do ustabilizowania pacjenta, wstępna diagnostyka chorego i przekazanie do odpowiedniego oddziału lub skierowanie do dalszego leczenia w trybie ambulatoryjnym.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Charakter działalności: prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest i będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Brak wyłączeń: W stosunku do Pana działalności nie zachodzą i nie będą zachodzić wyłączenia wymienione w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Forma opodatkowania i oświadczenie: W bieżącym roku podatkowym (2026) rozlicza się Pan na podstawie podatku liniowego (art. 30c ustawy o PIT). Niniejszy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego - rozważa Pan zmianę formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych od 1 stycznia 2027 r. Stosowne oświadczenie o wyborze ryczałtu zostanie złożone do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w ustawowym terminie (do 20 lutego 2027 r.), o ile podejmie Pan ostateczną decyzję o zmianie formy opodatkowania.
Limit przychodów: Przychody z Pana działalności gospodarczej w roku 2025 nie przekroczyły limitu 2 000 000 euro. Przewiduje Pan, że suma przychodów w roku 2026 również nie przekroczy tego limitu.
Ryzyko i odpowiedzialność: jako lekarz prowadzący działalność gospodarczą w formie kontraktu na SOR, będzie Pan ponosić pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane usługi medyczne oraz będzie Pan ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (m.in. koszty ubezpieczenia OC, brak wynagrodzenia w czasie choroby/urlopu, koszty szkoleń).
Tożsamość usług (UoP vs JDG): Rezydentura z ortopedii i Traumatologii narządu ruchu (UoP): Realizacja programu specjalizacji pod nadzorem kierownika specjalizacji, praca na oddziale ortopedycznym, planowe i ostre zabiegi operacyjne, prowadzenie pacjentów oddziałowych przed i po leczeniu operacyjnym, realizacja programu naukowego. W ramach specjalizacji uczestniczy Pan w licznych szkoleniach specjalizacyjnych jak i stażach.
Praca na Szpitalnym Oddziale Ratunkowym w ramach umowy kontraktowej (JDG) : Udzielanie świadczeń w stanach nagłego zagrożenia życia, triaż, wstępna diagnostyka wieloprofilowa, zaopatrywanie pacjentów z różnymi jednostkami chorobowymi (pion chirurgiczno-ortopedyczny), a nie tylko ortopedyczne, wykonywanie badań (EKG, badania laboratoryjne, obrazowe) oraz leczenie niezbędne do ustabilizowania pacjenta, wstępna diagnostyka chorego i przekazanie do odpowiedniego oddziału lub skierowanie do dalszego leczenia w trybie ambulatoryjnym.
Dodatkowo wskazuje Pan, że Pana obecna umowa o pracę wygaśnie w pierwszym półroczu 2027 roku, w związku z czym po tym terminie współpraca ze szpitalem będzie kontynuowana wyłącznie w ramach działalności gospodarczej (kontraktu).
Pytanie
Czy w opisanym stanie faktycznym przychody uzyskiwane z tytułu kontraktu na SOR w ramach działalności gospodarczej mogą być opodatkowane podatkiem liniowym (lub ryczałtem), mimo równoległego zatrudnienia w tym samym podmiocie na umowę o pracę w celu odbywania rezydentury z Ortopedii i traumatologii narządu ruchu?
Pana stanowisko w sprawie
W Pana ocenie po podpisaniu umowy kontraktowej na pracę w SOR będzie Pan uprawniony do opodatkowania przychodów z pracy tam podatkiem liniowym lub po ewentualnej zmianie opodatkowania w 2027 roku opodatkowania przychodów ryczałtem.
W Pana ocenie, praca na SOR w ramach kontraktu nie stanowi działalności tożsamej z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracy w trakcie której odbywa Pan szkolenie rezydenckie z Ortopedii i Traumatologii narządu ruchu (rezydenturę).
Uzasadnienie merytoryczne:
Art. 9a ust. 3 ustawy o PIT: Zakaz podatku liniowego/ryczałtu obowiązuje tylko wtedy, gdy podatnik świadczy w ramach działalności usługi odpowiadające czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy.
Charakter pracy: Praca rezydenta ortopedii jest ściśle sprofilowana i ma charakter szkoleniowy, kładący nacisk na leczenie operacyjne. Praca lekarza SOR ma charakter interdyscyplinarny, polega na zabezpieczeniu funkcji życiowych i szybkiej diagnostyce różnicowej, po wstępnej diagnostyce następuje przekazanie chorego do odpowiedniego Oddziału lub decyzja o dalszym leczeniu w trybie ambulatoryjnym.
Brak tożsamości: Czynności na SOR nie pokrywają się z programem specjalizacji z ortopedii realizowanym na oddziale. Na SOR lekarz podejmuje decyzje samodzielnie (w ramach uprawnień), natomiast jako rezydent pracuje w systemie szkoleniowym pod nadzorem.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są:
- stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
- pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 12 ww. ustawy:
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy:
Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.
Zgodnie z art. 9a ust. 3 tej ustawy:
Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
1) (uchylony),
2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.
Na podstawie art. 30c ust. 1 cytowanej ustawy:
Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z powyższym przepisem możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
W myśl art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):
Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:
1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:
a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,
2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.
Ponadto w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy wskazano, że:
Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
W myśl natomiast art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a cyt. ustawy:
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).
Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał lub wykonuje w ramach stosunku pracy. Wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów lub 14% ryczałtem z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).
W sytuacji opisanej we wniosku zakres Pana obowiązków w ramach etatu w szpitalu nie pokrywa się w pełni z obowiązkami w ramach kontraktu z tym szpitalem. Zakres czynności wykonywanych przez Pana w ramach jego działalności gospodarczej jest znacznie szerszy niż jego obowiązki etatowe. Różny jest także sposób wykonywania tych obowiązków - w ramach umowy o pracę zawsze pracuje pod nadzorem kierownika specjalizacji. Jako lekarz prowadzący działalność gospodarczą w formie kontraktu na SOR, będzie Pan ponosić pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane usługi medyczne oraz będzie Pan ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (m.in. koszty ubezpieczenia OC, brak wynagrodzenia w czasie choroby/urlopu, koszty szkoleń). Odmienny jest także charakter wykonywanych czynności - dyżury na SOR i oddziale mają zupełnie inną specyfikę niż dzienna praca na ortopedii i Traumatologii narządu ruchu. SOR jest oddziałem ratunkowym, na którym udzielana jest pilna pomoc pacjentom, bez względu na Pana specjalizację. Natomiast dyżury na ortopedii i Traumatologii narządu ruchu opierają się na konkretnych specjalistycznych świadczeniach.
Z uwagi na powyższe w przedmiotowej sprawie świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz podmiotu, który jest Pana pracodawcą nie będzie wykluczać Pana z możliwości opodatkowania prowadzonej działalności podatkiem liniowym, bądź też ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ponieważ zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz w ramach umowy o pracę nie jest tożsamy.
Pana stanowisko jest prawidłowe.
Jednocześnie wskazać należy, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, są lub będą tożsame z czynnościami, które wykonuje Pan ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo