Interpretacja 0115-KDIT1.4011.391.2021.13.MST

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 3 maja 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 25/22 i

2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 maja 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 19 lipca 2021 r. (wpływ 26 lipca 2021 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała przez przekształcenie osoby fizycznej, która prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Przeważającym przedmiotem działalności Przedsiębiorstwa (zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności) jest 49.41.Z – Transport drogowy towarów. Dochody uzyskiwane przez Spółkę podlegały i podlegają opodatkowaniu na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”).

Jednocześnie, na podstawie art. 24a ust. 4 Ustawy PIT w związku z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 z późn. zm.), Wnioskodawca przed przekształceniem – jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą – był obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zyski osiągane z działalności gospodarczej osoby fizycznej przed przekształceniem w spółkę z o.o., w części, w jakiej nie były przeznaczane na jej potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach tej działalności, tj. nie były przeznaczane i przekazywane do majątku prywatnego osoby fizycznej. Środki te służyły i służą bieżącemu finansowaniu oraz rozwojowi działalności.

Z uwagi na rozwój prowadzonej działalności, na podstawie przepisów art. 551 § 5 oraz art. od 584¹ do 584¹³ ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm.) jednoosobowa działalność gospodarcza została przekształcona w spółkę z o.o. 30 maja 2019 r., co zostało zobrazowane wpisem w KRS pod numerem (...). W wyniku przekształcenia Spółce przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (tj. osoby fizycznej). Jednocześnie osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą stała się jedynym udziałowcem Spółki. Ponadto w wyniku przekształcenia kwota zysków z działalności osoby fizycznej w kwocie wynikającej ze sprawozdania finansowego sporządzonego dla celów przekształcenia została uwzględniona w bilansie Spółki i odniesiona na jej kapitał zapasowy.

W sytuacji, gdy będzie to możliwe (Spółka będzie posiadać odpowiednią płynność finansową – dostępność środków pieniężnych) wspólnik Spółki planuje, aby przekształcona Spółka wypłaciła mu w przyszłości zyski stanowiące całość bądź część zysków z działalności prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Spółka dysponuje ewidencją, z której wynika, jaka część wypłaconych zysków stanowi całość bądź część zysków z działalności osoby fizycznej, a jaka część stanowi zyski wypracowane przez przekształconą Spółkę w okresie działalności tej Spółki. Z uwagi na dokonane przekształcenie i zmianę formy opodatkowania z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółka chciałaby upewnić się w zakresie skutków podatkowych takiej wypłaty, które zaistnieją dla wspólnika tej Spółki na gruncie ustawy PIT.

Uzupełnienie wniosku

W zakresie ukształtowania struktury kapitałowej spółki z o.o. wskazali Państwo, że utworzono kapitał zakładowy i kapitał zapasowy Spółki, które (zgodnie z aktem notarialnym) pokryte zostały w całości majątkiem przedsiębiorcy przekształcanego – A.A. Kapitał zakładowy został utworzony w wysokości (...) zł, a pozostała część została odniesiona na kapitał zapasowy Spółki.

Wypłata przez Spółkę na rzecz wspólnika zysków stanowiących całość lub część zysków z działalności prowadzonej przez niego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego Spółki. Charakter prawny czynności to wypłata zysku powstałego w okresie prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną z kapitału zapasowego Spółki. Wypłata uzależniona jest od płynności finansowej Spółki. Jeżeli Spółka posiadać będzie środki pieniężne do wypłaty świadczenia, to tak też uczyni. Patrząc na rozwój Spółki zarząd uważa, iż będzie to możliwe w tym (2021) roku, jeżeli sytuacja gospodarcza nie ulegnie znacznemu pogorszeniu.

Pytanie

Czy w związku z wypłatą środków pieniężnych ze Spółki, będących wypłatą zysków stanowiących całość lub część zysków z działalności opodatkowanych uprzednio PIT w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, po stronie Spółki powstanie obowiązek poboru podatku (jako płatnika zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) z tytułu zakwalifikowania wypłaconego zysku jako przychodu z tytułu dywidendy i innych przychodów z tytułu udziału w zysku osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, w myśl art. 551 § 5 k.s.h., przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Przekształcenia tego dokonuje się w trybie przepisów art. 584¹ do 584¹³ k.s.h.

Stosownie do art. 584² § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Zgodnie natomiast z przepisem art. 584² § 2 k.s.h. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem, w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Zgodnie z art. 584² § 3 k.s.h. osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Oznacza to, że osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej w zależności od wybranej formy prowadzenia dalszej działalności. Skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą. Tym samym składniki majątku służące prowadzeniu działalności gospodarczej przez osobę fizyczną staną się w wyniku przekształcenia składnikami majątkowymi stanowiącymi własność nowo powstałej Spółki, której osoba fizyczna będzie jedynym wspólnikiem.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem z danego źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy PIT źródłami przychodów są m.in.:

· pozarolnicza działalność gospodarcza;

· kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

· wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

· polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

· polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów usług.

Co do zasady do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy PIT, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. W myśl natomiast art. 45 ust. 1 tej ustawy podatnicy są również obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Z treści powołanych przepisów wynika zatem, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym.

Z kolei za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. W ocenie Wnioskodawcy określenie „dywidenda” używane w ustawie PIT to dochód stanowiący udział w zysku rocznym spółki, przeznaczonym do podziału, będący wynikiem posiadania udziałów/akcji spółki wypłacającej dywidendę. Zatem z wypłatą dywidendy mamy do czynienia wówczas, gdy spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wypracuje za dany rok zysk, jej wspólnicy postanowią o jego podziale, a spółka dokona jego wypłaty.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt opisanego zdarzenia należy uznać – zdaniem Wnioskodawcy – że otrzymanie środków pieniężnych od Spółki będących wypłatą zysków z działalności osoby fizycznej przed przekształceniem nie stanowi przychodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, a tym samym Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do poboru podatku na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT.

Wykazane po przekształceniu w bilansie Spółki zyski z działalności osoby fizycznej przed przekształceniem będą stanowiły w istocie dochód, jaki osoba fizyczna uzyskała z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, który podlegał uprzednio opodatkowaniu podatkiem PIT na poziomie jednoosobowej działalności gospodarczej. Tym samym otrzymanie przez osobę fizyczną środków od Spółki będących wypłatą zysków z działalności tej osoby fizycznej przed przekształceniem będzie de facto niczym innym jak przeniesieniem do majątku prywatnego osoby fizycznej opodatkowanego uprzednio dochodu z działalności osoby fizycznej, przy czym przenoszącym będzie już Spółka, a nie przedsiębiorca, który go wypracował.

Wnioskodawca podkreśla również, że przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością towarzyszy następstwo prawne podmiotów – tj. Spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności osoby fizycznej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem Spółki. Dochód ten nadal pozostaje dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez poprzednika prawnego Spółki.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiotowe środki otrzymane przez osobę fizyczną będą stanowić dywidendę lub inny przychód z udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT (tu: Spółki). Należy bowiem wyraźnie zaznaczyć, że wypłacane środki nie będą pochodzić z zysku wypracowanego przez Spółkę, lecz dochodów (zysków) wypracowanych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Zyski z działalności zostały już raz opodatkowane przez osobę fizyczną podatkiem PIT, wobec czego opodatkowanie tego zysku na moment wypłaty środków ze Spółki do osoby fizycznej skutkowałoby dwukrotnym opodatkowaniem tej samej wartości tym samym podatkiem.

Punkt widzenia tożsamy ze stanowiskiem Wnioskodawcy potwierdza jednolita praktyka interpretacyjna Ministra Rozwoju i Finansów, m.in.:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 sierpnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL3-3.4011.255.2018.1.DS, gdzie stwierdzono, że: „...w związku z otrzymaniem środków pieniężnych od Spółki będących wypłatą zysków stanowiących całość lub część Zysków z działalności opodatkowanych uprzednio podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach Działalności po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2017 r. sygn. 3063-ILPB1-3.4511.90.2017.1.KP, w której stwierdzono: „Należy zauważyć, że przekształcenie Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową Spółkę oznacza następstwo prawne podmiotów, a Spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem Spółki. Dochód ten nadal pozostaje dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez poprzednika prawnego Spółki (tj. Wnioskodawcę) (...). Reasumując, wypłata przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy dochodu wypracowanego przez Wnioskodawcę przed dniem powstania Spółki, od którego Wnioskodawca odprowadził zaliczki na podatek dochodowy, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 marca 2017 r. sygn. 1462-IPPB2.4511.45.2017.1.AF, w której Dyrektor podzielił opinię wnioskodawcy, że „(...) kwoty wypłacone Wnioskodawcy przez Spółkę stanowiące zyski, które Wnioskodawca wypracował w ramach Działalności i które były przez Wnioskodawcę opodatkowywane na bieżąco, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy dochodu do opodatkowania. Dochód od tych zysków został bowiem już przez Wnioskodawcę opodatkowany w momencie jego osiągnięcia – gdy prowadził działalność. Faktyczna wypłata tych środków przez Spółkę nie powinna być więc ponownie opodatkowana”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2016 r. sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.818.2016.1.MM, w której stwierdzono: „Zauważyć należy, że przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową, a następnie przekształcenie jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację spółki przekształcanej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że zysk wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem jednoosobowej spółki kapitałowej bądź zyskiem spółki komandytowej. Zysk ten nadal pozostaje zyskiem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej, poprzednika prawnego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/spółki komandytowej”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2017 r. sygn. 0112-KDIL3-1.4011.145.2017.1.AMN, w której organ stwierdził, że „przekształcenie Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową Spółkę oznacza następstwo prawne podmiotów, a Spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem Spółki. Dochód ten nadal pozostaje dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez poprzednika prawnego Spółki (tj. Wnioskodawcę). Ponadto uiszczenie podatku dochodowego od wypracowanego przez Wnioskodawcę dochodu do dnia przekształcenia działalności gospodarczej w Spółkę spowoduje, że faktyczna wypłata tego dochodu, który został opodatkowany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie będzie podlegał ponownemu opodatkowaniu”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 października 2017 r. sygn. 0115-KDIT3.4011.264.2017.1.AK.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdzają również – w sposób pośredni – interpretacje indywidualne stwierdzające brak opodatkowania wypłaty dywidendy dokonanej przez spółkę kapitałową, która powstała z przekształcenia spółki osobowej, przykładowo:

· interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 listopada 2016 r. sygn. 2641-IBPB-1-2.4510.872.2016.1.BKD;

· interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 października 2016 r. sygn. ITPB1/4511-653/16-1/DP.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem przez osobę fizyczną środków pieniężnych od Spółki będących wypłatą zysków z działalności prowadzonej przez osobę fizyczną przed przekształceniem w spółkę z o.o., po stronie Spółki jako płatnika podatku nie powstanie obowiązek pobrania podatku na postawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, ponieważ wypłacone środki nie stanowią przychodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że w odniesieniu do powołanych powyżej interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację, jednakże są bazą wiedzy i wyznaczają dla Wnioskodawcy kierunek interpretacyjny przepisów podatkowych.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

18 sierpnia 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Państwa wniosku bez rozpatrzenia – znak 0115-KDIT1.4011.391.2021.2.MST. Uznałem, że treść wniosku i pisma uzupełniającego nie spełnia wymogów formalnych dotyczących opisu zdarzenia przyszłego. Stwierdziłem, że opis ten budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanego przekazania środków udziałowcowi – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Powstałe wątpliwości uniemożliwiły ocenę stanowiska Spółki w zakresie skutków podatkowych opisanych okoliczności.

Wnieśli Państwo zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 28 października 2021 r. znak 0115-KDIT1.4011.391.2021.3.MN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie

1 grudnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (wpływ: 3 grudnia 2021 r.). Wnieśli Państwo o uchylenie wydanych postanowień.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił postanowienie II instancji – wyrokiem z 9 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 25/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 6 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 606/22 – oddalił skargę kasacyjną. Sąd ten stwierdził m.in., że:

zalecenie sądu pierwszej instancji, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny uwzględnił zaprezentowaną przez sąd ocenę oznacza, że organ ten (ten sam) – ponownie działając jako organ odwoławczy – powinien uchylić wydane 18 sierpnia 2021 r. ww. postanowienie i wydać interpretację indywidualną.

Wyrok, który uchylił postanowienie II instancji stał się prawomocny 6 lutego 2025 r. Odpis prawomocnego wyroku WSA otrzymałem 30 lipca 2025 r.

Jednocześnie, uwzględniając zalecenia Sądów, 1 października 2025 r. uchyliłem postanowienie z 18 sierpnia 2021 r. o pozostawieniu wniosku Spółki bez rozpatrzenia.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) dopuszczają możliwość przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową.

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych:

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Instytucja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową uregulowana została w art. 584¹ – 584¹³ ustawy Kodeks spółek handlowych.

Stosownie do art. 584² § 1 tej ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 584² § 2 ww. ustawy:

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Według art. 584² § 3 omawianej ustawy:

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) należy zauważyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 omawianej ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Regulacje te definiują przychód (dochód) pochodzący z kapitałów pieniężnych stanowiąc, że jest to przychód (dochód) faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Jednocześnie katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy. Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika.

Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Z kolei w myśl art. 30a ust. 6 tej ustawy:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ww. ustawy:

Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy na Spółce spoczywać będą obowiązki płatnika w związku wypłatą wspólnikowi całości lub części zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej, która to wypłata nastąpi po przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Jak Państwo wskazują, wypłata ta nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego Spółki.

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.

Biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej – nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

W związku z powyższym wypłata środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przed przekształceniem jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę z o.o., dokonana przez tę Spółkę poprzez obniżenie jej kapitału zapasowego, stanowi dla wspólnika przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji Państwa Spółka jako płatnik, zgodnie z art. 41 ust. 4 powołanej ustawy, będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. przychodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Powołane przez Państwa interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie były wiążące przy wydawaniu tej interpretacji.

Należy jednak wskazać, że podstawowym zadaniem organu wydającego interpretacje indywidualne jest wydawanie rozstrzygnięć zgodnych z przepisami, w sposób prawidłowy prezentujących normy prawne wynikające z interpretowanych przepisów. Wydając rozstrzygnięcia organ nie ma obowiązku powielania wcześniej zajętego stanowiska – zwłaszcza jeśli uważa, że wymaga ono rewizji. Ponadto możliwość zmiany stanowiska organu (a co za tym idzie także zmiany wcześniej wydanych rozstrzygnięć) została przewidziana przez ustawodawcę w regulacjach dotyczących procedury wydawania interpretacji indywidualnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.