Interpretacja 0115-KDIT1.4011.423.2026.3.MK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

•      prawidłowe w zakresie pytania pierwszego,

•      nieprawidłowe w zakresie pytania drugiego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan 13 lipca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan lekarzem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w Oddziale (...) w X w A (Szpital (...)). Planowane jest rozwiązanie umowy o pracę z dniem 30 listopada 2026 r. Jednocześnie prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pan usługi medyczne (w tym pełnienie dyżurów medycznych) na rzecz innych podmiotów leczniczych.

Dochody z tej działalności opodatkowuje Pan podatkiem liniowym zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od 1 stycznia 2027 r. planuje Pan rozpocząć współpracę z X w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej (tzw. kontrakt lekarski). Zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej na rzecz tego podmiotu będzie odpowiadał czynnościom wykonywanym wcześniej w ramach stosunku pracy, tj. świadczeniu usług lekarskich na oddziale (...) oraz pełnieniu dyżurów medycznych. Pomiędzy zakończeniem stosunku pracy (30 listopada 2026 r.) a rozpoczęciem współpracy w ramach działalności gospodarczej (1 stycznia 2027 r.) nie będzie istniał stosunek pracy, ani nie będą świadczone usługi na rzecz tego podmiotu.

Pytania

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie Pan uprawniony do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym w 2027 r. w sytuacji świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, jeżeli usługi te odpowiadają czynnościom wykonywanym wcześniej w ramach stosunku pracy, ale są świadczone w innym roku podatkowym?

2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie Pan uprawniony do wyboru opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od 2027 r., w tym również w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz byłego pracodawcy?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, będzie Pan uprawniony do stosowania opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym w 2027 r. Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik traci prawo do opodatkowania podatkiem liniowym w roku podatkowym, w którym uzyskuje przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy odpowiadających czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy w tym samym roku podatkowym. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym warunek ten nie będzie spełniony, gdyż stosunek pracy zakończy się w 2026 r., natomiast świadczenie usług nastąpi w 2027 r. W konsekwencji ograniczenie to nie znajdzie zastosowania.

W Pana ocenie będzie Pan również uprawniony do wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od 2027 r. Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, podatnik traci prawo do opodatkowania ryczałtem w roku podatkowym, jeżeli uzyskuje przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy odpowiadających czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy w tym samym roku podatkowym. Analogicznie jak w przypadku podatku liniowego, ograniczenie to dotyczy wyłącznie sytuacji wykonywania tych czynności w tym samym roku podatkowym. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

•      stosunek pracy zakończy się w 2026 r.;

•      świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej rozpocznie się w 2027 r.,

a zatem przesłanka wyłączająca możliwość stosowania ryczałtu nie będzie spełniona. W konsekwencji będzie Pan uprawniony do wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

- stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

- pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 12 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 tej ustawy:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) (uchylony),

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 cytowanej ustawy:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym przepisem możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał lub wykonuje w ramach stosunku pracy. Wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów lub ryczałtem z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

W sytuacji opisanej we wniosku zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy będzie odpowiadał czynnościom wykonywanym wcześniej w ramach stosunku pracy, tj. świadczeniu usług lekarskich na oddziale (...) oraz pełnieniu dyżurów medycznych.

Ponieważ w roku 2027 zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy będzie odpowiadał czynnościom wykonywanym przez Pana w 2026 r. w ramach stosunku pracy, mając na względzie jednoznaczną treść art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie będzie Pan uprawniony do zastosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z opisu zdarzenia wynika, że stosunek pracy zakończy się 30 listopada 2026 r. i od 1 stycznia 2027 r. planuje Pan rozpocząć współpracę w ramach działalności gospodarczej (tzw. kontrakt lekarski).

W konsekwencji nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem możliwe jest opodatkowanie Pana dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, które będzie Pan uzyskiwał w związku z ww. działalnością, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.