Interpretacja 0115-KDIT1.4011.473.2026.2.MN

Interpretacja indywidualna

  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 12 lipca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Nie prowadzi zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie tworzenia, wydawania ani dystrybucji gier komputerowych.

Wnioskodawczyni zamierza w przyszłości samodzielnie tworzyć niewielkie gry komputerowe/gry wideo jako niezależna twórczyni. Gry będą powstawały w mieszkaniu Wnioskodawczyni, przy użyciu prywatnego komputera oraz dostępnych narzędzi twórczych, takich jak (...) do tworzenia modeli i grafik 3D oraz (...) do składania gry i tworzenia jej działania. Gry będą stanowiły samodzielne, indywidualne utwory cyfrowe/interaktywne, obejmujące w szczególności warstwę wizualną, modele 3D, kompozycję scen, level design, układ elementów, mechaniki rozgrywki, logikę działania, interfejs oraz ogólną koncepcję artystyczną i projektową.

Wnioskodawczyni będzie samodzielnie decydowała o koncepcji gry, jej temacie, wyglądzie, zasadach, przebiegu rozgrywki, kompozycji scen, doborze elementów oraz finalnym kształcie utworu. Wnioskodawczyni będzie samodzielnie tworzyć na potrzeby gier modele 3D, grafiki, sceny, elementy interfejsu i inne składniki wizualne. Może również wykorzystywać własne assety stworzone wcześniej. Wszystkie te elementy będą wynikiem jej pracy twórczej.

Wnioskodawczyni będzie posiadała autorskie prawa majątkowe do stworzonych przez siebie elementów oraz do finalnej gry jako utworu, w zakresie wynikającym z jej twórczego wkładu.

W zakresie mechaniki gry i skryptów Wnioskodawczyni może korzystać z narzędzi wspomagających pracę, w tym narzędzi opartych na sztucznej inteligencji. Narzędzia te będą pełniły funkcję pomocniczą, podobnie jak edytory kodu, dokumentacja techniczna, przykłady programistyczne lub podpowiedzi techniczne. Wnioskodawczyni będzie samodzielnie oceniała, dobierała, modyfikowała i integrowała rozwiązania w projekcie gry.

Gry będą udostępniane odbiorcom za pośrednictwem cyfrowej platformy dystrybucyjnej (...), prowadzonej przez podmiot zagraniczny. Wnioskodawczyni zamierza udostępniać gry na tej platformie w modelu jednorazowego zakupu gry cyfrowej przez użytkownika. W grach nie będą umieszczane mikropłatności, płatne przedmioty wewnątrz gry, reklamy in-game ani inne systemy monetyzacji wewnątrz gry.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni będzie pochodziło od operatora platformy (...) i będzie związane z udostępnianiem gry jako utworu cyfrowego użytkownikom platformy, po potrąceniu prowizji lub innych należności wynikających z regulaminu/umowy z platformą. Wnioskodawczyni nie będzie samodzielnie sprzedawała egzemplarzy gry bezpośrednio odbiorcom końcowym poza platformą (...).

Wnioskodawczyni nie będzie zatrudniała pracowników, nie będzie korzystała z usług podwykonawców przy tworzeniu gier, nie będzie wynajmowała biura ani studia, nie będzie posiadała zorganizowanego zaplecza produkcyjnego ani wydawniczego. Nie będzie ponosiła nakładów typowych dla zorganizowanego przedsiębiorstwa, takich jak usługi agencji marketingowych, odpłatne kampanie reklamowe, odpłatne pozycjonowanie, działania PR, influencer marketing, płatne kampanie sprzedażowe lub outsourcing produkcji. Może ponieść jedynie techniczne i incydentalne opłaty wymagane przez platformę dystrybucyjną, jeżeli będą one konieczne do opublikowania gry.

Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w przyszłości stworzy więcej niż jedną grę. Nie jest jednak w stanie określić, czy w danym roku powstanie jedna gra, dwie gry, kilka gier, czy żadna gra. Proces tworzenia będzie zależny od czasu wolnego, możliwości twórczych, stopnia trudności danego projektu, inspiracji oraz przebiegu nauki narzędzi. Wnioskodawczyni nie posiada stałego harmonogramu wydawniczego, planu produkcyjnego, roadmapy ani zobowiązania do publikowania określonej liczby gier w określonych terminach.

Wnioskodawczyni może prowadzić darmowe profile w mediach społecznościowych, takich jak (...). Profile te będą miały charakter osobistego portfolio twórczego oraz dziennika deweloperskiego. Wnioskodawczyni może pokazywać tam proces powstawania gier, tworzenie modeli 3D, fragmenty prac nad scenami, testy mechanik, krótkie nagrania z rozgrywki oraz kulisy pracy twórczej. Publikowanie takich materiałów będzie odbywało się organicznie, bez wykupywania reklam i bez płatnej dystrybucji treści. Materiały publikowane w mediach społecznościowych mogą zawierać nazwę gry, fragmenty rozgrywki, informację o dostępności gry na (...) oraz link do strony gry na (...). Informacje te będą miały charakter informacyjny dla osób śledzących proces twórczy i będą wskazywały miejsce legalnej dystrybucji utworu.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w opisanym modelu przychody będą wynikały z korzystania z autorskich praw majątkowych do samodzielnie stworzonych gier, a nie z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej wpisanej do CEIDG. Wnioskodawczyni nie posiadała PKWiU dla zarejestrowanej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni w przeszłości prowadziła działalność nierejestrowaną polegającą na sprzedaży cyfrowych produktów do samodzielnego wydruku za pośrednictwem platformy (...). Zakres tej działalności był odrębny od zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem. Dotyczył produktów cyfrowych do wydruku, takich jak materiały dla dzieci, dekoracje, produkty edukacyjne lub okolicznościowe. Nie dotyczył tworzenia gier komputerowych, publikowania gier na (...) ani udzielania licencji do gier komputerowych.

Dotychczas Wnioskodawczyni zajmowała się cyfrową działalnością twórczą. Wnioskodawczyni tworzyła cyfrowe produkty graficzne do samodzielnego wydruku, udostępniane na (...) w ramach działalności nierejestrowanej. Były one tworzone jako gotowe pliki cyfrowe do pobrania i wydruku przez nabywców. Podlegały sprzedaży jako produkty cyfrowe, nie były tworzone w ramach umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło ani na indywidualne zamówienie konkretnego odbiorcy.

W przeszłości Wnioskodawczyni nie tworzyła dotychczas gier komputerowych ani gier wideo przeznaczonych do sprzedaży lub licencjonowania.

Wnioskodawczyni nie wyklucza, że równolegle będzie tworzyła także inne cyfrowe utwory, niezależne od gry komputerowej objętej wnioskiem. Mogą to być w szczególności modele 3D. Utwory te nie będą tworzone jako element gry komputerowej objętej wnioskiem i nie będą przeznaczone do wykorzystania w tej grze. Będą stanowiły odrębne prace cyfrowe, tworzone w ramach nauki, rozwijania umiejętności, portfolio lub odrębnych projektów twórczych i sprzedawane na platformie (...).

Modele 3D, grafiki, sceny, składniki wizualne i inne elementy tworzone bezpośrednio na potrzeby gry komputerowej objętej wnioskiem będą wykorzystywane w tej grze i będą częścią finalnego utworu, jakim będzie gra komputerowa. Wnioskodawczyni nie zamierza sprzedawać ani licencjonować na (...) pojedynczych modeli 3D, grafik, tekstur ani paczek assetów jako odrębnych produktów. Własne assety tworzone wcześniej były wykonywane przede wszystkim w celu nauki, ćwiczeń, rozwijania umiejętności, budowania portfolio oraz sprawdzania własnego stylu twórczego. Nie były tworzone na zamówienie konkretnych odbiorców i nie były tworzone jako element konkretnej ukończonej gry przeznaczonej do sprzedaży.

We wniosku Wnioskodawczyni wskazuje, że do gry może tworzyć nowe elementy od podstaw, specjalnie na potrzeby tej gry, a ewentualne wcześniejsze własne assety mogą służyć jedynie jako inspiracja, materiał ćwiczeniowy lub baza doświadczeń twórczych. Przedmiotem wniosku są wyłącznie takie elementy gry oraz finalna gra komputerowa, które będą stanowiły przejaw indywidualnej działalności twórczej Wnioskodawczyni, ustalony w postaci cyfrowej. Wnioskodawczyni obejmuje wnioskiem wyłącznie te utwory, do których będzie posiadała autorskie prawa majątkowe. Elementy wyłącznie techniczne, pomocnicze, organizacyjne lub pozbawione indywidualnego charakteru twórczego nie są objęte stanowiskiem Wnioskodawczyni dotyczącym przychodów z praw autorskich i 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na ten moment Wnioskodawczyni zamierza tworzyć jedną grę komputerową jako własny, autorski projekt twórczy. Celem stworzenia gry jest realizacja własnej koncepcji, rozwijanie umiejętności oraz sprawdzenie, czy Wnioskodawczyni jest w stanie samodzielnie przejść proces od pomysłu w głowie do ukończonego utworu cyfrowego/interaktywnego.

Gra będzie wynikiem własnej pracy twórczej Wnioskodawczyni i będzie obejmowała m.in. koncepcję świata, warstwę wizualną, kompozycję scen, układ poziomów, mechaniki, elementy interfejsu oraz finalny kształt utworu. Wnioskodawczyni nie zamierza tworzyć gry na zamówienie konkretnego odbiorcy, dla konkretnego studia ani jako element większego projektu innego podmiotu. Wnioskodawczyni nie posiada obecnie planu tworzenia serii gier ani harmonogramu wydawniczego obejmującego kolejne tytuły.

Ewentualne wynagrodzenie uzyskiwane z platformy (...) będzie źródłem przychodu Wnioskodawczyni, jeżeli gra zostanie ukończona, opublikowana i będzie kupowana przez użytkowników platformy. Nie będzie to jednak główne źródło utrzymania Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni posiada/będzie posiadała inne źródło przychodów w postaci umowy o pracę bądź umowy zlecenie z innego zakresu niż sprzedaż i tworzenie gier komputerowych. Przychód z gry będzie miał charakter uboczny i niepewny, zależny od tego, czy gra w ogóle powstanie, czy zostanie zaakceptowana przez platformę i czy spotka się z zainteresowaniem użytkowników. Wnioskodawczyni będzie posiadała inne źródła przychodu w postaci umowy o pracę bądź umowy zlecenia. To źródło będzie podstawowym źródłem utrzymania Wnioskodawczyni. Ewentualne wpływy ze (...), o ile wystąpią, będą dodatkowe, nieregularne i zależne od zainteresowania użytkowników konkretną grą.

Czas poświęcany na stworzenie jednej gry będzie nieregularny i zależny od czasu wolnego, poziomu trudności projektu, etapu nauki, możliwości technicznych oraz przebiegu prac. Wnioskodawczyni nie posiada stałego harmonogramu pracy nad grą. Orientacyjnie Wnioskodawczyni może poświęcać na tworzenie gry kilka godzin w wybrane dni, np. około 1 godzinę tygodniowo. W skali miesiąca może to być około 4 godzin, a w skali roku około 40 godzin, przy czym są to wartości szacunkowe. Stworzenie jednej gry może zająć od kilku miesięcy do ponad roku albo projekt może nie zostać ukończony.

W zakresie wniosku Wnioskodawczyni zamierza udostępniać grę wyłącznie za pośrednictwem platformy (...). Wnioskodawczyni nie zamierza udostępniać gry w innych sklepach, portalach ani za pośrednictwem własnego sklepu internetowego.

Wnioskodawczyni nie wyklucza przygotowania jednej wersji demonstracyjnej gry, jeżeli będzie to potrzebne do umożliwienia użytkownikom technicznego i praktycznego zapoznania się z fragmentem rozgrywki przed zakupem. Wersja demonstracyjna, jeżeli powstanie, będzie dostępna wyłącznie za pośrednictwem platformy (...). Demo będzie miało charakter informacyjno-techniczny i będzie służyło pokazaniu jakości, stylu oraz działania gry, a nie prowadzeniu płatnej kampanii reklamowej.

Wnioskodawczyni przygotowuje się poprzez samodzielną naukę narzędzi wykorzystywanych do tworzenia gier, w szczególności (...), (...), podstawy tworzenia scen, importu assetów, prostych mechanik, interfejsu, organizacji projektu oraz publikacji gry. Wnioskodawczyni korzysta głównie z ogólnodostępnych materiałów edukacyjnych, dokumentacji, tutoriali i filmów instruktażowych, w tym na (...). Wnioskodawczyni nie posiada formalnego wykształcenia kierunkowego w zakresie tworzenia gier komputerowych. Posiada wykształcenie wyższe w zakresie finansów i rachunkowości.

Według zasad (...) opublikowanie nowego produktu (...) wiąże się z opłatą (...) w wysokości 100 USD za każdy produkt/aplikację. Opłata ta ma charakter technicznej, jednorazowej opłaty za zgłoszenie konkretnej gry do dystrybucji na platformie (...). Opłata nie jest abonamentem, nie jest opłatą za stały dostęp do platformy na określony czas i nie jest zależna od liczby użytkowników.

Wnioskodawczyni zamierza korzystać z narzędzi darmowych, takich jak (...) oraz (...). Wnioskodawczyni może korzystać również z darmowych materiałów edukacyjnych, dokumentacji i tutoriali. Jeżeli w przyszłości warunki konkretnego narzędzia przewidywałyby opłatę przy określonym poziomie przychodów, skali komercyjnego wykorzystania albo zmianie licencji narzędzia, będzie to zależne od zasad danego narzędzia. Wnioskodawczyni nie planuje jednak ponoszenia stałych opłat abonamentowych za narzędzia, ani kupowania specjalistycznego oprogramowania wyłącznie w celu prowadzenia zorganizowanej działalności.

Wynagrodzenie będzie wypłacane zgodnie z zasadami platformy (...) i warunkami (...). Wysokość wynagrodzenia będzie zależała od liczby zakupów gry przez użytkowników, ceny gry, ewentualnych zwrotów, podatków, potrąceń, prowizji platformy oraz innych rozliczeń wynikających z zasad (...). Wynagrodzenie nie będzie z góry ustalone. Jeżeli gra nie zostanie kupiona przez użytkowników, Wnioskodawczyni nie otrzyma wynagrodzenia. Według zasad (...) wypłaty są co do zasady dokonywane po zakończeniu okresu sprzedaży, zgodnie z raportowaniem i zasadami płatności platformy. Wynagrodzenie będzie związane z udostępnianiem stworzonej przez Wnioskodawczynię gry komputerowej użytkownikom platformy (...). Wnioskodawczyni rozumie, że będzie ono wynikało z zasad dystrybucji gry na (...), tj. z umożliwienia użytkownikom końcowym zakupu/licencjonowania gry cyfrowej za pośrednictwem platformy.

Wynagrodzenie nie będzie wypłacane za świadczenie usług programistycznych, marketingowych, reklamowych, konsultacyjnych ani za pracę wykonywaną na rzecz platformy. Wysokość wynagrodzenia będzie zależna od zainteresowania grą przez użytkowników końcowych, tj. od liczby zakupów gry oraz zasad rozliczeń platformy. Z wynagrodzenia mogą być potrącane należności wynikające z zasad platformy (...), w szczególności udział/prowizja platformy, podatki, zwroty, chargebacki, korekty sprzedaży, opłaty bankowe lub inne potrącenia przewidziane w umowie/ warunkach platformy.

W trakcie tygodnia ani miesiąca nie powstanie żadna ukończona gra gotowa do publikacji. Stworzenie jednej gry może zająć wiele miesięcy albo ponad rok. Wnioskodawczyni nie jest w stanie określić, czy w danym roku powstanie jedna gra, czy nie powstanie żadna ukończona gra. Wnioskodawczyni nie posiada planu wydawniczego, harmonogramu publikacji ani zobowiązania do tworzenia określonej liczby gier w określonym czasie.

Stopień trudności projektu zależy od wielu czynników, m.in. liczby i rodzaju mechanik, liczby poziomów/scen, zakresu oprawy wizualnej, liczby modeli 3D, interfejsu, testowania, usuwania błędów, optymalizacji, wymogów technicznych platformy oraz poziomu umiejętności Wnioskodawczyni na danym etapie. Wnioskodawczyni sama określa ogólną koncepcję i cele twórcze projektu, ale w toku pracy zakres projektu może być ograniczany albo zmieniany z uwagi na możliwości techniczne, czasowe i twórcze. Wnioskodawczyni będzie uczyła się przede wszystkim (...), (...), podstaw organizacji projektu gry, importu modeli i grafik, tworzenia prostych mechanik, pracy z interfejsem, testowania, eksportu projektu oraz podstaw obsługi (...).

Gra może ostatecznie nie powstać, jeżeli projekt okaże się zbyt trudny technicznie, zbyt czasochłonny, niemożliwy do ukończenia przy dostępnych umiejętnościach, zasobach i czasie, albo jeżeli testy wykażą, że gra nie spełnia oczekiwań jakościowych Wnioskodawczyni. Przeszkodą mogą być także błędy techniczne, problemy z optymalizacją, brak możliwości dokończenia mechanik, ograniczenia sprzętowe, zmiana sytuacji życiowej, brak czasu, utrata motywacji twórczej albo decyzja o porzuceniu projektu z uwagi na niezadowalający efekt artystyczny lub techniczny.

Na ten moment Wnioskodawczyni zamierza stworzyć tylko jedną grę komputerową, objętą wnioskiem. Wnioskodawczyni nie planowała dotychczas tworzenia kolejnych gier, nie przygotowała harmonogramu wydawniczego, nie posiada planu serii gier ani założenia, że będzie regularnie tworzyć i publikować kolejne tytuły. Celem obecnego projektu jest przede wszystkim sprawdzenie własnych możliwości twórczych i technicznych oraz próba doprowadzenia jednego autorskiego pomysłu do formy ukończonego utworu cyfrowego/interaktywnego. Wnioskodawczyni nie jest obecnie w stanie określić, czy po zakończeniu tego projektu podejmie w przyszłości próbę stworzenia kolejnej gry lub innych cyfrowych prac twórczych. Ewentualna decyzja w tym zakresie zależałaby od doświadczeń z pierwszym projektem, czasu wolnego, możliwości twórczych, poziomu trudności oraz sytuacji życiowej Wnioskodawczyni.

Pytania

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię od operatora platformy (...) z tytułu udostępniania samodzielnie stworzonych gier komputerowych, do których Wnioskodawczyni posiada autorskie prawa majątkowe, będą stanowiły przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy?

2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni będzie uprawniona do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodów uzyskiwanych od operatora platformy (...) z tytułu korzystania z autorskich praw majątkowych do samodzielnie stworzonych gier komputerowych, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem limitu określonego w art. 22 ust. 9a tej ustawy?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychody uzyskiwane od operatora platformy (...) z tytułu udostępniania samodzielnie stworzonych gier komputerowych powinny zostać zakwalifikowane jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych. Gra komputerowa/gra wideo, jako rezultat indywidualnej działalności twórczej, może stanowić utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim. W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni będzie samodzielnie tworzyła gry komputerowe, decydując o ich koncepcji, wyglądzie, zasadach, mechanikach, układzie scen, level designie oraz finalnej formie.

Przychód Wnioskodawczyni będzie związany z eksploatacją stworzonego przez nią utworu cyfrowego za pośrednictwem platformy (...). Wnioskodawczyni nie będzie sprzedawała usług programistycznych, usług marketingowych ani usług wydawniczych na rzecz odbiorców. Źródłem przychodu będzie udostępnianie gry jako utworu, do którego Wnioskodawczyni posiada prawa autorskie majątkowe.

Jednocześnie opisane działania nie będą miały cech pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni będzie tworzyła gry samodzielnie, w mieszkaniu, bez zatrudniania pracowników, bez podwykonawców, bez wynajmowania biura lub studia, bez zorganizowanego zaplecza produkcyjnego oraz bez płatnych kampanii reklamowych.

Sam fakt, że Wnioskodawczyni nie wyklucza stworzenia więcej niż jednej gry w przyszłości, nie powinien automatycznie przesądzać o istnieniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie posiada stałego harmonogramu wydawniczego, planu produkcyjnego ani zobowiązania do wydawania określonej liczby gier w określonych terminach. Każda gra będzie odrębnym utworem, powstającym w zależności od czasu wolnego, możliwości twórczych, inspiracji oraz trudności danego projektu.

Również prowadzenie darmowych profili w mediach społecznościowych nie przesądza, zdaniem Wnioskodawczyni, o prowadzeniu działalności gospodarczej. Profile te będą miały charakter portfolio twórczego i dziennika deweloperskiego, służącego dokumentowaniu procesu powstawania utworów. Umieszczenie nazwy gry, fragmentów rozgrywki, informacji o dostępności gry na (...) lub linku do strony gry będzie miało charakter informacyjny i będzie wskazywało miejsce legalnej dystrybucji utworu. Wnioskodawczyni nie będzie korzystała z płatnych reklam, odpłatnego pozycjonowania, agencji marketingowych, afiliacji ani sponsorowanych kampanii sprzedażowych.

W konsekwencji przychody Wnioskodawczyni z tytułu udostępniania samodzielnie stworzonych gier komputerowych za pośrednictwem platformy (...) powinny zostać zakwalifikowane jako przychody z praw majątkowych, a nie jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie ona uprawniona do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodów uzyskiwanych od operatora platformy (...) z tytułu korzystania z autorskich praw majątkowych do samodzielnie stworzonych gier komputerowych, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem limitu określonego w art. 22 ust. 9a tej ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodów mogą mieć zastosowanie do przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Wnioskodawczyni będzie twórczynią gier komputerowych, które będą stanowiły rezultat jej indywidualnej działalności twórczej. Gry będą obejmowały samodzielnie stworzoną lub samodzielnie opracowaną przez Wnioskodawczynię warstwę wizualną, modele 3D, kompozycję scen, mechaniki, logikę gry, układ poziomów, interfejs oraz całościową koncepcję rozgrywki. Działalność ta mieści się w zakresie działalności twórczej dotyczącej programów komputerowych, gier komputerowych, sztuk plastycznych oraz twórczości audiowizualnej.

Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychody w związku z udostępnianiem gry jako utworu cyfrowego za pośrednictwem platformy (...). Przychody te będą bezpośrednio związane z korzystaniem z praw autorskich do stworzonego utworu, a nie ze świadczeniem usług niezwiązanych z prawami autorskimi. Fakt korzystania przez Wnioskodawczynię z narzędzi wspomagających pracę, w tym narzędzi opartych na sztucznej inteligencji, nie zmienia twórczego charakteru finalnej gry, ponieważ narzędzia te będą pełniły funkcję pomocniczą. Wnioskodawczyni będzie samodzielnie decydowała o koncepcji gry, wyborze i modyfikacji rozwiązań, integracji elementów oraz finalnej postaci utworu.

W konsekwencji, skoro przychody będą pochodziły z korzystania z autorskich praw majątkowych do samodzielnie stworzonych gier komputerowych, Wnioskodawczyni będzie uprawniona do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem ustawowego limitu z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są:

·      działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

·      pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

·      kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, nie zaś forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Za przychód z praw majątkowych – stosownie natomiast do art. 18 ww. ustawy – uważa się w szczególności:

przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Powyższe oznacza, że przychody osiągane z tytułu dystrybucji gry za pośrednictwem platformy (...), tj. umożliwienia użytkownikom końcowym gry jej zakupu/licencjonowania, można zakwalifikować jako przychody z praw majątkowych. Jednakże zanim dokona się takiej kwalifikacji, należy przeanalizować nie tylko wskazaną jednostkowo czynność, ale całokształt okoliczności faktycznych sprawy, w ramach których ta czynność dystrybucji gry jest dokonywana, w szczególności badając czy charakter podejmowanych przez Panią czynności poprzez dystrybucję gry, a w konsekwencji udzielanie licencji spełnia przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powyższą definicję uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione podstawowe warunki:

–    zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

–    nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy można stwierdzić, że działalność gospodarcza to taka działalność, która:

·   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

·   wykonywana jest w sposób ciągły, jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

·   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności powodują bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności. W efekcie działania podatnika wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności będą istotnie odbiegały np. od hobbystycznego wykonywania prac artystycznych, a nadto podatnik z podejmowanych czynności uczynił sobie źródło stałego (nieokazjonalnego) zarobkowania.

Z opisu okoliczności faktycznych wynika, że:

·   dotychczas prowadziła Pani działalność nierejestrowaną polegającą na sprzedaży cyfrowych produktów do samodzielnego wydruku za pośrednictwem platformy (...),

·   jednocześnie z tworzeniem gier komputerowych będzie Pani tworzyła także inne cyfrowe utwory, niezależne od gry komputerowej, w szczególności modele 3D sprzedawane na platformie (...);

·  na ten moment ma Pani zamiar stworzenia jednej gry komputerowej, jednak w przyszłości ma Pani zamiar tworzenia niewielkich gier komputerowych/gier wideo,

·  będzie Pani posiadała inne źródła przychodu z umowy o pracę bądź umowy zlecenia;

·   prawdopodobnie zostanie przygotowana wersja demonstracyjna gry,

·   czas poświęcany na stworzenie jednej gry będzie nieregularny i zależny od czasu wolnego, poziomu trudności projektu, etapu nauki, możliwości technicznych oraz przebiegu prac,

·   przygotowuje się Pani do stworzenia tej gry poprzez samodzielną naukę narzędzi wykorzystywanych do tworzenia gier: korzysta Pani z materiałów edukacyjnych, tutoriali, filmów instruktażowych,

·   publikacja gry wiąże się z odpłatnością po Pani stronie w związku z korzystaniem z platformy (...), w szczególności opłaty wstępnej za publikację produktu, prowizji, podatków, zwrotów, opłat bankowych, innych przewidzianych w umowie,

·   będzie Pani prowadzić darmowe profile w mediach społecznościowych, takich jak (...). Profile te będą miały charakter osobistego portfolio twórczego oraz dziennika deweloperskiego – materiały publikowane w mediach społecznościowych mogą zawierać nazwę gry, fragmenty rozgrywki, informację o dostępności gry na (...) oraz link do strony gry na (...).

Odnosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów w kontekście Pani wątpliwości co do kwalifikacji osiąganych przychodów do właściwego źródła przychodów, przychody z dystrybucji gier komputerowych za pośrednictwem platformy internetowej spełniają przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

·   z dystrybucji gier komputerowych będzie Pani osiągała konkretne przychody. Planowanie osiągania przychodów również z umowy o pracę bądź umowy zlecenie nie pozbawia charakteru zarobkowego działalności w postaci dystrybucji gier komputerowych. Ponadto niepewność osiągniecia efektu podejmowanych działań, w tym osiągnięcia zysku, wpisuje się w ryzyko inwestorskie charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym;

·   spełniony jest również warunek ciągłości działalności: w przeszłości tworzyła już Pani prace cyfrowe udostępniane za pośrednictwem platformy internetowej w ramach działalności nierejestrowej. Równolegle z tworzeniem gier komputerowych będzie Pani tworzyła modele 3D sprzedawane na platformie (...). Na potrzeby gier komputerowych będzie Pani ponadto tworzyła modele 3D, grafiki, sceny, składniki wizualne, mechanikę rozgrywki, logikę działania, interfejs, koncepcję artystyczną i projektową, a także wykorzystywała wcześniej stworzone assety;

·   zorganizowanie przejawia się w uporządkowanym działaniu, które pomimo, że nie ma oficjalnego harmonogramu, jednak cechuje się przemyślaną strategią planowanych kolejnych czynności oraz poświęcanego czasu:

–   samodzielnie uczyła się Pani i uczy tworzenia gier poprzez korzystanie z ogólnodostępnych materiałów edukacyjnych, tutoriali, materiałów publikowanych na platformie (...),

–    tworzyła Pani własne assety w ramach ćwiczeń, nauki, rozwijania umiejętności, które następnie były wykorzystywane w Pani portfolio, a niektóre z nich w grach, które ma Pani zamiar tworzyć,

–    tworzy Pani grę od podstaw od zaplanowania jej mechaniki, scenariuszy rozgrywek, po wizualizację, grafikę, interfejs,

–    będzie Pani przygotowywała wersje demonstracyjne gier komputerowych, które prezentują Pani umiejętności oraz jakość gry,

–    będzie Pani prowadziła profile w mediach społecznościowych. W ramach publikowanych materiałów będzie dostępne Pani porfolio oraz zapisy Pani dziennika deweloperskiego wraz z nazwą gry, fragmentami rozgrywek oraz linkiem do platformy (...), na której można zakupić dostęp do gry.

Tym samym podjęła Pan szereg czynności przygotowawczych w celu nabycia umiejętności projektowania gier komputerowych. Samo tworzenie gry według wskazanych danych we wniosku może obejmować 4 godz. w skali miesiąca, jednak Pani aktywność w zakresie nauki, ćwiczeń, przygotowywania równolegle modeli 3D sprzedawanych na innej platformie internetowej, uiszczania opłat w ramach platformy (...), przygotowanie własnego portfolio, publikacja treści na różnych platformach społecznościowych, w tym prowadzenie dziennika deweloperskiego, co wymaga systematycznego, jak nie codziennego zamieszania wpisów na (...), (...) (...), nie pozwala uznać, że Pani działania mają charakter incydentalny czy hobbystyczny.

Przy czym, jeżeli charakter Pani pracy nie wymaga odrębnego biura, specjalistycznego komputera i może ją Pani wykonywać w domu, na posiadanym już komputerze, przy wykorzystaniu dostępnych narzędzi czy kanałów komunikacyjnych to ma to wyłącznie wpływ na obniżenie kosztów tej działalności, nie zaś na ocenę wykonywania tych czynności przez pryzmat zorganizowania.

Z całokształtu opisanych okoliczności wynika, że dystrybucja gier nie będzie miała charakteru okazjonalnego czy sporadycznego. O ile na ten moment będzie Pani zajęta tworzeniem jednej gry, to w przyszłości zamierza ich tworzyć wiele, łącznie z ich prezentowaniem poprzez umieszczanie fragmentów rozgrywek na Pani profilach społecznościowych. Działa Pani we własnym imieniu, ponosi Pani odpowiedzialność za efekty swojej pracy, w związku z czym po Pani stronie powstają zarówno prawa, jak i obowiązki.

Wobec powyższych okoliczności przychody z dystrybucji gier komputerowych przez platformę internetową powinny być rozliczane w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odnosząc się do możliwości zastosowania przez Panią podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się:

kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 analizowanej ustawy koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 12 ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

Podsumowując, uzyskiwane przez Panią przychody z tytułu udostępniania gier komputerowych za pośrednictwem platformy internetowej będą stanowiły przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie ma przy tym znaczenia, że tworzone przez Panią gry komputerowe są utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W konsekwencji do przychodów tych nie mogą mieć zastosowania 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.