Interpretacja 0115-KDIT1.4011.488.2025.1.MST

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

· nieprawidłowe w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania najmu Lokali II oraz

· prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych najmu lokali. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w ramach którego obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej jako: „SPK”), uprawnionym do jej reprezentowania (jako komplementariusz) oraz prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Oba podmioty w zakresie przeważającego PKD wskazują 45.31.Z, tj. sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Ponadto Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której pełni funkcję wiceprezesa zarządu (dalej jako: „SPZOO”).

Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej, a także nie pełni żadnej funkcji w SPK i SPZOO (w SPZOO jest jedynie mniejszościowym wspólnikiem).

Wnioskodawca wraz z Małżonką są właścicielami domu mieszkalnego, w którym zostały wydzielone pokoje wraz z łazienkami, które są przez Wnioskodawcę i jego Małżonkę wynajmowane na cele mieszkaniowe (dalej: „Lokale I”). Wskazane Lokale I zostały nabyte przez Wnioskodawcę i Małżonkę (dalej jako: „Małżonkowie”) w celu lokowania posiadanych oszczędności. Lokale I stanowią majątek wspólny Małżonków. Małżonkowie wynajmują opisane Lokale I na cele mieszkaniowe, w ramach umów najmu zawartych na czas oznaczony (najczęściej na 1 rok). Małżonkowie nie zajmują się najmem krótkoterminowym. Możliwość wynajęcia poszczególnych lokali oraz wysokość przychodów z najmu zależy od aktualnego popytu na najem lokali określonego rodzaju.

Przychód osiągany z najmu Lokali I jest opodatkowany przez Wnioskodawcę i jego Małżonkę w ramach tzw. najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 9a ust. 6 ustawy o PIT). Lokale I nie są i nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych w jakiejkolwiek działalności gospodarczej, tym bardziej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Czynności związane z wynajmem Lokali I są realizowane przez Małżonków, którzy zajmują się w szczególności poszukiwaniem najemców, obsługą umów najmu, monitorowaniem terminowości płatności oraz utrzymywaniem kontaktu z najemcami. Nie zatrudniają pracowników do realizacji czynności związanych z najmem. Obowiązki związane z obsługą umów najmu podzielone są pomiędzy Wnioskodawcę i jego Małżonkę.

Ponadto Wnioskodawca w roku 1989, przed zawarciem związku małżeńskiego, w ramach majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą, wybudował nieruchomość mieszkalną, celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (dalej jako: „Nieruchomość”). W 2014 roku podjęto decyzję, iż budynek ten zostanie przeznaczony do wykorzystania w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Następnie, w oparciu o pozwolenie na budowę, rozpoczęto prace budowlane mające przystosować budynek do potrzeb tej działalności. Budynek ujęto w ewidencji środków trwałych jako nieruchomość w budowie – na tamten czas budynek nie był kompletny i zdatny do użytku. Zanim zaplanowane prace budowlane zostały zakończone, w roku 2022 podjęto decyzję o zmianie sposobu wykorzystania tej Nieruchomości. Uznano, iż w ramach tego budynku zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne (dalej jako: „Lokale II”), które po ich wykończeniu będą albo przeznaczone na sprzedaż, albo przeznaczone na wynajem podmiotowi, który profesjonalnie będzie zajmował się dalszym wynajmem na cele mieszkaniowe. Zgodnie z projektem budowlanym w Nieruchomości będą znajdowały się 43 lokale mieszkalne.

Właścicielem gruntu, na którym położona jest Nieruchomość, w której będą znajdowały się zgodnie z projektem 43 lokale, jest wyłącznie Wnioskodawca. Grunt został nabyty przed zawarciem związku małżeńskiego. Stanowi on majątek osobisty Wnioskodawcy.

Opisane powyżej prace budowlane i wykończeniowe były i są realizowane z własnych środków pieniężnych (oszczędności) Wnioskodawcy i jego Małżonki – są to ich wspólne środki pieniężne, zarobione w czasie trwania związku małżeńskiego, objęte wspólnością majątkową małżeńską.

Na dzień 31 stycznia 2025 r. 33 lokale spośród Lokali II, jako kompletne i zdatne do użytku, wykończone, umeblowane oraz wyposażone w podstawowe urządzenia gospodarstwa domowego zostały już wcześniej przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajęte. Prace budowlane i wykończeniowe w odniesieniu do pozostałych Lokali II zostaną zakończone w pierwszej połowie 2025 roku. Pozwoli to Wnioskodawcy uzyskać pozwolenie na użytkowanie Lokali II. Oznaczać to będzie, iż wszystkie Lokale II będą wykończone, umeblowane oraz wyposażone w zakresie umożliwiającym ich wynajem długoterminowy.

Wnioskodawca z dniem 31 stycznia 2025 r. wycofał Nieruchomość z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, zmieniając jej przeznaczenie. Tym sposobem Nieruchomość stała się majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, niezwiązanym z jakąkolwiek działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że w tym zakresie nie nastąpiło odpłatne zbycie składnika majątkowego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nastąpiło wyłącznie przesunięcie Nieruchomości, w której znajdują się Lokale II, z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku osobistego Wnioskodawcy. Nieruchomość ta nadal stanowi majątek odrębny Wnioskodawcy, co oznacza, że Małżonka nie jest jej właścicielem/ współwłaścicielem. Nieruchomość została wycofana z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Po zmianie przeznaczenia Nieruchomości Wnioskodawca kontynuował wynajem 33 lokali spośród Lokali II w ramach tzw. najmu prywatnego. Na dzień złożenia wniosku wynajętych jest 36 lokali. Lokale II nie figurują w ewidencji środków trwałych, ani nie są wykorzystywane w dotychczas prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Lokale II wynajmowane są w celach mieszkaniowych, a jeden spośród nich w niewielkiej części jest wynajęty na siedzibę spółki SPZOO i SPK.

Najem Lokali II ma oraz będzie miał charakter długoterminowy, tj. umowy najmu będą zawierane co do zasady na okres 1 roku. Wnioskodawca nie będzie prowadzić najmu krótkoterminowego. Czynności związane z wynajmem Lokali II, w tym poszukiwanie najemców, obsługa umów najmu, monitorowanie terminowości płatności, kontakt z najemcami oraz realizacja płatności i przelewów będą wykonywane osobiście przez Małżonków.

Docelowo zarówno Lokale I, jak i Lokale II mają być wynajmowane w ramach najmu prywatnego i opodatkowane zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 9a ust. 6 ustawy o PIT. Dodatkowo należy wspomnieć, że ani Wnioskodawca, ani jego Małżonka nie złożyli na piśmie oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodu z najmu prywatnego przez jednego z nich.

Pytania

1. Czy przychody z najmu Lokali I oraz najmu 36 lokali spośród Lokali II (od momentu zmiany przeznaczenia Nieruchomości) stanowią dla Wnioskodawcy przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako najem prywatny, a w konsekwencji należy je opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

2. Jeśli stanowisko organu względem pytania nr 1 okaże się twierdzące, tj. przychody z najmu Lokali I oraz najmu 36 lokali spośród Lokali II stanowią dla Wnioskodawcy przychody opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, to czy za podstawę opodatkowania Wnioskodawcy powinna zostać uznana kwota stanowiąca 50% przychodu osiągniętego przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu 36 lokali spośród Lokali II?

3. Czy przychody z najmu Lokali I oraz najmu Lokali II będą stanowić przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako najem prywatny, a w konsekwencji należy je opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

4. Jeśli stanowisko organu względem pytania nr 3 okaże się twierdzące, tj. przychody z najmu Lokali I oraz najmu Lokali II stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, to czy za podstawę opodatkowania Wnioskodawcy powinna zostać uznana kwota stanowiąca 50% przychodu, który zostanie osiągnięty przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu Lokali II?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym opisane we wniosku przychody z najmu Lokali I oraz najmu 36 lokali spośród Lokali II (od momentu zmiany przeznaczenia Nieruchomości) stanowią dla Wnioskodawcy przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako najem prywatny, w związku z czym podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Ad 2

Jeśli stanowisko organu względem pytania nr 1 okaże się twierdzące, tj. przychody z najmu Lokali I oraz najmu 36 lokali spośród Lokali II stanowią dla Wnioskodawcy przychody opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, to za podstawę opodatkowania Wnioskodawcy powinna zostać uznana kwota stanowiąca 50% przychodu osiągniętego przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu 36 lokali spośród Lokali II.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym opisane we wniosku przychody z najmu Lokali I i Lokali II będą stanowiły przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako najem prywatny, w związku z czym będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Ad 4

Jeśli stanowisko organu względem pytania nr 3 okaże się twierdzące, tj. przychody z najmu Lokali I oraz najmu Lokali II stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, to za podstawę opodatkowania Wnioskodawcy powinna zostać uznana kwota stanowiąca 50% przychodu, który zostanie osiągnięty przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu Lokali II.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów ustawy o PIT odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

· pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

· najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Powyższa ustawa zawiera definicję działalności gospodarczej, wyrażoną w art. 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

· wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

· polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

· polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 powołanej ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki, tj.:

· zaistnienie przesłanek pozytywnych, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

· brak wystąpienia przesłanek negatywnych z art. 5b ust. 1 ustawy oraz

· wykluczenie, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT.

Przy czym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki celu zarobkowego, ciągłości oraz zorganizowanego charakteru. Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) m.in. takie czynności jak na przykład: wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

W ocenie Wnioskodawcy, podejmowane przez niego i przez jego Małżonkę działania nie polegają na budowie struktury organizacyjnej przybierającej postać profesjonalnej działalności. Najem nie ma charakteru profesjonalnego, lecz amatorski (okazjonalny), uzależniony od popytu na najem określonego rodzaju mieszkań. Zamierzeniem Wnioskodawcy jest reinwestowanie zysków osiąganych z najmu, z innych źródeł, w tym z tytułu uczestnictwa w SPK, jak również z jednoosobowej działalności gospodarczej. Najem nie nosi więc znamion działalności gospodarczej.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powołanej ustawy, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Jednocześnie wskazać należy, że sama ilość wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem, aby była to jedyna i ostateczna przesłanka, która determinuje kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Jak już wyżej zauważono, decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

W tym miejscu należy powołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) podjętą w składzie siedmiu sędziów z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21, w której wskazano:

To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...)

Powołana uchwała NSA wskazuje, że o sposobie opodatkowania dochodów z najmu decyduje fakt wprowadzenia (lub braku wprowadzenia) nieruchomości do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Tym samym potwierdzono, że o sposobie opodatkowania decyduje sam podatnik.

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.

Reasumując, z ww. uchwały NSA wynika więc, że o tym, czy wynajem nieruchomości prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym, decyduje sam podatnik. Zasadą jest kwalifikowanie przychodów jako przychów z tytułu najmu z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, chyba że podatnik zdecyduje się na prowadzenie lokali do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. W praktyce chodzi tu o wprowadzenie majątku do ewidencji środków trwałych.

Stanowisko takie było później powielane w wielu orzeczeniach (dla przykładu można tu wskazać wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2021 r. sygn. II FSK 2402/19, wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2021 r. sygn. II FSK 2403/19, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lipca 2022 r. sygn. I SA/Gd 190/22). Należy podkreślić, że sądy administracyjne co do zasady są związane uchwałą wydaną w składzie 7 sędziów. Nie mogą odstąpić od wyrażonego w niej stanowiska bez przekazania zagadnienia prawnego powiększonemu składowi NSA (por. art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.).

W opisanym stanie faktycznym Lokale I nigdy nie znajdowały się i nie znajdują się w ewidencji środków trwałych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Lokale I nie były przez Wnioskodawcę, ani przez jego Małżonkę wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej. W przyszłości Małżonkowie nie planują zmieniać przeznaczenia Lokali I i przeznaczyć ich do wykorzystania w jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Jeśli chodzi o Lokale II, to Nieruchomość, w której znajdują się Lokale II, zmieniła swoje przeznaczenie i została do majątku prywatnego przekazana przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wynajmuje 36 lokali spośród Lokali II oraz będzie wynajmował Lokale II, wykorzystując Nieruchomość do celów prywatnych, niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W przyszłości nie jest planowana zmiana przeznaczenia Lokali II i przeznaczenie ich do wykorzystania w jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Reasumując należy stwierdzić, że:

· dotychczasowy wynajem Lokali I mieści się i będzie mieścił się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym,

· wynajem Lokali II – po zmianie przeznaczenia Nieruchomości na cele prywatne – mieści się i będzie się mieścił się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym.

Przychody z najmu, o których mowa powyżej, powinny zostać zakwalifikowane do źródła określonego z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT, czyli tzw. najmu prywatnego.

W myśl art. 9 ust. 6 ustawy o PIT, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym są uregulowane w ustawie o ryczałcie. Zgodnie z art. 2 ust. 1a ww. ustawy osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o ryczałcie opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 9a ust. 6 ustawy o PIT i art. 2 ust. 1a ustawy o ryczałcie wynika więc wyraźnie, że osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, nie mają możliwości wyboru innych zasad opodatkowania niż ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, w szczególności aktualnie nie jest możliwe opodatkowanie przychodów z najmu na zasadach ogólnych (według skali podatkowej).

Inaczej jest w przypadku wynajmu w ramach działalności gospodarczej, czyli źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (por. art. 9a ust. 1 i 2 ustawy o PIT).

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku należy wskazać, że:

· skoro Lokale I stanowiące przedmiot najmu nie były składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz stanowiły i stanowić będą składnik majątku prywatnego Małżonków niezwiązany z działalnością gospodarczą,

· skoro Lokale II stanowiące przedmiot najmu w okresie, w którym Nieruchomość zmieniła przeznaczenie na prywatne, a więc Lokale II stanowić będą składnik majątku prywatnego Wnioskodawcy niezwiązany z działalnością gospodarczą,

– to najem Lokali I i Lokali II stanowić powinien źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT określane jako najem prywatny, w związku z czym podlegać powinien opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (na zasadach określonych w ustawie o ryczałcie).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również m.in.:

– interpretacja Dyrektora KIS z 21 stycznia 2025 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.848.2024.1.AA,

– interpretacja Dyrektora KIS Z 5 stycznia 2024 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.837.2023.1.AG,

– interpretacja Dyrektora KIS z 29 lipca 2024 r. sygn. 0115-KDST2-1.4011.288.2024.2.MD,

– interpretacja Dyrektora KIS z 21 lutego 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.38.2023.1.AS,

– interpretacja Dyrektora KIS z 15 lutego 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.839.2022.1.MK.

Z uwagi na fakt, że Małżonkowie nie złożyli oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodu z najmu prywatnego przez jednego z nich, to Wnioskodawca jako podstawę opodatkowania powinien wykazać kwotę stanowiącą 50% przychodu osiągniętego przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu 36 lokali spośród Lokali II (zaistniały stan faktyczny). Podobnie sytuacja będzie wyglądać w odniesieniu do zdarzenia przyszłego: za podstawę opodatkowania Wnioskodawca powinien wykazać kwotę stanowiącą 50% przychodu, który zostanie osiągnięty przez Małżonków z najmu Lokali I i najmu Lokali II.

Konieczny jest w tym zakresie dodatkowy komentarz odnoszący się do stanu prawnego Lokalu II. Zgodnie z art. 31 § 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku wspólnego należą w szczególności dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków. Zatem patrząc na przepisy kodeksu rodzinnego i opiekuńczego całość dochodów z wynajmu Lokali I oraz Lokali II (mimo że należą one do majątku odrębnego Wnioskodawcy) należy do majątku wspólnego.

Powyższe oznacza, że przychody z tytułu najmu Lokali I i Lokali II będą przychodem wspólnym Małżonków, gdyż pomiędzy nimi istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Z tego punktu widzenia nie ma znaczenia fakt, czy stroną umów najmu Lokali II będzie sam Wnioskodawca, czy będą razem Wnioskodawca i jego Małżonka.

W związku z tym należy zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora KIS zawartym w interpretacji z dnia 29 sierpnia 2023 r. 0113-KDIPT2-1.4011.477.2023.1.ID:

(…) w razie istnienia wspólności majątkowej małżeńskiej, przychody z najmu zawsze należą do majątku wspólnego. Na powyższe zwraca się uwagę w piśmiennictwie. W tym miejscu można przytoczyć następujący fragment: "Nieco enigmatycznie przedstawia się także kwestia sformułowania, w świetle którego zasada, o której mowa w art. 12 ust. 5 u.z.p.d., ma zastosowanie wyłącznie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa. Na czym polega istota przeprowadzonej w powyższy sposób delimitacji podmiotowej art. 12 ust. 6 u.z.p.d.? Należy przyjąć za oczywiste - choć cytowany zwrot nie wskazuje jednoznacznie na tego rodzaju kierunek interpretacyjny - że intencją ustawodawcy było objęcie reżimem art. 12 ust. 6 u.z.p.d. dwóch potencjalnych stanów faktycznych. Po pierwsze, źródło przychodu należy do majątków osobistych małżonków, jednak przychód ten - za sprawą małżeńskich przepisów ustrojowych - zostaje objęty majątkiem wspólnym. Po drugie, źródło przychodu należy do majątku wspólnego małżonków i z tej racji tym bardziej osiągnięty z niego przychód staje się częścią tego majątku. Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 12 ust. 6 u.z.p.d., będący swoistym odpowiednikiem art. 8 ust. 3 u.p.d.o.f., nie odwołuje się, w przeciwieństwie do tego drugiego przepisu, do stosunków wspólności (wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy) stanowiących źródła przychodów" (A. Goettel, "Podatkowoprawne skutki zawarcia i ustania małżeństwa", Rozdział 3, podrozdział 3.4.2, WK 2016, publ. Lex, jako el. monografia do art. 12 Ustawy o ryczałcie).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe (pytanie pierwsze i trzecie) i w części nieprawidłowe (pytanie drugie i czwarte).

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Pana stanowiska w zakresie kwalifikacji przychodów z najmu Lokali I i najmu Lokali II do źródła „najem prywatny” oraz opodatkowania ich ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych – pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej – w zakresie pytań nr 2 i 4

Przychody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a tej ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

W świetle art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym:

Przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W myśl natomiast art. 12 ust. 6 ww. ustawy:

Zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą sporządzone na piśmie oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Z powołanych przepisów wynika, że małżonkowie, między którymi istnieje wspólność ustawowa małżeńska, mają dwie możliwości rozliczania przychodów z najmu prywatnego składników stanowiących ich majątek wspólny, tzn.:

· całość przychodów z tego tytułu jest rozliczana po połowie przez obydwoje małżonków;

· całość przychodów jest opodatkowana przez jednego z małżonków – na podstawie sporządzonego na piśmie oświadczenia wyrażającego taką wolę.

Zasada proporcjonalnego ustalania tego rodzaju przychodu wynikająca z art. 12 ust. 5 ustawy o ryczałcie znajduje więc zastosowanie, gdy przedmiot najmu objęty jest ustrojem małżeńskiej wspólności ustawowej (współwłasnością łączną) i nie zostało złożone oświadczenie z art. 12 ust. 6 tej ustawy. W sytuacji natomiast, gdy przedmiot najmu należy do majątku odrębnego każdego z małżonków, nie mamy do czynienia ze współwłasnością, a małżonkowie nie mają możliwości wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przez jednego z nich.

Tak więc oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z małżonków dotyczy przychodów osiąganych z najmu prywatnego składników majątku objętych wspólnością ustawową, tj. składników stanowiących majątek wspólny małżonków.

W opisanej we wniosku sytuacji wynajmują Państwo (Pan i Pana żona) i będą Państwo wynajmować Lokale I, które stanowią Państwa majątek wspólny, jak i Lokale II (obecnie 36) będące Pana majątkiem odrębnym. Nieruchomość, w ramach której wyodrębniono Lokale II wybudował Pan przed zawarciem związku małżeńskiego. Jak wynika ponadto z opisu sprawy, ani Pan ani Pana żona nie złożyli na piśmie oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodu z najmu prywatnego przez jednego z Państwa. Powziął Pan wątpliwość, czy za podstawę opodatkowania osiąganych przychodów ryczałtem może Pan i będzie Pan mógł – w odniesieniu do przyszłego najmu opisanych lokali – uznać kwotę stanowiącą 50% Państwa przychodu z tego tytułu.

Odnosząc się do powyższego, co do zasady, przychody z najmu prywatnego składników majątku należących do obojga małżonków u każdego z nich ustala się w częściach równych, tj. w wysokości 50% otrzymanych przychodów. Zatem mąż i żona opłacają we własnym zakresie podatek od przychodów z najmu prywatnego, każde od swojej części przychodów. Szczególną zasadę rozliczania przychodów z najmu prywatnego rzeczy przynależących do małżonków dopuszcza art. 12 ust. 6 ustawy o ryczałcie. Reguła w nim zawarta dotyczy małżonków, którzy złożyli naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich. Majątek odrębny jest z kolei samoistnym źródłem przychodu, jego najem podlega opodatkowaniu w całości przez właściciela i w związku z tym nie wymaga składania oświadczenia.

Tym samym prawidłowo uznał Pan, że wobec niezłożenia oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodu z najmu prywatnego przez jednego z Państwa, przychody z najmu Lokali I należących do majątku wspólnego małżonków określa się dla Pana w wysokości 50% przychodów.

W odniesieniu natomiast do najmu Lokali II będących Pana majątkiem odrębnym, całość przychodów z tego tytułu podlega i podlegać będzie – w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – opodatkowaniu przez Pana jako ich właściciela. Nie ma tutaj zastosowania proporcjonalne ustalanie przychodów, gdyż nie mamy do czynienia ze współwłasnością przedmiotu najmu. Pana stanowisko w tej części jest więc nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

· zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Pana interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie były wiążące przy wydawaniu tej interpretacji.

W odniesieniu natomiast do interpretacji znak 0113-KDIPT2-1.4011.477.2023.1.ID, z której wynika odmienna analiza art. 12 ust. 5 i 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, należy wskazać, że podstawowym zadaniem organu wydającego interpretacje indywidualne jest wydawanie rozstrzygnięć zgodnych z przepisami, w sposób prawidłowy prezentujących normy prawne wynikające z interpretowanych przepisów. Wydając rozstrzygnięcia organ nie ma obowiązku powielania wcześniej zajętego stanowiska – zwłaszcza jeśli uważa, że wymaga ono rewizji. Ponadto możliwość zmiany stanowiska organu (a co za tym idzie także zmiany wcześniej wydanych rozstrzygnięć) została przewidziana przez ustawodawcę w regulacjach dotyczących procedury wydawania interpretacji indywidualnych.

Powołując się w uzasadnieniu własnego stanowiska na treść art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał Pan błędne oznaczenie tego przepisu, tj. art. 9 ust. 6 ustawy. Uznałem to za oczywistą omyłkę pisarską.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań nr 1 i 3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.