Interpretacja 0115-KDIT1.4011.595.2025.2.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: A.B.;

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: A Spółka z o.o. (…).

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – A.B. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą B (dalej: Wnioskodawca). Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania i podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce ich osiągania, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozwinął i prowadzi przedsiębiorstwo działające w wielu różnych segmentach działalności biznesowej, które pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym są od siebie niezależne i mogą być prowadzone jako odrębne przedsiębiorstwa. Wspominanymi wyżej odrębnymi obszarami aktywności biznesowej są:

(...)

W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy wyodrębnione są komórki organizacyjne (poszczególne branże), które zajmują się prowadzeniem działalności opisanej powyżej, w ramach których prowadzona jest wewnętrznie odrębna księgowość finansowa i zarządcza (księgowania na wydzielonych kontach), istnieje zespół składników majątkowych i niematerialnych oraz zespół pracowników przypisanych funkcjonalnie do realizacji określonych zadań związanych z prowadzeniem danej działalności. Oznacza to, że każda z powyższych gałęzi biznesu może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Plan restrukturyzacji

Pierwszym etapem restrukturyzacji, do którego odnosi się wniosek, będzie wniesienie aportem wskazanej w pkt 6 powyżej i oznaczonej jako Y zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) do spółki X sp. z o.o. z siedzibą na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „X” lub „Spółka celowa”). X jest pomiotem, który został utworzony w 2019 r. i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Spółka celowa na chwilę składania wniosku nie jest zarejestrowanym czynnym podatkiem VAT (jednakże zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny przed dokonaniem analizowanej transakcji) i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka celowa jest podmiotem oldeng2atubadpowiązanym w stosunku do Wnioskodawcy.

Jak już wyżej wspomniano, działalność Y skoncentrowana jest na komercyjnym wynajmie nieruchomości i lokali użytkowych w budynkach i budowlach wybudowanych w ramach inwestycji pod nazwą Y. Spółka celowa na skutek wniesionego aportu zostanie wyposażona w niezbędny majątek, narzędzia techniczne i personel oraz wszelkie prawa i obowiązki związane z działalnością Y, w szczególności wynikające z zawartych umów najmu oraz umów z dostawcami. Przed wniesieniem aportu ZCP majątek Y zostanie wyceniony przez rzeczoznawcę. Wskutek wniesienia aportu do Spółki celowej zakres dotychczasowej działalność ZCP Y nie ulegnie zmianie i będzie ona w pełni kontynuowana. Dotyczy to zarówno działalności prowadzonej w ramach ZCP Y, jak też pozostałej działalności przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę.

Cel biznesowy restrukturyzacji

Uzasadnieniem biznesowym planowanej restrukturyzacji jest zbudowanie transparentnej i efektywnej struktury zarządczej, która sprzyjać będzie koncentracji poszczególnych segmentów prowadzonej działalności gospodarczej na ich kluczowych kompetencjach. Z uwagi na bardzo zróżnicowany charakter prowadzonych przez Wnioskodawcę biznesów, bardzo istotną rolę odgrywa również dywersyfikacja ponoszonego przez Wnioskodawcę ryzyka. Dywersyfikacja ryzyka ma zapobiegać zmniejszeniu potencjalnych strat, zapewnić stabilność finansową i zwiększyć konkurencyjność na rynku. Uporządkowanie struktury prowadzonej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej wpisuje się również w szerszy plan sukcesyjny Wnioskodawcy, który zakłada powołanie fundacji rodzinnej. Na dzień składania wniosku prace nad założeniem fundacji rodzinnej weszły w fazę końcową. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie swojej jednoosobowej działalności gospodarczej ponad 40 lat temu i w przyszłości zamierza przekazać prowadzenie poszczególnych biznesów trójce swoich dzieci. W związku z powyższym niezbędne stało się uporządkowanie struktury prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności poprzez wydzielenie poszczególnych branż biznesowych do odrębnych spółek celowych.

Nie jest planowane, aby X dokonywał modyfikacji w przedmiocie czy zakresie przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa bądź będzie wynikać z obowiązujących umów. Wnioskodawca oraz X pragną podkreślić, że będąca przedmiotem wniosku transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi i prawnymi. W szczególności jej celem nie jest unikanie opodatkowania, ani uchylanie się od opodatkowania.

Wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe

Poszczególne branże gospodarcze prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach jego jednoosobowej działalności gospodarczej są identyfikowalne dla celów wewnętrznego zarządzania biznesem Wnioskodawcy oraz funkcjonują równolegle i niezależnie w ramach wewnętrznej organizacji. Działalność Y jest faktycznie wyodrębniona w zakresie struktury organizacyjnej całości działalności Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne w analizowanym przypadku definiowane jest jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wraz z przypisaniem do odpowiedzialnych za daną działalność pracowników.

Wyodrębnienie funkcjonalne przekazywanego aportem ZCP Y przejawia się zatem tym, że obecnie składniki służące prowadzeniu działalności Y stanowią de facto zespół komórek organizacyjnych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, osób zatrudnionych w tych komórkach, którym przypisane są określone zadania umożliwiające realizację celów gospodarczych związanych z prowadzoną działalnością operacyjną. Powiązanie tych elementów zapewnia możliwość kontynuowania działalności operacyjnej po ich wniesieniu aportem do Spółki celowej, a co za tym idzie realizację celów gospodarczych przypisanych dla tej branży działalności. Zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na działalność operacyjną Y będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przekazywane składniki będą umożliwiały już na dzień ich przekazania kontynuowanie działalności operacyjnej wykonywanej przy ich wykorzystaniu.

X otrzymujący wkład przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład aportu ZCP Y w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, natomiast dla celów bilansowych wartość rynkową ustaloną zgodnie z wyceną dokonaną przez rzeczoznawcę na dzień wniesienia aportu.

W przypadku analizowanej transakcji w skład ZCP Y wejdą m.in.:

1. Prawo własności nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami handlowo-usługowymi Y wraz z parkingami oraz stacją trafo, przeznaczoną do obsługi Y, dalej: „Nieruchomość”;

2. Aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wyposażenie służące realizacji zadań związanych z zarządzaniem Nieruchomościami i prowadzeniem działalności Y;

3. Zobowiązania, w tym zobowiązania publicznoprawne związane z realizacją zadań związanych z zarządzaniem i prawami do Y;

4. Prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami m.in.: paliwa gazowego, energii elektrycznej, wody i odprowadzania ścieków;

5. Prawa i obowiązki wynikające z Umowy Ubezpieczenia w zakresie ubezpieczenia budynków, budowli, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomościach;

6. Prawa i obowiązki wynikające z Umowy Ubezpieczenia w zakresie odpowiedzialności cywilnej z tytułu prowadzonej działalności – wynajem i zarządzanie nieruchomościami Y;

7. Środki pieniężne zgromadzone na dzień transakcji na wydzielonym dla Y rachunku bankowym prowadzonym przez Wnioskodawcę,

8. Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu i umowy dzierżawy;

9. Dokumentacja techniczna i projektowa oraz dokumentacja dotycząca korespondencji z organami administracji publicznej, inspekcjami i strażami dotycząca wybudowania oraz włączenia do użytkowania budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości;

10. Prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami, w tym m.in. przeniesienie pracowników operacyjnych oraz przeniesienie funkcji Dyrektora Handlowego odpowiedzialnego za zarządzanie relacjami z najemcami, wdrażanie strategii komercjalizacji oraz marketing i reklamę. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy funkcjonują komórki organizacyjne (działy), w ramach których realizowana jest działalność operacyjna danej branży biznesowej przez kadrę pracowniczą przypisaną funkcjonalnie do realizacji tej działalności. Wskutek wniesienia ZCP Y do Spółki celowej dla pracowników odpowiedzialnych za działalność operacyjną Y dojdzie do zmiany pracodawcy wskutek przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy;

11. Dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Y, jak również zasady ewidencji przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań wyodrębnionych z ewidencji;

12. Logo wraz z szyldem i nazwą;

13. Biznesowy oraz promocyjno-marketingowy know-how dotyczący wnoszonej aportem części.

Niezależnie od wyodrębnienia organizacyjno-funkcjonalnego ZCP Y jest również wyodrębniony finansowo. Wyodrębnienie finansowe w tym przypadku definiowane jest jako prowadzenie ewidencji księgowej w sposób umożliwiający przyporządkowanie odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP Y.

W zakresie finansowym wyodrębnienie finansowe ZCP Y potwierdzone jest poprzez:

– wyodrębnienie w planie kont systemu księgowego kont przypisanych wyłącznie działalności Y, a także pozostałej działalności Wnioskodawcy zapewniających pełne i rzetelne zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Y;

– wyodrębnienie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do prowadzenia działalności w zakresie Y;

– funkcjonalne zapewnienie możliwości dokonywania odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z działalnością Y oraz pozostałą działalnością Wnioskodawcy;

– zapewnienie możliwości sporządzania odrębnych budżetów oraz sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej działalności prowadzonej w zakresie Y oraz pozostałej działalności Wnioskodawcy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym w ramach ZCP Y przekazane zostaną księgi dotyczące części działalności wnoszonej aportem, które dają podstawę przyporządkowania przychodów i kosztów dotyczących tej działalności, jak i należności i zobowiązań do działalności prowadzonej przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych, które mają być przedmiotem planowanego aportu.

Intencją Wnioskodawcy jest potwierdzenie skutków podatkowych planowanego przedsięwzięcia polegającego na wniesieniu wyodrębnionej części działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako aportu do Spółki celowej i potwierdzenia, że planowana transakcja będzie neutralna podatkowo zarówno dla Wnioskodawcy, jak i Spółki celowej.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielona część działalności Wnioskodawcy, związana z prowadzeniem przedsiębiorstwa w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, mająca być przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki celowej będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. Czy w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 Wniosku przychód Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, będzie zwolniony z opodatkowania PIT zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych – w zakresie pytania nr 1 – zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o ZCP oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych regulacji składniki majątkowe tworzą ZCP, jeżeli:

• stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

• zespół składników materialnych i niematerialnych został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

• zespół składników materialnych i niematerialnych został wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

• zespół składników materialnych i niematerialnych potencjalnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

W związku z powyższym ZCP, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Należy przy tym zauważyć, że o ile elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe i obrotowe (środki trwałe, zapasy, wartości niematerialne i prawne, należności i zobowiązania), o tyle wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Zespół składników majątkowych i niematerialnych

Zespół składników majątkowych może zostać zakwalifikowany jako ZCP w przypadku, gdy odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Składniki majątkowe ZCP powinny być powiązane między sobą takiego typu relacjami, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

ZCP nie jest zatem jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Definicja ZCP wskazana w ustawie o PIT nie określa, jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne powinny wchodzić do danej masy majątkowej, aby mogła ona stanowić ZCP. W orzecznictwie przeważa pogląd, że są to wszystkie składniki materialne i niematerialne, które są istotne do funkcjonowania ZCP jako wyodrębnionej całości (por. m.in. wyrok NSA z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17 oraz wyrok WSA w Poznaniu z 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Po 557/21, wyrok NSA z 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15, wyrok NSA z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15, a także interpretacja indywidualna DKIS z 12 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP). Art. 55(1) KC, stosowany posiłkowo, wskazuje, jakiego rodzaju mogą to być składniki. Nie wszystkie składniki wymienione tamże muszą istnieć w danym przedsiębiorstwie, aby można było z niego wydzielić ZCP. Jednakże, jeżeli występują już one w obrębie masy majątkowej przedsiębiorstwa i są istotne dla funkcjonowania jego zorganizowanej części, to powinny one zostać do tej części przypisane, aby mogła ona stanowić ZCP.

Biorąc pod uwagę planowaną transakcję, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność Y stanowi ZCP i będzie taką stanowić również po jej wniesieniu do Spółki celowej. Obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność, która dzieli się na wiele linii biznesowych. Linia biznesowa dotycząca działalności Y jest na tyle zorganizowana, że mogłaby być prowadzona przy tych samych składnikach majątku trwałego (nieruchomości wraz z budowlami), wartości niematerialnych i prawnych (np. oprogramowanie), środków pieniężnych, przy tych samych umowach oraz przy tym samym zapleczu personalnym, także będąc wydzielona od reszty linii biznesowych Wnioskodawcy. Zatem po wyłączeniu Y składniki majątku, które są niezbędne do prowadzenia jego działalności, stanowią zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone działania. Składniki te nie są przypadkowym zbiorem aktywów i pasywów. Są zorganizowane w sposób organizacyjny, funkcjonalny i finansowy tak, żeby realizować nieprzerwanie konkretne cele.

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne

Wydzielenie wyżej wspomnianego zespołu składników ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, tj. np. dział, wydział, oddział itp. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” zostało wyjaśnione m.in. przez DKIS w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 5 maja 2017 r. (znak: 2461-IBPP3.4512.46.2017.2.AL), zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze” (por. interpretacja indywidualna z 18 maja 2011 r. wydana przez DIS w Łodzi znak: IPTPP2/443-30/11-3/BM, DKIS w interpretacji indywidualnej z 6 września 2017 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW).

Niemniej jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie ZCP może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny. Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym Sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobnie stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11 uznając, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu ZCP”.

Struktura organizacyjna Wnioskodawcy, stworzona na bazie wewnętrznego dokumentu, wyodrębniła poszczególne linie biznesowe wyposażając je w odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe, a także wprowadziła schemat organizacyjny potwierdzający wyodrębnienie organizacyjne poszczególnych pionów działalności.

W świetle powyższego oraz zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne ZCP w postaci Y ma swoje uzasadnienie w szczególności w:

• formalnym wyodrębnieniu Y (na bazie wewnętrznego schematu organizacyjnego),

• alokowaniu do Y składników materialnych i umów związanych z jego działalnością oraz wynikających z nich praw i obowiązków,

• przyporządkowaniu do Y pracowników w ramach własnej struktury podległości personalnej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, aport Y będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego definicja ZCP wskazana w ustawie o PIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe. Organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia osobnych ksiąg dla poszczególnych ZCP, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP (por. m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 12 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, interpretacja indywidualna DKIS z 16 marca 2018 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.39.2018.2.JM, interpretacja indywidualna DKIS z 5 czerwca 2020 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.148.2020.2.AW). W powyższych interpretacjach wskazano, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów ZCP od jego pozostałej części. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Wyodrębnienie to będzie uzewnętrznione zwłaszcza w przypadku posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością ZCP”.

W analizowanym stanie faktycznym należy podkreślić, że zapisy księgowe Wnioskodawcy pozwalają na identyfikację zdarzeń związanych z każdą z linii biznesowych, w szczególności zdarzenia gospodarcze Y księgowane są na wyodrębnionych kotach. Dodatkowo – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – obecnie Wnioskodawca jest w stanie przygotować odrębny budżet dla Y i posiada możliwość określenia, na ile działalność ta jest efektywna.

W piśmiennictwie podkreśla się, że istotnym czynnikiem dla ustalenia, czy mamy do czynienia z wyodrębnieniem finansowym jest także posiadanie odrębnego rachunku bankowego służącego danemu typowi działalności. Wnioskodawca posiada odrębny rachunek bankowy dedykowany dla Y.

Reasumując, o wyodrębnieniu finansowym Y świadczą następujące przesłanki:

• wyodrębnienie w planie kont systemu księgowego kont przypisanych wyłącznie działalności Y, a także pozostałej działalności Wnioskodawcy zapewniających pełne i rzetelne zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Y;

• zapewnienie możliwości sporządzania odrębnych analiz, budżetów oraz sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej działalności prowadzonej w zakresie Y;

• identyfikowanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych bezpośrednio powiązanych z działalnością prowadzoną przez Y (od strony wpływów i wydatków);

• odrębny rachunek bankowy dedykowany dla Y. Środki pieniężne niezbędne do dalszego funkcjonowania Y znajdą się wśród składników majątkowych przenoszonych w ramach ZCP.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy warunek wyodrębnienia Y pod względem finansowym jest spełniony.

Ostatnim warunkiem jest wyodrębnienie funkcjonalne, które należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Poza wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne, by mogły nabyć status ZCP w rozumieniu ustawy o PIT, muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jednocześnie konieczne jest, by zespół takich składników potencjalnie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo, realizujące własne zadania gospodarcze. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone również w orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r. o sygn. akt I FSK 1316/15, wyrok WSA we Wrocławiu z 25 września 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 354/20, interpretacja indywidualna DKIS z 15 maja 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.161.2023.2.KM, z 12 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, z 11 sierpnia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.213.2021.4.PC oraz z 19 kwietnia 2018 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.48.2018.2.NL).

Wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne związane z Y są w pełni przygotowane do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu pomieszczeń. W analizowanym stanie faktycznym niewątpliwie do Y przypisane zostały konkretne, własne zadania gospodarcze i zadania te będą po aporcie kontynuowane przez X.

W części aspektów przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego zazębia się z wyodrębnieniem organizacyjnym. Jak szczegółowo wskazano w uzasadnieniu dotyczącym wyodrębnienia organizacyjnego, do Y przypisano składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania i należności, które znajdowały się w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, a które są istotne dla działalności prowadzonej przez Y. Y dysponuje więc w ocenie Wnioskodawcy masą majątkową oraz zasobami ludzkimi, które umożliwiają jego funkcjonowanie jako niezależnego przedsiębiorstwa. Nie bez znaczenia jest też w tym kontekście fakt, że Wnioskodawca identyfikuje środki pieniężne bezpośrednio powiązane z działalnością prowadzoną przez Y (od strony wpływów i wydatków). Co więcej, również kontynuacja wynajmu prowadzona już po aporcie będzie dostarczać Y bieżących środków finansowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek realizacji określonych zadań gospodarczych w przedmiotowym stanie faktycznym został spełniony.

W tym miejscu należy nadmienić, że równie istotny jest zamiar kontynuowania przez X działalności poprzedniego właściciela aktywów przy pomocy składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem transakcji.

Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo we wspomnianym już wyroku NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15. W analizowanym przypadku X będzie kontynuował prowadzenie działalności wynajmu, w której wykorzystywać będzie wniesione aportem przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne. Planowana jest kontynuacja zawartych przez Wnioskodawcę umów najmu, jak też planowana jest kontynuacja współpracy z dotychczasowymi dostawcami usług i mediów.

Podsumowując, zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Y wraz z przypisanymi do tych składników przychodami, kosztami, należnościami, zobowiązaniami oraz zespołem ludzkim, ze względu na ich organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie należy uznać za ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Zdaniem Zainteresowanych – w zakresie pytania nr 2 – w sytuacji, gdy przedmiotem aportu będzie Y stanowiące ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, które zostanie wniesione do Spółki celowej będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, przychody z kapitałów pieniężnych uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP będą zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT. W konsekwencji zatem wniesienie aportem Y w formie ZCP do X będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c niniejszej ustawy.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych określony został w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z pkt 9 tego przepisu, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednocześnie, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zastrzeżenie zawarte w art. 24 ust. 23 ustawy o PIT dotyczy przy tym rezydencji podatkowej spółki otrzymującej aport. Zgodnie z tym przepisem, przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o PIT, przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W konsekwencji przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jest wolny od podatku – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT – jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

• przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub ZCP;

• spółka otrzymująca wkład ma nieograniczony obowiązek podatkowy w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

• spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład i

• celem wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy spełnione zostały wszystkie powyższe warunki, aby aport składników majątkowych w postaci ZCP Y był neutralny podatkowo dla Wnioskodawcy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, ponieważ:

• jak udowodniono w uzasadnieniu pytania nr 1 wniosku, przedmiotem aportu będzie ZCP,

• X będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, otrzymujący wkład w formie ZCP ma nieograniczony obowiązek podatkowy w państwie członkowskim Unii Europejskiej, czyli Polsce,

• X otrzymujący aport przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Odnosząc się do kwestii bilansowych, w opinii Wnioskodawcy, Spółka celowa będzie dokonywać rozpoznania wartości poszczególnych składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP stosując równolegle zasady prawa bilansowego oraz opisane powyżej zasady prawa podatkowego (ustawy o CIT). Niemniej pomimo tego stanowisko dotyczące neutralności podatkowej analizowanej transakcji pozostaje bez zmian,

• głównym celem wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, ponieważ dokonywane działania mają na celu restrukturyzację działalności Wnioskodawcy, dywersyfikację ryzyka oraz umożliwienie efektywnego zarządzania biznesem.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe zatem jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 wniosku aport Y do Spółki celowej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, przy założeniu, że celem aportu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych określony został w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z pkt 9 tego przepisu:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, jak wynika z treści art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zastrzeżenie zawarte w art. 24 ust. 23 ustawy dotyczy przy tym rezydencji podatkowej spółki otrzymującej aport. Zgodnie z tym przepisem:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zastrzec jednak należy, że omawiane zwolnienie od podatku przychodów uzyskanych w wyniku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie jest uprawnieniem bezwarunkowym. Ustawodawca wyłączył możliwość korzystania z tej preferencji podatkowej w sytuacjach, gdy aport byłby wykorzystywany jako narzędzie, które służy unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

A zatem przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, jest wolny od podatku – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy – jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

2. spółka otrzymująca wkład ma nieograniczony obowiązek podatkowy w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

3. spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład i

4. głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jeśli natomiast którykolwiek z wymienionych warunków nie będzie spełniony – przychód nie będzie wolny od podatku. Będzie podlegał opodatkowaniu w trybie art. 30b ustawy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zdefiniowana w art. 5a pkt 4 ustawy jako:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przez przedsiębiorstwo należy przy tym rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanej definicji przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników, pomiędzy którymi istnieją powiązania pozwalające uznać go za funkcjonalną całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem powiązania pomiędzy jego elementami wynikają z funkcji pełnionych w działalności. W sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa są prowadzone działalności gospodarcze w różnych zakresach, to przy odpowiednim zorganizowaniu tych zakresów działalności możliwym jest wyodrębnienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1. jest zespołem składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2. jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w przedsiębiorstwie;

3. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. mogłaby być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Nie jest sumą poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. Jest to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, który jest zdolny do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa jest odrębną jednostką organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalności gospodarczej w danym zakresie). Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być funkcjonalnie odrębną całością – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą, która definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi ona – obiektywnie oceniając – mieć zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, które wchodzą w jej skład, muszą tworzyć pewną całość gospodarczą, zdolną do urzeczywistniania określonych zadań gospodarczych. Składniki muszą umożliwiać ich nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwa u jej zbywcy.

Wskazanie jakie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa determinują spełnianie przez nią takiej funkcji nie jest możliwe in abstracto. Jest to uzależnione od przedmiotu i warunków prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Stąd konieczność indywidualnego analizowania każdego przypadku.

W doktrynie wskazuje się, że wyłączenie niektórych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika z transakcji zbycia nie wyklucza przyjęcia, że mimo tego wyłączenia doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy. Warunkiem takiego uznania jest jednak przejście na nabywcę takiego zespołu składników, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwo. Innymi słowy, wyłączenie nie może dotyczyć elementów istotnych dla zachowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako funkcjonalnie powiązanego zespołu składników, który jako całość umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej w danym zakresie.

Ocena skutków podatkowych Państwa sytuacji

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą składniki przypisane do działalności związanej z komercyjnym wynajmem nieruchomości i lokali użytkowych w budynkach i budowlach (w tym zobowiązania).

Składniki te będą wyodrębnione:

• organizacyjnie na bazie wewnętrznego schematu organizacyjnego jako komórka organizacyjna (branża) związana z komercyjnym wynajmem nieruchomości – ZCP Y;

• finansowo – wyodrębnienie w planie kont systemu księgowego kont przypisanych wyłącznie działalności Y, a także pozostałej działalności Wnioskodawcy zapewnia pełne i rzetelne zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP Y;

• funkcjonalnie jako określony zespół majątkowy (aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, logo wraz z szyldem i nazwą, zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami) odznaczający się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wnioskodawca wskazał też, że spółka z o.o. (X) na skutek wniesionego aportu zostanie wyposażona w niezbędny majątek, narzędzia techniczne i personel oraz wszelkie prawa i obowiązki związane z działalnością Y, w szczególności wynikające z zawartych umów najmu oraz umów z dostawcami. Nie jest planowane, aby X dokonywał modyfikacji w przedmiocie czy zakresie przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa bądź będzie wynikać z obowiązujących umów.

Wobec tego wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem planowanego aportu (ZCP Y), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym będą spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy. Przychód Wnioskodawcy z tytułu wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wolny od podatku dochodowego stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.B. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.