Interpretacja 0115-KDIT1.4011.605.2026.2.MR

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego:

·      jest nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2;

·      jest prawidłowe w zakresie pytania nr 1 i 3-5.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiadając na wezwanie uzupełnili go Państwo 14 sierpnia 2026 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania: A A;

2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B B (...).

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca 1 – B B (udział w zysku Spółki: 55%), Wnioskodawca 2 – A A (udział w zysku Spółki: 45%). Obaj Wnioskodawcy są osobami fizycznymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592, dalej: „u.p.d.o.f.”). Polską rezydencję podatkową posiadają od 2024 r. Przed tą datą Wnioskodawcy byli rezydentami podatkowymi na Białorusi.

Wnioskodawcy są wspólnikami spółki z siedzibą w (...) (Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej), działającej w formie Limited Liability Partnership (dalej: „Spółka” lub „LLP”), zarejestrowanej zgodnie z przepisami Limited Liability Partnerships Act 2000. Wnioskodawca 1 (B B) posiada 55% udział w prawie do uczestnictwa w zysku Spółki, zaś Wnioskodawca 2 (A A) – 45%. Spółka LLP jest podmiotem o charakterze hybrydowym – łączy w sobie cechy zarówno spółki kapitałowej, jak i osobowej. Na gruncie prawa brytyjskiego LLP posiada odrębną podmiotowość prawną (separate legal personality). Jednakże dla celów podatku dochodowego Spółka jest w Zjednoczonym Królestwie traktowana jako podmiot transparentny podatkowo (fiscally transparent): nie jest podatnikiem podatku dochodowego w UK, a jej przychody i dochody są alokowane oraz opodatkowane na poziomie jej wspólników, zgodnie z ustalonym podziałem zysków. Co do zasady prawo do prowadzenia spraw Spółki przysługuje jej wspólnikom, o ile umowa LLP nie stanowi inaczej. Co najmniej dwóch wspólników LLP posiada status tzw. wspólników wyznaczonych (designated members), na których ciążą dodatkowe obowiązki w zakresie zapewnienia zgodności działalności spółki z przepisami prawa.

W zakresie infrastruktury i placówek Spółki Wnioskodawcy wskazują następujące okoliczności faktyczne:

•      Spółka nie dysponuje pomieszczeniami, w których prowadzona byłaby działalność gospodarcza o charakterze stałym. Nie posiada biura operacyjnego ani innej placówki na terytorium Zjednoczonego Królestwa. Spółka posiada wyłącznie adres rejestrowy w Wielkiej Brytanii.

•      Spółka nie zatrudnia pracowników na terytorium Zjednoczonego Królestwa.

•      Spółka nie posiada tytułu prawnego do lokalu na terytorium Zjednoczonego Królestwa.

•      Umowa Spółki została zawarta na czas nieokreślony.

•      Spółka jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa brytyjskiego.

•      Spółka nie ma osobowości prawnej w rozumieniu polskiego prawa, ma jednak zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych – jest zatem podmiotem uprawnionym do nabywania praw majątkowych we własnym imieniu.

W związku z prowadzoną działalnością inwestycyjną Spółka zawarła umowę o świadczenie usług w zakresie kompleksowego zarządzania finansowego ze spółką X z siedzibą w Szwajcarii. Zakres świadczonych przez X usług obejmuje w szczególności dostęp do rachunków brokerskich i finansowych Spółki LLP oraz realizację operacji na aktywach finansowych (kupno i sprzedaż akcji, funduszy i innych instrumentów finansowych) zgodnie z przyjętą polityką inwestycyjną i warunkami umowy. X jest niezależnym podmiotem zewnętrznym (...), świadczącym usługi zarządzania aktywami w ramach własnej zwykłej działalności gospodarczej. Podmiot ten nie jest uprawniony do zawierania umów w imieniu Spółki LLP, ani do reprezentowania jej na zewnątrz. W rozumieniu art. 5 ust. 6 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r., współpraca z X nie generuje powstania zakładu na terenie Szwajcarii.

Spółka prowadzi działalność o charakterze inwestycyjnym, obejmującą w szczególności:

•      nabywanie i zbywanie papierów wartościowych (akcji, obligacji, instrumentów finansowych);

•      uzyskiwanie przychodów z tytułu posiadanych papierów wartościowych (dywidendy, odsetki, inne pożytki).

Wnioskodawcy nabyli polską rezydencję podatkową w 2024 r. Przed tą datą byli rezydentami podatkowymi na Białorusi. W związku z posiadaniem udziałów w Spółce w tym wcześniejszym okresie Spółka wypracowała zysk (dalej: „Zysk Historyczny”) w czasie, gdy Wnioskodawcy nie posiadali jeszcze polskiej rezydencji podatkowej. Za lata 2024–2025 Wnioskodawcy złożyli deklaracje PIT-36 z uwzględnieniem dochodu Spółki przypadającego na każdego z nich proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku.

Pytania

1.  Czy Spółka stanowi dla Wnioskodawców zagraniczną jednostkę kontrolowaną (CFC) w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 w związku z art. 30f ust. 3 u.p.d.o.f.?

2.  Czy Spółka stanowi dla Wnioskodawców zagraniczny zakład w rozumieniu art. 5a pkt 22 u.p.d.o.f. oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20.07.2006 r. (dalej: „UPO PL-UK”), a jeżeli tak – czy dochody tego zakładu, uwzględniane przez Wnioskodawców w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 27 u.p.d.o.f., wyłączają stosowanie przepisów o CFC na podstawie art. 30f ust. 21 pkt 1 u.p.d.o.f.?

3.  Czy zlecenie zarządzania aktywami szwajcarskiej spółce X kreuje zakład podatkowy Spółki LLP lub Wnioskodawców w Szwajcarii?

4.  Czy zysk wypłacony Wnioskodawcom z tytułu posiadania przez nich statusu wspólnika w przedmiotowej Spółce oraz zaliczki na poczet przyszłego zysku należy uznać na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. jako przychód z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej?

5.  Czy wypłata na rzecz Wnioskodawców Zysku Historycznego – tj. zysku wypracowanego przez Spółkę przed dniem nabycia przez Wnioskodawców polskiej rezydencji podatkowej (2024 r.) – stanowi po stronie Wnioskodawców przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Zainteresowanych Spółka nie stanowi dla nich zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC) w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. pojęcie „zagraniczna jednostka” obejmuje enumeratywnie wymienione kategorie podmiotów, w tym osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej inne niż spółki niemające osobowości prawnej, a także spółki niemające osobowości prawnej w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. spółki, które w kraju siedziby są traktowane jak osoby prawne i podlegają tam opodatkowaniu od całości dochodów). Pomimo że LLP posiada na gruncie prawa brytyjskiego odrębną podmiotowość prawną, dla celów podatku dochodowego w Zjednoczonym Królestwie jest traktowana jako podmiot transparentny podatkowo – jej dochody podlegają wykazaniu i opodatkowaniu wyłącznie na poziomie wspólników. Nie jest zatem podatnikiem podatku dochodowego w UK. W konsekwencji Spółka nie mieści się w żadnej z kategorii „zagranicznej jednostki” z art. 30f ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Dyrektor KIS potwierdził tę zasadę wprost: „Nie podlegają natomiast uznaniu za »zagraniczną jednostkę«, w rozumieniu przepisów o CFC, mające siedzibę lub zarząd w innym niż Polska kraju spółki osobowe (spółki niemające osobowości prawnej), w których polski podatnik posiada udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku, jeżeli w państwie swojej siedziby spółki te nie są podatnikami podatku dochodowego (oraz nie są traktowane jako »zakład« polskiego podatnika), a tym samym ich dochody nie podlegają opodatkowaniu w tym państwie, lecz podlegają wykazaniu jako dochody polskiego podatnika, proporcjonalnie do posiadanego w nich udziału w zyskach” (interpretacja z 10 grudnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.730.2024.2.WS).

 Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zajął w odniesieniu do:

– szkockich spółek osobowych SLP (sygn. 0115-KDIT1.4011.126.2026.1.MR z 30 marca 2026 r.),

– brytyjskiej Limited Partnership (sygn. 0115-KDIT1.4011.365.2025.1.MR z 23 czerwca 2025 r.),

– szkockiej Limited Partnership (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.363.2021.2.IR z 8 lipca 2021 r.),

– amerykańskiej LLC (sygn. 0115-KDIT1.4011.277.2026.1.MR z 12 maja 2026 r.; sygn. 0114-KDIP3-1.4011.464.2026.1.EC z 21 maja 2026 r.).

Linia interpretacyjna jest w tym zakresie jednolita i ugruntowana. Skoro Spółka LLP nie jest „zagraniczną jednostką” w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., przepisy o CFC nie mają do niej zastosowania. Wnioskodawcy nie są zobowiązani do składania deklaracji PIT-CFC ani do uiszczania podatku od dochodów CFC.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych dochód, który zostanie osiągnięty w związku z ich uczestnictwem w charakterze wspólnika w Spółce będzie podlegał opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako uzyskany za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Zjednoczonego Królestwa w rozumieniu UPO PL-UK, a w konsekwencji Wnioskodawcy będą uprawnieni do odliczenia od podatku należnego w Polsce podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt a UPO PL-UK.

Zgodnie z UPO PL-UK:

– określenie „przedsiębiorstwo jednego umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 pkt f UPO PL-UK);

– zyski przedsiębiorstwa umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi (art. 7 ust. 1 UPO PL-UK);

– określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 UPO PL-UK). Zgodnie z UPO PL-UK, za zagraniczny zakład uznaje się każde miejsce regularnie wykorzystywane przez dany podmiot do wykonywania działalności. Placówką taką może być w szczególności oddział, przedstawicielstwo czy wynajęte biuro. Z tego, że placówka musi być stała wynika, że zakład może istnieć tylko wtedy, gdy placówka nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego. Za stałą placówkę uznaje się też m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny przy założeniu, że jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości. Twierdzenie, że zagraniczny wspólnik spółki transparentnej podatkowo, przez którą prowadzi działalność gospodarczą, tworzy zagraniczny zakład w rozumieniu art. 5 umów o unikaniu opodatkowania znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa międzynarodowego. Literatura poświęcona międzynarodowemu prawu podatkowemu poddała analizie kwestię powstania zakładu w przypadku, gdy polski przedsiębiorca posiada udziały w spółce osobowej położonej w drugim państwie. I tak, w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital”, red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, że posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 Modelowej Konwencji. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem. W cytowanej publikacji Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, że skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Mając na uwadze powyższe, stosownie do pkt 2 Komentarza do Art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, aby stwierdzić czy podatnik uczestniczący w zagranicznej spółce osobowej posiada w drugim państwie zakład w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania muszą być spełnione poniższe kryteria:

– czy istnieje „placówka działalności gospodarczej”, tj. pomieszczenia, a w pewnych okolicznościach maszyny i urządzenia;

– czy placówka ta ma charakter stały, tzn. jest utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem stałości;

– czy odbywa się prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki.

Stanowisko takie znajduje również, według Wnioskodawców, potwierdzenie w ugruntowanej praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2835/12 uznano: „Spółka posiadająca osobowość prawną wypracowuje zysk we własnym imieniu i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast w spółce osobowej zysk ten przynależny jest jej wspólnikowi – w tym przypadku spółce cypryjskiej, spółka komandytowa jako taka nie podlega zaś podatkowi dochodowemu. Opodatkowaniu podlega tylko wspólnik. Tak więc skoro na gruncie przepisów prawa podatkowego spółka osobowa nie istnieje (jest transparentna podatkowo), a jednocześnie w świetle przepisów k.s.h. stanowi zorganizowaną strukturę, uzyskującą przychody przypadające wspólnikom, należy uznać ją za zakład w rozumieniu przepisów umowy polsko-cypryjskiej za pośrednictwem którego przychody uzyskują jej wspólnicy”. Podobnie uznał również Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 20 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 104/12.

Wydane interpretacje indywidualne także przyjmują pogląd, iż uczestnictwo polskiego rezydenta w transparentnej podatkowo spółce osobowej z siedzibą za granicą stanowi zagraniczny zakład podatkowy tego wspólnika w państwie siedziby spółki (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.730.2024.2.WS z 10 grudnia 2024 r.; sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.363.2021.2.IR z 8 lipca 2021 r.).

W świetle powyższych rozważań uznać należy, iż Spółka, której wspólnikami są Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami UPO PL-UK stanowi dla nich zakład położony na terytorium Wielkiej Brytanii. W konsekwencji Wnioskodawcy będą uprawnieni do odliczenia od podatku należnego w Polsce podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt a UPO PL-UK zmodyfikowanym przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI. Jednak będzie ten fakt dla Wspólników podatkowo neutralny, ponieważ zgodnie z art. 30f ust. 21 pkt 1 u.p.d.o.f. przepisy o CFC stosuje się do zagranicznego zakładu polskiego podatnika jedynie wówczas, gdy dochody tego zakładu nie zostały uwzględnione przez podatnika w podstawie opodatkowania. Skoro Wnioskodawcy uwzględniają dochody Spółki w podstawie opodatkowania na zasadach art. 27 u.p.d.o.f., przepisy o CFC nie mają do nich zastosowania. Wnioskodawcy złożyli deklaracje PIT-36 za 2024 i 2025 r. z uwzględnieniem dochodów Spółki.

Podsumowując, niezależnie od rozstrzygnięcia kwestii istnienia zakładu Wnioskodawcy prawidłowo postąpią uwzględniając dochody Spółki w polskiej podstawie opodatkowania według zasad art. 27 u.p.d.o.f., co wyklucza zastosowanie przepisów CFC.

Ad 3

Zdaniem Zainteresowanych odrębną kwestią jest adres szwajcarski związany z działalnością spółki X. Wnioskodawcy wskazują, że adres ten jest adresem niezależnego usługodawcy zewnętrznego, świadczącego na rzecz Spółki LLP usługi zarządzania finansowego w ramach własnej zwykłej działalności gospodarczej. X nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki LLP i nie reprezentuje jej na zewnątrz wobec podmiotów trzecich. Relacja między Spółką LLP a X ma charakter zlecenia usług niezależnemu podmiotowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (dalej: „UPO PL-CH”): „Nie będzie się uważać, że przedsiębiorstwo posiada zakład w jednym z Umawiających się Państw tylko z tego powodu, że wykonuje ono tam czynności przez maklera, generalnego przedstawiciela handlowego albo każdego innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności”. X działa jako niezależny zarządca aktywów (asset manager) w ramach własnej zwykłej działalności. Warunki z art. 5 ust. 6 UPO PL-CH są zatem spełnione, co wyklucza powstanie zakładu podatkowego w Szwajcarii. Oznacza to, że ani Spółka LLP, ani Wnioskodawcy nie posiadają zagranicznego zakładu w Szwajcarii w związku z usługami świadczonymi przez X.

Ad 4

Zdaniem Zainteresowanych wypłaty zysku ze Spółki na ich rzecz nie stanowią dywidend ani innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. i nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem w wysokości 19% na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Dywidendy w rozumieniu art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. to przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Spółka LLP, choć posiada odrębną podmiotowość prawną na gruncie prawa brytyjskiego, jest podmiotem transparentnym podatkowo i nie jest traktowana jak osoba prawna dla celów podatku dochodowego w rozumieniu art. 5a pkt 28 lit. d u.p.d.o.f. (tj. nie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w UK).

Wypłaty ze Spółki nie stanowią zatem dywidend w rozumieniu podatkowym. Dyrektor KIS potwierdził tę kwalifikację wprost w odniesieniu do brytyjskiej spółki Limited Partnership (sygn. 0115-KDIT1.4011.365.2025.1.MR z 23 czerwca 2025 r.): „Dochód Wnioskodawcy nie podlega PDOF na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PDOF, skoro Spółka LP nie wypłaca dywidendy, do której przepis ten się odwołuje – jest spółką transparentną podatkowo, do której należy stosować art. 8 ust. 1 Ustawy PDOF”. Tożsame stanowisko wynika z interpretacji dotyczących cypryjskiej spółki transparentnej (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.730.2024.2.WS z 10 grudnia 2024 r.), szkockiej LP (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.363.2021.2.IR z 8 lipca 2021 r.) oraz zagranicznych spółek transparentnych z Niemiec i Kanady (sygn. 0115-KDIT1.4011.513.2025.1.MR z 21 sierpnia 2025 r.). Przychody Wnioskodawców z udziału w Spółce winny być kwalifikowane jako przychody ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5b ust. 2 i art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.

W opinii Wnioskodawców zysk wypłacony Wnioskodawcom z tytułu posiadania przez nich statusu wspólnika w Spółce należy traktować na gruncie u.p.d.o.f. jako przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tzn. jako przychód z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl zasady określonej w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f., opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., jeśli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak zauważył NSA w uchwale z 20 maja 2013 r. (sygn. II FPS 6/12), określona powyżej reguła nie jest ograniczana ani modyfikowana w jakimkolwiek przepisie u.p.d.o.f. Art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stwarza w opinii NSA fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, o ile spółka prowadzi działalność gospodarczą. Przy takim podejściu wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną będącą wspólnikiem spółki osobowej powinny być uznawane za przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność Spółki LLP jest i będzie zorganizowana, ciągła i będzie miała charakter zarobkowy, zatem wpisuje się także w wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2019 r. (sygn. II FSK 455/18), w którym wprost wskazano, że: „Przychód wspólnika – osoby fizycznej – z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej zgodnie z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), bez względu na rodzaj prowadzonej przez spółkę działalności oraz źródeł, z których spółka ta uzyskuje przychody”.

Zgodnie z linią orzeczniczą polski ustawodawca w sposób konsekwentny i jednoznaczny odnosi się w art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. do „przychodów wspólnika z udziału w spółce”, a nie do „przychodów spółki, której wspólnikiem jest podatnik”. Dlatego też przychód uzyskany przez spółkę z działalności operacyjnej (inwestycyjnej) nie ma bezpośredniego prawnego „przełożenia” na wspólnika, gdyż z tego konkretnego tytułu wspólnik nie osiąga przychodu. Wspólnik natomiast uzyskuje przychód z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną (art. 5b ust. 2 i art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Przychód ten należy kwalifikować jako przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej), gdyż tak stanowi art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.

Co istotne z punktu widzenia wniosku, za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., uznaje się również przychody wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – w sytuacji, gdy spółka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.). Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 23 listopada 2016 r. (sygn. III SA/Wa 2527/15): „Literalnie interpretowany art. 5b ust. 2 ustawy jasno stanowi, że przychody wspólnika spółki osobowej z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Są to więc przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zbędne stają się jakiekolwiek inne metody interpretacji tego przepisu, skoro metoda literalna prowadzi do wniosku zadowalającego, zgodnego ze znaczeniem wyrazów użytych do budowy tego przepisu, a przy tym osiągnięty wynik interpretacyjny nie pozostaje w sprzeczności z innymi przepisami ustawy, z przepisami Konstytucji, nie jest niedorzeczny, nielogiczny lub niezrozumiały”.

Powyższy wniosek ma zastosowanie zarówno do wypłat zysku po zakończeniu roku obrotowego, jak i do zaliczek na poczet zysku wypłacanych w trakcie roku – w obu przypadkach stanowią one przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowany na zasadach art. 27 u.p.d.o.f.

Ad 5

Zdaniem Zainteresowanych wypłata Zysku Historycznego – tj. zysku wypracowanego przez Spółkę przed dniem nabycia przez Wnioskodawców polskiej rezydencji podatkowej (2024 r.) – nie stanowi dla Wnioskodawców przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Uzasadnienie tego stanowiska opiera się na trzech filarach:

•      Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a u.p.d.o.f., nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce powstaje z chwilą uzyskania statusu rezydenta podatkowego i nie działa wstecz. Dochody wypracowane przez Spółkę w czasie, gdy Wnioskodawcy byli rezydentami podatkowymi na Białorusi, podlegały opodatkowaniu zgodnie z białoruskim prawem podatkowym – Polska nie miała wówczas żadnego tytułu do ich opodatkowania. Potwierdzają to interpretacje dotyczące skutków zmiany rezydencji w trakcie roku: sygn. 0113-KDWPT.4011.46.2025.2.MH z 14 lipca 2025 r. oraz sygn. 0113-KDWPT.4011.218.2026.2.MG z 18 czerwca 2026 r., w których Dyrektor KIS jednoznacznie potwierdził, że dochody uzyskane przed zmianą rezydencji podatkowej nie podlegają wykazaniu w polskim zeznaniu rocznym.

•      Przy transparentnej podatkowo spółce osobowej przychód jest przypisywany wspólnikowi na bieżąco, w roku jego wypracowania przez spółkę (zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. – przychód należny, niezależnie od wypłaty). Zysk wypracowany w czasie białoruskiej rezydentury Wnioskodawców był już wówczas przypisany wspólnikom i opodatkowany zgodnie z ówczesnym miejscem rezydencji. Jego późniejsza fizyczna wypłata stanowi wyłącznie czynność techniczną – transfer środków – nie zaś źródło nowego przychodu podatkowego. Potwierdzeniem tej zasady jest interpretacja z 21 sierpnia 2025 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.513.2025.1.MR): dochód ze spółek transparentnych ustala się niezależnie od momentu wypłaty zysku.

•      Objęcie Zysku Historycznego opodatkowaniem w Polsce stanowiłoby podwójne opodatkowanie tego samego dochodu (raz na Białorusi w roku jego wypracowania, a następnie w Polsce w roku wypłaty), co jest sprzeczne z podstawowymi zasadami systemu opodatkowania spółek transparentnych podatkowo przyjętymi w u.p.d.o.f.

Analogiczne wnioski wynikają z interpretacji z 30 marca 2026 r. (0115-KDIT1.4011.126.2026.1.MR), w której Dyrektor KIS potwierdził, że dochody z zagranicznych spółek transparentnych wypracowane przed polską rezydencją podatkową nie podlegają opodatkowaniu w Polsce jako przychody krajowe. Tożsame stanowisko wynika z interpretacji sygn. 0115-KDIT2.4011.250.2025.2.ENB z 24 czerwca 2025 r. oraz sygn. 0112-KDWL.4011.10.2026.2.DK z 29 maja 2026 r.

Podsumowując: dochody Spółki transparentnej podatkowo są przypisywane wspólnikom na bieżąco, w momencie ich wypracowania. Skoro Zysk Historyczny został osiągnięty w okresie, w którym Wnioskodawcy nie podlegali nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, nie może on podlegać opodatkowaniu w Polsce w momencie jego późniejszej wypłaty. Potwierdza to ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych, zgodnie z którą dochody uzyskane przed zmianą rezydencji podatkowej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego w zakresie pytania nr 3, 4 i 5.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej (pytanie nr 1 i 2)

Obowiązek podatkowy i źródło przychodu

Nieograniczony obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie zaś do art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Źródło przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy). Zostało ono scharakteryzowane w art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 i 2 ustawy. I tak, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to działalność, która ma następujące cechy:

•      jest działalnością zarobkową;

•      jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły;

•      jest prowadzona we własnym imieniu.

Zasadą jest, że dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych – według skali podatkowej. Podatnik ma możliwość wyboru innych zasad opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, tj. m.in. opodatkowania według zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9a ust. 2 ustawy).

Wspólnik spółki niebędącej osoba prawną

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie natomiast do art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieszczą się zatem spółki osobowe utworzone na gruncie polskiego prawa handlowego, z wyłączeniem spółek komandytowych, komandytowo-akcyjnych, niektórych spółek jawnych oraz spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w państwie innym niż Polska, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa nie spełniają warunku traktowania jak osoby prawne i podlegania w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka niebędąca osobą prawną (jako spółka, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego) nie ma obowiązku podatkowego w podatkach dochodowych – nie dokonuje tym samym rozliczeń podatkowych związanych z uzyskiwaniem przychodów, ponoszeniem kosztów, osiąganiem dochodów (zysków). Zgodnie z konstrukcją przyjętą przez ustawodawcę w zakresie podatków dochodowych, skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki niebędącej osobą prawną są przypisywane jej wspólnikom jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi skutki te należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

W myśl art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840 ze zm.):

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. Konwencji należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1):

Fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 i ust. 3 Konwencji:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy albo prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Generalnie do powstania zakładu przedsiębiorstwa na terytorium innego państwa niezbędne jest:

·      istnienie „placówki działalności gospodarczej”, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,

·      taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,

·      prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki – oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Literatura poświęcona międzynarodowemu prawu podatkowemu poddała analizie kwestię powstania zakładu w przypadku gdy polski przedsiębiorca posiada udziały w spółce osobowej położonej w drugim państwie. I tak, w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capita”, red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, że posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 Modelowej Konwencji. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem.

W cytowanej publikacji Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, że skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Analiza powyższych regulacji wskazuje, że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu – w Wielkiej Brytanii opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że art. 22 ust. 2 pkt a) ww. Konwencji polsko-brytyjskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Zgodnie z art. 5 ust. 6 lit. a) i b) Konwencji MLI:

W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

i) odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;

ii) odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta Umawiająca się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.

Zatem w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami Konwencji mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Zjednoczone Królestwo wyłącznie z powodu, że dany dochód lub zyski majątkowe są także dochodem lub zyskami majątkowymi uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Zjednoczonego Królestwa), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu lub zysków majątkowych zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Zjednoczonym Królestwie.

Zagraniczna jednostka kontrolowana

Przepis art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza obowiązek obliczania podatku od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (tj. osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych o nieograniczonym obowiązku podatkowym), w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku. Dalsze regulacje art. 30f normują szczegółowe elementy tego obowiązku.

Pojęcie „zagranicznej jednostki kontrolowanej” wyjaśniono w art. 30f ust. 3 omawianej ustawy. Jest nią:

·      zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej (art. 30f ust. 3 pkt 1);

·      zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:

a)  Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo

b)  Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej

- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych (art. 30f ust. 3 pkt 2);

·      zagraniczna jednostka spełniająca łącznie warunki określone przez ustawodawcę w art. 30f ust. 3 pkt 3-5.

Jednocześnie – zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – określenie „zagraniczna jednostka” użyte w powołanych przepisach oznacza:

a) osobę prawną,

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

e) fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,

f) podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej,

g) wydzieloną organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej

- nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 , samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Jak wynika z powołanych unormowań, obowiązek opodatkowania dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z posiadaniem przez podatnika o nieograniczonym obowiązku podatkowym określonych praw w podmiocie z siedzibą lub zarządem poza terytorium Polski, mającym określoną formę prawną lub status podatkowy, jeżeli w odniesieniu do tego podmiotu spełnione są warunki wskazane w art. 30f ust. 3 pkt 1, 2 albo 3-5 analizowanej ustawy.

Ponadto ustawodawca rozszerzył stosowanie przepisów o opodatkowaniu dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej na szczególną sytuację, gdy podatnik nie posiada praw w zagranicznej jednostce. I tak, zgodnie z art. 30f ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 1-20a oraz art. 45 ust. 1aa stosuje się odpowiednio do:

1) podatnika prowadzącego działalność gospodarczą przez położony poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, chyba że dochody tego zakładu zostały uwzględnione przez podatnika w podstawie opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 lub art. 30c;

2) podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład - w zakresie związanym z działalnością tego zakładu.

Ocena skutków podatkowych Państwa sytuacji

W przedstawionym stanie faktycznym:

•      spółka LLP jest Państwa placówką działalności gospodarczej zarejestrowaną na terytorium Wielkiej Brytanii;

•      placówka ta nie ma stałego charakteru;

•      nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej za pośrednictwem tej placówki na terytorium Wielkiej Brytanii – spółka LLP nie dysponuje pomieszczeniami, w których prowadzona byłaby działalność gospodarcza o charakterze stałym. Nie posiada też biura operacyjnego ani innej placówki na terytorium Wielkiej Brytanii. Posiada wyłącznie adres rejestrowy.

W tej sytuacji nie są spełnione wszystkie warunki uznania LLP za Państwa zakład w Wielkiej Brytanii w rozumieniu art. 5 Konwencji. W rezultacie Państwa dochody z działalności spółki LLP są opodatkowane tylko w Polsce (art. 7 ust. 1 Konwencji). Oznacza to, że nie ma podstaw do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w Konwencji.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Natomiast jak wynika z opisu sprawy spółka LLP nie jest:

·      osobą prawną;

·      spółką kapitałową w organizacji;

·      jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej;

·      spółką niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

·      fundacją, trustem lub innym podmiotem albo stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym,

·      podatkową grupą kapitałową lub spółką z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej;

·      wydzieloną organizacyjnie lub prawnie częścią zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej.

LLP jest spółką transparentną podatkowo mającą siedzibę w państwie innym niż Polska (w Wielkiej Brytanii), która zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa nie jest traktowana jak osoba prawna i nie podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nie jest podatnikiem podatku dochodowego).

Wobec powyższego LLP nie jest zagraniczną jednostką w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie może być zagraniczną jednostką kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ust. 3 tej ustawy.

Opisana przez Państwa sytuacja nie mieści się też w zakresie zastosowania art. 30f ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma odpowiednie zastosowanie do dochodów zagranicznego zakładu.

Nie mają Państwo więc obowiązku opodatkowania dochodów LLP z zastosowaniem przepisów o opodatkowaniu dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Stanowisko Państwa jest więc w tej kwestii prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wyroki sądów oraz interpretacja indywidualna powołane przez Państwa dotyczą indywidualnych spraw odrębnych podmiotów.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną  (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 3, 4 i 5 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.